STS, 7 de Febrero de 2013
| Ponente | RAMON TRILLO TORRES |
| ECLI | ES:TS:2013:576 |
| Número de Recurso | 3436/2011 |
| Procedimiento | RECURSO CASACIÓN |
| Fecha de Resolución | 7 de Febrero de 2013 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a siete de Febrero de dos mil trece.
Visto por la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo el presente recurso de casación núm. 3436/2011, interpuesto por la mercantil "GENERAL DE GALERIAS COMERCIALES, S.A.", representada por el Procurador de los Tribunales don Francisco Velasco Muñoz-Cuellar, contra la sentencia de la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, de fecha 9 de marzo de 2011 , dictada en el recurso de dicho orden jurisdiccional seguido ante la misma bajo el núm. 525/2009, a instancia de la entidad "GENERAL DE GALERIAS COMERCIALES, S.A.", contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC, en lo sucesivo), de fecha 9 de junio de 2009, relativa a sanción impuesta en relación el Impuesto sobre el Valor Añadido, ejercicio 2001.
Ha sido parte recurrida el Abogado del Estado en la representación que legalmente ostenta de la ADMINISTRACION GENERAL DEL ESTADO.
En el recurso contencioso-administrativo nº 525/2009 seguido en la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso- Administrativo de la Audiencia Nacional, con fecha 9 de marzo de 2011, se dictó sentencia cuya parte dispositiva es del siguiente tenor literal: "FALLAMOS: Que debemos DESESTIMAR y DESESTIMAMOS el recurso contencioso-administrativo interpuesto por GENERAL DE GALERIAS COMERCIALES S. A. contra Resolución dictada por el Tribunal Económico- administrativo Central el día 9 de junio de 2009 descrita en el fundamento jurídico primero de esta sentencia, la cual confirmamos así como los actos administrativos de que trae origen, por ser conformes a derecho, debiendo la AEAT proceder a la total regularización de la situación tributaria de la recurrente. Sin efectuar condena al pago de las costas".
El Procurador de los Tribunales don Francisco Velasco Muñoz-Cuellar en representación de "GENERAL DE GALERIAS COMERCIALES, S.A." presentó con fecha 30 de marzo de 2011 escrito de preparación del recurso de casación.
La Sala de lo Contencioso-Administrativo -Sección Sexta- de la Audiencia Nacional acordó por Diligencia de Ordenación de fecha 17 de mayo de 2011 tener por preparado el recurso de casación, remitir los autos jurisdiccionales de instancia y el expediente administrativo a la Sala Tercera del Tribunal Supremo y emplazar a las partes interesadas ante dicha Sala Tercera.
El Procurador de los Tribunales don Francisco Velasco Muñoz-Cuellar en representación de "GENERAL DE GALERIAS COMERCIALES, S.A.", parte recurrente, presentó con fecha 1 de julio de 2011 escrito de formalización e interposición del recurso de casación, en el que solicitó se case la sentencia recurrida dejándola sin efecto y, en su lugar, dicte sentencia en la que se estime el recurso contencioso-administrativo, y anule los actos administrativos de los que trae causa.
La ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, representada y defendida por el Abogado del Estado, compareció y se personó como parte recurrida.
La Sala Tercera -Sección Primera- acordó, por Auto de fecha 23 de febrero de 2012 , admitir a trámite el presente recurso de casación, exclusivamente en relación con las sanciones tributarias impuestas relativas a los periodos de liquidación de julio y septiembre de 2001, inadmitiéndolo en cuanto al de agosto del mismo, remitiendo las actuaciones a la Sección Segunda de conformidad con las Normas de reparto de los asuntos entre las Secciones.
Dado traslado del escrito de formalización e interposición del recurso de casación, al Abogado del Estado, en representación de la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, parte recurrida, presentó con fecha 27 de abril de 2012, escrito de oposición al recurso, formulando los argumentos de contrario que consideró convenientes a su derecho, suplicando a la Sala que dicte sentencia declarando la integra desestimación del recurso de autos, con expresa imposición de costas a la parte recurrente.
El Procurador de los Tribunales don Francisco Velasco Muñoz-Cuellar en representación de "GENERAL DE GALERIAS COMERCIALES, S.A.", presentó con fecha 26 de junio de 2012 escrito por el que acompañaba dos sentencias de esta Sala dictadas con posterioridad a la aquí recurrida que considera tienen una incidencia directa sobre la resolución del presente recurso.
Dándose traslado del escrito al Abogado del Estado por cinco días a fin de que formulara alegaciones con relación al mismo, transcurrió dicho plazo sin presentar escrito alguno. Considera esta Sala, que su incorporación resulta irrelevante a los efectos pretendidos por la recurrida, de acuerdo con lo previsto en el último párrafo del apartado 2 del artículo 271 de la LEC .
Terminada la sustanciación del recurso, y llegado su turno, se señaló para deliberación, votación y fallo el día de 6 de febrero de 2013, fecha en la que tuvo lugar el acto.
Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Ramon Trillo Torres,
Se interpone recurso de casación contra una sentencia de la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso- Administrativo de la Audiencia Nacional de 9 de marzo de 2011 , desestimatoria del recurso interpuesto por la mercantil "GENERAL DE GALERIAS COMERCIALES, S.A." contra la Resolución del TEAC de 9 de junio de 2009, por la que se estimaba en parte el recurso de alzada promovido por aquella contra la Resolución del TEAR de Andalucía de 28 de mayo de 2007, que resolvía de manera acumulada tres reclamaciones deducidas contra la liquidación derivada del acta de conformidad A01- 73719000 de 2 de diciembre de 2004 de la AEAT de Andalucía, relativa al IVA ejercicio 2001 por importe de 1.52.809,69 euros y contra el acuerdo de imposición de sanciones derivada de aquella de fecha 2 de marzo de 2005 por importe de 441.743,90 euros y contra el acuerdo de reducción de la sanción anterior a la cifra de 399.673,05 euros.
La estimación parcial acordada por el TEAC alcanzó únicamente a la regularización del ejercicio 2001, confirmándose el resto de los pronunciamientos del TEARA con relación a los acuerdos de imposición de sanciones.
En lo aquí nos interesa, el debate casacional se contrae exclusivamente a los pronunciamientos de la sentencia recurrida referidos al acuerdo sancionador de fecha 2 de marzo de 2005, que le llevaron a rechazar la pretensión de nulidad de la sanción impuesta por la comisión de una infracción grave tipificada en el artículo 79 de la LGT 1963 , consistente en dejar de ingresar dentro de los plazos establecidos en la normativa del IVA determinadas cuotas correspondientes a los meses de julio, agosto y septiembre de 2001, que fueron incluidas e ingresadas en virtud de una declaración posterior, concretamente en los periodos respectivos de octubre y de diciembre de 2001.
"GENERAL DE GALERIAS COMERCIALES, S.A." articula su recurso de casación invocando dos motivos, formulados ambos al amparo del artículo 881.d) de la Ley Jurisdiccional .
En el primero acusa a la Sala de instancia de haber infringido los artículos 61.3 , 77.1 y 79.a) de la LGT 1963 y 25 CE . Considera la recurrente que la regularización del IVA realizada mediante las autoliquidaciones trimestrales en períodos posteriores sin indicación de los datos de la regularización operada ni del período al que corresponde exoneran de la responsabilidad sancionadora, por tratarse de autoliquidaciones presentadas fuera de plazo sin requerimiento previo.
En este sentido considera que la doctrina fijada por esta Sala en Sentencia de 27 de septiembre de 2010 sobre la que se fundamenta la ratio decidendi de la recurrida y que ha sido confirmada en Sentencias posteriores, en cuya virtud se niega la existencia de una "regularización voluntaria tácita", resulta errónea pues ello supone la exigencia de un requisito para la exoneración no contemplado expresamente en la ley, cual es el de la identificación de la regularización realizada con indicación del período al que corresponde.
Nos encontramos ante una cuestión sobre la que esta Sala ya ha tenido ocasión de pronunciarse en diversas y recientes ocasiones, circunstancia de la que se hace eco la sentencia recurrida, al recoger de manera extensa los razonamientos contenidos en nuestra sentencia de 27 de septiembre de 2010 y que son considerados por la parte recurrente erróneos, al supeditar la regularización voluntaria en los supuestos de presentación extemporánea de declaraciones en los que no media requerimiento a un requisito que no viene contemplado en el artículo 61.3 de la LGT 1963 , consistente en hacer constar de manera expresa en dichas declaraciones el periodo impositivo de liquidación al que se refieren, conteniendo únicamente los datos relativos a dicho periodo, lo que no aconteció en el presente caso, al haber mezclado en las declaraciones de IVA correspondientes a los meses de octubre y diciembre de 2011 determinadas cuotas relativas a los meses de julio, agosto y septiembre.
No apreciando por nuestra parte la concurrencia de circunstancia alguna que nos haga apartarnos de la jurisprudencia sobre la materia, que es la que recoge de manera extensa la Sala de instancia a fin de desestimar el recurso en la instancia, debemos rechazar por razones obvias de unidad de doctrina este primer motivo de casación, significando que sentencias más recientes como las de 9 de mayo de 2011 (recurso de casación para la unificación de doctrina núm. 267/2007 ), 15 de septiembre de 2011 (recurso de casación núm. 1258/2009 ) y la de 4 de octubre de 2012 (recurso de casación núm. 4462/2010 ), han venido a ratificar la vigencia de dicha jurisprudencia dictada en relación con el artículo 61.3 de la LGT 1963 , en cuya virtud " la interpretación adecuada y procedente tanto al artículo 61.3 LGT/1963 como al artículo 4 del RD 1930/1998, de 11 de septiembre , es aquella que considera que no basta con ingresar, sino que la regularización de la situación tributaria provocada por una anterior declaración-liquidación o autoliquidación o la ausencia de la misma, requiere cumplir con unos requisitos que resultan lógicos y, por tanto, implícitos en dichas normas que permitan, en definitiva, la comparación entre ambas declaraciones-liquidaciones o autoliquidaciones relacionándolas, o, si no hubo una anterior, la identificación del periodo al que corresponde la declaración extemporánea". (FJ 8º in fine de la Sentencia de 9 de mayo de 2011, recurso de casación para la unificación de doctrina núm. 267/2007 ).
La solidez de esta doctrina jurisprudencial hace estéril la invocación que la parte recurrente efectúa en este motivo de numerosos pronunciamientos, tanto del Tribunal Constitucional como de la Sala de lo Penal de este Tribunal, así como de esta propia Sala, que por su abstracción y generalidad no pueden enervar la aplicación de nuestra precisa y concreta posición sobre la cuestión controvertida.
En el segundo motivo se sostiene la infracción del artículo 77.1 LGT y de la jurisprudencia aplicable, al considerar que la Sala de instancia no ha apreciado la manifiesta improcedencia de la sanción impuesta, al no concurrir culpabilidad en su conducta.
Afirma que la sentencia recurrida no otorga trascendencia alguna a la defectuosa motivación de la culpabilidad en vía administrativa, limitándose a señalar que sí ha existido ocultación, al haberse efectuado el ingreso extemporáneo sin identificarlo, justificándose dicha culpabilidad exclusivamente por la referencia al resultado (falta de ingreso en plazo) y deduciendo de ello la concurrencia de negligencia en su conducta. De esta manera, concluye la entidad recurrente, se motiva la culpabilidad por exclusión, es decir, por no apreciarse causa excluyente de la responsabilidad.
Trae a colación para la defensa de su argumentación numerosos pronunciamientos de esta Sala que considera conculcados por la aquí recurrida.
La resolución del presento motivo nos exige revisar el juicio de culpabilidad establecido por la Sala de instancia, a la vista de la motivación que de la misma se ha efectuado en vía administrativa, considerando aquella como circunstancia relevante de la concurrencia del elemento subjetivo imprescindible para apreciar la comisión de la infracción sancionada tanto la existencia de ocultación en el ingreso extemporáneo a fin de evitar las consecuencias derivadas de la falta de ingreso efectuado en plazo, como el no poder admitir que esta falta de ingreso se cometió por error, al no haber justificado las razones que le hubiese llevado a cometer la pretendida equivocación.
La Sala no puede compartir las tesis esgrimidas por la recurrente, por cuanto en vía administrativa se expusieron de manera suficiente las razones en las que la Administración Tributaria fundamentaba la culpabilidad en la conducta de la entidad sancionada, de manera que la revisión del juicio de culpabilidad llevado a efecto por la sentencia de instancia se ha de considerar ajustado a la legalidad. Buena muestra de ello es la extensa argumentación que la recurrente desplegó en su escrito de demanda tendente a acreditar que no se encontraba conforme con la motivación de la actuación administrativa, no que ésta se considerara insuficiente, evidenciándose de los alegatos esgrimidos en tal sentido por la recurrente que conocía las razones por las que la Administración le había sancionado y por ende los elementos de culpabilidad a tener en cuenta para fundamentar la imposición de la sanción.
Tampoco podemos dejar de pasar por alto que junto a la sucinta pero suficiente referencia que a la culpabilidad de la infractora contiene la resolución sancionadora, la Resolución del TEAC impugnada recoge en su fundamento de derecho cuarto toda una serie de razonamientos encaminados a evidenciar la negligencia cometida por la sancionada al cometer los hechos típicos, motivando de esta manera la culpabilidad de aquella.
Además no podemos dejar de pasar por alto que el resultado del juicio de culpabilidad efectuado resulta plenamente acorde con la doctrina de la Sala, referida tanto a la existencia de ocultación en la conducta de la infractora como al significado que cabe otorgar a la comisión por error en la producción de los hechos típicos. Así, con relación a la primera, esta Sala, a través de las sentencias que hemos citado en el primer motivo, tiene dicho que ".... desde el punto de vista del Derecho sancionador, en la medida en que pudiera resultar aplicable, no es lo mismo desde la perspectiva de la culpabilidad y proporcionalidad una regularización voluntaria detallada, por el incumplimiento en tiempo de obligaciones tributarias, que un cumplimiento tardío de dichas obligaciones ocultando o silenciando la realidad del ilícito ya consumado", concluyendo que ".... resulta inconcebible tanto una regularización voluntaria que no sea veraz o cierta como una regularización que oculte, aunque sea por silencio, la obligación tributaria a que aquella se refiera. Dicho en otros términos, no puede hablarse de "regularización tácita".
Es decir, la intención de ocultar resulta inmanente a la conducta de la recurrente al llevar a cabo un ingreso global fuera de plazo de unas cuotas de IVA sin aclarar ni detallar por que se hacía, mezclándola con otros conceptos, siendo preciso que la Administración le requiriera para que facilitara la información que permitirá precisar el origen de dicho ingreso.
En segundo término y por lo que respecta al alegato consistente en atribuir a un error el hecho de haber dejado de ingresar en plazo, habiendo rectificado dicho yerro tan pronto como lo advirtió, procediendo a su regularización en las declaraciones posteriores, esta Sala no puede sino compartir los razonamientos contenidos en la sentencia de instancia, al considerar concurrente el elemento subjetivo, al menos a título de culpa, no pudiendo anudar a la alegación de la recurrente consistente en haber cometido los hechos por error eficacia enervante alguna con relación a lo afirmado tanto por la Sala de instancia como por la Administración Tributaria en orden a la culpabilidad de la recurrente.
A la vista de lo expuesto el motivo se rechaza.
Al desestimar el recurso, procede que impongamos las costas a la parte recurrente ( art. 139 de la LJCA ), si bien haciendo uso de la potestad que nos otorga el mismo, fijamos en siete mil euros la cifra máxima de las mismas por todos los conceptos.
Por lo expuesto, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución,
Que debemos declarar y declaramos no haber lugar al recurso de casación interpuesto por la entidad "GENERAL DE GALERIAS COMERCIALES, S.A.", contra la sentencia de la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, de fecha 9 de marzo de 2011, dictada en el recurso núm. 525/2009 . Con imposición de las costas a la parte recurrente, con el límite que acordamos en el último Fundamento de Derecho.
Así por esta nuestra sentencia, que deberá insertarse en la Colección Legislativa, lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernandez Montalvo Emilio Frias Ponce Jose Antonio Montero Fernandez Ramon Trillo Torres Juan Gonzalo Martinez Mico PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente D. Ramon Trillo Torres, estando la Sala celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha, de lo que, como Secretario, certifico.
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