STS, 18 de Junio de 2012

PRIMERO .- El 25 de marzo de 1998, la Inspección de los Tributos de la Consejería de Hacienda de la Comunidad de Madrid liquidó a don Florentino el correspondiente impuesto por las donaciones (entregas dinerarias en efectivo y acciones de Dehesas del Rosarito, S.A.) que realizó entre el 2 de enero de 1989 y el 1 de marzo de 1997 a favor de su hijo don Pio .

Interpuesta reclamación económico-administrativa, fue desestimada por el Tribunal Regional de Madrid el 24 de octubre de 2000. La resolución en que así se decidió fue revocada por el Tribunal Económico-Administrativo Central el 21 de enero de 2002, que anuló la liquidación, ordenando practicar otra nueva en la que no se tuviesen en cuenta las entregas prescritas.

Contra esta última resolución, interpusieron recurso contencioso-administrativo el sujeto pasivo y la Comunidad de Madrid. Mediante la sentencia objeto de este recurso de casación, la Sala de lo Contencioso-Administrativo (Sección 4ª) del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, desestimó íntegramente el recurso de la Administración autonómica y, acogiendo en parte el del sujeto pasivo, anuló la resolución impugnada, así como los actos de los que traía causa, porque debía excluirse del importe total de la deuda tributaria el valor asignado por la Comunidad de Madrid a las acciones donadas de Dehesas del Rosarito, S.A., por la insuficiente motivación de su valoración; también anuló la sanción inflingida.

(1) Una vez identificados los actos impugnados y los motivos alegados por los recurrentes, la Sala de instancia, en lo que este recurso de casación interesa, razona en el cuarto fundamento de su sentencia sobre la comprobación de valores y la pericia practicada en los siguientes términos:

[...] Hemos de convenir con el demandante en la indebida motivación de la determinación del valor de las acciones, puesto que el valor asignado a los terrenos de la mercantil Dehesas del Rosarito, S.A. carece de aquélla. Únicamente consta en el expediente administrativo un documento de 22 de octubre de 1.992 del Centro de Gestión Catastral y Cooperación Tributaria de la Gerencia Territorial de Toledo, del que se dio traslado por primera vez al demandante mediante diligencia de 30 de junio de 1.997, esto es, en el seno del proceso de inspección que aquí nos ocupa. Pues bien, el citado documento se limita a reflejar el número de parcela, polígono, aprovechamiento y superficie de los terrenos valorados, asignando a cada uno de ellos un "precio unitario", "recogiendo en la medida de lo posible precios de mercado actuales", pero sin especificar en modo alguno la fuente de la que se extrajo el citado precio unitario. Es evidente la total falta de motivación en la valoración de parte de los activos de la mercantil, por lo que el valor asignado a las acciones a partir de dichos datos inmotivados no puede considerarse ajustado a Derecho.

Y es que como recuerda la STS de 24 de marzo de 2.003 , jurisprudencialmente se ha sentado la doctrina que los informes periciales, que han de servir de base a la comprobación de valores, deben ser fundados, lo cual equivale a expresar los criterios, elementos de juicio o datos tenidos en cuenta; que la justificación de dicha comprobación es una garantía tributaria ineludible; que por muy lacónica y sucinta que se interprete la obligación administrativa de concretar los hechos y elementos adicionales motivadores de la elevación de la base, no puede entenderse cumplida dicha obligación, impuesta por el art. 121 de la Ley General Tributaria , si se guarda silencio o si se consignan meras generalizaciones sobre los criterios de valoración o sólo referencias genéricas a los elementos tenidos en cuenta, mediante fórmulas repetitivas que podrían servir y de hecho sirven [...].

La estimación de este motivo de impugnación conlleva la anulación de la liquidación en el sentido de excluir de su base imponible el valor asignado por la Administración a las acciones donadas el 27 de abril de 1.992.

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(2) En el fundamento quinto determina el alcance de las entregas de dinero que el padre sucesivamente dio al hijo, discutiéndose si se trataban de donaciones o de préstamos:

[...] El recurrente sostiene que se trató de dos préstamos, tal y como se documentó en las escrituras públicas de 21 de junio de 1.995 y 3 de octubre de 1.996, ambas posteriores a la fecha de inicio de las actuaciones inspectoras, habiéndose basado el TEAC solamente en presunciones para afirmar que se trató de donaciones. Frente a esta tesis, en el expediente de inspección se reflejaron detalladamente las numerosas y elevadas cantidades entregadas por el padre al hijo desde el 3 de mayo de 1.989 hasta el 20 de junio de 1.996. La liquidación, por evidentes razones jurídicas de prescripción, no tuvo en cuenta las entregas anteriores al 27 de abril de 1.992. Razonó la CAM que pese a las escrituras públicas de reconocimiento de deudas en concepto de préstamo simple a favor del padre con cargo al hijo, por importes de 122.762.247 pts. y 22.850.000 pts. respectivamente, estas cantidades no coincidían, ni individualmente ni como totales de las que figuraban en los extractos bancarios del demandante, debiendo considerarse, así pues, como cantidades cedidas independientemente de las recogidas en el cuadro anexo en concepto de donación y no de préstamo. A dicho argumento añade el TEAC la holgada situación económica del demandante, la falta de justificación del destino de las cantidades supuestamente prestadas, la proximidad temporal de las escrituras públicas a procesos de inspección tributarios y la propia conducta obligada del contribuyente.

Atendido el anterior relato de hechos, debe considerarse que los supuestos de hecho de los que parte la Administración para, por presunciones, deducir que nos hallamos ante una donación y no un préstamo, han resultado debidamente acreditados. Así, no existe una correlación o equivalencia, ni individual ni total entre las cantidades entregadas y los extractos bancarios, tal y como reflejó la CAM. Es evidente la holgada situación económica del recurrente y la falta de justificación del destino para el que se necesitaba ese dinero supuestamente prestado. La segunda escritura pública de reconocimiento de deuda es posterior a la primera notificación de inicio de las actuaciones inspectoras, lo que acredita, desde un punto de vista material para indagar acerca de la real voluntad de las partes, el conocimiento de aquéllas aunque el inicio formal por su paralización fuese posterior. Las actuaciones tributarias de padre e hijo declarando dichas cantidades como préstamo eran consecuencia obligada de la tesis interpretativa que se sostenía. Según los cálculos del demandante, se llega a reconocer que de las cantidades entregadas por su padre (según el cuadro anexo) desde el 3 de enero de 1.994 al 20 de junio de 1.996, resultarían 31.700.000 pts., cantidad superior a la que se manifestó que se prestaba en la segunda escritura pública (22.850.000 pts.), existiendo un exceso de 8.850.000 pts. respecto a la que podría existir una donación. Este argumento, basado en la falta de equivalencia de las cantidades sostenida por la CAM, podría resultar aplicable a la cantidad en total y no solo a esa parte, sin que explique el demandante la existencia de un régimen jurídico distinto entre una y otra.

[...]

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(3) En lo atinente a la sanción y la culpabilidad del sujeto pasivo, en el fundamento jurídico séptimo se argumenta:

[...] Ciertamente se limita la Administración a imputar la comisión de una infracción grave por la mera referencia genérica a los arts. 77 , 78 y 79 de la Ley General Tributaria , sin siquiera especificar la concreta infracción que se imputa. Tampoco resulta debidamente motivada la graduación de la sanción, pues cita nuevamente de forma general el art. 82.1 LGT sin especificar la circunstancia que agrava la conducta del infractor. Esta falta de motivación por la inexistente imputación de una concreta infracción conlleva su anulación.

(4) Por último, en el fundamento octavo, la sentencia resuelve el motivo de impugnación invocado por la Comunidad Autónoma:

[...] Pretende la CAM que se acumulen, en aplicación de lo previsto en el art. 30 de la Ley 29/1.987 del Impuesto de Donaciones y el art. 60 de su Reglamento, el valor de todas las donaciones efectuadas aun prescritas. Esta pretensión no puede tener favorable acogida, pues ni del tenor literal del precepto se desprende tal hecho ni resulta jurídicamente admisible, por ser un contrasentido, afirmar que las entregas de dinero anteriores a 27 de abril de 1.992 no pueden liquidarse por prescritas y permitir, en cambio, tener en cuenta su valor a efectos de acumulación a las posteriores, por lo que estarían, en cualquier caso, sujetas a un liquidación que aisladamente consideradas no sería posible. Debe, así pues, confirmarse el pronunciamiento del TEAC en este sentido y desestimar el recurso interpuesto por la Comunidad de Madrid.

SEGUNDO .- La Comunidad de Madrid preparó el presente recurso de casación y, previo emplazamiento ante esta Sala, efectivamente lo interpuso mediante escrito registrado el 30 de julio de 2008, en el que invocó tres motivos, al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley 29/1998, de 13 de julio , reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa (BOE de 14 de julio).

(1) En el primero, denuncia la infracción del artículo 52 en relación con el 124.3 de la Ley 230/1963, de 29 de diciembre, General Tributaria (BOE de 31 de diciembre).

Discrepa sobre la conclusión de la Sala de instancia acerca de la falta de motivación del informe emitido por el perito de la Administración. Afirma que para valorar las acciones de Dehesas del Rosarito, S.A., se tuvo en cuenta el balance de la sociedad, en cuyo activo figuraban inmuebles que, según los principios del Plan General de Contabilidad vigente, se contabilizan según el precio de adquisición, habiéndose utilizado para conocer el valor real de las fincas los datos procedentes del órgano estatal con competencia en la materia: el Centro de Gestión Catastral y Cooperación Tributaria.

Añade que la valoración de los inmuebles, que se tacha de deficientemente motivada, ha sido la primera y la única, por lo que, en consonancia con reiterada jurisprudencia, no puede prescindirse de su importe en la liquidación anulada. Además, fue una cuestión nueva, no suscitada en la vía económico-administrativa.

(2) En el segundo motivo se dicen infringidos los artículos 77 a 79 y 82.1 de la Ley General Tributaria de 1963 .

Sostiene la Comunidad de Madrid que probó que la imposición de una sanción grave obedecía a la falta de ingreso en los plazos establecidos de la totalidad o parte de la deuda tributaria. La graduación de la sanción se fundamentó en la actitud del contribuyente, quien calificó como préstamo una donación encubierta. Por lo tanto, considera ajustada a derecho la sanción impuesta, descartando cualquier interpretación razonable de la norma en la actitud del sujeto pasivo.

(3) La última de las quejas se sustenta en la infracción del artículo 30 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (BOE de 19 de diciembre), y del artículo 60 de su Reglamento, aprobado por Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre (BOE de 16 de noviembre).

Razona que dichos preceptos no establecen ninguna limitación respecto de las donaciones que han de tenerse en cuenta a efectos de determinar la base imponible. Entiende que con la interpretación de la sentencia carecería de sentido el apartado 2 del artículo 30 de la Ley citada . En su opinión, el artículo 30 produce el efecto de interrumpir la prescripción y precisa que la prescripción sólo podría predicarse cuando se hubiese producido un periodo continuado de tres años sin realizar donación alguna. En este caso, se rompería la cadena de donaciones continuas. Todas las donaciones y las transmisiones inter vivos equiparables otorgadas todos los meses, desde el 1 de mayo de 1989 hasta el 2 de abril de 1992 y que suponen un importe de 218.305.205 de pesetas (1.312.040,71 euros) deben tenerse en cuenta en la determinación del tipo de gravamen aplicable a la donación efectuada.

Termina solicitando el dictado de sentencia que case la recurrida y que, en su lugar, confirme la liquidación tributaria discutida.

TERCERO .- Don Florentino se opuso al recurso en escrito registrado el 12 de marzo de 2009.

Con carácter previo, considera inadmisible el recuso de casación deducido por haber sido defectuosamente preparado, al no cumplir los requisitos establecidos en el artículo 86.4 en relación con el 89.2 de la Ley 29/1998 en lo referente al juicio de relevancia, que debe plasmarse en el escrito de preparación. Precisa que dicho escrito se limitó a enumerar varias normas jurídicas estatales que, según el criterio de la parte recurrente, han sido infringidas. Pero, al no formular ninguna opinión sobre la importancia que las mismas habían tenido en el pronunciamiento del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, omitió el "juicio de relevancia" exigido.

(1) En cuanto al fondo, y por lo que atañe a la primera de las quejas, dice que el escrito de interposición de la casación se limita, en su primer motivo, a una genérica referencia a la Ley General Tributaria, sin precisar, por tanto, cuál de las dos normas con esa misma denominación que se han publicado en el "Boletín Oficial del Estado" se invoca como infringidas, aunque parece deducirse que se trata de la Ley de 1963, por ser la vigente en el momento de producirse las actuaciones administrativas en cuestión. Añade que la cita de las cuatro sentencias del Tribunal Supremo que se esgrimen (de 29 de diciembre de 1998 , 7 de octubre de 2000 , 18 de enero de 2001 y 9 de mayo de 2003 ) se hace mediante una simple referencia a su fecha y a un número de repertorio jurisprudencial sin efectuar ninguna precisión sobre su contenido. El resto de las sentencias citadas no constituyen jurisprudencia a efectos del recurso de casación, por no haber sido dictada por el Tribunal Supremo, como tampoco lo son las resoluciones del Tribunal Económico-Administrativo Central.

Destaca la escasa confianza que revelan los argumentos de la Administración sobre la motivación de la valoración y enfatiza que la Comunidad de Madrid ha practicado hasta la fecha tres liquidaciones sucesivas por el mismo hecho imponible, por lo que una nueva sería la cuarta en un periodo de poco más de diez años. En su opinión, esta nueva liquidación del impuesto sobre sucesiones y donaciones sería contraria a los derechos y principios constitucionales. Juzga que la retroacción de actuaciones es un modo de proceder que sólo beneficia a la Administración que ha incumplido sistemáticamente su obligación de actuar "con sometimiento pleno a la Ley y al Derecho".

(2) En cuanto al segundo motivo, afirma que los argumentos de los que parte la Comunidad de Madrid no tienen entidad suficiente para enervar los razonamientos con tenidos en el séptimo de los fundamentos de derecho de la sentencia recurrida. Considera que, antes que una argumentación propia de un motivo de casación, constituye una reiteración de los fundamentos de la contestación a la demanda.

(3) En relación con la última de las quejas, hace suyo el octavo fundamento de derecho se la sentencia discutida sobre la acumulación de las donaciones, que sólo puede alcanzar a las no prescritas.

CUARTO .- Las actuaciones quedaron pendientes de señalamiento para votación y fallo, circunstancia que se hizo constar en diligencia de ordenación de 17 de marzo de 2009, fijándose al efecto el 13 de junio de 2012, en el que, previa deliberación, se aprobó la presente sentencia.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco, Magistrado de la Sala

PRIMERO .- Este recurso de casación se dirige contra la sentencia dictada el 15 de febrero de 2008 por la Sala de lo Contencioso-Administrativo (Sección 4ª) del Tribunal Superior de Justicia de Madrid en el recurso 527/02 , relativo al impuesto sobre sucesiones y donaciones.

La Sala de instancia desestimó el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la Comunidad de Madrid y acogió en parte el deducido por don Florentino contra la resolución aprobada el 21 de enero de 2002 por el Tribunal Económico- Administrativo Central. Esta resolución, dando lugar, también en parte, al recurso de alzada entablado contra la adoptada por el Tribunal Regional de Madrid el 24 de octubre de 2000, había anulado la liquidación relativa al impuesto sobre sucesiones y donaciones practicada al Sr. Florentino para que fuera sustituida por otra en la que, a efectos de acumulación, no se tuvieran en cuenta las entregas prescritas en el sentido expuesto en el fundamento jurídico séptimo de la propia resolución, debiendo partirse de una base acumulada de 213.900,91 euros en lugar de 1.312.040,71 euros.

Por su parte, el Tribunal Superior de Justicia ordenó excluir de la base imponible las acciones de la compañía Dehesas del Rosarito, S.A., donadas el 27 de abril de 1992, por la deficiente motivación de su valoración. También anuló la sanción impuesta por el mismo defecto de falta de motivación.

La Comunidad de Madrid (1º) no comparte el criterio de la sentencia sobre la falta de motivación del dictamen pericial que tasó las acciones, cuestionando que deba ser excluido su importe de la liquidación al haber sido la primera y la única realizada, por lo que, en consonancia con reiterada jurisprudencia, no puede provocar la anulación de la liquidación; añade que la motivación de la tasación fue una cuestión nueva, no suscitada en la vía económico-administrativa. (2º) También discrepa de la sedicente falta de motivación de la culpabilidad en la conducta del sujeto pasivo, en orden a sancionarle. Finalmente, (3º) considera improcedente que, para determinar la base imponible, no puedan computarse las donaciones anteriores ya prescritas, limitación que, a su juicio, no se desprende del artículo 30 de la Ley 29/1987 ni del 60 de su Reglamento.

SEGUNDO .- Antes de nada hemos de despejar las dudas sobre la admisibilidad de este recurso de casación, suscitadas por el Sr. Florentino , quien dice que el escrito de preparación no cumplió lo dispuesto en el artículo 86.4, en relación con el 89.2, de la Ley 29/1998 , al no incorporar el preceptivo juicio de relevancia.

Hemos recordado, entre otras, en nuestra sentencia de 15 de septiembre de 2011 (casación 2078/09 FJ 3º) que el citado apartado 4 del artículo 86 dispone que las sentencias que, siendo susceptibles de casación por aplicación de los apartados que le preceden, hayan sido dictadas por las Salas de lo Contencioso-Administrativo de los Tribunales Superiores de Justicia sólo serán recurribles en casación si la impugnación pretende fundarse en infracción de normas de derecho estatal o comunitario europeo que sean relevantes y determinantes del fallo recurrido, siempre que hubieran sido invocadas oportunamente en el proceso o consideradas por la Sala sentenciadora, preceptuando el artículo 89.2 de la misma Ley , a propósito del escrito de preparación, que, en el supuesto previsto en el artículo 86.4, habrá de justificarse que la infracción de una norma estatal o comunitaria europea ha sido relevante y determinante del fallo de la sentencia.

Por tanto, para que sean recurribles las sentencias dictadas por los Tribunales Superiores de Justicia, se exige que, además de ser susceptibles de casación por razón de la materia o de la cuantía del asunto, concurran los siguientes requisitos: (a) que el recurso pretenda fundarse en infracción de normas de derecho estatal o comunitario europeo relevantes y determinantes del fallo recurrido; (b) que esas normas, que el recurrente reputa infringidas, hubieran sido invocadas oportunamente en el proceso o consideradas por la Sala sentenciadora; y (c) que el recurrente justifique en el escrito de preparación del recurso que la infracción de las mismas ha sido relevante y determinante del fallo de la sentencia.

En este caso, el examen del escrito de preparación pone de manifiesto que la inadmisión pretendida por el recurrido no puede prosperar. La Comunidad de Madrid, en el folio 3 del escrito del mismo, presentado ante la Sala de instancia el 1 de abril de 2008, lleva a cabo una pormenorizada descripción de los preceptos legales, a su juicio, infringidos por la sentencia discutida, así como una relación detallada de su relevancia en la decisión del litigio. Va incluso más allá, anticipando los argumentos que más tarde desarrollaría en el escrito de interposición.

Basta lo expuesto para concluir que la Comunidad de Madrid cumplió con la carga que le incumbía, realizando en el escrito de preparación del recurso el pertinente juicio de relevancia, constatación que ha de conducirnos a rechazar la declaración de inadmisibilidad pedida por don Florentino .

TERCERO .- Desbrozado el camino hacia las cuestiones de fondo que suscita este recurso de casación, pasamos a analizar la primera queja, que concierne a la afirmada por la Sala de instancia falta de motivación del dictamen pericial por el que se valoraron las acciones de la compañía Dehesas del Rosarito, S.A., donadas al recurrido por su progenitor.

(A) La Sala de instancia es tajante al apreciar esa, en su opinión, insuficiente motivación, subrayando que en el informe no se facilita la fuente de la que se extrajo el precio unitario que emplea para practicar la tasación. En esta tesitura, la queja de la Comunidad de Madrid se revela carente de todo fundamento susceptible de amparo en casación, pues, en realidad, pretende que este Tribunal Supremo suplante el papel del Tribunal de instancia y sustituya por su propio criterio la apreciación fáctica llevada a cabo por los jueces a quo.

Recuérdese que la revisión del material fáctico del litigio no pertenece al juicio en casación, salvo que se alegue y demuestre que la Sala de instancia infringió preceptos reguladores de la valoración de pruebas tasadas o realizó una apreciación ilógica, irracional o arbitraria, según reiterada doctrina de esta Sala.

En efecto, el error en la apreciación de la prueba ha quedado extramuros de la casación desde que se introdujo en nuestro sistema procesal contencioso-administrativo dicha clase de recurso por la Ley 10/1992, de 30 de abril, de medidas urgentes de reforma procesal (BOE del 5 de mayo ), que, significativamente, también lo eliminó de la casación civil con el fin de reforzar su carácter de instrumento para la protección de la norma, alejándolo de cualquier semejanza con una nueva instancia [véase la sentencia de 9 de octubre de 2007 (casación 9079/03 , FJ 5º)]. El artículo 88.1 de la vigente Ley reguladora de esta jurisdicción tampoco lo contempla.

La apreciación de las pruebas llevada a cabo por el Tribunal a quo únicamente puede acceder a la casación si, como acabamos de apuntar, por el cauce de la letra d) del indicado precepto se denuncia la infracción de los preceptos reguladores de la valoración de pruebas tasadas o que la llevada a cabo resulta contraría a la razón e ilógica, conduciendo a resultados inverosímiles y evidenciando un ejercicio arbitrario del poder jurisdiccional, vulnerador del artículo 9.3 de la Constitución [véanse las sentencias de 17 de noviembre de 2008 (casación 5707/07 , FJ 2º); 24 de noviembre de 2008 (casación 3394/05 , FJ 1º); 16 de febrero de 2009 (casación 6092/05, FJ 4 º); y 8 de febrero de 2010 (casación 6411/2004 , FJ 4º)].

La casación es un remedio extraordinario a través del cual se acude al Tribunal Supremo con la finalidad de que, con ocasión de determinadas resoluciones (relacionadas en los artículos 86 y 87 de la Ley 29/1998 ), revise la aplicación que se ha hecho en la instancia de la leyes sustantivas y procesales. Es extraordinario porque opera únicamente en virtud de los motivos establecidos expresamente por el legislador, reducidos a comprobar si se ha «proveído» equivocadamente (error in iudicando) o se ha «procedido» de forma indebida (error in procedendo) . La naturaleza de la casación como recurso tasado limita los poderes de este Tribunal y también la actividad de los recurrentes. No es, pues, una nueva instancia jurisdiccional; no nos traslada el conocimiento plenario del proceso de instancia, sino únicamente un análisis limitado a verificar los motivos enumerados en el artículo 88.1 de la Ley 29/1998 [véase, entre otras, la sentencia de 1 de diciembre de 2008 (casación 3910/05 , FJ 2º)].

Como quiera que la queja de la Comunidad de Madrid no rebasa el ámbito propio de la decantación de los hechos del litigio (la motivación del dictamen del perito de la Administración) mediante la apreciación de la prueba, sin que ni siquiera alegue que la Sala de instancia haya incurrido en alguno de los vicios que justificarían que este Tribunal Supremo se introdujese en ese ámbito, procede desestimar también el segundo motivo de casación.

(B) Ahora bien, el primer motivo del recurso de casación no se detiene en ese debate, el de la discusión sobre la motivación del dictamen pericial, sino que, yendo más allá, la Comunidad de Madrid pretende que esta Sala diga expresamente que la Administración, una vez anulada la liquidación por la falta de motivación del informe que sirvió para valorar los bienes donados, pueda llevar a cabo otra comprobación de valores y liquidar una vez más el tributo, incluyendo, en su caso, el importe de las acciones, tasadas de nuevo, en la base imponible del impuesto sobre donaciones.

El planteamiento de la Comunidad de Madrid responde a una equivocada lectura de la sentencia o, cuando menos, a una interpretación de su contenido que no se extrae necesariamente de su contenido, planteamiento que, además, permite al recurrido ir más allá del objeto propio de una oposición a la casación, para pedir que se confirmen pronunciamientos que no se encuentran plasmados en la sentencia recurrida. El Tribunal Superior de Justicia ha anulado la liquidación tributaria por la falta de motivación del dictamen técnico que sirvió para valorar parte de los bienes que integran la base imponible del impuesto, pero no ha dicho que la Administración quede impedida para liquidar de nuevo el tributo; tampoco lo contrario.

Si alguna duda tenía sobre el alcance del fallo de la sentencia que combate, la Comunidad de Madrid debió pedir su aclaración, con arreglo al artículo 267.2 de la Ley Orgánica, 6/1985, de 1 de julio del Poder Judicial (BOE de 2 de julio), pero no articular un motivo de casación discutiendo un pronunciamiento que está ausente del tenor de la sentencia impugnada.

En atención a lo expuesto, este primer motivo debe ser íntegramente rechazado.

CUARTO .- La segunda queja se dirige contra la anulación de la multa infligida, al apreciar la Sala de instancia que no estaba debidamente explicada la concurrencia de culpabilidad en el sujeto pasivo sancionado.

No podemos perder de vista que la Sala de instancia considera que el castigo impuesto no respetó los estándares mínimos de motivación al comprobar que sólo hacía una referencia genérica a los artículos 77 , 78 y 79 de la Ley General Tributaria de 1963 , sin tan siquiera especificar la concreta infracción imputada. También apreció que no estaba debidamente explicitada la graduación de la sanción, puesto que el acuerdo citaba de nuevo de forma indiscriminada el artículo 82.1, sin concretar las específicas circunstancias que agravaban la conducta del infractor.

Debemos reiterar aquí lo ya dicho en el fundamento anterior sobre el control en casación de la apreciación por los jueces a quo de la motivación del acto administrativo impugnado o de alguno de sus componentes o elementos. Hemos subrayado en muchas otras ocasiones [véanse, por todas, las sentencias de 29 de noviembre de 2010 (casación 5250/07, FJ 3 º) y 16 de diciembre de 2010 (casación 3056/07 , FJ 4º)] que la conclusión alcanzada por el Tribunal de instancia en relación con la culpabilidad constituye, a veces, una cuestión puramente fáctica y, por ende, no revisable en esta sede, salvo en los supuestos tasados a los que viene haciendo referencia constantemente este Tribunal [entre otras, sentencias de 15 de enero de 2009 (casación 4744/04 , FJ 11º); 15 de enero de 2009 (casación 10237/04 , FJ 12º); 8 de octubre de 2008 (casación 6220/04 , FJ 4º); 9 de febrero de 2005 (casación 2372/02 , FJ 4º); 25 de noviembre de 2003 (casación 1886/00 , FJ 6º); 29 de junio de 2002 (casación 4138/97 , FJ 2º); 29 de octubre de 1999 (casación 1411/95, FJ 2 º); y 21 de abril de 1999 (casación 5708/94 , FJ 1º)].

Pero, también hemos precisado en tales resoluciones y en otras, no sucede igual cuando lo que en realidad se achaca a la sentencia es la falta de motivación de la simple negligencia que el artículo 77.1 de la Ley General Tributaria de 1963 y, en definitiva, el artículo 25 de la Constitución española exigen para que puedan imponerse sanciones [por todas, véase la sentencia de 6 de junio de 2008 (casación para la unificación de doctrina 146/04 , FJ4º)].

Por otro lado, no cabe echar en el olvido que determinadas afirmaciones en torno a la comisión de la infracción resultan, por si solas, insuficientes para la imposición de sanciones, incluso en el supuesto de que la norma fuese clara, ya que, como hemos señalado en diversas ocasiones, [ sentencias de 6 de junio de 2008 (casación para la unificación de doctrina 146/04 , FJ 5ª, in fine), 29 de septiembre de 2008 (casación 264/04 , FJ 4 ª), 6 de noviembre de 2008 (casación 5018/06 , FJ 6º, in fine ), 15 de enero de 2009 (casación 4744/04 , FJ 11º, in fine ) y 6 de junio de 2011 (casación 5449/08 , FJ 4º)], esa nitidez en la regulación no es suficiente para la represión. Así, hemos afirmado en la sentencia citada en último lugar que la no concurrencia de alguno de los supuestos del artículo 77.4 de la Ley General Tributaria de 1963 no es suficiente para fundamentar la sanción porque «el principio de presunción de inocencia garantizado en el artículo 24.2 CE no permite [razonar] la existencia de culpabilidad por exclusión o, dicho de manera más precisa, mediante la afirmación de que la actuación del obligado tributario es culpable porque no se aprecia la existencia de una discrepancia interpretativa razonable -como ha sucedido en el caso enjuiciado- o la concurrencia de cualquiera de las otras causas excluyentes de la responsabilidad de las recogidas en el artículo 77.4 LGT (actual art. 179.2 Ley 58/2003 ), entre otras razones, porque dicho precepto no agota todas las hipótesis posibles de ausencia de culpabilidad. A este respecto, conviene recordar que el art. 77.4.d) LGT establecía que la interpretación razonable de la norma era, "en particular", el vigente artículo 179.2.d) Ley 58/2003 , dice [entre otros supuestos], uno de los casos en los que la Administración debía entender necesariamente que el obligado tributario había "puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios"; de donde se infiere que la circunstancia de que la norma incumplida sea clara o que la interpretación mantenida de la misma no se entienda razonable no permite imponer automáticamente una sanción tributaria porque es posible que, no obstante, el contribuyente haya actuado diligentemente».

Debe tenerse presente también que, como decíamos en la citada sentencia de 15 de enero de 2009 , «[n]o puede fundarse la existencia de infracción en la mera referencia al resultado de la regularización practicada por la Administración tributaria o en la simple constatación de la falta de un ingreso de la deuda tributaria, porque el mero dejar de ingresar no constituía en la LGT de 1963 -ni constituye ahora- infracción tributaria, y porque no es posible sancionar por la mera referencia al resultado, sin motivar específicamente de donde se colige la existencia de culpabilidad. Así lo ha puesto de manifiesto también, en términos que no dejan lugar a dudas, el Tribunal Constitucional en la [...] STC 164/2005 , al señalar que se vulnera el derecho a la presunción de inocencia cuando se "impone la sanción por el mero hecho de no ingresar, pero sin acreditar la existencia de un mínimo de culpabilidad y de ánimo defraudatorio"». En este punto, la sentencia que venimos reproduciendo recordaba las de 6 de junio de 2008 (casación para la unificación de doctrina 146/04 , FJ 6º), 18 de abril de 2007 (casación 3267/02 , FJ 8º) y 2 de noviembre de 2002 (casación 9712/97 , FJ 4º).

En el presente caso, el acuerdo sancionador no cumplía tales estándares, ya que, según hemos expresado al inicio de este fundamento y acertadamente apreció la Sala de instancia, se limitaba a meras consideraciones genéricas que poco incidían en la valoración del supuesto concreto e individualizado acerca de la culpabilidad de sujeto pasivo, por lo que esta queja en casación tampoco puede prosperar.

QUINTO .- Por último, se cuestiona la interpretación que tanto el Tribunal Económico-Administrativo Central como la Sala de instancia hicieron del artículo 30 de la Ley del impuesto sobre sucesiones y donaciones.

Pretende la Comunidad de Madrid que sean tenidas en cuenta, a los efectos del cálculo de la tarifa del impuesto en los términos establecidos en el citado precepto legal y en el artículo 60 del Reglamento, que lo desarrolla, donaciones que no pudieron liquidarse por haberse declarado prescritas.

Establecía el artículo 30 de la Ley en su redacción original que:

1. Las donaciones que se otorguen por un mismo donante a un mismo donatario dentro del plazo de tres años, a contar desde la fecha de cada una, se considerarán como una sola transmisión a los efectos de la liquidación del impuesto, por lo que la cuota tributaria se obtendrá en función de la suma de todas las bases imponibles. Las cuotas satisfechas con anterioridad por las donaciones acumuladas serán deducibles de la liquidación que se practique como consecuencia de la acumulación.

2. Las donaciones a que se refiere el apartado anterior serán acumulables a la base imponible en la sucesión que se cause por el donante a favor del donatario, siempre que el plazo que medie entre ésta y aquéllas no exceda de cinco años, y se considerarán a los efectos de determinar la cuota tributaria como una sola adquisición. De la liquidación practicada por la sucesión será deducible, en su caso, el importe de lo ingresado por las donaciones acumuladas, procediéndose a la devolución de todo o parte de lo ingresado por éstas cuando la suma de sus importes sea superior al de la liquidación que se practique por la sucesión.

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Este precepto, que pretendía mantener la progresividad de la tarifa del impuesto, fijó un límite temporal para la acumulación de tres años, previsión que no significaba que la institución de la prescripción no resultase relevante si algunas de las donaciones sobre las que se pretendía la acumulación no podían ser liquidadas por haber prescrito el derecho de la Administración tributaria a determinar la correspondiente deuda.

Como dice la Sala de instancia (fundamento jurídico octavo) resultaría un contrasentido que las entregas anteriores al 27 de abril de 1992 no puedan liquidarse por haber prescrito el derecho de la Administración y, sin embargo, quepa tenerlas en cuenta para acumularlas. La relevancia de la prescripción se desprende del segundo apartado del artículo 30, que fijó un límite de cinco años para la acumulación de las donaciones a una posterior transmisión mortis causa, plazo coincidente con el de prescripción que contemplaba el artículo 64 de la Ley General Tributaria de 1963 . De hecho, cuando el artículo 24 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero de derechos y garantías de los contribuyentes (BOE de 27 de febrero), redujo el plazo de prescripción de cinco a cuatro años, el artículo 4 la Ley 14/2000, de 29 de diciembre , de medidas fiscales, administrativas y del orden social (BOE de 30 de diciembre), también modificó para el artículo 30 el plazo de cinco a cuatro años, adaptándolo al nuevo término prescriptivo.

Por lo tanto, el instituto de la prescripción entra en juego en la aplicación del artículo 30 de la Ley del impuesto sobre sucesiones y donaciones, no pudiendo acumularse, a ninguno de los efectos, transmisiones a título gratuito respecto de las que hubieran prescrito el derecho de la Administración a determinar la deuda.

El tercer motivo de casación debe, pues, también ser rechazado y, con él, todo el recurso.

SEXTO .- La desestimación del recurso de casación, en aplicación del artículo 139.2 de la Ley reguladora de nuestra jurisdicción, conlleva la imposición de las costas a la Comunidad de Madrid, si bien esta Sala, en uso de la facultad que le confiere el apartado 3 del mismo precepto legal, fija en seis mil euros la cuantía máxima a reclamar por los honorarios del abogado de don Florentino .

No ha lugar al recurso de casación interpuesto por la COMUNIDAD DE MADRID contra la sentencia dictada el 15 de febrero de 2008 por la Sala de lo Contencioso-Administrativo (Sección 4ª) del Tribunal Superior de Justicia de Madrid en el recurso 527/02 , condenando en costas a la Administración recurrente, con la limitación establecida en el último fundamento jurídico.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos D. Rafael Fernandez Montalvo D. Manuel Vicente Garzon Herrero D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco D. Oscar Gonzalez Gonzalez D. Manuel Martin Timon PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco, estando la Sala celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha, de lo que, como Secretaria, certifico.