STS, 10 de Mayo de 2012

El 26 de julio de 2002, la Inspección de Hacienda de la Delegación de la AEAT de Córdoba incoó a D. Santiago , acta modelo A02, suscrita en disconformidad, número NUM000 , en relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido y ejercicios 1996, 1997,1998, que dio lugar al acuerdo de liquidación, del Inspector Jefe de la Delegación de la AEAT, en Córdoba, por el impuesto y períodos indicados e importe total de 323.439,60 euros.

Según nos revela la sentencia impugnada (Fundamento de Derecho Primero), en el acta de la referencia se hacía constar:

"1º) Que durante el periodo objeto de comprobación la actividad principal realizada por el obligado tributario fue la de fabricación y venta de artículos de Joyería clasificada en el epígrafe 491.1 del IAE.

2. ) Que entre las cuotas deducidas por la entidad por haberlas soportado por repercusión de los proveedores figuran compras de oro como materia prima destinada a su actividad industrial, de una "ley" de 745,750 y 999,9 milésimas, por los importes que constan en el Acta y en el informe ampliatorio. En dichas operaciones ha soportado normalmente cuotas de IVA que han sido contabilizadas en el Libro Registro de facturas recibidas y deducidas en las correspondientes liquidaciones presentadas por dicho impuesto. En las adquisiciones de oro de 999,9 milésimas que se detallan en el acta, la actora cumplió las obligaciones derivadas del Art. 84 LIVA .

3. ) Igualmente se señala que la empresa ahora recurrente no comercializa directamente el oro que adquiere, sino que lo emplea como materia prima para la elaboración de los productos que fabrica.

4. ) Que a juicio de la inspección, está probado que el objeto de las facturas de compras de oro de 750 y 745 milésimas de referencia, recibidas por el recurrente lo constituye en realidad oro de 999 milésimas cuya "ley" y peso se han expresado en factura de forma incorrecta, con la finalidad de que el proveedor repercuta expresamente el IVA. Por ello se considera que el oro adquirido durante los periodos objeto de comprobación ha sido en todos los casos de una "ley" de 999 milésimas, con independencia de lo que se haya reflejado en las facturas."

Señala también la sentencia que "La Inspección concluye que como consecuencia de las operaciones de referencia se ha repercutido el IVA indebidamente, por quienes no ostentan la condición de sujetos pasivos del impuesto, en virtud de lo dispuesto en el Art. 84 pfo. Uno, 2º b) LIVA que considera como sujetos pasivos a los empresarios o profesionales para quienes se realicen las operaciones sujetas a gravamen cuando se trate de entregas a fabricantes de objetos de metales preciosos de materiales de oro fino de ley superior a 995 milésimas o de oro aleado de ley superior a 750 milésimas, en las formas indicadas en el Art. 2 de la ley 17/1985 de 1 de julio ." Y que en consecuencia, aplica la regla de inversión del sujeto pasivo a todas las compras de oro que realizó el ahora recurrente, señalando que el objeto de las facturas de compra de "oro de 745 milésimas" y "oro de 750 milésimas" es realmente oro de 999 milésimas.

Tras exponer las consecuencias de la inversión del sujeto pasivo (el proveedor no es sujeto pasivo a estos efectos y no puede repercutir el IVA, adquiriendo la expresada condición el cliente, que debe autorepercutirse el Impuesto y deducirse el importe devengado y soportado), la sentencia indica que "en consecuencia la Inspección procedió a incrementar la base imponible en el importe de la compra de oro considerado como de 999 milésimas, sin admitir como deducibles las cuotas repercutidas en las facturas por los proveedores por tratarse de cuotas indebidamente repercutidas e indebidamente soportadas «y al tratase de un Impuesto no repercutido con arreglo a Derecho e indebidamente soportado no podrá en ningún caso ser deducido por el destinatario de la operación con base en lo dispuesto en los artículos 88 , 92 , 94 , 97 y 99 de la ley 37/1992 y se propone la regularización en el sentido de no admitir como deducibles dichas cuotas indebidamente soportadas.»".

D. Santiago interpuso reclamación económico-administrativa contra la liquidación girada, ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional y, tras sus desestimación en resolución de 25 de febrero de 2004, recurso de alzada ante el Tribunal Económico-Administrativo Central, que igualmente lo desestimó en resolución de 17 de enero de 2006.

La representación procesal de D. Santiago interpuso recurso contencioso-administrativo contra la resolución del TEAC ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, y la Sección Sexta de dicho Organo Jurisdiccional, que lo tramitó con el número 148/2006, dictó sentencia, de fecha 18 de abril de 2008 , con la siguiente parte dispositiva:

" Que debemos DESESTIMAR y DESESTIMAMOS el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de Santiago contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, de 17 de enero de 2006, la cual confirmamos.

Sin expresa imposición de costas."

Aun cuando la representación procesal de D. Santiago , mediante escrito presentado en la Sala de instancia en 5 de junio de 2008, formuló lo que denominaba recurso de nulidad contra la sentencia de referencia, por entender que con la misma se había producido vulneración del derecho a la tutela judicial efectiva, del artículo 24 de la Constitución , posteriormente, y en concreto, en 13 de junio de 2008, interpuso "ad cautelam" y " a los efectos de no perder el plazo, por estar pendiente de resolución por la Sala el recurso o incidente de nulidad interpuesto", recurso de casación para la unificación de doctrina, en el que solicita se dicte sentencia, en el sentido de las emitidas por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía que se ofrecen en contraste y, en consecuencia, case y anule la recurrida.

En todo caso, el denominado recurso de nulidad al que se hace referencia anteriormente, pese a que la sentencia no era firme, fue desestimado por Auto de la Sala de instancia de 27 de junio de 2008, con la siguiente fundamentación jurídica:

"PRIMERO.- El artículo 238 (Artículo modificado por la Ley Orgánica 19/2003, de 23 de diciembre , tiene el siguiente tenor literal:

"Los actos procesales serán nulos de pleno derecho en los casos siguientes:

1. Cuando se produzcan por o ante tribunal con falta de jurisdicción o de competencia objetiva o funcional.

2. Cuando se realicen bajo violencia o intimidación.

3. Cuando se prescinda de normas esenciales del procedimiento, siempre que, por esa causa, haya podido producirse indefensión.

4. Cuando se realicen sin intervención de abogado, en los casos en que la Ley la establezca como preceptiva.

5. Cuando se celebren vistas sin la preceptiva intervención del secretario judicial.

6. En los demás casos en los que las Leyes procesales así lo establezcan. "

El artículo 241 (Artículo modificado por Ley Orgánica 19/2003, de 23 de diciembre ) a su vez establece:

"1. No se admitirán con carácter general incidentes de nulidad de actuaciones. Sin embargo, excepcionalmente, quienes sean parte legítima o hubieran debido serlo, podrán pedir por escrito que se declare la nulidad de actuaciones fundada en defectos de forma que hayan causado indefensión o en la incongruencia del fallo, siempre que los primeros no hayan podido denunciarse antes de recaer resolución que ponga fin al proceso y que, en uno u otro caso, ésta no sea susceptible de recurso ordinario ni extraordinario.

Será competente para conocer de este incidente el mismo juzgado o tribunal que dictó la resolución que hubiere adquirido firmeza. El plazo para pedir la nulidad será de 20 días, desde la notificación de la resolución o, en todo caso, desde que se tuvo conocimiento del defecto causante de indefensión, sin que, en este último caso, pueda solicitarse la nulidad de actuaciones después de transcurridos cinco años desde la notificación de la resolución. El juzgado o tribunal inadmitirá a trámite, mediante providencia sucintamente motivada, cualquier incidente en el que se pretenda suscitar otras cuestiones. Contra la resolución por la que se inadmita a trámite el incidente no cabrá recurso alguno.

2. Admitido a trámite el escrito en que se pida la nulidad fundada en los vicios a que se refiere el apartado anterior de este artículo, no quedará en suspenso la ejecución y eficacia de la sentencia o resolución irrecurribles, salvo que se acuerde de forma expresa la suspensión para evitar que el incidente pudiera perder su finalidad, y se dará traslado de dicho escrito, junto con copia de los documentos que se acompañasen, en su caso, para acreditar el vicio o defecto en que la petición se funde, a las demás partes, que en el plazo común de cinco días podrán formular por escrito sus alegaciones, a las que acompañarán los documentos que se estimen pertinentes.

   Si se estimara la nulidad, se repondrán las actuaciones al estado inmediatamente anterior al defecto que la haya originado y se seguirá el procedimiento legalmente establecido. Si se desestimara la solicitud de nulidad, se condenará, por medio de auto, al solicitante en todas las costas del incidente y, en caso de que el juzgado o tribunal entienda que se promovió con temeridad, le impondrá, además, una multa de 90 a 600 euros.

   Contra la resolución que resuelva el incidente no cabrá recurso alguno. "

   SEGUNDO-. La actora promueve la nulidad con fundamento en dos causas: la primera "en relación con el error sustancial" porque (resumidamente) el texto del precepto legal aplicado fue debatido en las Cortes pero no con el mandato o contenido que se desprende el literal del texto publicado en el BOE.

   Sin embargo, la Sala no tiene por acreditado en absoluto el hecho al que se refiere el recurrente en su demanda, sobre la falta de debate en las Cortes Generales del mandato legal incorporado en el artículo 84.Uno.2.b) de la ley 37/1992, de 28 de diciembre (LIVA ) o sobre la discrepancia entre lo debatido y aprobado por las Cortes Generales y el texto legal publicado en el BOE.

   Se trata del artículo 84.Uno.2.b) LIVA , en la redacción dada por el artículo 6 de la ley 22/1993, de 29 de diciembre , que estuvo vigente desde el 1 de enero de 1994 hasta el 31 de diciembre de 1999.

   La Sala ha de estar al texto legal, tal y como fue publicado en el BOE 313, de 31 de diciembre de 1993, páginas 37736 a 37754, que transcribimos a continuación:

   Artículo 6.

   Se modifica el texto del artículo 84 de la Ley 37/1992 , cuya redacción definitiva será la siguiente:

   ‹Artículo 84. Sujetos pasivos.

   Uno. Serán sujetos pasivos del impuesto:

2. Los empresarios o profesionales para quienes se realicen las operaciones sujetas a gravamen en los supuestos que se indican a continuación:

   2. Cuando se trate de entregas a fabricantes de objetos de metales preciosos de materiales de oro fino, de ley superior a 995 milésimas, o de oro aleado, de ley superior a 750 milésimas, en las formas indicadas en el artículo 21, letras a ) y b), de la Ley 17/1985, de 1 de julio , de regulación de la fabricación, tráfico y comercialización de objetos elaborados con metales preciosos.

   La Sala coincide con el TEAC en la elemental consideración de que debe prevalecer el texto de la ley aprobado por las Cortes Generales y publicado en el BOE sobre cualesquiera propuestas o enmiendas o proyectos u otros textos elaborados y utilizados durante la tramitación parlamentaria, sin que en ningún caso el recurrente haya acreditado la existencia de discrepancia alguna entre el texto legal que acabamos de transcribir y el texto aprobado por las Cortes Generales.

   TERCERO-. La segunda causa de nulidad la sustenta la recurrente en que la Sala da por correctos "los juicios de valor de la Inspección".

   La Constitución y la ley jurisdiccional señalan como competencia del Juzgador la valoración de la prueba, que es lo que la Sala ha hecho en este caso, sin que el hecho de que sus conclusiones no coincidan con las recogidas en la demanda signifique incongruencia.

   Es preciso recordar que según la consolidada doctrina del Tribunal Constitucional, que se expresa en la sentencia 67/2007, de 27 de marzo , para que se pueda declarar que un órgano judicial vulnera el derecho a la tutela judicial efectiva que garantiza el artículo 24.1 de la Constitución , por falta de respuesta a las cuestiones planteadas en los escritos rectores del proceso, es necesario la concurrencia de los siguientes requisitos:

   Según dijimos en nuestra STC 52/2005, de 14 de marzo , `forma parte de la jurisprudencia sentada por este Tribunal sobre el derecho a la tutela judicial efectiva que determinados supuestos de falta de respuesta judicial a las cuestiones planteadas por las partes en el proceso constituyen denegaciones de justicia en sentido propio y aparecen por ello vedadas por el art. 24.1 CE . Tal lesión del derecho a la tutela judicial efectiva con trascendencia constitucional se produce, en esencia, cuando una pretensión relevante y debidamente planteada ante un órgano judicial no encuentra respuesta alguna, siquiera tácita, por parte de éste. No es el nuestro en tales casos un juicio acerca de `la lógica de los argumentos empleados por el juzgador para fundamentar su fallo', sino sobre el 'desajuste externo entre el fallo judicial y las pretensiones de las partes' ( SSTC 118/1989, de 3 de julio, FJ 3 ; 53/1999, de 12 de abril, FJ 3 ; 114/2003, de 16 de junio , FJ 3). Como recordaba recientemente la STC 8/2004, de 9 de febrero , se trata de 'un quebrantamiento de forma que ... provoca la indefensión de alguno de los justiciables alcanzando relevancia constitucional cuando, por dejar imprejuzgada la pretensión oportunamente planteada, el órgano judicial no tutela los derechos o intereses legítimos sometidos a su jurisdicción, provocando una denegación de justicia' (FJ 4).

   a) En la lógica de la cuestión fundamental no resuelta por el órgano judicial, constituye el primer requisito de la incongruencia omisiva que infringe el art. 24.1 CE el de que dicha cuestión fuera 'efectivamente planteada ante el órgano judicial en momento procesal oportuno' ( STC 5/2001, de 15 de enero , FJ 4; también, entre otras, SSTC 91/1995, de 19 de junio, FJ 4 ; 206/1998, de 26 de octubre , FJ 2).

   b) Debe reseñarse, en segundo lugar, que no se trata de cualquier cuestión, sino, en rigor, de una pretensión, de una petición que tiene lugar en el proceso en virtud de una determinada fundamentación o causa petendi. Como subrayaban las SSTC 124/2000, de 16 de mayo, y 40/2001 , de 12 de febrero, 'el juicio sobre la congruencia de la resolución judicial presupone la confrontación entre su parte dispositiva y el objeto del proceso delimitado por referencia a sus elementos subjetivos -partes- y objetivos -causa de pedir y petitum. Ciñéndonos a estos últimos, la adecuación debe extenderse tanto al resultado que el litigante pretende obtener como a los hechos que sustentan la pretensión y al fundamento jurídico que la nutre' (FJ 3 en ambas). ... [La constricción de la incongruencia omisiva relevante a la que tiene por objeto la pretensión procesal distingue estos supuestos de los que se suscitan por falta de respuesta a las alegaciones no sustanciales con las que se quiere avalar las pretensiones. Estos últimos supuestos no deben analizarse desde la perspectiva de la inexistencia de respuesta judicial, sino desde la menos rigurosa de la motivación de la misma ...

   c) Obvio es decir que el tercero de los requisitos de la incongruencia omisiva lesiva del derecho a la tutela judicial efectiva es la falta de respuesta del órgano judicial a la pretensión debidamente planteada por una de las partes en el proceso. Tal falta de respuesta no debe hacerse equivaler a la falta de respuesta expresa, pues los requisitos constitucionales mínimos de la tutela judicial pueden satisfacerse con una respuesta tácita, análisis éste que exigirá una cuidadosa y particularizada atención al tenor de la resolución impugnada (por todas, SSTC 91/1995, de 19 de junio, FI 4 ; 56/1996, de 15 de abril, FJ 4 ; 114/2003, de 16 de junio , FJ 3). Para poder apreciar la existencia de una respuesta tácita tal -y, con ello, de una mera omisión sin trascendencia constitucional 'es necesario que del conjunto de los razonamientos contenidos en la resolución pueda deducirse razonablemente no sólo que el órgano judicial ha valorado la pretensión deducida sino, además, los motivos fundamentadores de la respuesta tácita' ( SSTC 1/2001, de 15 de enero, FJ 4 ; 141/2002, de 17 de junio , FJ 3). En tal sentido `no se produce incongruencia omisiva prohibida por el art. 24.1 de la Constitución , cuando la falta de respuesta judicial se refiera a pretensiones cuyo examen venga subordinado a la decisión que se adopta respecto de otras pretensiones que, siendo de enjuiciamiento preferente, determinen que su estimación haga innecesario o improcedente pronunciarse sobre éstas, como ocurre en el ejemplo típico de estimación de un defecto formal que impida o prive de sentido entrar en la resolución de la cuestión de fondo' ( STC 4/1994, de 17 de enero , FJ 2)" (FJ 2)

   .

   Por las razones expuestas no cabe sino desestimar el incidente de nulidad promovido por la representación procesal de Santiago ."

El Abogado del Estado se opuso al recurso de casación para la unificación de doctrina interpuesto, por medio de escrito de fecha , en el que solicita su desestimación.

Como la parte recurrente presentara ante esta Sala varios escritos planteando lo que denominaba "cuestión previa procesal de orden público", referida al conocimiento de la cuestión por el TEAR en única y no en primera instancia, el Auto de la Sala de 20 de julio de 2011 acordó su inadmisión, indicando que había de estarse a la resolución que se dicte en su día en el recurso de casación para la unificación de doctrina interpuesto.

Por Providencia de 13 de enero de 2012 se acordó que, a la vista del estado de las actuaciones, y para evitar dilaciones innecesarias, se unieran los escritos presentados y estar a lo acordado en el Auto de 20 de julio de 2011, así como hacer señalamiento para deliberación, votación y fallo, con la advertencia de rechazarse "a limine" nuevos escritos que reiteraran pretensiones de la parte actora, completamente ajenas a la mecánica procesal del recurso de casación para la unificación de doctrina.

No obstante, el recurrente presentó nuevo escrito en 27 de enero de 2012, en el que manifiesta que los presentados anteriormente no suponen "una cuestión dilatoria", pues "precisamente lo que esta parte pretende es la solución final de esta asunto a la mayor rapidez", afirmando la existencia de una irregularidad irreparable en la sentencia impugnada, que resulta ser nula de pleno derecho.

Y por Providencia de 13 de febrero de 2012 se acordó tener por hechas las manifestaciones que se contenían en el escrito anteriormente reseñado y señalar para la deliberación y fallo la audiencia del día 9 de mayo de 2012, en cuya fecha ha tenido lugar el referido acto procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Martin Timon, Magistrado de la Sala

La sentencia recurrida, en lo que interesa, basa su fallo desestimatorio en la siguiente argumentación contenida en los Fundamentos de Derecho Segundo, Tercero, Cuarto y Quinto:

(...)-. Se plantea en el presente caso la aplicación de la regla de la inversión del sujeto pasivo, prevista en el artículo 84.1.2, b) de la ley 37/1992, de 28 de diciembre , reguladora del IVA (LIVA), en la redacción dada por la ley 22/1993, de 29 de diciembre, que contenía una referencia al artículo 21, letras a ) y b) de la ley 17/1985, de 1 de julio .

Debe indicarse que la liquidación tributaria se basa en el artículo 84.1.2, letra b) LIVA para considerar sujeto pasivo del IVA al recurrente, que es el empresario para quien se realiza la operación sujeta a gravamen. Lo esencial del caso es que los requisitos de la inversión del sujeto pasivo están descritos en el mismo artículo 84.1.2, letra b) LIVA , sin margen de error, pues se requiere que se trate de un empresario para quien se realice una operación sujeta a gravamen y que tal operación consista en entregas a fabricantes de objetos de metales preciosos de materiales de oro fino, de ley superior a 995 milésimas, o de oro aleado, de ley superior a 750 milésimas.

En primer lugar debe analizarse la prescripción planteada, en relación con los ejercicios l.996 y hasta el 31 de marzo de l.997 porque según el actor, estuvo paralizada la actividad inspectora por dos periodos de más de seis meses:

1. entre el 3 de mayo de 2001 y el 9 de noviembre de 2001 .

   Como alega el Abogado del Estado, se practicaron diligencias 26 de junio de 2001 en que se recibe circular de la asociación de joyeros, el día 29 de octubre de 2001-cotejo de la documentación aportada consistente en una serie de facturas relevantes para la regularización y diligencias de 23 de julio de 2001.

2. entre el 9 de noviembre de 2001 y el 3 de junio de 2002.

   Igualmente se comprueba, como también alega el Abogado del Estado que se realizaron: a) diligencia de 3 de mayo de 2002 en las oficinas de la AEAT con asistencia del representante y b) diligencia de 11 de diciembre de 2001 y recepción de la documentación.

   Se alega que entonces habría prescrito el derecho de la Administración para exigir el pago de la deuda y para imponer sanciones en el periodo comprendido entre el 1 de enero de l.997 y el 31 de marzo de l.998, por ser de aplicación retroactiva el plazo de prescripción de cuatro años.

   Las interrupciones detalladas tienen igualmente la consecuencia de que no haya prescrito el derecho de la Administración tributaria a la imposición de las sanciones.

   (...)-. El artículo 84.1.2, letra b) LIVA establece la regla de la inversión del sujeto pasivo en las operaciones de adquisiciones por fabricantes "...de materiales de oro fino, de ley superior a 995 milésimas, o de oro aleado, de ley superior a 750 milésimas..."

   La "inversión del sujeto pasivo", consiste en que, como excepción a regla general según la cual, es sujeto pasivo el empresario que, cumpliendo los restantes requisitos, realiza entregas de bienes o presta servicios sujetos al impuesto, ex artículo 84.Uno.1º de la Ley del IVA , tal condición la ostenta el empresario que realiza las adquisiciones de dichos bienes o servicios.

   Es así que se "invierte" la posición del sujeto pasivo, atribuyéndola, no al transmitente -como es el caso normal en operaciones interiores-, sino al adquirente del bien o del servicio, siendo éste quien devengue el IVA pertinente, sin que medie repercusión tributaria alguna (al tributar en destino), el cual tiene, como contrapartida, el derecho a deducirlo en, cuando menos, la misma declaración ( artículo 92.Uno.3º de la Ley del IVA ).

   Así no se impone al adquirente la carga financiera que supondría tener que abonar el IVA repercutido para posteriormente deducirlo. Entre tales adquirentes se encuentran los "fabricantes de metales preciosos" en la medida que estos metales cumplan dos requisitos: 1º) que sea de oro -fino o aleado- de una determinada ley o pureza -más de 995 o 750 milésimas, respectivamente- y 2º) que revista una determinada forma, la cual, frente a lo que hace la actual redacción del precepto (dada por la Ley 55/1999, según la cual, dicha forma debe ser "...oro sin elaborar o de productos semielaborados de oro..."), no la define o concreta directamente, sino que para ello se remite al " artículo 21, letras a ) y b) de la Ley 17/1985 ".

   La Sala ha tenido ya la ocasión de resolver la cuestión que aquí se plantea en ocasiones anteriores, debiendo citarse por todas la SAN de 6 de febrero de 2006 dictada en el recurso número 444/2003 en la que se impugnaba una resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de contenido sustancialmente idéntico a la impugnada en el presente. En dichas sentencias anteriores ya tuvo la Sala ocasión de analizar la aplicación a casos como el que aquí se plantea de la aplicación de la regla de inversión del sujeto pasivo por considerar que se trata de entregas de oro hechas por los proveedores de oro al joyero fabricante, reuniendo éste las características para que pueda y deba serle aplicada la regla de inversión del sujeto pasivo.

   Se señaló entonces que "Tales son los presupuestos legales que dan lugar a la regularización contenida en el acta, todos ellos recogidos en el indicado artículo 84.1.2, letra b) LIVA . La remisión que este precepto efectúa al artículo 21 de la ley 17/1985 , que es errónea porque efectivamente tal precepto no existe (el error consiste en que la remisión debe entenderse efectuada al artículo 2º), no es sin embargo esencial para integrar la figura de la inversión del sujeto pasivo, cuyos elementos se describen en el artículo 84 LIVA , sino que trata únicamente de una precisión, lo que significa que si no existiera la remisión, podría interpretarse que los fabricantes tendrían la consideración de sujeto pasivo en todas las entregas de materiales de oro fino, de ley superior a 995 milésimas y de oro aleado, de ley superior a 750 milésimas, de forma que, aunque se haga caso omiso de la errónea remisión, la regularización seguiría siendo conforme a derecho.)

   Y, a lo anterior se añade, a mayor abundamiento, que cualquier interpretación lógica que se efectúe del artículo 84.1.2, letra b) LIVA , conduce a entender que su referencia a las letras a ) y b) del artículo 21 de la ley 17/1985 , dado que tal artículo no existe pues la ley 17/1985 únicamente tiene 19 preceptos, debe considerarse efectuada a las letras a ) y b) del artículo 2º) de la citada ley 17/1985 , sencillamente porque la referencia del artículo 84.1.2, letra b) LIVA se efectúa a "las formas" de materiales de oro fino, y la ley 17/1985 sólo trata de dichas formas ("...lingotes, chapas, hojas, láminas, varillas, hilos, bandas y tubos...") en las indicadas letras a) y b) del artículo 2".

   (...)-. La actora expresamente alega que, de desestimarse su pretensión principal, se acoja la subsidiaria relativa a la "ley" del oro adquirido, siguiéndose lo resuelto en la citada sentencia de esta Sala y Sección en cuanto compartió los argumentos de la recurrente:

   "la dicción literal del tan citado artículo 84.1.2, letra b) LIVA distingue claramente entre "oro fino" y "oro aleado", y considera aplicable la regla de la inversión del sujeto pasivo en las adquisiciones de materiales de oro fino, de ley superior a 995 milésimas, así como de oro aleado, de ley superior a 750 milésimas. La única interpretación posible del precepto es que quedan excluidas de su ámbito de aplicación las operaciones relativas a oro fino de ley de 995 milésimas e inferior y de oro aleado de ley de 750 milésimas e inferior. Por tanto, no cabe la aplicación de la inversión del sujeto pasivo, de acuerdo con la dicción literal del precepto, en las compras de "oro" (sin calificar en el acta de inspección) de ley de 995 milésimas, y en las compras de oro cuya "ley" es de 800 milésimas efectuadas por el actor."( sentencia de 18 de julio de 2007 ).

   En definitiva, entendemos que la existencia de las dos categorías, una de oro fino, de ley superior a 995 milésimas, y otra de oro aleado, de ley superior a 750 milésimas, ha sido introducida por el legislador y no puede ser desconocida, sin que de otra parte pueda presuponerse que las operaciones de compra a que nos referimos, lo hubieran sido de oro aleado, y no de oro fino, pues no existe ninguna prueba en el expediente, y el acta, como hemos visto, recoge únicamente los razonamientos que se recogieron más arriba."

   Ahora bien, este pronunciamiento parcialmente estimatorio no puede aplicarse automáticamente, sin comprobar previamente si, como concluyó la Administración tributaria, aunque en las facturas figure otra cosa en realidad el oro adquirido es todo de 999 milésimas:

   A partir del 1 de enero de 2000 el actor no realizó ninguna compra de oro de ley inferior a 999 milésimas en la que le fuera repercutido el IVA y analizadas las facturas resulta que la adquisición de oro de ley igual o inferior a 750 o 745 milésimas se lleva a cabo a unos proveedores muy concretos y en unas fechas muy relevantes. No se ha practicado prueba alguna por parte del recurrente, que tiene en este extremo la carga de la prueba, según lo dispuesto en la Ley General Tributaria (artículo 105 de la vigente ley y artículo 114 de la anterior) que esa alteración de la ley del metal adquirido durante años, el de 999 milésimas, tiene alguna justificación distinta que adaptarse a la posibilidad de no repercutir el IVA.

   Esta Sala se remite expresamente a los razonamientos contenidos en los folios 41 y 42 del expediente, dentro del Informe ampliatorio de la Inspección, donde se recogen las explicaciones que fueron pedidas para poder alcanzar una conclusión que sustentase las tésis de la recurrente, y que no fueron dadas, así como a los anexos donde se recoge el importe de las distintas compras, resumiendo el conjunto de las facturas aportadas.

   La Inspección concluye que "lo que se está produciendo realmente es la alteración meramente formal (en factura) de la ley del oro que se entrega con el fin de eludir el límite de inversión del sujeto pasivo fijado legalmente, actuando en consecuencia sobre el peso total del producto, cuando el objeto real de la venta es oro fino de 999 milésimas".

   Del conjunto de conclusiones expuestas por la Administración, y de la ausencia de prueba en contrario practicada por la ahora recurrente (como le correspondía con arreglo al artículo 114 del la Ley General Tributaria ) resulta, a juicio de esta Sala que:

1. si bien de acuerdo con los datos de las facturas, la ley del oro adquirido determinaría que en una serie de operaciones no se produjera la inversión del sujeto pasivo y, por tanto, se generarían para la actora una serie de cuotas soportadas a deducir,

2. lo cierto es que como consecuencia de las actuaciones de comprobación llevadas a cabo por la Inspección se puso de manifiesto que la ley de la mercancía indicada en las facturas no respondía a la realidad y, en concreto, que el objeto de las facturas de compra correspondientes a "oro de 745, 750 y 995 milésimas", recibido por el sujeto pasivo lo constituía en realidad oro de 999 milésimas, cuya ley y peso se habían expresado en factura de forma incorrecta con la finalidad de que el proveedor repercutiese expresamente el IVA.

   La hoy actora no ha acreditado que la ley del oro era la que figuraba en las facturas contradictorias, extremo sin el cual no puede admitirse la pretendida deducibilidad.

   En cuanto a la sentencia dictada por la Sala Tercera del Tribunal Supremo, el pasado día 12 de septiembre en recurso de casación en interés de ley, contra la Sentencia dictada por la Sección Cuarta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, con fecha 23 de septiembre de 2005, en el recurso contencioso-administrativo numero 266/2004, seguido contra Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía, en materia de Impuesto sobre el Valor Añadido, esta Sala entiende que la desestimación del recurso no impone un cambio en la resolución de este litigio en relación con la solución dada en las anteriores sentencias de esta Sala y Sección.

   El Alto Tribunal desestima el recurso con fundamento en que "esta Sala tiene que compartir el criterio del Fiscal, en cuanto a que no es posible amparar el recurso de casación en interés de la ley en el artículo 88.1. c) y d) y mucho menos solicitar "la anulación de la sentencia recurrida". Esta pretensión y la motivación formal en que pretende sustentarse, es incompatible con la naturaleza de la modalidad casacional en interés de la ley, ajena por completo, según acabamos de exponer, a toda pretensión que pueda afectar a la situación jurídica particular creada por la resolución recurrida ( artículo 100.7 de la Ley 29/1998, de 13 de julio y Sentencias de esta Sala de 16 de julio de 1996 , 16 de mayo , 27 de junio de 2001 , 21 de enero , 15 de abril de 2002 , 29 de octubre de 2003 Y 25 de abril de 2007 , entre otras muchas).

   Por ello, no podemos acceder a la solicitud de casación de la sentencia impugnada que se formula." Y continua razonando que el recurso de casación extraordinario en interés de la ley no es un instrumento para combatir cualquier infracción del ordenamiento jurídico de la sentencia, sino para impedir la consolidación de doctrinas que puedan ser reputadas, gravemente dañosas para el interés general y erróneas, razón por la que esta Sala viene desestimando recursos, como el que aquí se plantea, en relación a normas que ya no están vigentes... no se ha demostrado la existencia de un grave daño para el interés general, que solamente podría hacerse patente, si se hubiera llegado a probar la existencia de idénticas situaciones pendientes de resolver, lo que no ha hecho en el presente caso."

   Entiende esta Sala que la cuestión ha quedado imprejuzgada y no puede entenderse, como pretende la recurrente, que la sentencia suponga poner de manifiesto "el atentado contra la seguridad jurídica" que alega la actora en su escrito de 5 de octubre de 2007.

   (...)- Sobre el reconocimiento del derecho a la devolución de las cuotas repercutidas en concepto de ingresos indebidos, debe decirse, con carácter general, que efectivamente si hubo repercusión por el proveedor de las partidas de oro fino adquirido, que no tenía derecho a repercutir, y si posteriormente las cantidades repercutidas se ingresaron en la Hacienda Pública, es claro que esos pagos efectuados por quien soportó la repercusión sin tener que hacerlo constituyen un ingreso indebido.

   Esta Sala en sus sentencias dictadas en materia de IVA ha establecido que los supuestos de devolución de ingresos indebidos aparecen regulados en el Real Decreto 1163/1990 de 21 de septiembre (en las fechas relevantes), al establecer tal disposición en su artículo 7 como supuesto de ingreso indebido: a) la duplicidad de pago, b) abono de importe superior al debido, c) pago de dudas prescritas, d) error material, de hecho o aritmético.

   El artículo 9 (en relación con el 8 del real decreto 1163/1990 ) en su párrafo 1 dispone: "Los retenedores podrán solicitar la devolución de las cantidades indebidamente retenidas e ingresadas en el Tesoro...".

   En su apartado 2º el mismo artículo establece: "La solicitud de devolución de ingresos indebidos correspondiente a cuotas tributarias de repercusión obligatoria, podrá efectuarse por el sujeto pasivo que las haya repercutido... en el IVA, las cuotas repercutidas serán devueltas a la persona o entidad que haya soportado la repercusión... En ningún caso procederá la devolución de cuotas repercutidas que ya hayan sido devueltas o reembolsadas por la Administración tributaria al sujeto pasivo, a quien soportó la repercusión de las mismas o a un tercero."

   Esta Sala entiende que, el segundo párrafo del artículo 9 contempla el supuesto concreto de la repercusión tributaria obligatoria, pero no deja sin efecto el contenido del artículo 1º del propio Real Decreto 1163/1990 : el artículo 9.2 utiliza el término "podrá", esto es, faculta al retenedor para solicitar la devolución de lo indebidamente ingresado, pero no circunscribe la legitimación exclusivamente a dicho retenedor, pues no utiliza ninguna expresión de la que deducir una exclusión en estos supuestos, respecto de la legitimación general del artículo 1. Es más, el propio artículo 9.2 parte de la base de que es posible una devolución directa al repercutido dada la salvedad que realiza en el último párrafo.

   El artículo 1º del real Decreto 1163/1990 dispone: "Los sujetos pasivos o responsables y los demás obligados tributarios tendrán derecho a la devolución de los ingresos que indebidamente hubiesen realizado en el Tesoro con ocasión del pago de las deudas tributarias...".

   Se reconoce con carácter general la posibilidad de que los sujetos pasivos puedan pedir la devolución de lo indebidamente ingresado - que lo puede ser por sí mismo o por un tercero pues el precepto no limita el supuesto -, lo que ha de llevarnos a concluir que la especificidad del supuesto previsto en el artículo 9 alcanza a la mecánica de devolución de los impuestos de repercusión obligatoria, pero no a la legitimación general que a todo sujeto pasivo del impuesto corresponde como consecuencia de lo dispuesto en el artículo 1º.

   La cuestión, por lo expuesto, consiste en determinar si el repercutido tiene el carácter de sujeto pasivo en el IVA. El artículo 30 de la LGT define al sujeto pasivo como la persona natural o jurídica que según la Ley resulta obligada al cumplimiento de las prestaciones tributarias, sea como contribuyente o como sustituto del mismo. El artículo 31 del propio Texto Legal establece que es contribuyente la persona natural o jurídica a quien la Ley impone la carga tributaria derivada del hecho imponible. El artículo 32, por su parte, determina que es sustituto del contribuyente el sujeto pasivo que está obligado a cumplir las prestaciones materiales y formales de la obligación tributaria.

   Del conjunto normativo expuesto resulta que el repercutido tiene carácter de sujeto pasivo del Impuesto pues soporta el mismo aunque sea por la mecánica de la repercusión propia del IVA, pero es evidente que soporta la carga tributaria. En aplicación del razonamiento expuesto, debe reconocerse legitimación a la entidad actora para solicitar la devolución de lo indebidamente soportado.

   Cuestión distinta es que esta Sala no pueda efectuar en este litigio el reconocimiento del derecho del demandante a la devolución de las cuotas repercutidas, porque no conocemos si concurren los requisitos exigibles para dicha devolución, lo que habrá de acreditarse en el correspondiente expediente."

La parte recurrente reconoce en su escrito que la admisibilidad del presente recurso de casación para la unificación de doctrina, por razón de la cuantía, solo puede venir referida a los trimestres 1º y 2º y 4º de 1996, 1 º, 2º y 4º de 1997 y 1º ,2º y 4º de 1998, por lo que debe entenderse interpuesto en relación con la liquidación girada, en cuanto corresponde a los trimestres indicados, siendo, pues, firme la sentencia de instancia, respecto de los demás trimestres.

En todo caso, y en relación con esta cuestión, debe poner de manifiesto también esta Sala, que en el encabezamiento de la sentencia de instancia, se indica como importe total de la liquidación el de 323.439,60 euros, sin que por ello proceda el recurso de casación ordinario, y ello, por cuanto no existe, ciertamente, coordinación entre los criterios de determinación de la cuantía en la vía jurisdiccional ( artículos 41 y 42 de la LJCA ) y en la vía económico-administrativa, ( artículo 46.2. b) del Reglamento de Procedimiento , aprobado por Real Decreto 391/1996, de 1 de marzo), lo que explica el conocimiento del asunto por el TEAR de Andalucía, en primera instancia (artículo 10 del citado Reglamento) .

Dicho lo anterior, se invocan como sentencias de contraste las dictadas por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía con fechas 23 de septiembre de 2005, 18 de noviembre de 2005, 2 de febrero de 2006 y 21 de abril de 2006.

Afirma la recurrente que en todas estas sentencias, el Tribunal Superior de Justicia de Andalucía ha entendido que "en una interpretación sistemática, el mandato del artículo 84.Uno, 2º b) de la Ley 37/1982 , en la redacción de la Ley 22 /1993, y vigente desde el 1 de enero de 1994 hasta el 31 de diciembre de 1991, al que había que estar, era el que deducía del debate y aprobación del mismo por el Legislativo y no el que se deduce de la literalidad del texto publicado en el BOE".

Reprocha el recurrente a la sentencia que no haya dado respuesta al principal argumento de la demanda, relativo a que el texto de la ley publicada en el BOE no coincidía con el aprobado por las Cortes Generales, si bien lo que apunta el presumido, que no expreso argumento de la sentencia, es que debe aplicarse el texto publicado y no el que resulta del debate y aprobación correspondiente.

Por ello, y como antes se ha dicho, se defiende la aplicación del criterio expresado en las sentencias aportadas como de contraste.

Por su parte, el Abogado del Estado opone al recurso de casación para la unificación de doctrina que todos los hechos de la sentencia recurrida resultan inmodificables y entre ellos el de que el oro adquirido por el recurrente a determinados proveedores, como de 750 milésimas, era en realidad oro de ley de 999 milésimas.

Tras ello, el Defensor de la Administración solicita la desestimación del recurso remitiéndose íntegramente a los que califica de "correctos razonamientos de la sentencia impugnada". Se añade que si bien el demandante venía a denunciar un error material insalvable en el artículo 82.Uno 2º b) de la Ley 37/1992 y que la finalidad del precepto era que la inversión del sujeto pasivo quedara reducida a los compradores industriales que transforman el oro, es claro que el error material es fácilmente salvable, entendiendo que la remisión es en realidad al artículo 2 a ) y b) de la Ley 17/1985 , aparte de que aun cuando no existiera remisión, debería seguir entendiendo que los fabricantes tienen la condición de sujeto pasivo. Y se rechaza la posibilidad de entender referido el precepto a los compradores de oro industrial, lo que daría lugar a la distinción entre la adquisición de oro como elemento de inversión y como metal para la producción, distinción no recogida en el artículo 84 antes indicado, que se refiere a "fabricantes de objetos de metales preciosos".

El recurso de casación para la unificación de doctrina, regulado en los artículos 96 y siguientes de la Ley Jurisdiccional , es un tributo al principio de igualdad en la aplicación de la Ley y tiene por objeto salvar las contradicciones en la interpretación y aplicación del ordenamiento jurídico que puedan producirse entre Tribunales del mismo orden jurisdiccional, siempre que se trate de las resoluciones que sean susceptibles de acceder a este recurso, ya que según el artículo 96 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa se podrá interponer:

1. ) Contra las sentencias dictadas en única instancia por las Salas de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo, Audiencia Nacional y Tribunales Superiores de Justicia cuando, respecto a los mismos litigantes u otros diferentes en idéntica situación y, en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, se hubiere llegado a pronunciamientos distintos.

2. ) Contra las sentencias de la Audiencia Nacional y de los Tribunales Superiores de Justicia dictadas en única instancia, cuando la contradicción se produzca con sentencias del Tribunal Supremo, en las mismas circunstancias señaladas con anterioridad.

El principio de igualdad en la aplicación de la Ley está especialmente presente en el precepto expresado cuando exige que las sentencias en comparación hubieren llegado a pronunciamientos distintos, respecto de los mismos litigantes y en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales.

La consecuencia que ha de extraerse es que en esta modalidad casacional no se permite combatir de forma directa la interpretación y aplicación que del ordenamiento jurídico haya hecho la sentencia recurrida, sino solo a través de su comparación con las que, de forma contradictoria, hubieren llevado a cabo la sentencia o sentencias ofrecidas en contraste.

La determinación de la contradicción exige que concurran las precisas identidades subjetiva, fáctica y jurídica, requeridas por el apartado 1 del artículo 96 antes referido: subjetiva, porque las sentencias que se ponen en comparación han de afectar a los mismos litigantes u otros diferentes en idéntica situación; fáctica, esto es, referida a los presupuestos de hecho fijados en las sentencias recurrida y de contraste; y jurídica, lo que supone que la identidad debe darse también en las pretensiones formuladas en uno y otro proceso.

Acreditada la identidad y contradicción, la estimación del recurso sólo se producirá si es la sentencia impugnada la que ha llevado a cabo una interpretación o aplicación incorrecta del ordenamiento jurídico.

Concurre la precisa identidad y contradicción requeridas por el artículo en relación con las sentencias ofrecidas como contraste.

En efecto, para demostrar la aseveración indicada basta con poner de relieve: 1º) que, tal como pone indica la sentencia recurrida en su Antecedente Primero, la actividad principal realizada por el obligado tributario es la de fabricación y venta de artículos de joyería clasificada en el epígrafe 491.1 del IAE, no comercializando el oro que adquiere, sino que lo emplea como materia prima para la elaboración de los productos que fabrica, quedando demostrado que las de entregas de oro efectuadas al mismo es de ley de 999 milésimas; 2º) en cambio, por solo citar solo una de las sentencias ofrecidas en contraste, concretamente, la de 2 de febrero de 1996 de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, en ella se afirma que "la Administración acepta por haberlo corroborado en el curso de las actuaciones inspectoras que el obligado tributario, durante los ejercicios, objeto de comprobación, no comercializa directamente el oro fino adquirido (oro de 999, 9 milésimas), sino que lo emplea en la elaboración de productos de joyería que fabrica; otro dato es que el demandante está dado de alta en el Impuesto de Actividades Económicas, concretamente, en el epígrafe 491.1, que se ciñe a la fabricación de joyas, medallas y condecoraciones de metales preciosos, plata de ley o metales comunes chapado, así como la fabricación de piezas o accesorios de joyería".

Pues bien, la sentencia recurrida considera que la entrega de oro de la ley antes indicada al fabricante y vendedor de artículos de joyería está sujeta a la autorepercusión prevista en el artículo 88.uno.2º b) de la ley 37/1992 , en la redacción dada por la Ley 22/1993, mientras que las ofrecidas en contraste reducen el ámbito de aplicación del indicado precepto al oro de inversión, es decir, aquel que es adquirido por los vendedores para transformarlo no en objetos de joyería sino en materia prima de oro de uso industrial (varillas, granalla, láminas), mientras excluyen del ámbito de aplicación del precepto a los fabricantes de objetos preciosos.

Dada la patente identidad y contradicción procede resolver sobre cual de las sentencias en comparación, la recurrida y las de contraste, resulta ajustada a Derecho, para a partir de ahí estimar o desestimar el recurso interpuesto.

Pasando a hacerlo así, conviene señalar previamente que, al parecer, respondiendo a peticiones de fabricantes de objetos de oro, a fin de evitar la excesiva carga financiera que suponía el elevado valor de la mercancía y el tiempo que transcurría entre el pago al proveedor del impuesto que éste repercutía y su recuperación a través de la compensación o de la devolución, pero también cumpliendo lo dispuesto en Directiva 92/77/CEE de 29 de octubre, en orden a evitar el fraude detectado en el sector, la Ley 22/1993, de 29 de diciembre, en su artículo 6, dio una nueva redacción al artículo 84 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre del IVA, que, en lo que interesa, es la siguiente:

" Uno. Serán sujetos pasivos del impuesto:

1. Las personas físicas o jurídicas que tengan la condición de empresarios o profesionales y realicen las entregas de bienes o presten los servicios sujetos al impuesto, salvo lo dispuesto en el número siguiente.

2. Los empresarios o profesionales para quienes se realicen las operaciones sujetas a gravamen en los supuestos que se indican a continuación:

2. Cuando se trate de entregas a fabricantes de objetos de metales preciosos de materiales de oro fino, de ley superior a 995 milésimas, o de oro aleado, de ley superior a 750 milésimas, en las formas indicadas en el artículo 21, letras a ) y b) , de la Ley 17/1985, de 1 de julio, de Regulación de la Fabricación , Tráfico y Comercialización de Objetos Elaborados con Metales Preciosos...." (esta redacción no resultó afectada por la modificación del precepto llevada a cabo en el artículo 28, duodécimo del Real Decreto Ley 12/1995, de 28 de diciembre ).

   De esta forma, en los supuestos a que se refiere el apartado que acaba de transcribirse, se dispuso la aplicación del régimen propio de los exportadores, dando lugar con ello a un nuevo supuesto de sujeto pasivo por inversión.

   A la luz de la interpretación del precepto conforme a los criterios del artículo 23 de la Ley General Tributaria de 1963 y 3 del Código Civil , parece más que evidente que la nueva figura de sujeto pasivo por inversión que se reflejó en la Ley, resultaba aplicable en las entregas a fabricantes de objetos de metales preciosos, de oro fino, de ley superior a 995 milésimas, o de oro aleado, de ley superior a 750 milésimas y, por tanto, también a las entregas de oro de las características indicadas a joyeros que destinan el oro adquirido a la fabricación de objetos de metales preciosos.

   Ciertamente, que en el precepto indicado existe un error material, no salvado en el BOE, pues la Ley 17/1985, de 1 de julio, de Regulación de la fabricación, tráfico y comercialización de objetos elaborados con metales preciosos (esto es, platino, oro y plata, ex artículo 1 de la misma), solo tiene 19 artículos, debiéndose entender realizada la remisión de la Ley del IVA al artículo 2 letras a) y b) de aquella.

   En efecto, el precepto que consideramos como remitido, dispone:

   " Quedan exceptuados del ámbito de aplicación de la presente Ley:

1. Las materias primas, destinadas a la fabricación de objetos, incluyendo lingotes, chapas, hojas, láminas, varillas, hilos, bandas y tubos, excepto cuando sean directamente comercializadas para el público, en cuyo caso deben contar con las mismas garantías que los restantes objetos fabricados con metales preciosos. No obstante, cuando se las considere materias primas podrán ser sometidas a ensayo oficial, extendiéndose el oportuno certificado de materia de referencia.

2. Las partes de artículos o de productos semifacturados incompletos, las cuales sólo podrán ser transferidas entre fabricantes."

3. Las piezas para las prótesis dentarias y uso médico.

4. Las piezas e instrumentos de uso científico, destinados a laboratorios o al uso industrial, o a aplicaciones estratégicas.

5. Los objetos fabricados con metales preciosos que tengan carácter de antigüedad, considerando como tales los que tengan más de cien años.

6. Las monedas que tienen o han tenido curso legal."

   Y decimos que éste es el precepto que entenderse como remitido, en la medida en que es el único de la Ley 17/1985 que se refiere a las formas de presentación del oro que es objeto de entrega a los fabricantes de objetos de metales preciosos para la utilización en su actividad, debiendo estimarse que solo las indicadas en las letras a) y b) son las formas en que se entrega la materia prima al fabricante, con el fin de someterla a un proceso de transformación por sí o por medio de tercero, pues las restantes formas de entrega que considera el precepto se refieren a usos terapéuticos del oro, a su incorporación a valores numismáticos o a objetos cuya valía depende más de su antigüedad que de la naturaleza de la materia de la que están compuestos.

   Por otra parte, según el artículo 37 del Reglamento de la Ley antes citada, aprobado por Real Decreto 197/1988, de 22 de febrero, " Son fabricantes de objetos de metales preciosos las personas naturales o jurídicas que desarrollen o promuevan actividades incluidas en los epígrafes correspondientes a la licencia fiscal del Impuesto Industrial", siendo lógico pensar que si se declara su condición de sujeto pasivo en las entregas de oro que determina la ley, es porque el mismo se va a incorporar a un proceso productivo, para ser transformado o manufacturado, por sí o por medio de terceras personas, con la finalidad de obtener "los objetos de materiales preciosos" a los que se refiere el artículo la Ley del IVA.

   En cualquier caso, aun cuando no se pudiera salvar el error material en que incurrió el legislador, tiene razón la sentencia recurrida al señalar, recogiendo doctrina anterior de la propia Sala, que la forma de entrega es una sola precisión y que en cualquier caso, si se trata de entregas de oro fino, de ley superior a 995 milésimas y de oro aleado, de ley superior a 750 milésimas, a fabricantes de objetos de metales preciosos, surge la figura del sujeto pasivo por inversión, con las consecuencias que ello lleva consigo.

   Finalmente, el único texto legal que ha de tenerse en cuenta es el publicado en el BOE. Y ello sin dejar de poner de manifiesto que en la Enmienda a la que hace referencia el recurrente (Enmienda número 290 del Grupo Parlamentario Socialista en el Senado), se hace referencia, ciertamente, a que "traslada la figura del sujeto pasivo del vendedor en bruto al comprador industrial, que luego transforma el oro en materias primas, en el mercado normal", pero también se refleja la esperanza de eliminación del fraude con "esta técnica de inversión del sujeto pasivo aplicada a las entregas efectuadas por los importadores a los fabricantes transformadores..."

   Y como en el presente caso, la Sala alcanzó la conclusión de que el recurrente, fabricante de objetos preciosos, adquirió oro que no era de la ley expresada en las facturas, sino que era oro de 999 milésimas, es por lo que procede la desestimación del recurso de casación para la unificación de doctrina.

La desestimación del recurso de casación para la unificación de doctrina debe hacerse con imposición de costas a la parte recurrente, si bien que la Sala, haciendo uso de la facultad prevista en el artículo 133.9 de la Ley de esta Jurisdicción , limita los honorarios del Abogado de la parte recurrida, a la cifra máxima de 3.000 euros.

Por lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,