STS, 13 de Junio de 2012

JurisdicciónEspaña
Fecha13 Junio 2012

SENTENCIA

En la Villa de Madrid, a trece de Junio de dos mil doce.

Visto por la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo el presente recurso de casación núm. 614/2010, interpuesto por don Marco Antonio representado por el Procurador de los Tribunales don Luis Fernando Granados Bravo contra sentencia dictada por la Sección Séptima de la Sala de lo ContenciosoAdministrativo de la Audiencia Nacional, de fecha 2 de noviembre de 2009, dictada en el recurso de dicho orden jurisdiccional seguido ante la misma bajo el núm 11/2008, a instancia del mismo recurrente, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC, en lo sucesivo), de fecha 24 de octubre de 2007, en materia de derivación de responsabilidad subsidiaria.

Ha sido parte recurrida el Abogado del Estado en la representación que legalmente ostenta de la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO

En el recurso contencioso-administrativo nº 11/2008 seguido en la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso- Administrativo de la Audiencia Nacional, con fecha 2 de noviembre de 2009, se dictó sentencia cuya parte dispositiva es del siguiente tenor literal: "Que desestimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por el Procurador D. Luis Fernando Granados Bravo, en nombre y representación de D. Marco Antonio, contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 24 de octubre de 2007, a la que la demanda se contrae, la cual confirmamos como ajustada a Derecho. Sin hacer condena en costas".

SEGUNDO

El Procurador de los Tribunales don Luis Fernando Granados Bravo, en nombre y representación de don Marco Antonio, presentó con fecha 20 de noviembre de 2009 escrito de preparación del recurso de casación.

La Sala de lo Contencioso-Administrativo -Sección Séptima- de la Audiencia Nacional acordó por Providencia de fecha 26 de noviembre de 2009, tener por preparado el recurso de casación, remitir los autos jurisdiccionales de instancia y el expediente administrativo a la Sala Tercera del Tribunal Supremo y emplazar a las partes interesadas ante dicha Sala Tercera.

TERCERO

La parte recurrente, presentó con fecha 28 de enero de 2010, escrito de formalización e interposición del recurso de casación, en el que solicitó dictar en su día sentencia por la que estimen los motivos articulados en el presente recurso, se case y anule la sentencia recurrida.

CUARTO

La ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, representada y defendida por el Abogado del Estado, compareció y se personó como parte recurrida.

QUINTO

La Sala Tercera -Sección Primera- acordó, por Auto de fecha 10 de junio de 2010, "Inadmitir el recurso de casación interpuesto por la representación procesal de D. Marco Antonio, contra la Sentencia de 2 de noviembre de 2009 de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional (Sección Séptima), en el recurso nº 11/2008, en lo que respecta a la liquidación correspondiente al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1996, así como las sanciones por infracciones relacionadas con dicha liquidación, cuya firmeza procede declarar; admitir el citado recurso en relación con las restantes liquidaciones y conceptos . Para la sustanciación del recurso, remítanse las actuaciones a la Sección Segunda, de conformidad con las reglas de reparto de asunto".

SEXTO

Dado traslado del escrito de formalización e interposición del recurso de casación, al Abogado del Estado, en representación de la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, parte recurrida, presentó en fecha 3 de enero de 2011 escrito de oposición al recurso, formulando los argumentos de contrario que consideró convenientes a su derecho, suplicando a la Sala dicte sentencia desestimando el recurso, con petición expresa de condena en costas.

SÉPTIMO

Terminada la sustanciación del recurso, y llegado su turno, se señaló para deliberación, votación y fallo el día 30 de mayo de 2012, fecha en la que tuvo lugar el acto.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Ramon Trillo Torres,

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO

Don Marco Antonio interpone recurso de casación contra la sentencia de la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional de 2 de noviembre de 2009, confirmatoria de la resolución del TEAC de 24 de octubre de 2007, que desestimó las reclamaciones económico-administrativas interpuestas contra acuerdo de la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial de Cataluña de la AEAT, de 26 de abril de 2004, en asunto relativo a derivación de responsabilidad subsidiaria por deudas tributarias.

La sentencia impugnada nos dice que

"Con fecha 26 de abril de 2004, la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial de Cataluña de la AEAT dictó acuerdo en el que, en virtud de lo dispuesto en el artículo 40.1, de la Ley General Tributaria, se derivaba a don Marco Antonio, como administrador, la responsabilidad en el pago de las deudas tributarias de la entidad MANIPULACIONES Y COMERCIO, S.A., por importe de 2.467.900'18, que tenían su origen en liquidaciones por los conceptos de IS, 1996 a 1998, sanciones por IS, 1996 a 1998, e IVA, 1997 y 1998; el pago correspondiente a las sanciones no fue exigido al estar recurridas las mismas, en tanto no alcanzasen firmeza en vía administrativa".

A destacar, no obstante, que por Auto de la Sección Primera de esta Sala de 10 de junio de 2010, se ha declarado inadmisible el recurso de casación con respecto a la liquidación del Impuesto de Sociedades del ejercicio 1996 y las correspondiente sanciones.

SEGUNDO

Con carácter previo al análisis de los motivos de casación, debemos examinar la cuantía del presente recurso, a la vista de las alegaciones planteadas por el Abogado del Estado en su escrito de oposición.

En el caso de autos el recurso se dirige contra un acto administrativo de derivación de responsabilidad subsidiaria de deudas tributarias que traen causa de una serie de liquidaciones incoadas al deudor principal, Manipulaciones y Comercio S.A., por Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1996-1998, y sus correspondientes sanciones, así como dos sanciones impuestas por IVA, 4º trimestre de 1997. Aunque es cierto que el importe total de la deuda derivada supera el umbral cuantitativo legalmente fijado, es la doctrina consolidada por la Sección Primera de esta Sala que la fijación de la cuantía del recurso en este tipo de asuntos viene determinada por las liquidaciones tributarias que generaron el procedimiento ejecutivo, por lo que en esta fase las vicisitudes de las liquidaciones deben ser igualmente contempladas para establecer la cuantía del recurso.

Y si ello es así, resulta evidente de las actuaciones obrantes en el expediente administrativo que la sanción impuesta por IVA conforme al artículo 79, d, de la LGT de 1963 por importe de 1.597.950 pts. (9.603.87 euros) no alcanza la cifra de 150.000 euros, que es el límite mínimo establecido para el acceso al recurso de casación ( artículo 86. 2.b), de la LRJCA . Ahora bien, como posteriormente se expondrá, dicha sanción fue anulada por sentencia de la Audiencia Nacional, Sección Sexta, de fecha 24 de marzo de 2010, recurso contencioso-administrativo núm. 309/2009, anulación confirmada por sentencia de esta Sala de 20 de octubre de 2011, recurso de casación 3079/2010, al declararse inadmisible dicho recurso en lo que a la misma se refiere. La sentencia de este Tribunal fue declarada firme el 14 de diciembre de ese año, por lo que en realidad desde esta fecha la sanción ha desaparecido de la vida jurídica, careciendo de todo sentido argumentar en orden a si la misma alcanza o no la cuantía exigida, a efectos de declarar inadmisible el recurso.

En lo que respecta a la sanción impuesta respecto del mismo impuesto, conforme al artículo 79.a), de la mencionada Ley, no hay duda que supera aquella cuantía. En consecuencia, procede enjuiciar el fondo del recurso.

TERCERO

Sobre el mismo debemos señalar que la cuestión litigiosa que se suscita en el presente recurso ha sido contemplada y resuelta por esta Sala y Sección en sentencia dictada en esta fecha en el recurso de casación 3145/2009, interpuesto por don Herminio contra la sentencia de la Audiencia Nacional, Sección Séptima, de 2 de marzo de 2009, recurso contencioso administrativo 18/2008, resolución a la que hace referencia el propio recurso, a la hora de justificar la reproducción en este procedimiento de los fundamentos jurídicos utilizados en aquel y la sentencia hoy recurrida hace lo propio al incorporar los Fundamentos de Derecho de aquella resolución como ratio decidendi de su argumentación.

La identidad entre aquel proceso y el que es objeto del presente recurso de casación es manifiesta: se trata de la derivación de responsabilidad respecto del mismo deudor principal, la entidad Manipulaciones y Comercio, S.A., son los mismos los razonamientos jurídicos sustentados en las resoluciones impugnadas y son idénticos los motivos de pedir que aduce la representación procesal del recurrente y opone el Abogado del Estado, salvo la posible inadmisibilidad del recurso por falta de cuantía, ya rechazada. Por ello ante esta identidad sustancial nos limitaremos a reproducir las concordancias de orden jurídico entonces formuladas, en aplicación de los principios de unidad de doctrina y seguridad jurídica:

"SEGUNDO.- El recurso de casación se funda en cuatro motivos, todos ellos acogidos a la letra d) del artículo 88.1 de la LJC, menos el primero, que se formula al amparo de la c).

En él se denuncia que la sentencia impugnada incurre en incongruencia omisiva, al no haber dado respuesta a todas las pretensiones expuestas en la demanda, vulnerando por eso el art. 67.1 de la LJC.

Nos dice el recurrente que el escrito de demanda trata de manera específica y pormenorizada de las liquidaciones practicadas a Manipulaciones y Comercio, S.A., cuya responsabilidad se deriva a mi representado.

En el Fundamento de Derecho quinto de la sentencia recurrida, al final del mismo, se señala que "estando impugnadas las sanciones, como manifiesta el recurrente, será en el procedimiento seguido contra ellas en el que deberá hacer valer todos los mecanismos de defensa tendentes a su anulación, que no cabe examinar en este procedimiento, cuyo objeto lo constituye el acuerdo de derivación de responsabilidad. Sin perjuicio del efecto de arrastre que, en su caso, produciría la eventual estimación de las pretensiones anulatorias aducidas contra los acuerdos dictados en los expedientes sancionadores".

Resultaría así que la sentencia recurrida solo da respuesta a la pretensión formulada por mi representado respecto de las sanciones, en las que no quiere entrar por entender que no son objeto de este procedimiento; sin embargo, nada dice - incongruencia omisiva- respecto de todas las alegaciones vertidas por esta parte en el escrito de demanda, conforme no procede, no ya las sanciones, sino las mismas deudas tributarias que, vía derivación de responsabilidad, le son reclamadas a mi representado.

Debemos rechazar la incongruencia alegada, partiendo de que la sentencia, en su Fundamento de Derecho Tercero, da respuesta a la pretensión del recurrente, aunque se rechace la impugnación de las liquidaciones planteadas, al encontrarse las mismas pendientes de una nueva resolución por parte de TEAR de Cataluña. Así la sentencia señala:

"Efectivamente, aunque, a tenor de las alegaciones contenidas en la demanda, parece que pretende el recurrente que se revise la liquidación tributaria por Impuesto sobre Sociedades, dicha liquidación, como el propio interesado manifiesta en el escrito de demanda y consta en el expediente, ha sido objeto de impugnación por la sociedad, habiendo recaído resolución del TEAC de 29 de marzo de 2007 estimatoria de la alzada contra la resolución del TEAR de Cataluña, en la que se ordenaba la retroacción de las actuaciones del procedimiento económico administrativo, sin que conste que la vía económico-administrativa haya concluido. Por ello, no procede ahora entrar a enjuiciar dicha liquidación, que en caso de ser anulada o modificada determinará, lógicamente, el alcance de la responsabilidad del administrador, pero sin que tal circunstancia impida a la Administración tributaria continuar con el procedimiento recaudatorio, salvo que se hubiera acordado la suspensión cautelar del mismo, circunstancia que no se alega ni acredita en esta causa".

En definitiva, hay una respuesta de los jueces a quo, aunque ésta no sea del agrado del recurrente, pero lo cierto es que no puede hablarse de incongruencia.

TERCERO

En el segundo motivo se denuncia la infracción por la sentencia impugnada de los artículos 37 y 40.1 de la LGT de 1963 . Considera el recurrente que el primer requisito que establece el artículo 40.1 para la derivación de responsabilidad es el de que la persona jurídica, en este caso la Sociedad Manipulaciones y Comercio, S.A., haya cometido infracciones tributarias simples o graves. Y ese primer supuesto, como se alegó en el propio recurso, no se dá; por cuanto las liquidaciones practicadas a la compañía Manipulaciones y Comercio, S.A., no son correctas y no debían haberse practicado.

Como se explícita de manera detallada en la propia demanda de formalización del recurso contenciosoadministrativo y según consta en las propias actuaciones, indica la parte que dos son los conceptos por los que se deriva la responsabilidad de manera subsidiaria a mi representado:

Impuesto Sociedades 1996 a 1998 e IVA ejercicios 1997 y 1998.

Con relación al Impuesto Sociedades 1996 a 1998, señalar a modo de resumen que, al suspender pagos en 1994 Muñoz y Cabrero, S.A., arrastró al cese de actividad a Manipulaciones y Comercio, S.A., la cual tuvo unas pérdidas muy importante como consecuencia de tener que atender los avales que había prestado a Muñoz y Cabrero, S.A.; y, que, obviamente, fueron ejecutados. Pero no solo perdió una parte muy importante de su patrimonio, con las consiguientes pérdidas; sino que, además, los bienes inmuebles que le quedaban, un almacén en Montornés del Vallés y otro en Portugal, fueron entregados en garantía de los acreedores de Muñoz y Cabrero, S.A., sin que el líquido conseguido por la venta de los mismos ingresaran en las cuentas de Manipulaciones y Comercio, S.A., sino que fueron a atender directamente a los créditos de Muñoz y Cabrero, S.A., preferentemente laborales.

Y esas son las instrucciones que dejó mi representado como administrador saliente. Y el administrador de hecho de MANIPULACIONES Y COMERCIO, S.A. -un apoderado de la compañía-, cumplió bien y fielmente con ellas; incluidas las obligaciones tributarias. Y como quiera que eran inmensas las pérdidas, nunca pudo haber beneficio, ni con la realización de los bienes de la compañía. Cuyo importe, a través de una comisión liquidadora, fue entregado a los acreedores de Muñoz y Cabrero, S.A.

Afirma el recurrente que la sentencia interpreta y aplica erróneamente el artículo 40.1 de la LGT, pues dándose las dos siguientes premisas:

  1. Se han practicado unas liquidaciones tributarias a Manipulaciones y Comercio, S.A. que no han sido pagadas; y

  2. Don Herminio era administrador de dicha compañía;

Llega automáticamente a la conclusión de que el Sr. Herminio es responsable subsidiario de esas deudas. Y eso no es lo que establece el artículo 40.1 de la LGT, sino que exige una actividad por parte del administrador responsable subsidiario o incluso una falta de actividad (negligencia), que lleven a la infracción tributaria, simple o grave.

El hecho determinante de esa derivación de responsabilidad es la existencia de una infracción tributaria. Si no existe esa infracción tributaria no existe responsabilidad alguna por parte de la persona jurídica; y, por ende, no cabe derivar dicha responsabilidad al administrador/administradores de la misma.

Dentro del derecho de defensa consagrado en el artículo 24 de la Constitución, como hemos visto en el motivo anterior, está el que el administrador al que se le deriva la responsabilidad subsidiaria, pueda alegar la falta de infracción tributaria, como así realizó mi representado.

Por consiguiente, acreditado como está en el expediente y en el escrito de demanda que no existe infracción tributaria, no puede serle aplicado el artículo 40.1° de la LGT, pues falta el elemento esencial previsto en ese artículo, cual es la existencia de una infracción tributaria.

La sentencia impugnada razona sobre el particular que

"Tal y como se ha expuesto en otras resoluciones de esta Sección, uno de los principales requisitos exigidos en estos supuestos es la declaración administrativa de la infracción tributaria imputada a la persona jurídica a través del correspondiente expediente sancionador dado que, como sujeto pasivo, es el responsable principal del incumplimiento tributario de forma que, declarada tal responsabilidad, queda expedita la vía de derivación de responsabilidad de los administradores que hubiesen actuado con pasividad, con dejación, con negligencia en definitiva en el cumplimiento de sus obligaciones, una vez declarado fallido el deudor principal, lo que en este caso ocurrió el 21/07/03, por lo que al responsable subsidiario corresponde acreditar que actuó con la debida diligencia, como le exige el art. 127 LSA y el art. 61 LSRL, en los siguientes términos: "los administradores desempeñarán su cargo con la diligencia de un ordenado empresario y de un representante leal"

Esto significa, que por la inversión del principio del onus probandi, es al demandante a quien corresponde acreditar el hecho impeditivo o extintivo de dicha responsabilidad, puesto que, probado por la Administración el hecho básico constitutivo de la responsabilidad derivada, corresponde al recurrente acreditar que actuó con total diligencia y de conformidad a la ley".

Es decir, la sentencia recurrida es diáfana al precisar que la responsabilidad del administrador en el caso que nos ocupa, artículo 40.1, primer apartado de L.G.T ., en redacción dada por la Ley 10/1985, requiere la "declaración administrativa de la infracción tributaria imputada a la persona jurídica a través del correspondiente expediente sancionador".

En el mismo sentido nos hemos pronunciado en nuestra sentencia de 30 de junio de 2011, recurso de casación núm. 2294/2009 . De esta manera afirmábamos:

"Con relación a los requisitos que exige el art. 40.1, párrafo primero, de la LGT, para derivar la responsabilidad a los administradores esta Sala ha señalado en la Sentencia de fecha 25 de junio de 2010) (rec. cas. núm. 1597/2005 ) que de la lectura del art. 40.1 de la LGT «se desprende que la derivación de responsabilidad se fundamenta en dos causas distintas: una, por el incumplimiento de las obligaciones tributarias por parte de la persona jurídica, originador de infracciones tributarias simples o graves. Dos, por la existencia de obligaciones tributarias "pendientes", en el supuesto de que la persona jurídica haya cesado en su actividad.

En el primer supuesto, se exige la declaración administrativa de la existencia de la infracción tributaria imputada a la persona jurídica a través del correspondiente expediente sancionador, dado que, como sujeto pasivo, es la responsable principal del incumplimiento tributario; de forma que, declarada tal responsabilidad, queda expedita la vía de derivación de responsabilidad a los administradores, que hubieren obrado, en principio, con pasividad o consentido el incumplimiento, declarado como infracción simple o grave.

En el segundo supuesto, la norma se limita a derivar dicha responsabilidad cuando se da la circunstancia del "cese de la actividad" de la persona jurídica, lo que supone su desaparición del tráfico mercantil y la imposibilidad del cobro de la deuda tributaria del sujeto pasivo, y se trate de "deudas pendientes".

El incumplimiento por parte de la sociedad deudora de sus obligaciones con la Hacienda Pública, incurriendo en infracciones tributarias, implica el incumplimiento por parte de los administradores de uno de sus deberes esenciales, cual es llevar o vigilar que se lleve correctamente la contabilidad, y cumplir y velar por el cumplimiento de las obligaciones tributarias. El administrador de la sociedad no puede desligarse de la responsabilidad derivada del incumplimiento de esas obligaciones, pues, en todo caso, debió vigilar que esas obligaciones fueran cumplidas por las personas a quienes se hubiere encomendado tal función» (FD Sexto). [En el mismo sentido, Sentencia de 25 de febrero de 2010 (rec. cas. núm. 5120/2004 ), FD Primero].

De igual forma, esta Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo ha entendido, y ya con respecto a la responsabilidad subsidiaria regulada en el citado art. 40.1, párrafo primero, de la LGT de 1963, que: «(1º) la responsabilidad alcanza a quienes tuvieran la condición de administradores al cometerse la infracción, aunque posteriormente hubieran cesado en el cargo; (2º) la imputación de responsabilidad es consecuencia de los deberes normales en un gestor, siendo suficiente la concurrencia de la mera negligencia; y (3º) si de la naturaleza de las infracciones tributarias apreciadas se deduce que los administradores, aun cuando pudieran haber actuado sin malicia o intención, hicieron «dejación de sus funciones» y de su obligación de vigilancia del cumplimiento de las obligaciones fiscales de la sociedad, la atribución de responsabilidad subsidiaria resulta correcta, al existir un nexo causal entre dichos administradores y el incumplimiento de los deberes fiscales por parte del sujeto pasivo, que es la sociedad » [ Sentencia de 18 de octubre de 2010 (rec. cas. núm. 1787/2005 ), FD Quinto; en idéntico sentido, Sentencias de 17 de marzo de 2008 (rec. cas. núm. 6738/03), FD Octavo ; de 20 de mayo de 2010 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 10/05), FD Quinto; de 20 de enero de 2011 (rec. cas. núms. 2492/2008 y 4928/2008), FD Tercero].

También hicimos notar en la Sentencia de 1 de julio de 2010 (rec. cas. núm. 2679/2005 ) que, como ya se dijo en «la sentencia de la Sala Tercera de 31 de mayo de 2007 (rec. casación unif. doctrina num. 37/2002), los administradores responsables serán quienes tuvieran esa condición al cometerse la infracción aunque posteriormente hubieran cesado en el cargo» (FD Cuarto)".

Ahora bien, en cuanto a este motivo nuestra decisión, en lo que se refiere a la derivación del impuesto de sociedades queda sustancialmente afectada por la incorporación a las actuaciones de la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña de 9 de junio de 2011, que ante reclamación formulada por la entidad MANIPULACIONES Y COMERCIO, S.A., tomó el doble acuerdo de:

"1º) Estimar parcialmente la reclamación núm. 08/02657/02 respecto de la liquidación del Impuesto de Sociedades correspondiente a los ejercicios 1996, 1997 y 1998, ordenando anular el acuerdo impugnado y dictar uno nuevo en el que, se calcule la provisión por depreciación de cartera en los términos expuestos en el Fundamento de Derecho 4º, y como consecuencia de ello se compense la posible base imponible negativa generada en el ejercicio 1994, con las bases imponibles positivas de los ejercicios objeto de comprobación.

  1. ) Anular el acuerdo de imposición de sanción, sin perjuicio del derecho a dictar uno nuevo, en su caso, resultante de la nueva liquidación que se gire".

Esta resolución, al anular la liquidación y la sanción que constituían el soporte ontológico tanto de la deuda derivada como de la posibilidad de su derivación, nos obliga a estimar el recurso interpuesto contra una derivación cuya existencia depende de una hipótesis de futuro, como lo es la posibilidad de que la Administración acompañe a la nueva liquidación que haya de practicar la afirmación de una infracción que permita aplicar al recurrente la responsabilidad subsidiaria descrita en el mencionado artículo 40.1.

La situación es distinta con las sanciones por IVA: consta en el expediente administrativo, hecho sobre el que guarda silencio el recurso, que el TEAR de Cataluña en resolución de 15 de diciembre de 2005, nº 08/02658/2002, vino a confirmarlas, con la precisión de que la impuesta al amparo del artículo 79.a) de la

L.G.T . se adaptara a la Ley 58/2003, criterio mantenido en la resolución del TEAC de 24 de octubre de 2007 hoy recurrida. Aquella resolución fue confirmada en resolución del TEAC de 19 de diciembre de 2007, con las salvedades introducidas en el Fundamento de Derecho Quinto de aquella, tal como consta en el recurso de casación 614/2010, interpuesto por otro responsable subsidiario, don Marco Antonio La resolución del TEAC fue, a su vez, recurrida ante la Audiencia Nacional, Sección Sexta, recurso contencioso-administrativo núm. 309/2009, que en sentencia de fecha 24 de marzo de 2010 estimó el recurso, anulando las sanciones. Contra dicha sentencia el Abogado del Estado interpuso recurso de casación 3079/2010, que resultó estimado en sentencia de esta Sala de 20 de octubre de 2011, en cuanto a la sanción por el artículo 79.a) de la L.G.T

. e inadmitido en cuanto a la sanción por el artículo 79.d) de la mencionada Ley . Pervive, por lo expuesto, una sanción por IVA.

De esa conducta debe responder el recurrente con independencia del hecho de que existiera apoderados, pues como señala nuestra jurisprudencia "en todo caso, debió vigilar que esas obligaciones fueran cumplidas por las personas a quienes se hubiere encomendado tal función".

La Sentencia invocada por el recurrente, de 22 de octubre de 2008, recurso de casación de unificación de doctrina 40/2004, se refiere al supuesto de responsabilidad previsto en el artículo 40,2, de la L.G.T ., es decir, a los supuestos de cese en la actividad de la entidad, que no es el caso de autos.

CUARTO

En el tercer motivo la parte afirma que la sentencia recurrida infringe el artículo 40.1, de la Ley General Tributaria 230/1963, de 28 de diciembre y del artículo 126 de la Ley de Sociedades Anónimas, al derivar la responsabilidad subsidiaria a don Herminio cuando éste no era Administrador de Manipulaciones y Comercio, S.A.

Nos dice su representación procesal que ha quedado debidamente acreditado en las actuaciones que su representado en el momento en que se produjeron las negadas infracciones tributarias ya no era administrador de la compañía Manipulaciones y Comercio, S.A., pues había cesado en el cargo por caducidad, aunque la sentencia recurrida niegue ese extremo.

Asimismo considera que consta en las actuaciones que existía un apoderado general de la compañía que realizaba las tareas más propias de un liquidador, al haberse apartado de la gestión quienes habían sido miembros del Consejo de Administración.

Sobre esta cuestión la sentencia recurrida dice que

"En este caso, queda probado que desde la constitución de la sociedad, en escritura pública de 7/4/88, inscrita en el Registro Mercantil el 16/5/88, el recurrente fue nombrado miembro del Consejo de Administración de la misma, produciéndose renovación en el cargo el 15/3/94, sin que conste que tuviera acceso al registro Mercantil el nombramiento de nuevos administradores.

Así pues, durante los ejercicios a los que se contraen las actuaciones inspectoras y en los que la sociedad incurrió en las irregularidades tributarias descritas en el acuerdo de derivación de responsabilidad, en relación con el IVA y el Impuesto sobre Sociedades, dando lugar a las correspondientes regularizaciones y a la calificación de los hechos como infracciones tributarias graves del art. 79 a ) y d) LGT, el recurrente era miembro del Consejo de Administración de la sociedad y como tal tenía un especial deber de cumplir o velar por el cumplimiento de las obligaciones tributarias de la sociedad, por tanto, los hechos consignados en las actas de la Inspección revelan un incumplimiento de sus obligaciones en el ámbito fiscal. Sin que quepa apreciar causa alguna de exención de responsabilidad por el hecho de que hubiera otras personas apoderadas, pues las obligaciones y responsabilidades de los administradores de las sociedades vienen establecidas de manera clara en la Ley de Sociedades Anónimas".

Tampoco cabe apreciar la caducidad del cargo de administrador, como invoca, pues no se había agotado el plazo para ello".

Estas razones, que el recurrente se limita a negar pura y simplemente en el motivo, abonan en favor de que lo desestimemos.

QUINTO

En el último motivo se nos dice que la sentencia recurrida infringe el artículo 37.3 y el 40. 1, ámbos de la Ley General Tributaria 230/1963, de 28 de diciembre, al derivar la responsabilidad subsidiaria de las sanciones, infringiendo el principio constitucional de personalidad de la pena o sanción.

Siendo evidente que los responsables subsidiarios responden del pago de la totalidad de la deuda tributaria, considera la parte que tal afirmación debe matizarse, por cuanto el art. 37.3 LGT excepciona a las sanciones pecuniarias impuestas al deudor inicial y al recargo de apremio, de forma que, en principio, y pese a que tales conceptos forman parte de la deuda tributaria, como así establece el art. 58 LGT, no se extiende a ellos la obligación de pago del responsable, según prevé el citado art. 37.3 LGT, lo que no es sino corolario del principio constitucional de la personalidad de la pena o sanción.

Siendo esa la regla general, no dejaría de existir excepciones a la misma, como es el caso, contemplado en el párrafo primero del art. 40.1 LGT, de que el responsable hubiere participado en la comisión de la infracción tributaria del deudor inicial, caso en el que procede incluir la sanción impuesta al deudor inicial dentro del ámbito de la obligación de pago de tal responsable, pues se respeta en ese supuesto la exigencia del principio de personalidad de la pena.

No obstante, y como quiera que la responsabilidad objetiva no está permitida en nuestro ordenamiento y no cabe imponer sanciones con base en el mero resultado, ha de precisarse en el acuerdo de derivación de responsabilidad, para que ésta alcance a las sanciones, qué participación se atribuye al responsable y en qué infracción.

Pues bien -concluye la parte- que la sentencia recurrida ignora y no aplica el artículo 37.3 de la LGT, al confirmar la derivación de responsabilidad a mi representado de las sanciones y recargos.

En la resolución de este motivo es preciso traer de nuevo a colación nuestra sentencia de 30 de junio de 2011, recurso de casación 2294/2009, en la que se declara que

"La responsabilidad de los administradores, responsables subsidiarios de las obligaciones tributarias de la sociedad, incluye las sanciones. Entre los principios que informan el Derecho sancionador está el de la responsabilidad personal, según el cual las consecuencias de la infracción y, singularmente, la sanción no pueden ser exigidas más que a las personas que con su comportamiento han causado la lesión constitutiva de la infracción.

Consecuentemente, la regla general debe ser que el responsable tributario no responda de las sanciones impuestas al sujeto pasivo o deudor principal. El indicado principio constitucionalizado de personalidad de la sanción ( art. 25.1 CE ) requiere que sólo puedan exigirse las sanciones a quienes resulten responsables de la infracción a título de dolo, culpa o mera negligencia. Y así lo reconoció el legislador en el artículo 37 LGT/1963, reformado, cuyo apartado 3 establecía que la "responsabilidad alcanzará a la totalidad de la deuda tributaria, con excepción de las sanciones".

Ahora bien, en los casos en que el presupuesto de hecho de la responsabilidad tributaria está constituido por actos u omisiones ilícitos del responsable no existe obstáculo para que responda de las sanciones aparejadas a las infracciones cometidas. Este criterio es el que reflejaba el artículo 14.3 del RGR, al señalar que "la responsabilidad subsidiaria no alcanza a las sanciones pecuniarias impuestas al deudor principal, salvo cuando aquella resulte de la participación del responsable en una infracción tributaria", y el que ha terminado prevaleciendo en la jurisprudencia de este Alto Tribunal que excluye las sanciones cuando el responsable no ha participado o colaborado en la comisión de la infracción e interpreta, por el contrario, que el artículo 40.1 LGT/1963, al referirse a la totalidad de la deuda tributaria en los casos de infracciones graves cometidas por las personas jurídicas, hace recaer en los administradores de éstas, cuando son responsables subsidiarios, la integridad de los componentes a que se refería el artículo 58; esto es, no solo la cuota, recargos e intereses sino también las sanciones pecuniarias.

La contradicción aparente entre los artículos 37.3 y 40.1 de la LGT/1963 debía resolverse armonizando ambas disposiciones, de manera que el primer precepto era la regla general con respecto a los responsables, a los que no alcanzaban las sanciones, y el segundo era la regla específica para los administradores de las sociedades, responsables subsidiarios, a los que se extendía la exigencia de las sanciones, cuando concurrían los requisitos establecidos en el propio artículo 40.1 LGT/1963, como consecuencia de la comisión de las infracciones a que se refería el precepto.

En definitiva, el reiterado artículo 40.1, párrafo primero, LGT/1963 declaraba responsables subsidiarios de las infracciones tributarias simples y del total de la deuda tributaria, en los casos de infracciones graves cometidas por las personas jurídicas, a los administradores de las sociedades y entidades jurídicas que incurran en unas y otras, siempre que por omisión de sus deberes, por culpa in vigilando o por adoptar acuerdos que hicieran posibles tales infracciones, dieran lugar a ellas. Los administradores responsables serán quienes tuvieran esa condición al cometerse la infracción aunque posteriormente hubieran cesado en el cargo.

La imputación de responsabilidad era consecuencia de los deberes normales en un gestor, aun cuando sea suficiente la concurrencia de la mera negligencia. Por consiguiente, en aquellos casos en que de la naturaleza de las infracciones tributarias apreciadas se deduzca que los administradores, aun cuando pudieran haber actuado sin malicia o intención, hicieron «dejación de sus funciones» y de su obligación de vigilancia del cumplimiento de las obligaciones fiscales de la sociedad, les era aplicable lo dispuesto en el párrafo primero del artículo 40.1 de la Ley General Tributaria resultando en consecuencia correcta la asignación de responsabilidad subsidiaria al existir un nexo causal entre dichos administradores y el incumplimiento de los deberes fiscales por parte del sujeto pasivo, que es la sociedad.

En este sentido, en STS de 21 de diciembre de 2007 (rec. cas. para la unificación de doctrina 121/2003 ) argumentamos y precisamos el alcance o extensión de la responsabilidad subsidiaria que contempla el art.

40.1, párrafo 1º, de la L.G.T/1963 y que en relación a las sanciones no dejaba de ser problemático pues el art. 37.3 de la L.G.T/1963 excluía de la responsabilidad de la deuda tributaria, con carácter general, a las sanciones; en efecto, la nueva redacción dada por la Ley 25/1995, de 20 de julio, de modificación parcial de la Ley General Tributaria, a su art. 37.3 establecía que "la responsabilidad alcanzará a la totalidad de la deuda tributaria, con excepción de las sanciones" al referirse a los responsables de las deudas tributarias, ya lo sean solidaria o subsidiariamente, con los sujetos pasivos o deudores principales.

Ante la aparente antinomia existente entre el art. 37.3 y el 40.1, párrafo 1º, de la L.G.T ., una primera interpretación de ambos preceptos conducía a la conclusión de que la regla general prevista en el apartado tercero del art. 37 impedía que la responsabilidad subsidiaria atribuida a los Administradores, cuando concurren los presupuestos contemplados en el art. 40, apartado primero, inciso primero, alcanzase a las sanciones impuestas por la comisión de las infracciones en dicho precepto referidas.

Sin embargo, tal interpretación hubiera vaciado de contenido real el primero de los supuestos de responsabilidad subsidiaria de los Administradores de personas jurídicas que establece el art. 40.1 de la L.G.T

., pues, extendiéndose tan sólo a la responsabilidad por las infracciones tributarias simples, debía entenderse que éste sólo puede alcanzar las sanciones pecuniarias a imponer por la comisión de tales infracciones.

La discusión acerca de la posible exigibilidad a los administradores de las personas jurídicas de las sanciones impuestas a éstas por la comisión de infracciones tributarias no pasó inadvertida ni para la doctrina ni para las instancias jurisdiccionales inferiores, existiendo incluso algún pronunciamiento de nuestra Sección -en concreto, la sentencia de 30 de enero de 1999 - que procedió a examinar la compatibilidad existente a este respecto entre los arts. 37.3 y 38.1 de la LGT/1963, habiendo entendido entonces que tras la reforma llevada a cabo en este Texto Legal por la referida Ley 25/1995 el alcance de la responsabilidad solidaria contemplada en el último precepto citado no podía extenderse a las sanciones, por prohibirlo así el referido art. 37.3 .

La solución proporcionada por dicha resolución repercutía de inmediato en la cuestión que estamos examinando y ello por una doble razón: en primer lugar, por el hecho de que el art. 38.1 de la LGT/1963 describía una serie de "conductas activas" dirigidas a la comisión de la infracción, mientras que el párrafo primero del art. 40.1 de la misma se limitaba a contemplar determinada "conductas pasivas" imputables al administrador, por lo que carecía de lógica que en éste último supuesto se exigieran al citado órgano directivo las correspondientes sanciones cuando en los casos previstos en el art. 38.1 no sucedía así; y, en segundo lugar, por la relación de especialidad que existía entre los arts. 38.1 y 40.1, párrafo primero, de la LGT/1963, lo que, en principio debía implicar que tampoco en el supuesto de responsabilidad contemplado en este último precepto se exigiera el importe de las citadas sanciones a los responsables (esto es, los administradores). De ahí que no fuera extraño que, con posterioridad a la sentencia de este Tribunal antes referida y en idéntica línea, un sector de nuestros Tribunales viniese a estimar que, tras la modificación operada por obra de la Ley 25/1995, la responsabilidad subsidiaria recogida en el último precepto citado en relación a los administradores de las personas jurídicas no abarcaba la cuantía de las sanciones impuestas a estas últimas, al impedirlo la previsión recogida en el art. 37.3 de la LGT de 1963 . En esta línea se pronunciaron las sentencias de la Audiencia Nacional de 8 de febrero de 2001, 6 de febrero de 2001 y 25 de enero de 2001 y de los Tribunales Superiores de Justicia de la Comunidad Valenciana de 29 de junio de 2001, La Rioja de 13 de febrero de 2001 y Murcia de 23 de enero de 2002 ), 24 de enero de 2001 y 13 de julio de 1998 .

Ahora bien, no cabe duda de que la validez de los dos argumentos expuestos en orden a excluir la exigibilidad de las sanciones a los referidos administradores requería que la conclusión a la que llegó este Tribunal fuera acertada y, por tanto, que el citado art. 37.3 tuviera, en efecto, la vis derogatoria que dicho Tribunal le atribuyó incluso respecto de aquellos casos de responsabilidad cuyo presupuesto de hecho estaba constituido --tal y como ocurría con el art. 40.1, párrafo primero, de la misma Ley -- por la participación en infracciones tributarias, conclusión ésta que vino a ser puesta en entredicho desde diversas instancias.

En concreto, se señalaron un conjunto de razones que venían a negar la mencionada eficacia derogatoria al art. 37.3, entre las que se encontraban: 1) que la Ley 25/1995 mantuvo inalterado el contenido del art. 40.1 de la LGT hasta entonces vigente; 2) que este precepto era específico y singular respecto del art. 37 de la misma Ley 3) que de estimarse que tenía lugar la referida derogación, la primera frase del art.

40.1 era innecesaria, puesto que en ella se proclamaba que en las infracciones simples tan sólo se respondía de las sanciones.

Por todo ello, esta Sala considera ahora, acogiendo la posición mantenida por la Sala de la Jurisdicción de la Audiencia Nacional (sentencias de 8 -JT 2001, 465- y 19 de febrero de 2001, recursos núms. 98/2000 y 823/2000 respectivamente, y sentencia de 18 de abril y 1 y 14 de julio de 2005, rec. núm. 586/2002, 551/2003 y 190/2003 ), que la responsabilidad, con carácter general, no se extiende a las sanciones, por aplicación del artículo 37.3 LGT/1963, pero, con carácter especial, sí se extiende a las sanciones la responsabilidad de los administradores de las personas jurídicas, por aplicación del artículo 40.1 LGT/1963 y con justificación en la intervención activa u omisiva de los administradores en la comisión de las infracciones tributarias por las personas jurídicas que administran".

A la vista de esta doctrina jurisprudencial, resulta inevitable la desestimación del motivo".

En consecuencia, procede la estimación parcial del recurso.

CUARTO

No ha lugar a especial declaración sobre las costas, ni de la instancia ni del recurso de casación.

Por lo expuesto, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución,

FALLAMOS

Primero,que rechazando la inadmisibilidad planteada por el Abogado del Estado, declaramos haber lugar al recurso de casación interpuesto por don Marco Antonio, contra la sentencia de la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional de fecha 2 de noviembre de 2009, dictada en el recurso 11/2008, que casamos exclusivamente en el punto relativo a la derivación de responsabilidad subsidiaria de las liquidaciones y sanciones correspondientes al Impuesto de Sociedades de los ejercicios 1997 y 1998.

Segundo, estimamos en parte el recurso contencioso-administrativo formulado por aquel contra resolución del TEAC de 24 de octubre de 2007, la cual anulamos en la parte que confirma la derivación de responsabilidad subsidiaria al recurrente acordada por la Administración con respecto a las deudas tributarias y sanciones por el Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1997 y 1998, de la entidad MANIPULACIONES Y COMERCIO, S.A.

Tercero, no hacemos declaración especial sobre las costas, ni de la instancia ni del recurso de casación.

Así por esta nuestra sentencia, que deberá insertarse en la Colección Legislativa, lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernandez Montalvo Juan Gonzalo Martínez Micó Emilio Frias Ponce Angel Aguallo Aviles Jose Antonio Montero Fernandez Ramon Trillo Torres PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente D. Ramon Trillo Torres, estando la Sala celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha, de lo que, como Secretario, certifico.

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