STS, 4 de Abril de 2012

JurisdicciónEspaña
Fecha04 Abril 2012

SENTENCIA

En la Villa de Madrid, a cuatro de Abril de dos mil doce.

Visto por la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo el presente recurso de casación núm. 628/2009, interpuesto por LA COMUNIDAD AUTÓNOMA DE LA RIOJA, representada por el Procurador D. Jorge Deleito García, contra la Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, del Tribunal Superior de Justicia de País Vasco, de fecha 22 de diciembre de 2008 , dictada en el recurso de dicho orden jurisdiccional seguido ante la misma bajo el núm. 56/2006.

Ha sido partes recurridas las JUNTAS GENERALES DE ÁLAVA, representadas por el Procurador D. Ignacio Aguilar Fernández, la DIPUTACIÓN FORAL DE ÁLAVA, representada por la Procuradora Dña. María Eva de Guinea y Ruenes y la CONFEDERACIÓN EMPRESARIAL VASCA "CONFEBASK", representada por el Procurador D. Isacio Calleja García.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO

En el recurso contencioso-administrativo nº 56/06 seguido ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, con fecha 22 de diciembre de 2008, se dictó sentencia cuya parte dispositiva es del siguiente tenor literal: "FALLO. Que desestimamos el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la Comunidad Autónoma de La Rioja contra el Decreto Foral Normativo de Urgencia Fiscal 4/2005, de 30 de diciembre, publicado en el Boletín Oficial del Territorio Histórico de Álava (BOTHA) del mismo día, que modifica la Norma Foral 24/1996, del Impuesto de Sociedades, y contra el Acuerdo de las Juntas Generales de Álava 4-2005 que lo convalidó y, en consecuencia, los confirmamos.- No se efectúa especial imposición de las costas procesales originadas en esta instancia".

Esta sentencia fue notificada al Procurador D. Jaime Goyenechea Prado, representante de La COMUNIDAD AUTÓNOMA DE LA RIOJA, el día 23 de diciembre de 2008.

SEGUNDO

El Procurador D. Jaime Goyenechea Prado, en representación de La COMUNIDAD AUTÓNOMA DE LA RIOJA presentó con fecha 12 de enero de 2009 escrito de preparación del recurso de casación, en el que manifestó su intención de interponerlo con sucinta exposición del cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad.

La Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco acordó, por Providencia de fecha 16 de enero de 2009, tener por preparado recurso de casación, remitir los autos jurisdiccionales de instancia y el expediente administrativo a la Sala Tercera del Tribunal Supremo y emplazar a las partes interesadas ante dicha Sala Tercera.

TERCERO

El Procurador D. Jorge Deletio García, en representación de La COMUNIDAD AUTÓNOMA DE LA RIOJA, parte recurrente, presentó con fecha 5 de marzo de 2009 escrito de formalización e interposición del recurso de casación, en el que reiteró el cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad y formuló los motivos que estimó pertinentes, el primero, al amparo del artículo 88.1.c) de la Ley 29/1998, de 13 de julio , reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, por quebrantamiento de las formas esenciales del juicio por infracción de las normas que rigen los actos o garantías procesales, que ha producido indefensión a esta parte, concretamente, por infracción de los artículos 60 y 61 de la Ley 29/1998, de 13 de julio ; artículos 281 , 286 y 435 de la supletoria Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil y, artículo 24.1 y 2 de la Constitución. El segundo al cuarto, al amparo del artículo 88.1.d) de la citada Ley Jurisdiccional, por infracción de las normas del ordenamiento jurídico o la jurisprudencia que fueron aplicables para resolver las cuestiones objeto de debate. Concretamente, el segundo, infracción del artículo 62.1.e) de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común , en relación con los artículos 87 a 89 del Tratado Constitutivo de la Comunidad Europea; el tercero, infracción de los artículos 2 , 138.1 y 2 , 156.1 y 158.2 de la Constitución Española , en relación con el artículo 41 del Estatuto de Autonomía del País Vasco, aprobado por Ley Orgánica 3/1979, de 18 de diciembre y, el artículo 2.1.1 . y artículo 48.2 del Concierto Económico con la Comunidad Autónoma del País Vasco, aprobado por la Ley 12/2002, de 23 de mayo ; y, el cuarto, infracción de los artículos 14 , 31.1 , 139.1 y 2 , y artículo 149.1.1ª de la constitución Española , en relación con los artículos 2.1.2 º, 2.1.3 º, 3.b ) y 3.c) del Concierto Económico con la Comunidad Autónoma del País Vasco, aprobado por la Ley 12/2002, de 23 de mayo ; con sus correspondientes fundamentos de derecho, suplicando a la Sala "declare haber lugar al recurso y anule la sentencia impugnada, dictando otra por la que, a) Bien con estimación del motivo primero, se acuerde la retroacción de las actuaciones de instancia al momento procedimental oportuno, a fin de que por el Tribunal de instancia se acuerde el recibimiento a prueba de este recurso; b) Bien, subsidiariamente, con estimación de los demás motivos del recurso de declare la nulidad de pleno Derecho del Decreto Normativo de Urgencia Fiscal 4/2005, del Consejo de Diputados de 30 de diciembre, que modifica el artículo 29, apartado 1, letra a ) de la Norma Foral 24/1996, de 5 de julio, del Impuesto sobre Sociedades; y del Acuerdo de Convalidación de las Juntas Generales de Álava de 30 de enero de 2006; c) Se condene en costas a las entidades recurridas".

CUARTO

Las JUNTAS GENERALES DE ÁLAVA, representadas por el Procurador D. Ignacio Aguilar Fernández, la DIPUTACIÓN FORAL DE ÁLAVA, representada por la Procuradora Dña. María Eva de Guinea y Ruenes y la CONFEDERACIÓN EMPRESARIAL VASCA "CONFEBASK", representada por el Procurador D. Isacio Calleja García, comparecieron y se personaron como partes recurridas.

QUINTO

La Sala Tercera -Sección Primera- acordó, por Providencia de fecha 1 de julio de 2009 admitir a trámite el presente recurso de casación y remitir las actuaciones a la Sección Segunda de conformidad con las Normas de reparto de asuntos entre las Secciones.

SEXTO

Dado traslado del escrito de formalización e interposición del recurso de casación, la Procuradora Dña. María Eva de Guinea y Ruenes, en representación de La DIPUTACIÓN FORAL DE ÁLAVA, presentó con fecha 26 de octubre de 2009 escrito de oposición al recurso, formulando las alegaciones de contrario que consideró convenientes a su derecho, esto es, en diversos apartados de su escrito la recurrente trata de enervar los correctos y plenamente razonados fundamentos de la sentencia objeto de casación respecto de la concurrencia en el supuesto objeto de la litis de los tres criterios establecidos en la sentencia comunitaria, ya antes fijados también en la sentencia de 6 de septiembre de 2006 en el asunto C-88/03 (conocido como procedimiento Azores). Por tanto, todos los motivos de casación, deben ser desestimados ya que las alegaciones de contrario, en absoluto desvirtúan la impecable y extensa fundamentación de la sentencia recurrida; suplicando a la Sala "dicte sentencia por la que desestime el recurso deducido de contrario y declare la conformidad a Derecho de la recurrida, con expresa imposición de costas a la Comunidad Autónoma recurrente".

Por su parte, el Procurador D. Ignacio Aguilar Fernández, en representación de Las JUNTAS GENERALES DE ÁLAVA, presentó con fecha 30 de octubre de 2009 escrito de oposición al recurso, formulando las alegaciones de contrario que consideró convenientes a su derecho, esto es, el primer motivo, debe ser desestimado, toda vez que de conformidad con la Sala de instancia no existe en la legalidad ordinaria, ni en la constitución, el derecho a exigir el trámite que pretende el recurrente. El segundo motivo, igualmente, debe ser desestimado, toda vez que no estamos ante "ayudas de Estado" sino ante disposiciones de carácter general, dictadas por los órganos competentes de una entidad infraestatal, que cumplen con los requisitos de autonomía fiscal establecidos por la doctrina del Tribunal de Justicia de la Unión Europea. En el tercer motivo, la recurrente denuncia la vulneración del principio de solidaridad, en un doble sentido: como límite de la "autonomía de procedimiento" de los Territorios Históricos del País Vasco, en el sentido que recoge la doctrina del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, y como prohibición de la existencia de "privilegios" que resulten contrarios a la Constitución o a las Leyes. Respecto a la primera acepción, es preciso señalar que la consagración del principio de solidaridad se recoge en el artículo 2.1.1º) de la Ley de Concierto Económico y no es óbice ni límite que impida la existencia de "autonomía de procedimiento", ya que tal principio es consustancial a cualquier unión de naturaleza política. Respecto a la segunda acepción, se denuncia la vulneración del principio constitucional de solidaridad, en relación con la prohibición recogida en el artículo 138.2 de la constitución , de instaurar privilegios económicos o sociales entre nacionalidades y regiones; pero, esta alegación parte de una petición de principio, ya que califica de "privilegio económico" lo que no es sino ele ejercicio de competencias propias del Territorio Histórico, que se concretan en los principios que recoge la Ley de Concierto Económico en su artículo 2 .1 º) y que se fundamentan en la Constitución y el Estatuto de Autonomía del País Vasco. Por todo ello, el presente motivo debe ser desestimado. El cuarto motivo, igualmente ha de ser desestimado, toda vez que una vez más se parte de la consideración equivocada de que cualquier variación respecto de la normativa estatal supone una distorsión de los principios de igualdad y unidad de mercado. Así pues, el simple ejercicio de la capacidad foral para dictar sus propias normas en materia de tributos que son de naturaleza autónoma no produce "per se" una violación de los principios de igualdad y unidad de mercado, de la misma manera que cuanto la Comunidad Autónoma recurrente oferta a las empresas la posibilidad de instalarse en su territorio ofreciendo subvenciones y ayudas, además de la cesión de suelo industrial, esta ejercitando sus competencias en materia de promoción económica y no rompiendo la unidad de mercado; suplicando a la Sala "dicte en su día sentencia declarando no haber lugar al recurso de casación, confirmando la sentencia de la Sala "a quo" y la legalidad de las disposiciones impugnadas, con imposición de las costas a la parte recurrente".

Asimismo, el Procurador D. Isacio Calleja García, en representación de La CONFEDERACIÓN EMPRESARIAL VASCA "CONFEBASK", presentó con fecha 12 de noviembre de 2009, escrito de oposición al recurso, formulando los argumentos de contrario que consideró convenientes a su derecho, esto es, el primer motivo de casación, debe ser desestimado, toda vez que no ha existido infracción procedimental alguna; el segundo motivo, igualmente, debe ser desestimado, toda vez que los Territorios Históricos individualmente considerados no son el marco de referencia, y que ese marco, integrado por los Territorios Históricos y la Comunidad Autónoma cumple la triple autonomía exigida, y que en consecuencia, no estamos ante un supuesto de Ayudas de Estado, no existe obligación alguna de notificación a la Comisión y , no existe vulneración alguna del artículo 62.1.e) de la Ley 29/1998, de 13 de julio ; el tercer motivo, también debe ser desestimado, toda vez que las Instituciones Forales están facultadas (en virtud del "específico sistema foral") para regular de modo diferenciado el impuesto de Sociedades, aún en sus elementos sustanciales -entre ellos el tipo- respecto al vigente en Territorio común, porque se trata de un tributo concertado de normativa autónoma. Y esto es lo que hace la norma foral impugnada, establecer una regulación general (no unos incentivos o ventajas fiscales -como manifiesta la recurrente-) en uso de las competencias que le otorga la Constitución y el Estatuto de Autonomía. Y, que no es un privilegio subjetivo, lo pone de manifiesto el hecho de que sea de aplicación a todas las sociedades que están sometidas a la normativa foral. Otra cosa es que este sometimiento esta fundamentado en el domicilio fiscal. Pero que el punto de conexión sea el del domicilio es un criterio de índole objetiva, y no subjetiva, como se pretende de adverso. El cuarto motivo, ha de ser desestimado, toda vez que las Instituciones Forales han actuado en ejercicio de las facultades que les otorga la Constitución y la Ley, con pleno respecto a los principios y normas de ellas; suplicando a la Sala "dicte en su día sentencia, por la que acuerde desestimar íntegramente el recurso, con expresa imposición de costas a la recurrente".

Terminada la sustanciación del recurso, y llegado su turno, se señaló para deliberación, votación y fallo el día 28 de Marzo de 2012, fecha en la que tuvo lugar el acto.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Jose Antonio Montero Fernandez, Magistrado de la Sala

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO

La parte recurrente articuló los siguientes motivos de casación:

1) Al amparo del art. 88.1c) de la Ley Jurisdiccional , por quebrantamiento de las formas esenciales del juicio por infracción de las normas que rigen los actos o garantías procesales, que había producido indefensión, denunciándose la infracción de los arts. 60 y 61 de la ley 29/1998, de 13 de Julio , 281, 286 y 435 de la supletoria 1/2000, de 7 de Enero, de Enjuiciamiento Civil, y 24, apartados 1 y 2 de la Constitución, por haberse denegado el recibimiento a prueba interesado cuando se le notificó la fecha del señalamiento para votación, a fin de demostrar extremos fácticos relevantes para la decisión del pleito, que sólo con la sentencia de 11 de Septiembre de 2008 del Tribunal de Justicia se habían puesto de manifiesto, al atribuir una importancia fundamental a la existencia de compensaciones del Estado a los Territorios Históricos y a la Comunidad Autónoma Vasca que sufraguen de facto la disminución de ingresos tributarios producida por la implantación de las medidas fiscales impugnadas.

2) Al amparo del art. 88.1 d) de la Ley Jurisdiccional , por infracción del art. 62.1e) de la ley 30/92, de 26 de Noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común , en relación con los arts. 87 a 89 del Tratado Constitutivo de la Comunidad Autónoma, porque las medidas contenidas en la disposición impugnada encajan en el concepto de ayuda de Estado y cumplen el requisito exigido por el art. 87.1 del Tratado, al favorecer a determinadas empresas o producciones y reforzar su posición, en comparación con otras que, en el marco del territorio español en su conjunto, se encuentran en una situación fáctica y jurídica comparable y, en consecuencia, resultaba preceptiva, por parte de las autoridades forales, la previa notificación a la Comisión Europea impuesta por el art. 88.3 del Tratado, motivando la ausencia de la notificación indicada la nulidad de pleno derecho de las disposiciones impugnadas.

3) Al amparo del art. 88.1d) por infracción de los arts. 2 , 138.1 , 138.2 , 156.1 y 158.2 de la Constitución Española , en relación con el artículo 41 del Estatuto de Autonomía del País Vasco, aprobado por la ley Orgánica 3/1979, de 18 de Diciembre ; y el art. 2.1.1 y art. 48.2 del Concierto Económico con la Comunidad Autónoma del País Vasco, aprobado por la ley 12/2002, de 23 de Mayo , al considerar que la norma impugnada viola el principio de solidaridad, al conceder un régimen tributario más beneficioso a las empresas del País Vasco, que pueden influir de forma significativa en la localización en el territorio de inversiones empresariales que, en su defecto, hubieran sido distintos.

4) Al amparo del art. 88.1d), por infracción de los arts. 14 , 31, 1 , 139.1 , 139.2 y 149.1 ) de la Constitución Española , en relación con los arts. 2.1.2 º, 2.1.3 º, 3.b ) y 3c) del Concierto Económico con la Comunidad Autónoma del País Vasco, aprobado por la ley 12/2002, de 23 de Mayo , al no considerar tampoco transgredidos la sentencia impugnada los principios de igualdad y de unidad de mercado.

SEGUNDO

Ha de advertirse que este Tribunal se ha pronunciado en asunto semejante al que nos ocupa, siendo similares la sentencia combatida y los motivos casacionales hechos valer por la recurrente, en concreto nos estamos refiriendo a la sentencia recaída en el recurso de casación número 647/2009 ; por lo que por elementales razones de coherencia y seguridad jurídica procede reiterar lo dicho en aquella ocasión.

Así, en relación al primer motivo hay que significar que la recurrente no solicitó el recibimiento a prueba, no obstante hacer referencia en el escrito de demanda a las conclusiones del Abogado General en el asunto Azores contrarias al criterio tradicional que se había mantenido.

Asimismo, pudo reaccionar en el proceso cuando se dicta el Auto ordenando quedar los autos pendientes de señalamiento, pues en los escritos de contestación a la demanda se reseñó la doctrina del Tribunal de Justicia de 6 de Septiembre de 2006, que podía tener incidencia en el proceso.

También planteada la cuestión prejudicial formuló las observaciones que estimó oportunas ante el Tribunal de Justicia, y ante la sentencia recaída en la instancia ha podido cuestionar en casación la argumentación dada.

Por todo ello, no cabe hablar de indefensión por la actuación del Tribunal de instancia.

En todo caso, y como señala la Sala de instancia, acertadamente, la remisión que efectúa al órgano judicial interno la sentencia del Tribunal de Justicia de 11 de Septiembre de 2008 no puede ser entendida como un reenvío por parte del Tribunal comunitario de nuevas cuestiones, dudas o planteamientos que debe abordar en una perspectiva de intercomunicación o reciprocidad de actuaciones, que obliga a emprender una instrucción de oficio para resolver sobre los supuestos de hecho inciertos, al margen de los que enmarcan la pretensión revisora actuada por las partes mediante las alegaciones y pruebas contenidas en el proceso, al ser el TJCE sólo un Tribunal que asiste al órgano judicial interno exclusivamente en la interpretación de los puntos de Derecho Comunitario que se le someten y que deja al Tribunal remitente la determinación y examen de todas las cuestiones que exceden de esa interpretación.

Por lo expuesto, procede desestimar el primer motivo.

TERCERO

En el segundo motivo se realiza un examen critico de las apreciaciones realizadas por el Tribunal Superior de Justicia del País Vasco cuando aplica la doctrina Azores y País Vasco a las medidas tributarias controvertidas.

Así se alega, que los Territorios Históricos y la Comunidad Autónoma del País Vasco son entes jurídicos diferentes y que no se trata de examinar la adecuación al régimen comunitario de un impuesto propio de la Comunidad Autónoma, sino de un tributo concertado como es el Impuesto de Sociedades de competencia de los Territorios, por lo que la triple autonomía necesariamente debe predicarse de los propios territorios, que no de la Comunidad Autónoma, en tanto en cuanto en ellos reside el poder tributario.

Asumir lo contrario sería desconocer la peculiaridad del régimen fiscal de dichos Territorios.

En relación con la autonomía institucional, frente al criterio del Tribunal de Justicia, la recurrente sostiene que los Territorios no asumen competencias efectivas en lo relativo a la gestión del presupuesto y que si bien tienen atribuidas competencias en materia de ingresos tributarios, no disponen de ellas respecto a los gastos, o al menos en relación a aquéllos que resultan de importancia nuclear para la identificación y satisfacción de las necesidades públicas, en el marco de un régimen político- constitucional propio, lo que hace difícil admitir la existencia de un grado suficiente de autonomía.

Respecto a la autonomía procedimental de los Territorios Históricos no se considera correcta tampoco la apreciación del Tribunal de Justicia, confirmada posteriormente por el Tribunal del País Vasco, de que la Comisión de Coordinación y Evaluación Normativa regulada en los arts 63 y 64 de la Ley del Concierto Vasco no es un mecanismo a través del cual las instituciones centrales pueden imponer su propia decisión, ante la elevada conflictividad jurídica que genera el régimen fiscal de las Haciendas Forales.

Asimismo se cuestiona que el control judicial no condicione el sentido de las decisiones fiscales de los Territorios Históricos, pues la resolución final de los Tribunales tiene carácter coercitivo y se impone a las Instituciones Forales que, en consecuencia, disponen de una autonomía jurídicamente limitada, desde la perspectiva procedimental, discrepando también del razonamiento dado para no considerar la función que los principios constitucionales de solidaridad, unidad y libertad de circulación y de establecimiento o prohibición de efectos discriminatorios cumplen en el reparto del poder tributario entre los distintos niveles de gobierno que la Constitución reconoce al operar como límites al ejercicio del poder tributario por parte de las Diputaciones Forales, en garantía de que las disposiciones por ellas dictadas atienden también a los intereses generales que se quiso proteger al consagrarlos; para concluir señalando que un último aspecto que dificultaría que las provincias vascas cumplieran la doble condición de no incidencia estatal ni relevancia de los intereses nacionales estaría relacionado con las posibilidades de intervención del Estado en las medidas fiscales vascas controvertidas con atención al grado de afectación que causan en materia de titularidad estatal, que serían máximas al tratarse del Impuesto sobre Sociedades, habida cuenta de su estrecha conexión con materias de competencia estatal.

Finalmente, en relación con la autonomía económica de los Territorios Históricos se aduce que ni por el Tribunal de Justicia comunitario ni por el de instancia, se analizaron los flujos monetarios internos del País Vasco, ya que los Territorios que detentan las capacidades normativas sobre los tributos concertados, obteniendo los correspondientes ingresos tributarios, están obligados a transferir parte de sus ingresos a los Ayuntamientos vascos, y a contribuir al pago tanto del cupo interior de la Comunidad Autónoma por los servicios que ésta presta en cada Territorio Histórico, como de la aportación a la Comunidad para contribuir al cupo vasco que ha de abonar al Estado, y a la aportación a un Fondo de Solidaridad Vasco, poniendo en duda la asunción de los efectos económicos de las rebajas fiscales por los propios Territorios que las establecen, en relación al Fondo de Solidaridad vasco o Fondo General de ajuste, y respecto de la metodología de cálculo del cupo vasco la que aportan las tres provincias vascas.

Así en lo que se refiere al Fondo de Solidaridad, que está financiado por las provincias vascas y por la Comunidad Autónoma, se afirma que el Tribunal no se ocupa de las implicaciones en la autonomía económica de los Territorios, por cuanto podría suponer, de inicio, una formula de compensación siquiera indirecta de la reducción de los ingresos disponibles para las Diputaciones Forales como consecuencia de las medidas fiscales que disminuyen los tipos de gravámenes del Impuesto sobre Sociedades o establecen otros beneficios fiscales en dicho tributo. Aunque se admite que el art. 19 de la ley de Aportaciones excluye su aplicabilidad cuando la disminución de recursos venga motivada por deficiencias de gestión o por una normativa fiscal más beneficiosa que la de los demás territorios, señala que la práctica dista mucho de la citada previsión normativa, por cuanto la fórmula para la determinación del Fondo de Solidaridad, para su posterior distribución entre los Territorios, no contempla mecanismo corrector alguno de las compensaciones financieras entre provincias que discrimine la pérdida de recursos causados por medidas fiscales beneficiosas aprobadas por algún Territorio.

Y, respecto a la metodología de cálculo del cupo vasco, al que contribuye cada Territorio con una parte de la recaudación obtenida por los tributos concertados, para compensar así los gastos del Estado en el mismo, se señala que el cupo se encuentra infravalorado, lo que obliga a concluir que por esta vía se producen transferencias ocultas desde el Estado a la Comunidad Autónoma del País Vasco que bastan para negar la existencia de autonomía económica en el sentido de la jurisprudencia comunitaria.

CUARTO

El segundo motivo no puede prosperar porque la recurrente viene a criticar la interpretación dada por el Tribunal de Justicia en su sentencia de 11 de septiembre de 2008 a los artículos 87 y 88 del Tratado de la Comunidad Europea, que es seguida por el Tribunal de Instancia en la sentencia impugnada, pretendiéndose que esta Sala interprete de modo diferente los conceptos de autonomía institucional, de procedimiento y económica, lo que no es posible, al ser la doctrina que sienta vinculante por los órganos jurisdiccionales internos.

El Tribunal de Justicia dejó al órgano jurisdiccional remitente, la determinación y examen de todas las cuestiones que exceden de la interpretación del Derecho Comunitario, al no corresponderle declarar si las normas forales controvertidas constituyen ayudas de Estado en el sentido del art. 87.1 del Tratado, ya que "tal operación implicaría que el Tribunal de Justicia procediera a la determinación, la interpretación y la aplicación del Derecho nacional aplicable, así como a un examen de los hechos, funciones que competen al órgano jurisdiccional remitente, mientras que el Tribunal de Justicia solamente es competente para interpretar el concepto de ayuda de Estado en el sentido de dicha disposición, con objeto de proporcionar al citado órgano jurisdiccional criterios que le permitan resolver los litigios de los que conoce " (párrafo 139 de la sentencia prejudicial).

En cuanto a la autonomía institucional y la autonomía en materia de procedimiento, ningún margen de apreciación quedaba en manos del Tribunal de instancia, al haber agotado prácticamente el Tribunal de Justicia el examen del Derecho interno.

En cambio, ante las dudas de la Comisión Europea, y de la propia Comunidad Autónoma recurrente, entre otras, en sus observaciones al Tribunal de Justicia en los asuntos prejudiciales, al aducirse, en relación a la autonomía económica que el coeficiente de imputación estaba infravalorado, por lo que los Territorios Históricos contribuían de menos de lo que debieran a las cargas del Estado, así como sospechas de la existencia de compensaciones ocultas del Gobierno Central en sectores como la Seguridad Social, o derivados de la garantía del Gobierno Central de un servicio público mínimo o del propio funcionamiento del Fondo de Compensación Interterritorial, el Tribunal de Justicia ,no obstante declarar que la concesión de beneficios fiscales por el ente territorial no conlleva necesariamente una reducción del coeficiente de imputación, y que debe existir una compensación, es decir, una relación de causa a efecto entre la medida tributaria adoptada por las autoridades forales y los impuestos puestos a cargo del Estado español, dejó al órgano judicial interno la última decisión de determinar si los flujos financieros entre el País Vasco y el Gobierno Central esconden o no compensaciones financieras que compensen las caídas de recaudación, por las medidas impugnadas.

QUINTO

En esta situación, la Sala de instancia, en la sentencia impugnada, declara que el País Vasco responde fiscalmente de sus políticas en materia tributaria, asumiendo las repercusiones que de una menor recaudación puedan derivarse.

En efecto, tras analizar los rasgos fundamentales del régimen económico-financiero de relaciones entre el Estado y la Comunidad Autónoma del País Vasco, afirma que no se encuentra tampoco en condiciones de identificar el flujo financiero que haya podido derivar de la vigencia de las medidas fiscales recurridas de la hipotética garantía de un servicio público mínimo o del Fondo de Compensación Interterritorial, aunque señala, en relación al primer extremo, que no le consta la existencia de disposición que lo establezca, y que la experiencia pone en duda tal flujo compensatorio en el contexto de las normas tributarias enjuiciadas, dado que la Comunidad Autónoma del País Vasco se sitúa en el grupo de las Comunidades españolas de mayor renta por habitante, y que no ha estado entre 1996 y 2005, ni está actualmente, en situación que requiera la ayuda del Gobierno Central para la atención de servicios mínimos básicos ni de dotaciones a la inversión con recursos del Fondo de Compensación Interterritorial previsto por el art. 158.2 CE y ley 29/1990, de 26 de Diciembre.

Por otra parte, respecto al método de cálculo del cupo previsto por el Concierto Económico, recuerda que en el planteamiento de la consulta prejudicial no introdujo ninguna alusión al cálculo del índice de imputación, no sólo porque su definición normativa es, en principio, y como el Tribunal de Justicia corrobora, ajena a toda idea de compensación de concretas medidas incentivadoras, sino también porque a nivel puramente fáctico e histórico, desde que se fijó en 1981 en el 6,24 %, ha aparecido como un elemento general y estable del régimen de Concierto Económico, por lo que no puede establecerse una solvente relación de causa a efecto con las medidas reductoras de la carga fiscal adoptadas en 1996 o en 2005.

Asimismo, niega que dicho índice exprese la parte proporcional de los ingresos fiscales de los Territorios Históricos, pues la cuantía de la contribución se determina en función de la relación porcentual entre la economía del País Vasco y la del conjunto nacional.

Finalmente, ante la posibilidad de existencia de compensaciones ocultas como el Tribunal de Justicia admite, la Sala mantiene que no puede extraer consecuencias conjeturales de hechos ignotos o de situaciones meramente hipotéticas.

SEXTO

Las conclusiones de la sentencia impugnada han de mantenerse al no haberse acreditado en las actuaciones la existencia de aportaciones financieras del Gobierno Central y su relación con la adopción de las medidas fiscales adoptadas.

Aunque las manifestaciones de la Comunidad recurrente cuestionan la aplicación práctica de la ley del Concierto, en lo que afecta al cupo, no cabe desconocer que aspectos esenciales han permanecido invariables desde el primer Concierto y que han convivido con distintas regulaciones forales del Impuesto sobre Sociedades, en algunas ocasiones idénticas a la del territorio común, lo que resulta incompatible con la idea compensatoria que pretende atribuirse al señalamiento del cupo.

En definitiva, al ser el cupo plenamente independiente de la recaudación en el País Vasco, una eventual merma de ésta sólo puede revertir en una reducción de los fondos disponibles para las Haciendas de la Comunidad del País Vasco para hacer frente a sus propios gastos.

Por otra parte, no cabe mantener la existencia de fórmulas encubiertas de financiación desde el Estado a la Comunidad Autónoma Vasca por los ajustes a la recaudación y otras correcciones que se aplican sobre el cupo, ya que no se trata de reducciones en la aportación de las Haciendas Vascas a los gastos del Estado, sino de ajustes técnicos, que se descuentan en algunos casos directamente de la aportación y que vienen a compensar la recaudación por tributos que, siendo imputables al País Vasco, son recaudados por el Estado. Esta materia aparece regulada en los arts. 53 , 54 y 55 de la ley del Concierto Económico .

Finalmente, así como la financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común descansa en gran medida en transferencias del Estado a través del denominado fondo de suficiencia, la Comunidad Autónoma Vasca no participa en el mecanismo del Fondo de suficiencia previsto en la LOFCA, que le garantice un nivel mínimo de financiación, por lo que tiene que asumir la menor recaudación en caso de aprobación de ventajas fiscales en relación con la normativa del territorio común.

A su vez, el propio Concierto Económico ( art. 52.3) precisa que se considerarán cargas no asumidas por la Comunidad Autónoma, entre otras, las cantidades asignadas en los Presupuestos Generales del Estado al Fondo de Compensación Interterritorial a que se refiere el art. 158.2 de la Constitución , mecanismo de política regional destinado a financiar inversiones en las regiones menos desarrolladas, a cuya dotación contribuye el País Vasco por medio del cupo (apartado a); las transferencias o subvenciones que haga el Estado en favor de entes públicos en que las competencias desempeñadas por los mismos no estén asumidas por la Comunidad Autónoma del País Vasco (apartado b); y los intereses y cuotas de amortización de las deudas del Estado en la forma que determine la ley del Cupo (apartado c).

En todo caso, aunque se partiese de una recaudación fiscal en los territorios vascos superior a la media y de una utilización de los servicios públicos inferior, el hecho de que la Comunidad Autónoma Vasca no participe en el mecanismo del fondo de suficiencia, excepto en la cuantía correspondiente al fondo de compensación interregional, no puede constituir un obstáculo al reconocimiento de su autonomía financiera, puesto que cualquier merma recaudatoria minoraría los recursos disponibles de las Diputaciones Forales, exactamente igual que si el cupo incluyese mecanismos de nivelación del sistema.

Asimismo, tampoco cabe invocar la ley de Aportaciones para negar la autonomía económica de las instituciones forales vascas ya que el fondo de solidaridad vasca resulta irrelevante al carecer de toda incidencia en el plano de las relaciones financieras con el Estado o con las demás Comunidades Autónomas, aparte de que dicho fondo no permite compensar consecuencias recaudatorias derivadas de diferencias normativas.

Por lo expuesto, la desestimación del motivo segundo también se impone.

SÉPTIMO

Los dos últimos motivos pueden ser objeto de tratamiento común, por su relación, debiendo ser también rechazados, pues esta Sala tiene reconocido en Sentencias de 19 de Julio de 1991 (recurso de apelación 1148/89 ), 30 de Octubre de 1999 (recurso de casación 670/95 ) y 30 de Noviembre de 1999 (recurso de casación 2283/95 ), entre otras, y también el Tribunal Constitucional , Sentencias 37/1981, de 16 de Noviembre , 76/1988, de 26 de Abril , 37/1987, de 20 de Marzo , y 150/1990, de 4 de Octubre , que las facultades normativas reconocidas a las Instituciones competentes de los Territorios Históricos por el art. 2º de la Ley del Concierto -mantener, establecer y regular su régimen tributario- hace que las excepciones y limitaciones que, asimismo, establece dicha Ley en sus arts. 3 º y 4º a tal autonomía -respeto a la solidaridad, atención a la estructura general impositiva del Estado, coordinación, armonización fiscal y colaboración con éste y entre las Instituciones de los Territorios Históricos, sometimiento a Tratados Internacionales, interpretación con criterios de la Ley General Tributaria , adecuación en terminología y conceptos a la referida Ley General, mantenimiento de presión fiscal equivalente a la del Estado, respeto a la libre circulación de personas, bienes y capitales, etc.-, no pueden interpretarse como obligación de transposición mimética de tipos impositivos, exenciones o bonificaciones fiscales, pues ello convertiría al legislador tributario foral en mero copista o amanuense de los preceptos aplicables en el territorio común; y que el principio constitucional de igualdad no puede tampoco entenderse, en todos los casos, como un tratamiento legal e igual con abstracción de cualesquiera elementos diferenciados de trascendencia jurídica ni como una rigurosa y monolítica uniformidad del ordenamiento que chocaría con la realidad de la competencia legislativa de las Comunidades Autónomas y con la de que, en virtud de ella, pueda ser distinta la posición jurídica de los ciudadanos en las distintas partes del territorio nacional, siempre que quede a salvo el contenido esencial de los derechos fundamentales. Del propio modo, la impugnación de cualquier Norma Foral, por proscripción de privilegios y de variación de la presión fiscal, menoscabo de las posibilidades de competencia empresarial y del libre movimiento de capitales y mano de obra y atemperación a los criterios que rigen la política económica general, exige algo más que su enunciación apodíctica.

En definitiva, no cabe mantener, como asimismo señala la sentencia del Tribunal Constitucional 96/2002, de 24 de Abril , que el establecimiento de beneficios fiscales regionales sea, en si mismo y en todo caso contrario a las exigencias derivadas del principio de solidaridad, al ser admisibles divergencias normativas que creen desigualdades entre regímenes siempre que posean una motivación objetiva y razonable y respeten una posición jurídica equivalente a todos los contribuyentes.

En el presente caso, desde el momento que se confirma que las instituciones del País Vasco asumen las pérdidas de recaudación de sus medidas fiscales, sin que el coste haya sido trasladado al Estado, no cabe hablar de infracción del principio de solidaridad. Tampoco de los restantes principios invocados en cuanto han de ser entendidos desde las exigencias que impone la propia pervivencia de los sistemas forales reconocidos por la Constitución, debiendo reconocerse que lo que en realidad se cuestiona es la capacidad normativa de los territorios históricos, a pesar de establecer la normativa impugnada una regulación general de aplicación a todas las sociedades sometidas a la normativa foral.

OCTAVO

Desestimado el recurso de casación procede imponer las costas a la parte recurrente, si bien la Sala, haciendo uso de la facultad que le otorga el apart. 3 del art. 139, limita los honorarios de cada uno de los letrados de las partes recurridas a la cifra máxima de 1.500 Euros.

En su virtud, en nombre del Rey, y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución.

FALLAMOS

Que debemos desestimar y desestimamos el recurso de casación interpuesto por la Comunidad Autónoma de la Rioja contra la sentencia de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, de fecha 22 de Diciembre de 2008, recaída en el recurso contencioso administrativo núm. 56/2006 , con la preceptiva condena en costas a la parte recurrente, si bien con la limitación expresada en el último Fundamento de Derecho.

Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos D. Rafael Fernandez Montalvo D. Manuel Vicente Garzon Herrero D. Juan Gonzalo Martinez Mico D. Emilio Frias Ponce D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco D. Jose Antonio Montero Fernandez D. Oscar Gonzalez Gonzalez D. Ramon Trillo Torres D. Manuel Martin Timon

Voto Particular

VOTO PARTICULAR QUE FORMULA EL MAGISTRADO EXCMO. SR. D. Jose Antonio Montero Fernandez, en relación con la Sentencia recaída en el recurso de casación núm. 628/2009.

Con absoluto respeto al parecer de la mayoría, debo manifestar mi discrepancia con el resultado al que se llega, considerando que debió dictarse una sentencia estimatoria del recurso de casación, por los motivos que brevemente a continuación expongo:

PRIMERO

En lo que atañe a la autonomía económica o financiera el TJCE, para su reconocimiento, señaló que "las consecuencias financieras de una reducción del tipo impositivo aplicable a las empresas localizadas en la región no se vean compensadas por ayudas o subvenciones procedentes de otras regiones o del Gobierno central". A dichos efectos adquiere especial relevancia -o quizás no, pero hasta que no se conozca su determinación teórica y real con precisión, resulta poco menos que imposible su examen a los efectos de ver su incidencia en este criterio de autonomía- el cupo.

Se recuerda que para la fijación del cupo se debe calcular el importe de las cargas asumidas por el Estado correspondientes a las competencias no asumidas por la Comunidad Autónoma del País Vasco, primera etapa; posteriormente, a este importe se le aplica un porcentaje o coeficiente de imputación que refleje el peso de la economía vasca en el conjunto del Estado; y se finaliza con una serie de ajustes, con objeto de perfeccionar la evaluación de los ingresos percibidos por las diferentes entidades en concepto de diversos impuestos.

Se descarta por el TJCE que en la primera etapa pueda influir el importe de los ingresos fiscales de los Territorios Históricos. Respecto a los ajustes, éstos solamente pueden verse afectados de manera indirecta por una norma foral que establezca un régimen tributario más favorable para los contribuyentes a los que sea de aplicación dicha norma.

Continúa la Sentencia de 11 de septiembre de 2011 en los siguientes términos:

"127 Uno de los datos esenciales del cálculo del cupo es el coeficiente de imputación, fijado actualmente en el 6,24 %. A este respecto, de los debates ante el Tribunal de Justicia se desprende que, si bien dicho coeficiente se determina partiendo de datos económicos, se fija, sin embargo, en el marco de negociaciones esencialmente políticas entre el Estado español y la Comunidad Autónoma del País Vasco. Por consiguiente, una decisión de reducción del tipo impositivo no tiene necesariamente que influir en el porcentaje de ese coeficiente.

...129 Hay que señalar, sin embargo, que una infravaloración de dicho coeficiente tan sólo puede constituir un indicio de una falta de autonomía económica de los Territorios Históricos. Ahora bien, debe existir una compensación, es decir, una relación de causa a efecto entre una medida tributaria adoptada por las autoridades forales y los importes puestos a cargo del Estado español.

130 Como se ha expuesto ante este Tribunal de Justicia, el coeficiente de imputación se fija partiendo de datos económicos en el marco de negociaciones políticas en las que participa el Estado español y en las que éste defiende tanto el interés nacional como el de las demás regiones del Reino de España. Corresponde al órgano jurisdiccional remitente determinar si tal proceso de fijación tiene por objeto permitir al Gobierno central compensar el coste de una subvención o de una medida tributaria favorable a las empresas adoptada por los Territorios Históricos.

131 De igual modo, corresponde a dicho órgano jurisdiccional examinar los efectos de ese proceso y verificar si, debido a la metodología adoptada y a los datos económicos tomados en consideración, la fijación del coeficiente de imputación y, de manera más general, el cálculo del cupo puede tener como efecto que el Estado español compense las consecuencias de una medida tributaria adoptada por las autoridades forales".

Si a lo anterior unimos que el Impuesto sobre Sociedades está concertado con la Hacienda Foral al 100%, con competencias normativas al efecto, por tanto no sometido a ajuste alguno, que cuando las empresas no operan exclusivamente en el territorio vasco se establecen criterios para que tributen en uno u otros territorios o en territorio común, su incidencia en la determinación de la recaudación por este concepto y en definitiva su incidencia final dentro de las magnitudes para la determinación del cupo, crea ciertas incertidumbre que aconsejaban despejar.

En definitiva, para cumplir la encomienda que el TJCE hace al TSJPV, resultaba, a mi modo de ver, absolutamente necesario aclarar datos y aportar magnitudes que se antojaban imprescindibles, para analizar si a través del mismo se está compensando las medidas tributarias adoptadas, lo que demandaba procurar la aportación de aquellos a los efectos de un análisis en plenitud.

Ciertamente desde el punto de vista de la normativa procedimental el no haber dado lugar el TSJPV a procurar que la parte recurrente hubiera podido acreditar las dudas suscitada por la autonomía financiera o incluso la propia búsqueda de dichos datos por el Tribunal de instancia, resulta irreprochable en los términos en los que se formula la sentencia que sustenta la tesis mayoritaria.

Pero dado los términos en los que se había pronunciado el TJCE, la necesidad de contar con una serie de datos para el examen en plenitud a la que parecía invitar esta sentencia, en base a los principios de equivalencia o de no discriminación en la protección jurisdiccional, que alude a que la regulación interna de los recursos de protección del derecho subjetivo reconocido por la norma comunitaria no puede ser menos favorable que la regulación de los recursos semejantes de naturaleza interna, y el de efectividad, esto es, que las vías internas que se articulen al efecto no pueden en la práctica hacer imposible o excesivamente difícil el ejercicio de las pertinentes acciones; al punto que el mandato al Juez nacional de la aplicación de estos principios es claro, cuando el Derecho interno no respeta los citados límites, en el sentido de que el Juez debe eludir su aplicación. Debió dar lugar a que el TSJPV articulara los mecanismos procedimentales adecuados, incluido el recibimiento a prueba, para dar la oportunidad a las partes a agotar el ejercicio de la acción ejercitada en los términos reconocidos por el TJCE y procurarse el mayor grado de conocimiento de los elementos necesarios para realizar el análisis que le correspondía.

SEGUNDO

Desde mi punto de vista el análisis de la cuestión llevada a cabo por la sentencia de instancia, y claro está por la sentencia de la que discrepo por las razones que se dirán, no resultaba ni suficiente ni fue debidamente completado.

Tras el análisis de si efectivamente también concurría el requisito de la autonomía financiera, tal y como opinó el Tribunal de Instancia, y fue ratificado por esta sentencia del Tribunal Supremo, entiendo que debió haberse profundizado más desde la perspectiva del concreto objeto que centró el recurso, de suerte que a la luz de los postulados fijados por el Tribunal de Justicia, se debió analizar las concretas medidas fiscales cuestionadas, esto es la normativa impugnada, cuyo ámbito de aplicación exclusivamente se extiende al territorio que comprende la provincia a cuyo ámbito territorial se extiende la norma -no a todos los Territorios Históricos, a las tres provincias vascas en su conjunto- y, por tanto, respecto de los beneficios fiscales que, en principio, sólo alcanzan a las empresas instaladas en esta provincia.

El objeto del recurso lo fue el Decreto Normativo de Urgencia Fiscal 4/2005, de 30 de diciembre de la Diputación Foral de Álava que modifica la Norma Foral 24/1996, de 5 de julio del Impuesto sobre Sociedades y Acuerdo de Convalidación por las Juntas Generales de Álava de 30 de enero de 2006; normativa sólo aplicable a la provincia de Álava.

Considero que el TJCE cuando analiza si concurre el criterio de autonomía institucional, amparándose en que el sistema institucional del Reino de España es particularmente complejo, realiza un examen a mi modo de ver definido en relación con la cuestión perjudicial planteada, y cuyo objetivo es aclarar las dudas que el Tribunal de instancia tenía, sin entrar en otros extremos que el análisis completo de la cuestión requería y en los que debió entrar el Tribunal de instancia.

A la vista de las circunstancias, era preciso descender al siguiente escalón institucional, aquel que conforma el relativo a la relación institucional y su regulación normativa entre los tres Territorios Históricos y la Comunidad Autónoma del País Vasco, a los efectos de completar el análisis sobre si las medidas tributarias adoptadas objeto del enjuiciamiento eran o no constitutivas de Ayudas de Estado.

El que el TJCE no descendiera a examinar la relación de los Territorios Históricos con la Comunidad Autónoma Vasca, desde la perspectiva tributaria, tampoco debió de ser óbice para que no entrara a ello el Tribunal de instancia; el cual se limita respecto de la autonomía institucional a afirmar que la misma no mereció duda alguna a la Sala, remitiéndose al parecer del TJCE sobre el cumplimiento del criterio de la autonomía institucional.

Ahora bien, lo que resulta incuestionable es que el TJCE, por las razones que se recogen en la sentencia, señala como marco de referencia, a la luz del cual ha de apreciarse la selectividad de las medidas adoptadas por uno de esos Territorios Históricos, los tres Territorios Históricos, el de Álava, Guipúzcoa y Vizcaya, y la Comunidad Autónoma del País Vasco.

Se deja, pues, delimitado e identificado el marco de referencia respecto del cual pueda apreciarse la existencia de una ventaja selectiva, puesto que se viene a considerar que los Territorios Históricos del País Vasco -esto es el territorio que conforma la Comunidad Autónoma del País Vasco-, poseen el ámbito de autonomía suficiente para constituir el ámbito geográfico de referencia -la totalidad del territorio de la Comunidad Autónoma del País Vasco- sobre el que debe analizar el carácter general o selectivo de las medidas tributarias impuestas. Tal y como se pronuncia el TJCE, no puede excluirse que una entidad infraestatal cuente con un estatuto jurídico y fáctico que la haga lo suficientemente autónoma del Gobierno central de un Estado miembro como para que sea ella misma, y no el Gobierno central, quien mediante las medidas que adopte desempeñe un papel fundamental en la definición del medio político en el que operan las empresas.

Mutatis mutandi y parafraseando la doctrina sentada por el TJCE en el caso Azores, para apreciar si es selectiva una medida adoptada por una entidad infraestatal, en este caso los Territorios Históricos y la Comunidad Autónoma Vasca, que fije un tipo reducido u otras ventajas fiscales potencialmente susceptibles de constituir una ayuda de Estado en los términos definidos por el propio Tribunal, aparte de haber sido adoptada por dicha entidad infraestatal en el ejercicio de las facultades suficientemente autónomas, se requiere que efectivamente se aplique a todas las empresas establecidas en el territorio -del País Vasco- que le sirve de marco de referencia. Si ello fuera así estaríamos ante medidas de carácter general, que excluiría la selectividad.

Pero el caso que nos ocupa es bien distinto; puesto que las medidas adoptadas sólo y exclusivamente benefician a las empresas situadas en exclusividad en el territorio de Álava, al único al que se extiende la concreta norma cuestionada, no se extiende a los tres Territorios Históricos, lo que, desde mi punto de vista, no existe duda de que nos coloca ante una medida selectiva en cuanto que sólo se aplica efectivamente a las empresas ubicadas en dicho territorio y no a todas las establecidas en cada uno de los Territorios Históricos -en todo el País Vasco-.

El que en la práctica en cada uno de los Territorios Históricos se establezcan -o se puedan establecer, y así es, normas de Armonización, Coordinación y Colaboración, véase por ejemplo la Ley 3/1989, de 30 de mayo, BOE de 10 de marzo de 2012- las mismas o parecidas medidas o ventajas fiscales en cada una de las provincias y, por ende, extendiendo el régimen fiscal similar -o incluso igual- para todas las empresas ubicadas en las provincias que le sirven de referencia, en nada empece a la calificación que debe hacerse respecto de la consideración de medidas tributarias selectivas en los términos anunciados. Puesto que igual pudieran establecerse en cada uno de dichas provincias por los entes que tienen atribuida la competencia al efecto medidas tributarias singulares y específicas para cada territorio histórico, distintas unas de otras, procurando entonces ventajas fiscales en exclusividad a las empresas ubicadas en tal o cual provincia.

Como ha reconocido el Tribunal Constitucional, STC 11/1984, de 2 de febrero , cada uno de los Territorios Históricos del País Vasco y la Comunidad Autónoma del País Vasco son entes jurídicamente distintos y autónomos entre sí, dotados cada uno de su correspondiente esfera de intereses y de las competencias necesarias para su gestión.

La regulación tributaria general para el Estado español y la específica respecto de los Territorios Históricos Vascos y de la Comunidad Autónoma Vasca, desde mi punto de vista, descubre un sistema tributario único para todo el Estado y cinco regímenes diferentes, el común, el navarro, el alavés, el guipuzcoano y el vizcaíno; por lo que en cada Territorio Histórico Vasco existe un régimen tributario propio con la potencialidad de establecer singularidades específica para cada territorio.

Conforme al artº 3 del Estatuto de Autonomía del País Vasco, se prevé que cada uno de los Territorios Históricos que integran el País Vasco podrán, en el seno del mismo, conservar o, en su caso, restablecer y actualizar su organización e instituciones privativas de autogobierno, y el artº 41 reconoce que "Las relaciones de orden tributario entre el Estado y el País Vasco vendrá reguladas mediante el sistema foral tradicional de Concierto económico o Convenio", reconociéndose expresamente que "Las instituciones de los Territorios Históricos podrán mantener, establecer y regular, dentro de su territorio, el régimen tributario atendiendo a la estructura general impositiva del Estado, a las normas que para la coordinación, armonización fiscal y colaboración con el Estado se contengan en el propio Convierto, y a la que dicte el Parlamento Vasco para idénticas finalidades dentro de la Comunidad Autónoma". Lo que viene a ratificar la Ley del Concierto.

No existe un único régimen tributario vasco uniforme e igual, y con unas mismas normas que se aplican en todos los Territorios Históricos -aunque en la práctica pudieran subsistir los tres regímenes con iguales normas-, sino tres regímenes tributarios distintos y separados, con capacidad normativa propia que ejerce sus instituciones forales, y, desde luego, al menos, potencialmente, con potestad cada una de las instituciones de cada Territorio Histórico de establecer medidas tributarias particulares y singulares respecto del territorio sobre el que ejerce sus potestades.

Siendo el Impuesto sobre Sociedades un tributo concertado de normativa autonómica, cada una de las instituciones de los Territorios Históricos a los que se le reconoce sus propias competencias, entre ellas la fiscal, pueden establecer medidas tributarias en el Impuesto sobre Sociedades que beneficien o representen una ventaja para las empresas ubicadas en el territorio sobre el que extiende su competencia, pero que no se extienden a la totalidad de las empresas ubicadas en el País Vasco.

Pues bien, siendo ello así, cuando el marco de referencia, por así definirlo la sentencia del TJCE, no es todo el territorio del Estado, sino que dado que los tres Territorios Históricos y la Comunidad Autónoma del País Vasco poseen un grado de autonomía suficiente para constituir el ámbito geográfico de referencia, es este el que ha de servir para analizar el carácter general o selectivo de la medida tributaria adoptada. Cuando, como es el caso mediante la norma objeto de impugnación, única que en este proceso es objeto de la impugnación, el Decreto Normativo de Urgencia Fiscal, establece con carácter general un tipo del 32,6%, aplicable en exclusividad al Impuesto sobre Sociedades aplicable a Álava, esto es, a los sujetos pasivos contribuyentes en dicho espacio territorial, se está adoptando una medida tributaria selectiva, pues se está otorgando un tipo privilegiado a favor de las empresas ubicadas en Álava, excluyendo, por no incluirse, a las que se encuentran en los territorios de Guipúzcoa y de Vizcaya.

El que se establezcan medidas tributarias iguales o similares en cada uno de los Territorios Históricos, o que la norma que nos ocupa pudiera ser igual a otras que rija en Guipúzcoa y en Vizcaya, no obsta a lo dicho.

Como se ha indicado en modo alguno puede obligarse a un régimen uniforme en los tres Territorios Históricos. Si estos poseen potestad normativa en el ámbito fiscal y pueden dotarse de un régimen tributario propio, con las limitaciones apuntadas, y adoptar medidas tributarias que representen medidas selectivas pues sólo se aplicarían al ámbito provincial sobre el que extiende su competencia, a las empresas allí asentadas, y que constituyan Ayudas de Estado, y que en definitiva rijan en una determinada provincia sin que el resto de las instituciones con capacidad normativa de los Territorios Históricos vengan obligadas a dictar normas adoptando las mismas medidas, ni después de adoptadas a mantenerlas, este debe ser el marco jurídico de referencia en relación con el ámbito geográfico constituido por los tres Territorios Históricos; y en todo caso el ejercicio de comparación de si en cada Territorio Histórico se han implantado las mismas medidas tributarias se haría, como no puede ser de otra forma, a posteriori en un previsible examen de compatibilidad en referencia a lo dispuesto en el artº 107 de la TUE . En el caso que nos ocupa en el que una norma establece una ventaja fiscal en el Impuesto sobre Sociedades a las empresas ubicadas en Álava, se debió dar lugar al procedimiento prevenido en el artº 108 del TUE .

Razones que debieron llevar a esta Sala a casar y anular la sentencia de instancia y anular la norma combatida por no haberse seguido el procedimiento prevenido en el artº 108 de la TUE .

VOTO PARTICULAR QUE FORMULA EL MAGISTRADO DON Oscar Gonzalez Gonzalez A LA SENTENCIA DICTADA EN ESTA SALA (SECCIÓN SEGUNDA) EN EL RECURSO DE CASACIÓN Nº 628/2009 EN FECHA 4 DE ABRIL DE 2012.

Discrepo con todo respeto del voto mayoritario y entiendo que el recurso debió ser estimado por las siguientes razones:

El principio de unidad de mercado exige que todos los operadores que en el mismo intervienen actúen en las mismas condiciones de igualdad, de tal forma que sería atentatorio contra esta unidad el establecimiento de privilegios para una serie de operadores, que, por razón de su residencia en un determinado territorio, gozarían de una menor presión fiscal que los restantes operadores, que no siendo residentes estarían sometidos al pago de impuestos más gravosos o no disfrutarían de unos determinados beneficios fiscales, que si corresponderían a los residentes. Ello es especialmente sensible en el ámbito de la imposición directa.

Es esto lo que ocurre con las normas forales que han sido objeto de impugnación, pues su aplicación comporta que las empresas residentes en la Comunidad Autónoma Vasca, tienen en el Impuesto sobre Sociedades unos menores tipos impositivos y unos beneficios que no corresponden en dicho impuesto a las empresas del territorio común.

La desventaja competitiva se manifiesta en una doble dirección. Por un lado, las empresas de territorio común han de competir en el territorio Vasco superando la barrera de entrada que supone el tener una mayor carga fiscal que las radicadas en esa Comunidad. Por otro lado, las empresas radicadas en esta Comunidad pueden operar en territorio común, gravando los beneficios que en él se obtenga con un tipo impositivo menor que las empresas residenciadas en territorio común.

Creo que este doble privilegio, puede colocar a los operadores vasco en una posición de dominio en el mercado contrario a las más elementales reglas sobre competencia. El Tribunal Constitucional en su sentencia 96/2002 de 25 de abril , aunque referida a supuesto distinto al aquí examinado, ha señalado que:

"Se coloca así a estos últimos en una situación de desventaja insuperable que degenera en discriminatoria, pues la consecuencia final es que la mayoría de los sujetos que intervienen en el mercado autonómico de referencia (residentes en dichos territorios forales y residentes en la Unión Europea que no lo sean en España) lo hacen ofreciendo bienes y servicios a precios con reducida o nula presión fiscal -lo cual mejora notablemente su posición competitiva en el mercado- mientras que otros se ven obligados a intervenir incorporando al precio de sus operaciones el coste fiscal correspondiente derivado de la aplicación de la normativa común".

En mi opinión, ni la Disposición Adicional Primera de la Constitución , que "ampara y respeta los derechos históricos de los territorios forales", ni la Ley del Concierto Económico con la Comunidad Autónoma del País Vasco (Ley 12/2002 de 23 de mayo), que faculta a dichos territorios para "mantener, establecer y regular, dentro de su territorio, su régimen tributario", permiten concebir un régimen del Impuesto sobre sociedades que favorezca en la forma en que se hace en las normas impugnadas a los operadores residentes en estos territorios.

Téngase presente que el artículo 2º de ésta última Ley, señala como principios generales que deben seguir el sistema tributario de estos territorios, el de solidaridad, atendiendo a la estructura general impositiva del Estado, añadiendo en su artículo 3.b) que "mantendrán una presión fiscal efectiva global equivalente a la existente en el resto del Estado". Podrá decirse que la menor presión en el Impuesto sobre Sociedades se compensa con una mayor presión en el IRPF, pero esto no quiere significar, que desde un punto de vista subjetivo, esa menor presión fiscal pueda redundar en perjuicio de unos operadores respecto de otros.

El reconocimiento que se hace en la Constitución de los derechos históricos, tiene que moverse dentro de los principios que la propia Constitución proclama, de tal forma que ese reconocimiento no puede en ningún caso permitir que se lesionen principios tan fundamentales para el funcionamiento del Estado como son el de solidaridad, igualdad y unidad de mercado. Las peculiaridades del sistema tributario foral podrán referirse a otros aspectos del Impuesto (plazos, formas, gestión, reclamaciones, comprobación, inspección, etc.), pero no desde luego, a aquellos que rompen la unidad del sistema general de cargas con repercusiones en el régimen competitivo, de igualdad y solidaridad.

Entender lo contrario podría hacer peligrar la estructura general del sistema, permitiendo privilegios, que si ahora se refieren a la reducción del tipo, podrían en el futuro llegar a otorgar beneficios desmesurados e inasumibles en el resto del Estado, creando diferencias sustanciales, y privilegios económicos entre las distintas Comunidades Autónomas, en contra de la prohibición que de ello hace el artículo 138.2 de la Constitución .

Oscar Gonzalez Gonzalez

VOTO PARTICULAR QUE FORMULA EL EXCMO. SR. MAGISTRADO D. Manuel Vicente Garzon Herrero A LA SENTENCIA DICTADA EN ESTA SALA (SECCIÓN SEGUNDA) EN EL RECURSO DE CASACIÓN Nº 628/2009 EN FECHA 4 DE ABRIL DE 2012

ANTECEDENTES DE LA SITUACIÓN ACTUAL.- Esta Sala viene resolviendo litigios sobre Normas Forales Vascas, al menos, desde el 19 de julio de 1991, y siempre con pronunciamientos anulatorios. La sentencia que supone un punto de inflexión en nuestra jurisprudencia por afrontar, desde la perspectiva del Derecho Comunitario, la problemática de las Ayudas de Estado, es la de 9 de diciembre de 2004, sentencia con pronunciamiento también anulatorio.

Esa sentencia es el punto de arranque de los litigios sobre Normas Forales Vascas ahora controvertidas por diversas razones:

  1. Es la última dictada conteniendo un pronunciamiento de fondo sobre las normas ahora recurridas.

  2. Es antecedente y origen de las resoluciones impugnadas.

    Las nuevas normas dictadas, las que ahora enjuiciamos, han sido objeto de incidentes de suspensión, y de ejecución de sentencia (por estimarse que no cumplían lo acordado por la sentencia de 9 de diciembre de 2004).

    Los incidentes, de ejecución de sentencia y de suspensión, como es sabido, contienen pretensiones que están conectadas con la pretensión del asunto principal, pero su objeto es radicalmente distinto del que constituye el asunto principal del pleito.

    (Los incidentes de ejecución de la sentencia de 9 de diciembre de 2004 estaban conectados con aquélla sentencia, pero eran extraños al objeto de este litigio. También eran extraños a la cuestión de fondo que se decide en este proceso los incidentes de suspensión planteados, por la básica consideración de no existir identidad entre el objeto procesal del incidente y el objeto del pleito principal).

    Pese a esta independencia, y con la idea de que la sentencia Azores había supuesto un cambio radical en la concepción del TJUE sobre el alcance y contenido de las Ayudas del Estado, se resolvieron los incidentes de suspensión y de ejecución de sentencia referidos tomando en consideración el cambio de doctrina que dicha sentencia supuestamente contenía.

    He manifestado mi oposición a tal proceder mediante votos particulares continuados, por entender que esa sentencia Azores nada tenía que ver con las pretensiones incidentales de ejecución y suspensión planteadas ante nosotros. Además, consideraba que el contenido y alcance de dicha sentencia, como se ha demostrado, era mucho más problemático de lo que podría inicialmente suponerse.

    La sentencia que ahora se dicta es la primera, sobre el fondo, en estos más de veinte años que no tiene un contenido anulatorio de las normas impugnadas, rompiendo injustificadamente, desde mi punto de vista, la trayectoria jurisprudencial.

    Lo paradójico de la actuación mayoritaria, siempre en mi opinión, es que para la resolución de los incidentes cuyo contenido y objeto poco tenía que ver con las pretensiones actuadas en los procesos principales que ahora decidimos, se ha tomado como punto de referencia la sentencia Azores, (que examinaba la concepción de las Ayudas de Estado, por cierto en sentido de estimar su concurrencia) obviando el concreto objeto de las pretensiones incidentales que ante nosotros se dirimían. Por el contrario, y para la resolución de la cuestión de fondo, que es a lo que ahora nos enfrentamos, se ha omitido un estudio completo de las sentencia del TJUE de 9 de junio y 28 de julio de 2011 , entre los mismos litigantes que concurren en estos litigios, y cuyo objeto es altamente semejante al aquí controvertido, además de muy trascendente, y que, ahora sí, dirimen el fondo del asunto, sentencias que declaran las medidas enjuiciadas "Ayudas de Estado". Tampoco se ha examinado la sentencia de casación recaída en el asunto Gibraltar, que también declara las normas impugnadas Ayudas de Estado, revocando, en este caso, la decisión del Tribunal de Primera Instancia, sentencia que, en mi opinión, vuelve a ser de singular trascendencia en el asunto que ahora resolvemos.

    Estimo que esta posición apriorística sobre lo que la doctrina Azores suponía ha sido un lastre y ha predeterminado el fallo de este litigio.

    Parece inferirse, de lo acaecido hasta ahora, que el TJUE ha abandonado la doctrina de la sentencia Azores o la ha hecho inaplicable. El Tribunal Supremo, por el contrario, la acoge, la mantiene y la consagra, pese a que el TJUE, hasta ahora, ha rehuido su aplicación en los asuntos en que inicialmente podía tener vigencia.

    SOBRE LA PRUEBA.- Entrando en el examen de los específicos motivos de casación, las partes alegan, casi de modo general, la vulneración de las normas probatorias por no recibir el Tribunal de Instancia el proceso a prueba, y no practicar la necesaria para la resolución del litigio.

    El Auto de la Sala de Instancia de 22 de junio de 2009, y, en este punto, la posición de la sentencia mayoritaria, reflejan una concepción exclusivamente privatista del proceso contencioso.

    El artículo 61.1 de la Ley Jurisdiccional se separa en este punto, de modo notorio, de la regulación de la L.E.C. y establece: "El Juez o Tribunal podrá acordar de oficio el recibimiento a prueba y disponer la práctica de cuantas estime pertinentes para la más acertada decisión del asunto", obsérvese que la expresión "cuando lo estime pertinente para la más acertada decisión del asunto" no tiene equivalente en las normas civiles.

    Es decir, en el proceso contencioso no sólo no rige, sino que es errónea, la idea de que el juez no debe practicar pruebas no solicitadas por las partes. Contrariamente, si lo estima procedente y conveniente para la más adecuada solución del asunto, "puede" y sobre todo "debe" hacerlo. El interés público que late en el proceso contencioso justifica que la controversia fáctica no quede al arbitrio de las partes. Si hay un proceso contencioso en que ese interés público sea patente, y que trasciende a la posición de las partes, es éste.

    No comparto por ello, sino que discrepo, de la doctrina, que en este punto crucial, mantiene la posición mayoritaria.

    Planteado en estos términos el problema, la cuestión radica en decidir si era necesaria la prueba "para la mejor decisión del asunto".

    En mi opinión es evidente que sí, como lo demuestran las apreciaciones que en los párrafos siguientes efectúa el TJUE cuando rsuelve la cuestión prejudicial planteada y cuyo contenido es del siguiente tenor:

    "El método de cálculo del cupo es particularmente complejo. La primera etapa de este cálculo consiste en valorar los importes de las cargas asumidas por el Estado en el conjunto del Reino de España correspondientes a las competencias no asumidas por la Comunidad Autónoma del País Vasco. A dicho importe se aplica un coeficiente de imputación que debe reflejar, en principio, el peso relativo de la economía vasca en el conjunto del Reino de España. Por último, se procede a diversos ajustes, con objeto de perfeccionar la evaluación de los ingresos percibidos por las diferentes entidades en concepto de diversos impuestos.

    De las observaciones presentadas ante el Tribunal de Justicia se desprende que el importe de los ingresos fiscales de los Territorios Históricos no influye en la primera etapa del cálculo, que consiste exclusivamente en una valoración de diversas cargas asumidas por el Estado español. En cuanto a los ajustes, éstos solamente pueden verse afectados de manera indirecta por una norma foral que establezca un régimen tributario más favorable para los contribuyentes a los que sea de aplicación dicha norma.

    Uno de los datos esenciales del cálculo del cupo es el coeficiente de imputación, fijado actualmente en el 6,24 %. A este respecto, de los debates ante el Tribunal de Justicia se desprende que, si bien dicho coeficiente se determina partiendo de datos económicos, se fija, sin embargo, en el marco de negociaciones esencialmente políticas entre el Estado español y la Comunidad Autónoma del País Vasco. Por consiguiente, una decisión de reducción del tipo impositivo no tiene necesariamente que influir en el porcentaje de ese coeficiente.

    En la vista, la Comisión cuestionó el coeficiente de imputación actual, por considerar que está infravalorado y que, en consecuencia, los Territorios Históricos contribuyen menos de lo que deberían a las cargas del Estado. Sin embargo, es preciso recordar una vez más que el Tribunal de Justicia únicamente es competente para interpretar el artículo 87 CE , apartado 1, y no para juzgar, en los asuntos principales, si el coeficiente de imputación calculado con arreglo a la Ley de 2002 sobre el cupo fue calculado correctamente desde el punto de vista económico o si está infravalorado.

    Hay que señalar, sin embargo, que una infravaloración de dicho coeficiente tan sólo puede constituir un indicio de una falta de autonomía económica de los Territorios Históricos. Ahora bien, debe existir una compensación, es decir, una relación de causa a efecto entre una medida tributaria adoptada por las autoridades forales y los importes puestos a cargo del Estado español.

    Como se ha expuesto ante este Tribunal de Justicia, el coeficiente de imputación se fija partiendo de datos económicos en el marco de negociaciones políticas en las que participa el Estado español y en las que éste defiende tanto el interés nacional como el de las demás regiones del Reino de España. Corresponde al órgano jurisdiccional remitente determinar si tal proceso de fijación tiene por objeto permitir al Gobierno central compensar el coste de una subvención o de una medida tributaria favorable a las empresas adoptada por los Territorios Históricos.

    De igual modo, corresponde a dicho órgano jurisdiccional examinar los efectos de ese proceso y verificar si, debido a la metodología adoptada y a los datos económicos tomados en consideración, la fijación del coeficiente de imputación y, de manera más general, el cálculo del cupo puede tener como efecto que el Estado español compense las consecuencias de una medida tributaria adoptada por las autoridades forales.

    En este sentido, si bien una compensación financiera puede ser declarada y específica, también puede ser oculta y deducirse únicamente del examen concreto de los flujos financieros existentes entre la entidad infraestatal de que se trate, el Estado miembro al que ésta pertenezca y las demás regiones de este último.

    Ese examen puede indicar, en efecto, que una decisión de reducción de impuesto adoptada por la entidad infraestatal tiene como consecuencia mayores transferencias financieras en beneficio suyo, debido a los métodos de cálculo utilizados para determinar los importes que deben transferirse.

    Habida cuenta de estos límites, es preciso examinar si determinadas normas forales adoptadas por los Territorios Históricos pueden implicar compensaciones ocultas en sectores como la Seguridad Social o la garantía por parte del Estado español de un servicio público mínimo, o incluso en el funcionamiento del Fondo de compensación interterritorial, como afirma en particular la Comisión. A este respecto, hay que señalar que esta última no ha explicado sus alegaciones de manera precisa.

    Procede, pues, concluir que, sobre la base de los elementos examinados y de cualesquiera otros elementos que el órgano jurisdiccional remitente estime pertinente, incumbe a este último verificar si los Territorios Históricos asumen la consecuencias políticas y financieras de una medida tributaria adoptada dentro de los límites de las competencias que tienen otorgadas . "

    Los términos que los textos citados contienen son, en mi opinión, inequívocos acerca de cual era la posición que el órgano jurisdiccional debió adoptar. Las expresiones: "corresponde al órgano jurisdiccional", "incumbe al órgano jurisdiccional" me parecen diáfanas, a efectos de valorar los deberes del órgano jurisdiccional en el plano probatorio, en este proceso.

    Las razones contra la celebración de la prueba dadas por el Tribunal de instancia no son de recibo.

    Anteriormente me he referido a las que hacen referencia a las facultades probatorias del Tribunal y a los deberes de las partes en punto a la prueba por lo que no voy a insistir más en este punto. En nuestro proceso contencioso, como he dicho, las facultades probatorias del órgano jurisdiccional no son discrecionales sino que pueden llegar a ser obligatorias para el órgano jurisdiccional. En un asunto como el que contemplamos, en el que, además de algún modo la decisión de la "cuestión prejudicial" ha alterado el objeto inicial del litigio, era " deber " del órgano jurisdiccional la práctica de la prueba necesaria para la "adecuada solución del litigio", y eso aunque la actividad procesal de las partes en el punto debatido no haya sido satisfactoria.

    Otra argumentación del Tribunal de instancia para rechazar la práctica de la prueba es la de que al ser clara y objetivas las reglas de fijación del cupo, no es necesario acudir a prueba alguna para conocer su alcance.

    Al razonar así se olvida que lo que debió ser objeto de prueba no eran las "reglas" de fijación del cupo, que, sin ser un dechado de perfección técnica, transparencia y sencillez, cumplen los requisitos mínimos de objetividad que a toda regla son exigibles, y probablemente por ello el Tribunal Constitucional aceptó su constitucionalidad. Lo que ha de ser objeto de prueba, y debate, son las cifras y cuantías que configuran los puntos de partida y escalones para las sucesivas aplicaciones de las reglas del Concierto. En consecuencia, al razonar con las normas, y no con la realidad de las cifras, el Tribunal de Instancia valora erróneamente lo que debe ser objeto de prueba, y oculta la esencia del litigio en el ámbito probatorio.

    La afirmación del Tribunal de Instancia, al final del fundamento octavo, asumiendo la posición del gobierno español sobre la inexistencia de flujos financieros compensatorios de las medidas tributarias, considerándola válida y fundada, es, al menos, sorprendente.

    Efectivamente, la posición procesal del gobierno español en estos más de veinte años de litigios sobre lo mismo no merece esa credibilidad procesal que el órgano jurisdiccional de instancia le atribuye. Ello se comprueba si se repara en que medidas semejantes a las aquí controvertidas hayan sido impugnadas por el gobierno español en unas ocasiones, en tanto que en otras ha sido ajeno a los litigios y no las ha impugnado y ha permanecido al margen de los procesos celebrados. También ha sostenido posiciones ante los Tribunales españoles, que luego ha abandonado en las instancias internacionales. Finalmente, en el asunto Gibraltar, extraordinariamente semejante a éste en cuanto al fondo, ha mantenido posiciones claramente opuestas a las mantenidas en este proceso pues allí solicitó que fueran declaradas Ayudas de Estado las normas enjuiciadas, en tanto que en este litigio, y solo en las instancias internacionales, pues ante los tribunales nacionales no ha comparecido, ha mantenido la legalidad de las medidas. Por tanto, cualquier conocedor de la realidad procesal de estos más de veinte años de litigios no puede asumir la posición probatoria de una parte tan "imprevisible" en sus comportamientos procesales.

    Pero, con independencia de esta valoración procesal, histórica y comparada, de la actuación procesal del gobierno español es evidente que el TJUE conoció la posición del gobierno español, al resolver la cuestión prejudicial planteada y pese a ello estimó que habían de adoptarse las medidas más arriba transcritas, es decir, había que traer al proceso y desplegar la actividad jurisdiccional necesaria para disponer de datos de los que se carecía.

    Sorprende que el Tribunal de instancia y este Tribunal Supremo ratifiquen las pautas del TJUE en sus razonamientos en lo referente a la autonomía institucional y procedimental, y, sin embargo, en lo que, en mi opinión, es la clave del litigio, la prueba de las cifras a las que se aplica el Concierto, omita el cumplimiento de lo que el TJUE consideró imprescindible para la solución del pleito.

    La trascendencia de esta omisión no sólo radica en que se ha infringido el Derecho Nacional (normas reguladoras de la celebración de la prueba), sino que también se ha vulnerado el Derecho Comunitario al no resolverse una cuestión básica para decidir si las normas impugnadas eran, o no, Ayudas de Estado, conforme a lo dicho por el TJUE.

    MEDIOS DE PRUEBA.- Llegados a este punto cabe preguntarse si existía prueba capaz de resolver el litigio.

    Los datos a partir de los cuales se aplican las reglas del Convenio, son fijados por la Comisión Mixta. En su determinación, alcance y razón radica la esencia del litigio.

    Deberían haber sido llamados sus miembros al proceso, pues ellos son los únicos que conocen oficialmente esos datos, a fin de que razonasen y explicasen a las partes y al Tribunal, las cifras, que, ulteriormente, habrían sido objeto del correspondiente debate procesal para la adecuada solución del proceso.

    De otro lado, nuestra doctrina sobre la prevalencia de la tutela judicial sobre hipotéticos deberes de guardar secreto -asunto Lasa y Zabala- impediría que en el proceso se vedase el conocimiento de las cifras que sirven de sustento a la fijación del cupo.

    CUESTIÓN DE FONDO.- La cuestión de fondo del recurso radica en la determinación del concepto de Ayudas de Estado y sus requisitios cuando las normas proceden de una entidad subestatal y el mecanimo de fijación del cupo.

    Sobre esta problemática, basta con afirmar que han de concurrir las autonomías: institucional, procedimental y económica, que el TJUE exige para que determinadas medidas no se consideren Ayudas de Estado.

    Voy a centrarme en la autonomía económica, porque habiendo proclamado el TJUE que concurren las dos primeras (la institucional y la procedimental) no podemos sino acatarlas, pues siendo el TJUE quien define y configura tales requisitos de Derecho Comunitario nada puede hacerse sino aceptarlas. Ello no impide manifestar las evidentes reservas intelectuales que esas conclusiones merecen. Efectivamente, los Territorios Históricos y la Comunidad Autónoma del País Vasco son realidades jurídicas, políticas y territoriales, distintas y diferentes, por lo que se incurre, en mi opinión, en una clara contradicción cuando se afirma que tienen autonomía pero para que tal autonomía se produzca han de complementarse recíprocamente Territorios Históricos y Comunidad Autónoma. Si hay autonomía, desde mi punto de vista, no hay necesidad de complementación, y si, los Territorios Históricos y la Comunidad Autónoma del País Vasco, son realidades que necesitan la recíproca complementariedad carecen de autonomía.

    Del mismo modo, la autonomía procedimental ha de predicarse de cada uno de los Territorios Históricos, razón por la que unas administraciones que se rigen esencialmente por mecanismos de coordinación ha de aceptarse que carece de la indispensable autonomía en su actuación, pues la coordinación no deja de ser un mecanismo subordinado de decisión de los procedimientos administrativos.

    Pero como he dicho anteriormente esto son cuestiones resueltas, a tenor de la sentencia del TJUE. En ella, sin embargo, se deja claro, de manera nítida, que la cuestión de la autonomía económica, ha de resolverse mediante una actividad procesal, transcrita más arriba, que el Tribunal de Instancia tenía que desplegar, lo que no ha hecho.

    Considero que después de la respuesta dada por el TJUE a la cuestión prejudicial la problemática procesal inicial del litigio se ha visto sustancialmente alterada. También en el ámbito probatorio. Por eso no comparto los razonamientos de la sentencia mayoritaria aplicados al asunto que decidimos sobre él objeto de la prueba y los deberes de las partes. La doctrina sobre las diligencias para mejor proveer de la sentencia mayoritaria es claramente insatisfactoria a los efectos de este litigio, pues olvida el contenido de la sentencia del TJUE, que no puede considerarse que da por terminado el pleito. Un decisión conforme al Derecho Comunitario, después de esa sentencia, exigía una actividad probatoria que no se ha llevado a cabo.

    Esta omisión constituye, desde luego, una infracción del Derecho Nacional, pero también del Derecho Comunitario al no hacer lo que el TJUE consideraba que había que hacer para decidir sobre la problemática de Ayudas de Estado, que era la clave del litigio.

    La cuestión crucial de este recurso, como he dicho, era la fijación de los parámetros que sustentan la aplicación del cupo, así como los demás elementos que ulteriormente son aplicados.

    De esta manera no puedo sino disentir de una sentencia a la que le falta el hecho sustancial, básico, crucial y esencial para la decisión que adopta, saber si en la fijación del cupo se establece una ventaja oculta que justifiquen las ulteriores pérdidas de recaudación que se derivan de normas del tipo de las impugnadas.

    Esta infracción no es sólo de Derecho Nacional sino comunitario como he explicado.

    Pero imaginemos que la prueba no era deber del órgano jurisdiccional, que lo era, y que el pleito tenía que ser resuelto en los términos planteados.

    En estas circunstancias, y partiendo del hecho, no discutido, de que la determinación de los parámetros que constituyen los hitos de aplicación del Concierto es la bóveda de este recurso, las reglas sobre carga de la prueba deberían haber llevado a conclusión distinta a la alcanzada por la sentencia mayoritaria. Efectivamente, el artículo 217.6 de la LEC establece: "Para la aplicación de lo dispuesto en los apartados anteriores de este artículo el tribunal deberá tener presente la disponibilidad y facilidad probatoria que corresponde a cada una de las partes del litigio."

    Resulta patente que en alguno de los pleitos que decidimos -basta uno- ha intervenido la Comunidad Autónoma del País Vasco, no el gobierno español, que se ha abstenido de intervenir en el litigio pese al indudable interés público que este proceso supone. La Comisión Mixta que regula la Ley del Concierto está integrada además de por representantes del Gobierno Español, por otros que lo son de la Comunidad Autónoma Vasca, y, por tanto, conocen indiscutiblemente los datos que dan lugar a la aplicación del Concierto.

    No ofrece dudas, en consecuencia, de que si no conocemos los datos que son el hito del Concierto, y que repito, son esenciales básicos, sustanciales y cruciales para la adecuada solución del litigio, es porque una de las partes litigantes los oculta. Por eso, la parte que oculta esos datos debe soportar las consecuencias de que los mismos no estén en el proceso, en virtud de reglas sobre carga de la prueba por todos conocidas.

    Por lo expuesto, creo que aún aceptando las deficiencias estructurales que el proceso tiene, la conclusión ha debido ser la de estimar el recurso y anular, también por razones de fondo, las resoluciones impugnadas.

    REALIDAD SOCIAL.- Hay, por último, una consideración básica que haría en mi opinión indispensable la estimación del recurso por la mera aplicación del artículo 3.1 del Código Civil que exige que las normas se apliquen conforme a la realidad del tiempo y lugar en que estas han de ser aplicadas.

    Constituye, en mi opinión, una conclusión difícilmente presentable el que las normas estatales económicas de todo orden estén sometidas a control exhaustivo, por las circunstancias de todos sabidas, de la Comisión y no lo estén las de una unidad subestatal, que es lo que la sentencia mayoritaria consagra.

    Por tanto, y en mi opinión, tanto por razones de forma, no celebración de prueba necesaria para la solución del litigio, como de fondo, de Derecho Comunitario, y Nacional, el Recurso de Casación debió ser estimado.

    Dicho sea todo con el pleno respeto de la posición mayoritaria, pero con igual firmeza.

  3. Manuel Vicente Garzon Herrero

    PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma D. Jose Antonio Montero Fernandez, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.

Voto Particular

VOTO PARTICULAR QUE FORMULA EL MAGISTRADO EXCMO. SR. D. Jose Antonio Montero Fernandez, en relación con la Sentencia recaída en el recurso de casación núm. 628/2009.

Con absoluto respeto al parecer de la mayoría, debo manifestar mi discrepancia con el resultado al que se llega, considerando que debió dictarse una sentencia estimatoria del recurso de casación, por los motivos que brevemente a continuación expongo:

PRIMERO

En lo que atañe a la autonomía económica o financiera el TJCE, para su reconocimiento, señaló que "las consecuencias financieras de una reducción del tipo impositivo aplicable a las empresas localizadas en la región no se vean compensadas por ayudas o subvenciones procedentes de otras regiones o del Gobierno central". A dichos efectos adquiere especial relevancia -o quizás no, pero hasta que no se conozca su determinación teórica y real con precisión, resulta poco menos que imposible su examen a los efectos de ver su incidencia en este criterio de autonomía- el cupo.

Se recuerda que para la fijación del cupo se debe calcular el importe de las cargas asumidas por el Estado correspondientes a las competencias no asumidas por la Comunidad Autónoma del País Vasco, primera etapa; posteriormente, a este importe se le aplica un porcentaje o coeficiente de imputación que refleje el peso de la economía vasca en el conjunto del Estado; y se finaliza con una serie de ajustes, con objeto de perfeccionar la evaluación de los ingresos percibidos por las diferentes entidades en concepto de diversos impuestos.

Se descarta por el TJCE que en la primera etapa pueda influir el importe de los ingresos fiscales de los Territorios Históricos. Respecto a los ajustes, éstos solamente pueden verse afectados de manera indirecta por una norma foral que establezca un régimen tributario más favorable para los contribuyentes a los que sea de aplicación dicha norma.

Continúa la Sentencia de 11 de septiembre de 2011 en los siguientes términos:

"127 Uno de los datos esenciales del cálculo del cupo es el coeficiente de imputación, fijado actualmente en el 6,24 %. A este respecto, de los debates ante el Tribunal de Justicia se desprende que, si bien dicho coeficiente se determina partiendo de datos económicos, se fija, sin embargo, en el marco de negociaciones esencialmente políticas entre el Estado español y la Comunidad Autónoma del País Vasco. Por consiguiente, una decisión de reducción del tipo impositivo no tiene necesariamente que influir en el porcentaje de ese coeficiente.

...129 Hay que señalar, sin embargo, que una infravaloración de dicho coeficiente tan sólo puede constituir un indicio de una falta de autonomía económica de los Territorios Históricos. Ahora bien, debe existir una compensación, es decir, una relación de causa a efecto entre una medida tributaria adoptada por las autoridades forales y los importes puestos a cargo del Estado español.

130 Como se ha expuesto ante este Tribunal de Justicia, el coeficiente de imputación se fija partiendo de datos económicos en el marco de negociaciones políticas en las que participa el Estado español y en las que éste defiende tanto el interés nacional como el de las demás regiones del Reino de España. Corresponde al órgano jurisdiccional remitente determinar si tal proceso de fijación tiene por objeto permitir al Gobierno central compensar el coste de una subvención o de una medida tributaria favorable a las empresas adoptada por los Territorios Históricos.

131 De igual modo, corresponde a dicho órgano jurisdiccional examinar los efectos de ese proceso y verificar si, debido a la metodología adoptada y a los datos económicos tomados en consideración, la fijación del coeficiente de imputación y, de manera más general, el cálculo del cupo puede tener como efecto que el Estado español compense las consecuencias de una medida tributaria adoptada por las autoridades forales".

Si a lo anterior unimos que el Impuesto sobre Sociedades está concertado con la Hacienda Foral al 100%, con competencias normativas al efecto, por tanto no sometido a ajuste alguno, que cuando las empresas no operan exclusivamente en el territorio vasco se establecen criterios para que tributen en uno u otros territorios o en territorio común, su incidencia en la determinación de la recaudación por este concepto y en definitiva su incidencia final dentro de las magnitudes para la determinación del cupo, crea ciertas incertidumbre que aconsejaban despejar.

En definitiva, para cumplir la encomienda que el TJCE hace al TSJPV, resultaba, a mi modo de ver, absolutamente necesario aclarar datos y aportar magnitudes que se antojaban imprescindibles, para analizar si a través del mismo se está compensando las medidas tributarias adoptadas, lo que demandaba procurar la aportación de aquellos a los efectos de un análisis en plenitud.

Ciertamente desde el punto de vista de la normativa procedimental el no haber dado lugar el TSJPV a procurar que la parte recurrente hubiera podido acreditar las dudas suscitada por la autonomía financiera o incluso la propia búsqueda de dichos datos por el Tribunal de instancia, resulta irreprochable en los términos en los que se formula la sentencia que sustenta la tesis mayoritaria.

Pero dado los términos en los que se había pronunciado el TJCE, la necesidad de contar con una serie de datos para el examen en plenitud a la que parecía invitar esta sentencia, en base a los principios de equivalencia o de no discriminación en la protección jurisdiccional, que alude a que la regulación interna de los recursos de protección del derecho subjetivo reconocido por la norma comunitaria no puede ser menos favorable que la regulación de los recursos semejantes de naturaleza interna, y el de efectividad, esto es, que las vías internas que se articulen al efecto no pueden en la práctica hacer imposible o excesivamente difícil el ejercicio de las pertinentes acciones; al punto que el mandato al Juez nacional de la aplicación de estos principios es claro, cuando el Derecho interno no respeta los citados límites, en el sentido de que el Juez debe eludir su aplicación. Debió dar lugar a que el TSJPV articulara los mecanismos procedimentales adecuados, incluido el recibimiento a prueba, para dar la oportunidad a las partes a agotar el ejercicio de la acción ejercitada en los términos reconocidos por el TJCE y procurarse el mayor grado de conocimiento de los elementos necesarios para realizar el análisis que le correspondía.

SEGUNDO

Desde mi punto de vista el análisis de la cuestión llevada a cabo por la sentencia de instancia, y claro está por la sentencia de la que discrepo por las razones que se dirán, no resultaba ni suficiente ni fue debidamente completado.

Tras el análisis de si efectivamente también concurría el requisito de la autonomía financiera, tal y como opinó el Tribunal de Instancia, y fue ratificado por esta sentencia del Tribunal Supremo, entiendo que debió haberse profundizado más desde la perspectiva del concreto objeto que centró el recurso, de suerte que a la luz de los postulados fijados por el Tribunal de Justicia, se debió analizar las concretas medidas fiscales cuestionadas, esto es la normativa impugnada, cuyo ámbito de aplicación exclusivamente se extiende al territorio que comprende la provincia a cuyo ámbito territorial se extiende la norma -no a todos los Territorios Históricos, a las tres provincias vascas en su conjunto- y, por tanto, respecto de los beneficios fiscales que, en principio, sólo alcanzan a las empresas instaladas en esta provincia.

El objeto del recurso lo fue el Decreto Normativo de Urgencia Fiscal 4/2005, de 30 de diciembre de la Diputación Foral de Álava que modifica la Norma Foral 24/1996, de 5 de julio del Impuesto sobre Sociedades y Acuerdo de Convalidación por las Juntas Generales de Álava de 30 de enero de 2006; normativa sólo aplicable a la provincia de Álava.

Considero que el TJCE cuando analiza si concurre el criterio de autonomía institucional, amparándose en que el sistema institucional del Reino de España es particularmente complejo, realiza un examen a mi modo de ver definido en relación con la cuestión perjudicial planteada, y cuyo objetivo es aclarar las dudas que el Tribunal de instancia tenía, sin entrar en otros extremos que el análisis completo de la cuestión requería y en los que debió entrar el Tribunal de instancia.

A la vista de las circunstancias, era preciso descender al siguiente escalón institucional, aquel que conforma el relativo a la relación institucional y su regulación normativa entre los tres Territorios Históricos y la Comunidad Autónoma del País Vasco, a los efectos de completar el análisis sobre si las medidas tributarias adoptadas objeto del enjuiciamiento eran o no constitutivas de Ayudas de Estado.

El que el TJCE no descendiera a examinar la relación de los Territorios Históricos con la Comunidad Autónoma Vasca, desde la perspectiva tributaria, tampoco debió de ser óbice para que no entrara a ello el Tribunal de instancia; el cual se limita respecto de la autonomía institucional a afirmar que la misma no mereció duda alguna a la Sala, remitiéndose al parecer del TJCE sobre el cumplimiento del criterio de la autonomía institucional.

Ahora bien, lo que resulta incuestionable es que el TJCE, por las razones que se recogen en la sentencia, señala como marco de referencia, a la luz del cual ha de apreciarse la selectividad de las medidas adoptadas por uno de esos Territorios Históricos, los tres Territorios Históricos, el de Álava, Guipúzcoa y Vizcaya, y la Comunidad Autónoma del País Vasco.

Se deja, pues, delimitado e identificado el marco de referencia respecto del cual pueda apreciarse la existencia de una ventaja selectiva, puesto que se viene a considerar que los Territorios Históricos del País Vasco -esto es el territorio que conforma la Comunidad Autónoma del País Vasco-, poseen el ámbito de autonomía suficiente para constituir el ámbito geográfico de referencia -la totalidad del territorio de la Comunidad Autónoma del País Vasco- sobre el que debe analizar el carácter general o selectivo de las medidas tributarias impuestas. Tal y como se pronuncia el TJCE, no puede excluirse que una entidad infraestatal cuente con un estatuto jurídico y fáctico que la haga lo suficientemente autónoma del Gobierno central de un Estado miembro como para que sea ella misma, y no el Gobierno central, quien mediante las medidas que adopte desempeñe un papel fundamental en la definición del medio político en el que operan las empresas.

Mutatis mutandi y parafraseando la doctrina sentada por el TJCE en el caso Azores, para apreciar si es selectiva una medida adoptada por una entidad infraestatal, en este caso los Territorios Históricos y la Comunidad Autónoma Vasca, que fije un tipo reducido u otras ventajas fiscales potencialmente susceptibles de constituir una ayuda de Estado en los términos definidos por el propio Tribunal, aparte de haber sido adoptada por dicha entidad infraestatal en el ejercicio de las facultades suficientemente autónomas, se requiere que efectivamente se aplique a todas las empresas establecidas en el territorio -del País Vasco- que le sirve de marco de referencia. Si ello fuera así estaríamos ante medidas de carácter general, que excluiría la selectividad.

Pero el caso que nos ocupa es bien distinto; puesto que las medidas adoptadas sólo y exclusivamente benefician a las empresas situadas en exclusividad en el territorio de Álava, al único al que se extiende la concreta norma cuestionada, no se extiende a los tres Territorios Históricos, lo que, desde mi punto de vista, no existe duda de que nos coloca ante una medida selectiva en cuanto que sólo se aplica efectivamente a las empresas ubicadas en dicho territorio y no a todas las establecidas en cada uno de los Territorios Históricos -en todo el País Vasco-.

El que en la práctica en cada uno de los Territorios Históricos se establezcan -o se puedan establecer, y así es, normas de Armonización, Coordinación y Colaboración, véase por ejemplo la Ley 3/1989, de 30 de mayo, BOE de 10 de marzo de 2012- las mismas o parecidas medidas o ventajas fiscales en cada una de las provincias y, por ende, extendiendo el régimen fiscal similar -o incluso igual- para todas las empresas ubicadas en las provincias que le sirven de referencia, en nada empece a la calificación que debe hacerse respecto de la consideración de medidas tributarias selectivas en los términos anunciados. Puesto que igual pudieran establecerse en cada uno de dichas provincias por los entes que tienen atribuida la competencia al efecto medidas tributarias singulares y específicas para cada territorio histórico, distintas unas de otras, procurando entonces ventajas fiscales en exclusividad a las empresas ubicadas en tal o cual provincia.

Como ha reconocido el Tribunal Constitucional, STC 11/1984, de 2 de febrero , cada uno de los Territorios Históricos del País Vasco y la Comunidad Autónoma del País Vasco son entes jurídicamente distintos y autónomos entre sí, dotados cada uno de su correspondiente esfera de intereses y de las competencias necesarias para su gestión.

La regulación tributaria general para el Estado español y la específica respecto de los Territorios Históricos Vascos y de la Comunidad Autónoma Vasca, desde mi punto de vista, descubre un sistema tributario único para todo el Estado y cinco regímenes diferentes, el común, el navarro, el alavés, el guipuzcoano y el vizcaíno; por lo que en cada Territorio Histórico Vasco existe un régimen tributario propio con la potencialidad de establecer singularidades específica para cada territorio.

Conforme al artº 3 del Estatuto de Autonomía del País Vasco, se prevé que cada uno de los Territorios Históricos que integran el País Vasco podrán, en el seno del mismo, conservar o, en su caso, restablecer y actualizar su organización e instituciones privativas de autogobierno, y el artº 41 reconoce que "Las relaciones de orden tributario entre el Estado y el País Vasco vendrá reguladas mediante el sistema foral tradicional de Concierto económico o Convenio", reconociéndose expresamente que "Las instituciones de los Territorios Históricos podrán mantener, establecer y regular, dentro de su territorio, el régimen tributario atendiendo a la estructura general impositiva del Estado, a las normas que para la coordinación, armonización fiscal y colaboración con el Estado se contengan en el propio Convierto, y a la que dicte el Parlamento Vasco para idénticas finalidades dentro de la Comunidad Autónoma". Lo que viene a ratificar la Ley del Concierto.

No existe un único régimen tributario vasco uniforme e igual, y con unas mismas normas que se aplican en todos los Territorios Históricos -aunque en la práctica pudieran subsistir los tres regímenes con iguales normas-, sino tres regímenes tributarios distintos y separados, con capacidad normativa propia que ejerce sus instituciones forales, y, desde luego, al menos, potencialmente, con potestad cada una de las instituciones de cada Territorio Histórico de establecer medidas tributarias particulares y singulares respecto del territorio sobre el que ejerce sus potestades.

Siendo el Impuesto sobre Sociedades un tributo concertado de normativa autonómica, cada una de las instituciones de los Territorios Históricos a los que se le reconoce sus propias competencias, entre ellas la fiscal, pueden establecer medidas tributarias en el Impuesto sobre Sociedades que beneficien o representen una ventaja para las empresas ubicadas en el territorio sobre el que extiende su competencia, pero que no se extienden a la totalidad de las empresas ubicadas en el País Vasco.

Pues bien, siendo ello así, cuando el marco de referencia, por así definirlo la sentencia del TJCE, no es todo el territorio del Estado, sino que dado que los tres Territorios Históricos y la Comunidad Autónoma del País Vasco poseen un grado de autonomía suficiente para constituir el ámbito geográfico de referencia, es este el que ha de servir para analizar el carácter general o selectivo de la medida tributaria adoptada. Cuando, como es el caso mediante la norma objeto de impugnación, única que en este proceso es objeto de la impugnación, el Decreto Normativo de Urgencia Fiscal, establece con carácter general un tipo del 32,6%, aplicable en exclusividad al Impuesto sobre Sociedades aplicable a Álava, esto es, a los sujetos pasivos contribuyentes en dicho espacio territorial, se está adoptando una medida tributaria selectiva, pues se está otorgando un tipo privilegiado a favor de las empresas ubicadas en Álava, excluyendo, por no incluirse, a las que se encuentran en los territorios de Guipúzcoa y de Vizcaya.

El que se establezcan medidas tributarias iguales o similares en cada uno de los Territorios Históricos, o que la norma que nos ocupa pudiera ser igual a otras que rija en Guipúzcoa y en Vizcaya, no obsta a lo dicho.

Como se ha indicado en modo alguno puede obligarse a un régimen uniforme en los tres Territorios Históricos. Si estos poseen potestad normativa en el ámbito fiscal y pueden dotarse de un régimen tributario propio, con las limitaciones apuntadas, y adoptar medidas tributarias que representen medidas selectivas pues sólo se aplicarían al ámbito provincial sobre el que extiende su competencia, a las empresas allí asentadas, y que constituyan Ayudas de Estado, y que en definitiva rijan en una determinada provincia sin que el resto de las instituciones con capacidad normativa de los Territorios Históricos vengan obligadas a dictar normas adoptando las mismas medidas, ni después de adoptadas a mantenerlas, este debe ser el marco jurídico de referencia en relación con el ámbito geográfico constituido por los tres Territorios Históricos; y en todo caso el ejercicio de comparación de si en cada Territorio Histórico se han implantado las mismas medidas tributarias se haría, como no puede ser de otra forma, a posteriori en un previsible examen de compatibilidad en referencia a lo dispuesto en el artº 107 de la TUE . En el caso que nos ocupa en el que una norma establece una ventaja fiscal en el Impuesto sobre Sociedades a las empresas ubicadas en Álava, se debió dar lugar al procedimiento prevenido en el artº 108 del TUE .

Razones que debieron llevar a esta Sala a casar y anular la sentencia de instancia y anular la norma combatida por no haberse seguido el procedimiento prevenido en el artº 108 de la TUE .

VOTO PARTICULAR QUE FORMULA EL MAGISTRADO DON Oscar Gonzalez Gonzalez A LA SENTENCIA DICTADA EN ESTA SALA (SECCIÓN SEGUNDA) EN EL RECURSO DE CASACIÓN Nº 628/2009 EN FECHA 4 DE ABRIL DE 2012.

Discrepo con todo respeto del voto mayoritario y entiendo que el recurso debió ser estimado por las siguientes razones:

El principio de unidad de mercado exige que todos los operadores que en el mismo intervienen actúen en las mismas condiciones de igualdad, de tal forma que sería atentatorio contra esta unidad el establecimiento de privilegios para una serie de operadores, que, por razón de su residencia en un determinado territorio, gozarían de una menor presión fiscal que los restantes operadores, que no siendo residentes estarían sometidos al pago de impuestos más gravosos o no disfrutarían de unos determinados beneficios fiscales, que si corresponderían a los residentes. Ello es especialmente sensible en el ámbito de la imposición directa.

Es esto lo que ocurre con las normas forales que han sido objeto de impugnación, pues su aplicación comporta que las empresas residentes en la Comunidad Autónoma Vasca, tienen en el Impuesto sobre Sociedades unos menores tipos impositivos y unos beneficios que no corresponden en dicho impuesto a las empresas del territorio común.

La desventaja competitiva se manifiesta en una doble dirección. Por un lado, las empresas de territorio común han de competir en el territorio Vasco superando la barrera de entrada que supone el tener una mayor carga fiscal que las radicadas en esa Comunidad. Por otro lado, las empresas radicadas en esta Comunidad pueden operar en territorio común, gravando los beneficios que en él se obtenga con un tipo impositivo menor que las empresas residenciadas en territorio común.

Creo que este doble privilegio, puede colocar a los operadores vasco en una posición de dominio en el mercado contrario a las más elementales reglas sobre competencia. El Tribunal Constitucional en su sentencia 96/2002 de 25 de abril , aunque referida a supuesto distinto al aquí examinado, ha señalado que:

"Se coloca así a estos últimos en una situación de desventaja insuperable que degenera en discriminatoria, pues la consecuencia final es que la mayoría de los sujetos que intervienen en el mercado autonómico de referencia (residentes en dichos territorios forales y residentes en la Unión Europea que no lo sean en España) lo hacen ofreciendo bienes y servicios a precios con reducida o nula presión fiscal -lo cual mejora notablemente su posición competitiva en el mercado- mientras que otros se ven obligados a intervenir incorporando al precio de sus operaciones el coste fiscal correspondiente derivado de la aplicación de la normativa común".

En mi opinión, ni la Disposición Adicional Primera de la Constitución , que "ampara y respeta los derechos históricos de los territorios forales", ni la Ley del Concierto Económico con la Comunidad Autónoma del País Vasco (Ley 12/2002 de 23 de mayo), que faculta a dichos territorios para "mantener, establecer y regular, dentro de su territorio, su régimen tributario", permiten concebir un régimen del Impuesto sobre sociedades que favorezca en la forma en que se hace en las normas impugnadas a los operadores residentes en estos territorios.

Téngase presente que el artículo 2º de ésta última Ley, señala como principios generales que deben seguir el sistema tributario de estos territorios, el de solidaridad, atendiendo a la estructura general impositiva del Estado, añadiendo en su artículo 3.b) que "mantendrán una presión fiscal efectiva global equivalente a la existente en el resto del Estado". Podrá decirse que la menor presión en el Impuesto sobre Sociedades se compensa con una mayor presión en el IRPF, pero esto no quiere significar, que desde un punto de vista subjetivo, esa menor presión fiscal pueda redundar en perjuicio de unos operadores respecto de otros.

El reconocimiento que se hace en la Constitución de los derechos históricos, tiene que moverse dentro de los principios que la propia Constitución proclama, de tal forma que ese reconocimiento no puede en ningún caso permitir que se lesionen principios tan fundamentales para el funcionamiento del Estado como son el de solidaridad, igualdad y unidad de mercado. Las peculiaridades del sistema tributario foral podrán referirse a otros aspectos del Impuesto (plazos, formas, gestión, reclamaciones, comprobación, inspección, etc.), pero no desde luego, a aquellos que rompen la unidad del sistema general de cargas con repercusiones en el régimen competitivo, de igualdad y solidaridad.

Entender lo contrario podría hacer peligrar la estructura general del sistema, permitiendo privilegios, que si ahora se refieren a la reducción del tipo, podrían en el futuro llegar a otorgar beneficios desmesurados e inasumibles en el resto del Estado, creando diferencias sustanciales, y privilegios económicos entre las distintas Comunidades Autónomas, en contra de la prohibición que de ello hace el artículo 138.2 de la Constitución .

Oscar Gonzalez Gonzalez

VOTO PARTICULAR QUE FORMULA EL EXCMO. SR. MAGISTRADO D. Manuel Vicente Garzon Herrero A LA SENTENCIA DICTADA EN ESTA SALA (SECCIÓN SEGUNDA) EN EL RECURSO DE CASACIÓN Nº 628/2009 EN FECHA 4 DE ABRIL DE 2012

ANTECEDENTES DE LA SITUACIÓN ACTUAL.- Esta Sala viene resolviendo litigios sobre Normas Forales Vascas, al menos, desde el 19 de julio de 1991, y siempre con pronunciamientos anulatorios. La sentencia que supone un punto de inflexión en nuestra jurisprudencia por afrontar, desde la perspectiva del Derecho Comunitario, la problemática de las Ayudas de Estado, es la de 9 de diciembre de 2004, sentencia con pronunciamiento también anulatorio.

Esa sentencia es el punto de arranque de los litigios sobre Normas Forales Vascas ahora controvertidas por diversas razones:

  1. Es la última dictada conteniendo un pronunciamiento de fondo sobre las normas ahora recurridas.

  2. Es antecedente y origen de las resoluciones impugnadas.

    Las nuevas normas dictadas, las que ahora enjuiciamos, han sido objeto de incidentes de suspensión, y de ejecución de sentencia (por estimarse que no cumplían lo acordado por la sentencia de 9 de diciembre de 2004).

    Los incidentes, de ejecución de sentencia y de suspensión, como es sabido, contienen pretensiones que están conectadas con la pretensión del asunto principal, pero su objeto es radicalmente distinto del que constituye el asunto principal del pleito.

    (Los incidentes de ejecución de la sentencia de 9 de diciembre de 2004 estaban conectados con aquélla sentencia, pero eran extraños al objeto de este litigio. También eran extraños a la cuestión de fondo que se decide en este proceso los incidentes de suspensión planteados, por la básica consideración de no existir identidad entre el objeto procesal del incidente y el objeto del pleito principal).

    Pese a esta independencia, y con la idea de que la sentencia Azores había supuesto un cambio radical en la concepción del TJUE sobre el alcance y contenido de las Ayudas del Estado, se resolvieron los incidentes de suspensión y de ejecución de sentencia referidos tomando en consideración el cambio de doctrina que dicha sentencia supuestamente contenía.

    He manifestado mi oposición a tal proceder mediante votos particulares continuados, por entender que esa sentencia Azores nada tenía que ver con las pretensiones incidentales de ejecución y suspensión planteadas ante nosotros. Además, consideraba que el contenido y alcance de dicha sentencia, como se ha demostrado, era mucho más problemático de lo que podría inicialmente suponerse.

    La sentencia que ahora se dicta es la primera, sobre el fondo, en estos más de veinte años que no tiene un contenido anulatorio de las normas impugnadas, rompiendo injustificadamente, desde mi punto de vista, la trayectoria jurisprudencial.

    Lo paradójico de la actuación mayoritaria, siempre en mi opinión, es que para la resolución de los incidentes cuyo contenido y objeto poco tenía que ver con las pretensiones actuadas en los procesos principales que ahora decidimos, se ha tomado como punto de referencia la sentencia Azores, (que examinaba la concepción de las Ayudas de Estado, por cierto en sentido de estimar su concurrencia) obviando el concreto objeto de las pretensiones incidentales que ante nosotros se dirimían. Por el contrario, y para la resolución de la cuestión de fondo, que es a lo que ahora nos enfrentamos, se ha omitido un estudio completo de las sentencia del TJUE de 9 de junio y 28 de julio de 2011 , entre los mismos litigantes que concurren en estos litigios, y cuyo objeto es altamente semejante al aquí controvertido, además de muy trascendente, y que, ahora sí, dirimen el fondo del asunto, sentencias que declaran las medidas enjuiciadas "Ayudas de Estado". Tampoco se ha examinado la sentencia de casación recaída en el asunto Gibraltar, que también declara las normas impugnadas Ayudas de Estado, revocando, en este caso, la decisión del Tribunal de Primera Instancia, sentencia que, en mi opinión, vuelve a ser de singular trascendencia en el asunto que ahora resolvemos.

    Estimo que esta posición apriorística sobre lo que la doctrina Azores suponía ha sido un lastre y ha predeterminado el fallo de este litigio.

    Parece inferirse, de lo acaecido hasta ahora, que el TJUE ha abandonado la doctrina de la sentencia Azores o la ha hecho inaplicable. El Tribunal Supremo, por el contrario, la acoge, la mantiene y la consagra, pese a que el TJUE, hasta ahora, ha rehuido su aplicación en los asuntos en que inicialmente podía tener vigencia.

    SOBRE LA PRUEBA.- Entrando en el examen de los específicos motivos de casación, las partes alegan, casi de modo general, la vulneración de las normas probatorias por no recibir el Tribunal de Instancia el proceso a prueba, y no practicar la necesaria para la resolución del litigio.

    El Auto de la Sala de Instancia de 22 de junio de 2009, y, en este punto, la posición de la sentencia mayoritaria, reflejan una concepción exclusivamente privatista del proceso contencioso.

    El artículo 61.1 de la Ley Jurisdiccional se separa en este punto, de modo notorio, de la regulación de la L.E.C. y establece: "El Juez o Tribunal podrá acordar de oficio el recibimiento a prueba y disponer la práctica de cuantas estime pertinentes para la más acertada decisión del asunto", obsérvese que la expresión "cuando lo estime pertinente para la más acertada decisión del asunto" no tiene equivalente en las normas civiles.

    Es decir, en el proceso contencioso no sólo no rige, sino que es errónea, la idea de que el juez no debe practicar pruebas no solicitadas por las partes. Contrariamente, si lo estima procedente y conveniente para la más adecuada solución del asunto, "puede" y sobre todo "debe" hacerlo. El interés público que late en el proceso contencioso justifica que la controversia fáctica no quede al arbitrio de las partes. Si hay un proceso contencioso en que ese interés público sea patente, y que trasciende a la posición de las partes, es éste.

    No comparto por ello, sino que discrepo, de la doctrina, que en este punto crucial, mantiene la posición mayoritaria.

    Planteado en estos términos el problema, la cuestión radica en decidir si era necesaria la prueba "para la mejor decisión del asunto".

    En mi opinión es evidente que sí, como lo demuestran las apreciaciones que en los párrafos siguientes efectúa el TJUE cuando rsuelve la cuestión prejudicial planteada y cuyo contenido es del siguiente tenor:

    "El método de cálculo del cupo es particularmente complejo. La primera etapa de este cálculo consiste en valorar los importes de las cargas asumidas por el Estado en el conjunto del Reino de España correspondientes a las competencias no asumidas por la Comunidad Autónoma del País Vasco. A dicho importe se aplica un coeficiente de imputación que debe reflejar, en principio, el peso relativo de la economía vasca en el conjunto del Reino de España. Por último, se procede a diversos ajustes, con objeto de perfeccionar la evaluación de los ingresos percibidos por las diferentes entidades en concepto de diversos impuestos.

    De las observaciones presentadas ante el Tribunal de Justicia se desprende que el importe de los ingresos fiscales de los Territorios Históricos no influye en la primera etapa del cálculo, que consiste exclusivamente en una valoración de diversas cargas asumidas por el Estado español. En cuanto a los ajustes, éstos solamente pueden verse afectados de manera indirecta por una norma foral que establezca un régimen tributario más favorable para los contribuyentes a los que sea de aplicación dicha norma.

    Uno de los datos esenciales del cálculo del cupo es el coeficiente de imputación, fijado actualmente en el 6,24 %. A este respecto, de los debates ante el Tribunal de Justicia se desprende que, si bien dicho coeficiente se determina partiendo de datos económicos, se fija, sin embargo, en el marco de negociaciones esencialmente políticas entre el Estado español y la Comunidad Autónoma del País Vasco. Por consiguiente, una decisión de reducción del tipo impositivo no tiene necesariamente que influir en el porcentaje de ese coeficiente.

    En la vista, la Comisión cuestionó el coeficiente de imputación actual, por considerar que está infravalorado y que, en consecuencia, los Territorios Históricos contribuyen menos de lo que deberían a las cargas del Estado. Sin embargo, es preciso recordar una vez más que el Tribunal de Justicia únicamente es competente para interpretar el artículo 87 CE , apartado 1, y no para juzgar, en los asuntos principales, si el coeficiente de imputación calculado con arreglo a la Ley de 2002 sobre el cupo fue calculado correctamente desde el punto de vista económico o si está infravalorado.

    Hay que señalar, sin embargo, que una infravaloración de dicho coeficiente tan sólo puede constituir un indicio de una falta de autonomía económica de los Territorios Históricos. Ahora bien, debe existir una compensación, es decir, una relación de causa a efecto entre una medida tributaria adoptada por las autoridades forales y los importes puestos a cargo del Estado español.

    Como se ha expuesto ante este Tribunal de Justicia, el coeficiente de imputación se fija partiendo de datos económicos en el marco de negociaciones políticas en las que participa el Estado español y en las que éste defiende tanto el interés nacional como el de las demás regiones del Reino de España. Corresponde al órgano jurisdiccional remitente determinar si tal proceso de fijación tiene por objeto permitir al Gobierno central compensar el coste de una subvención o de una medida tributaria favorable a las empresas adoptada por los Territorios Históricos.

    De igual modo, corresponde a dicho órgano jurisdiccional examinar los efectos de ese proceso y verificar si, debido a la metodología adoptada y a los datos económicos tomados en consideración, la fijación del coeficiente de imputación y, de manera más general, el cálculo del cupo puede tener como efecto que el Estado español compense las consecuencias de una medida tributaria adoptada por las autoridades forales.

    En este sentido, si bien una compensación financiera puede ser declarada y específica, también puede ser oculta y deducirse únicamente del examen concreto de los flujos financieros existentes entre la entidad infraestatal de que se trate, el Estado miembro al que ésta pertenezca y las demás regiones de este último.

    Ese examen puede indicar, en efecto, que una decisión de reducción de impuesto adoptada por la entidad infraestatal tiene como consecuencia mayores transferencias financieras en beneficio suyo, debido a los métodos de cálculo utilizados para determinar los importes que deben transferirse.

    Habida cuenta de estos límites, es preciso examinar si determinadas normas forales adoptadas por los Territorios Históricos pueden implicar compensaciones ocultas en sectores como la Seguridad Social o la garantía por parte del Estado español de un servicio público mínimo, o incluso en el funcionamiento del Fondo de compensación interterritorial, como afirma en particular la Comisión. A este respecto, hay que señalar que esta última no ha explicado sus alegaciones de manera precisa.

    Procede, pues, concluir que, sobre la base de los elementos examinados y de cualesquiera otros elementos que el órgano jurisdiccional remitente estime pertinente, incumbe a este último verificar si los Territorios Históricos asumen la consecuencias políticas y financieras de una medida tributaria adoptada dentro de los límites de las competencias que tienen otorgadas . "

    Los términos que los textos citados contienen son, en mi opinión, inequívocos acerca de cual era la posición que el órgano jurisdiccional debió adoptar. Las expresiones: "corresponde al órgano jurisdiccional", "incumbe al órgano jurisdiccional" me parecen diáfanas, a efectos de valorar los deberes del órgano jurisdiccional en el plano probatorio, en este proceso.

    Las razones contra la celebración de la prueba dadas por el Tribunal de instancia no son de recibo.

    Anteriormente me he referido a las que hacen referencia a las facultades probatorias del Tribunal y a los deberes de las partes en punto a la prueba por lo que no voy a insistir más en este punto. En nuestro proceso contencioso, como he dicho, las facultades probatorias del órgano jurisdiccional no son discrecionales sino que pueden llegar a ser obligatorias para el órgano jurisdiccional. En un asunto como el que contemplamos, en el que, además de algún modo la decisión de la "cuestión prejudicial" ha alterado el objeto inicial del litigio, era " deber " del órgano jurisdiccional la práctica de la prueba necesaria para la "adecuada solución del litigio", y eso aunque la actividad procesal de las partes en el punto debatido no haya sido satisfactoria.

    Otra argumentación del Tribunal de instancia para rechazar la práctica de la prueba es la de que al ser clara y objetivas las reglas de fijación del cupo, no es necesario acudir a prueba alguna para conocer su alcance.

    Al razonar así se olvida que lo que debió ser objeto de prueba no eran las "reglas" de fijación del cupo, que, sin ser un dechado de perfección técnica, transparencia y sencillez, cumplen los requisitos mínimos de objetividad que a toda regla son exigibles, y probablemente por ello el Tribunal Constitucional aceptó su constitucionalidad. Lo que ha de ser objeto de prueba, y debate, son las cifras y cuantías que configuran los puntos de partida y escalones para las sucesivas aplicaciones de las reglas del Concierto. En consecuencia, al razonar con las normas, y no con la realidad de las cifras, el Tribunal de Instancia valora erróneamente lo que debe ser objeto de prueba, y oculta la esencia del litigio en el ámbito probatorio.

    La afirmación del Tribunal de Instancia, al final del fundamento octavo, asumiendo la posición del gobierno español sobre la inexistencia de flujos financieros compensatorios de las medidas tributarias, considerándola válida y fundada, es, al menos, sorprendente.

    Efectivamente, la posición procesal del gobierno español en estos más de veinte años de litigios sobre lo mismo no merece esa credibilidad procesal que el órgano jurisdiccional de instancia le atribuye. Ello se comprueba si se repara en que medidas semejantes a las aquí controvertidas hayan sido impugnadas por el gobierno español en unas ocasiones, en tanto que en otras ha sido ajeno a los litigios y no las ha impugnado y ha permanecido al margen de los procesos celebrados. También ha sostenido posiciones ante los Tribunales españoles, que luego ha abandonado en las instancias internacionales. Finalmente, en el asunto Gibraltar, extraordinariamente semejante a éste en cuanto al fondo, ha mantenido posiciones claramente opuestas a las mantenidas en este proceso pues allí solicitó que fueran declaradas Ayudas de Estado las normas enjuiciadas, en tanto que en este litigio, y solo en las instancias internacionales, pues ante los tribunales nacionales no ha comparecido, ha mantenido la legalidad de las medidas. Por tanto, cualquier conocedor de la realidad procesal de estos más de veinte años de litigios no puede asumir la posición probatoria de una parte tan "imprevisible" en sus comportamientos procesales.

    Pero, con independencia de esta valoración procesal, histórica y comparada, de la actuación procesal del gobierno español es evidente que el TJUE conoció la posición del gobierno español, al resolver la cuestión prejudicial planteada y pese a ello estimó que habían de adoptarse las medidas más arriba transcritas, es decir, había que traer al proceso y desplegar la actividad jurisdiccional necesaria para disponer de datos de los que se carecía.

    Sorprende que el Tribunal de instancia y este Tribunal Supremo ratifiquen las pautas del TJUE en sus razonamientos en lo referente a la autonomía institucional y procedimental, y, sin embargo, en lo que, en mi opinión, es la clave del litigio, la prueba de las cifras a las que se aplica el Concierto, omita el cumplimiento de lo que el TJUE consideró imprescindible para la solución del pleito.

    La trascendencia de esta omisión no sólo radica en que se ha infringido el Derecho Nacional (normas reguladoras de la celebración de la prueba), sino que también se ha vulnerado el Derecho Comunitario al no resolverse una cuestión básica para decidir si las normas impugnadas eran, o no, Ayudas de Estado, conforme a lo dicho por el TJUE.

    MEDIOS DE PRUEBA.- Llegados a este punto cabe preguntarse si existía prueba capaz de resolver el litigio.

    Los datos a partir de los cuales se aplican las reglas del Convenio, son fijados por la Comisión Mixta. En su determinación, alcance y razón radica la esencia del litigio.

    Deberían haber sido llamados sus miembros al proceso, pues ellos son los únicos que conocen oficialmente esos datos, a fin de que razonasen y explicasen a las partes y al Tribunal, las cifras, que, ulteriormente, habrían sido objeto del correspondiente debate procesal para la adecuada solución del proceso.

    De otro lado, nuestra doctrina sobre la prevalencia de la tutela judicial sobre hipotéticos deberes de guardar secreto -asunto Lasa y Zabala- impediría que en el proceso se vedase el conocimiento de las cifras que sirven de sustento a la fijación del cupo.

    CUESTIÓN DE FONDO.- La cuestión de fondo del recurso radica en la determinación del concepto de Ayudas de Estado y sus requisitios cuando las normas proceden de una entidad subestatal y el mecanimo de fijación del cupo.

    Sobre esta problemática, basta con afirmar que han de concurrir las autonomías: institucional, procedimental y económica, que el TJUE exige para que determinadas medidas no se consideren Ayudas de Estado.

    Voy a centrarme en la autonomía económica, porque habiendo proclamado el TJUE que concurren las dos primeras (la institucional y la procedimental) no podemos sino acatarlas, pues siendo el TJUE quien define y configura tales requisitos de Derecho Comunitario nada puede hacerse sino aceptarlas. Ello no impide manifestar las evidentes reservas intelectuales que esas conclusiones merecen. Efectivamente, los Territorios Históricos y la Comunidad Autónoma del País Vasco son realidades jurídicas, políticas y territoriales, distintas y diferentes, por lo que se incurre, en mi opinión, en una clara contradicción cuando se afirma que tienen autonomía pero para que tal autonomía se produzca han de complementarse recíprocamente Territorios Históricos y Comunidad Autónoma. Si hay autonomía, desde mi punto de vista, no hay necesidad de complementación, y si, los Territorios Históricos y la Comunidad Autónoma del País Vasco, son realidades que necesitan la recíproca complementariedad carecen de autonomía.

    Del mismo modo, la autonomía procedimental ha de predicarse de cada uno de los Territorios Históricos, razón por la que unas administraciones que se rigen esencialmente por mecanismos de coordinación ha de aceptarse que carece de la indispensable autonomía en su actuación, pues la coordinación no deja de ser un mecanismo subordinado de decisión de los procedimientos administrativos.

    Pero como he dicho anteriormente esto son cuestiones resueltas, a tenor de la sentencia del TJUE. En ella, sin embargo, se deja claro, de manera nítida, que la cuestión de la autonomía económica, ha de resolverse mediante una actividad procesal, transcrita más arriba, que el Tribunal de Instancia tenía que desplegar, lo que no ha hecho.

    Considero que después de la respuesta dada por el TJUE a la cuestión prejudicial la problemática procesal inicial del litigio se ha visto sustancialmente alterada. También en el ámbito probatorio. Por eso no comparto los razonamientos de la sentencia mayoritaria aplicados al asunto que decidimos sobre él objeto de la prueba y los deberes de las partes. La doctrina sobre las diligencias para mejor proveer de la sentencia mayoritaria es claramente insatisfactoria a los efectos de este litigio, pues olvida el contenido de la sentencia del TJUE, que no puede considerarse que da por terminado el pleito. Un decisión conforme al Derecho Comunitario, después de esa sentencia, exigía una actividad probatoria que no se ha llevado a cabo.

    Esta omisión constituye, desde luego, una infracción del Derecho Nacional, pero también del Derecho Comunitario al no hacer lo que el TJUE consideraba que había que hacer para decidir sobre la problemática de Ayudas de Estado, que era la clave del litigio.

    La cuestión crucial de este recurso, como he dicho, era la fijación de los parámetros que sustentan la aplicación del cupo, así como los demás elementos que ulteriormente son aplicados.

    De esta manera no puedo sino disentir de una sentencia a la que le falta el hecho sustancial, básico, crucial y esencial para la decisión que adopta, saber si en la fijación del cupo se establece una ventaja oculta que justifiquen las ulteriores pérdidas de recaudación que se derivan de normas del tipo de las impugnadas.

    Esta infracción no es sólo de Derecho Nacional sino comunitario como he explicado.

    Pero imaginemos que la prueba no era deber del órgano jurisdiccional, que lo era, y que el pleito tenía que ser resuelto en los términos planteados.

    En estas circunstancias, y partiendo del hecho, no discutido, de que la determinación de los parámetros que constituyen los hitos de aplicación del Concierto es la bóveda de este recurso, las reglas sobre carga de la prueba deberían haber llevado a conclusión distinta a la alcanzada por la sentencia mayoritaria. Efectivamente, el artículo 217.6 de la LEC establece: "Para la aplicación de lo dispuesto en los apartados anteriores de este artículo el tribunal deberá tener presente la disponibilidad y facilidad probatoria que corresponde a cada una de las partes del litigio."

    Resulta patente que en alguno de los pleitos que decidimos -basta uno- ha intervenido la Comunidad Autónoma del País Vasco, no el gobierno español, que se ha abstenido de intervenir en el litigio pese al indudable interés público que este proceso supone. La Comisión Mixta que regula la Ley del Concierto está integrada además de por representantes del Gobierno Español, por otros que lo son de la Comunidad Autónoma Vasca, y, por tanto, conocen indiscutiblemente los datos que dan lugar a la aplicación del Concierto.

    No ofrece dudas, en consecuencia, de que si no conocemos los datos que son el hito del Concierto, y que repito, son esenciales básicos, sustanciales y cruciales para la adecuada solución del litigio, es porque una de las partes litigantes los oculta. Por eso, la parte que oculta esos datos debe soportar las consecuencias de que los mismos no estén en el proceso, en virtud de reglas sobre carga de la prueba por todos conocidas.

    Por lo expuesto, creo que aún aceptando las deficiencias estructurales que el proceso tiene, la conclusión ha debido ser la de estimar el recurso y anular, también por razones de fondo, las resoluciones impugnadas.

    REALIDAD SOCIAL.- Hay, por último, una consideración básica que haría en mi opinión indispensable la estimación del recurso por la mera aplicación del artículo 3.1 del Código Civil que exige que las normas se apliquen conforme a la realidad del tiempo y lugar en que estas han de ser aplicadas.

    Constituye, en mi opinión, una conclusión difícilmente presentable el que las normas estatales económicas de todo orden estén sometidas a control exhaustivo, por las circunstancias de todos sabidas, de la Comisión y no lo estén las de una unidad subestatal, que es lo que la sentencia mayoritaria consagra.

    Por tanto, y en mi opinión, tanto por razones de forma, no celebración de prueba necesaria para la solución del litigio, como de fondo, de Derecho Comunitario, y Nacional, el Recurso de Casación debió ser estimado.

    Dicho sea todo con el pleno respeto de la posición mayoritaria, pero con igual firmeza.

  3. Manuel Vicente Garzon Herrero

    PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma D. Jose Antonio Montero Fernandez, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.

Voto Particular

VOTO PARTICULAR QUE FORMULA EL MAGISTRADO EXCMO. SR. D. Jose Antonio Montero Fernandez, en relación con la Sentencia recaída en el recurso de casación núm. 628/2009.

Con absoluto respeto al parecer de la mayoría, debo manifestar mi discrepancia con el resultado al que se llega, considerando que debió dictarse una sentencia estimatoria del recurso de casación, por los motivos que brevemente a continuación expongo:

PRIMERO

En lo que atañe a la autonomía económica o financiera el TJCE, para su reconocimiento, señaló que "las consecuencias financieras de una reducción del tipo impositivo aplicable a las empresas localizadas en la región no se vean compensadas por ayudas o subvenciones procedentes de otras regiones o del Gobierno central". A dichos efectos adquiere especial relevancia -o quizás no, pero hasta que no se conozca su determinación teórica y real con precisión, resulta poco menos que imposible su examen a los efectos de ver su incidencia en este criterio de autonomía- el cupo.

Se recuerda que para la fijación del cupo se debe calcular el importe de las cargas asumidas por el Estado correspondientes a las competencias no asumidas por la Comunidad Autónoma del País Vasco, primera etapa; posteriormente, a este importe se le aplica un porcentaje o coeficiente de imputación que refleje el peso de la economía vasca en el conjunto del Estado; y se finaliza con una serie de ajustes, con objeto de perfeccionar la evaluación de los ingresos percibidos por las diferentes entidades en concepto de diversos impuestos.

Se descarta por el TJCE que en la primera etapa pueda influir el importe de los ingresos fiscales de los Territorios Históricos. Respecto a los ajustes, éstos solamente pueden verse afectados de manera indirecta por una norma foral que establezca un régimen tributario más favorable para los contribuyentes a los que sea de aplicación dicha norma.

Continúa la Sentencia de 11 de septiembre de 2011 en los siguientes términos:

"127 Uno de los datos esenciales del cálculo del cupo es el coeficiente de imputación, fijado actualmente en el 6,24 %. A este respecto, de los debates ante el Tribunal de Justicia se desprende que, si bien dicho coeficiente se determina partiendo de datos económicos, se fija, sin embargo, en el marco de negociaciones esencialmente políticas entre el Estado español y la Comunidad Autónoma del País Vasco. Por consiguiente, una decisión de reducción del tipo impositivo no tiene necesariamente que influir en el porcentaje de ese coeficiente.

...129 Hay que señalar, sin embargo, que una infravaloración de dicho coeficiente tan sólo puede constituir un indicio de una falta de autonomía económica de los Territorios Históricos. Ahora bien, debe existir una compensación, es decir, una relación de causa a efecto entre una medida tributaria adoptada por las autoridades forales y los importes puestos a cargo del Estado español.

130 Como se ha expuesto ante este Tribunal de Justicia, el coeficiente de imputación se fija partiendo de datos económicos en el marco de negociaciones políticas en las que participa el Estado español y en las que éste defiende tanto el interés nacional como el de las demás regiones del Reino de España. Corresponde al órgano jurisdiccional remitente determinar si tal proceso de fijación tiene por objeto permitir al Gobierno central compensar el coste de una subvención o de una medida tributaria favorable a las empresas adoptada por los Territorios Históricos.

131 De igual modo, corresponde a dicho órgano jurisdiccional examinar los efectos de ese proceso y verificar si, debido a la metodología adoptada y a los datos económicos tomados en consideración, la fijación del coeficiente de imputación y, de manera más general, el cálculo del cupo puede tener como efecto que el Estado español compense las consecuencias de una medida tributaria adoptada por las autoridades forales".

Si a lo anterior unimos que el Impuesto sobre Sociedades está concertado con la Hacienda Foral al 100%, con competencias normativas al efecto, por tanto no sometido a ajuste alguno, que cuando las empresas no operan exclusivamente en el territorio vasco se establecen criterios para que tributen en uno u otros territorios o en territorio común, su incidencia en la determinación de la recaudación por este concepto y en definitiva su incidencia final dentro de las magnitudes para la determinación del cupo, crea ciertas incertidumbre que aconsejaban despejar.

En definitiva, para cumplir la encomienda que el TJCE hace al TSJPV, resultaba, a mi modo de ver, absolutamente necesario aclarar datos y aportar magnitudes que se antojaban imprescindibles, para analizar si a través del mismo se está compensando las medidas tributarias adoptadas, lo que demandaba procurar la aportación de aquellos a los efectos de un análisis en plenitud.

Ciertamente desde el punto de vista de la normativa procedimental el no haber dado lugar el TSJPV a procurar que la parte recurrente hubiera podido acreditar las dudas suscitada por la autonomía financiera o incluso la propia búsqueda de dichos datos por el Tribunal de instancia, resulta irreprochable en los términos en los que se formula la sentencia que sustenta la tesis mayoritaria.

Pero dado los términos en los que se había pronunciado el TJCE, la necesidad de contar con una serie de datos para el examen en plenitud a la que parecía invitar esta sentencia, en base a los principios de equivalencia o de no discriminación en la protección jurisdiccional, que alude a que la regulación interna de los recursos de protección del derecho subjetivo reconocido por la norma comunitaria no puede ser menos favorable que la regulación de los recursos semejantes de naturaleza interna, y el de efectividad, esto es, que las vías internas que se articulen al efecto no pueden en la práctica hacer imposible o excesivamente difícil el ejercicio de las pertinentes acciones; al punto que el mandato al Juez nacional de la aplicación de estos principios es claro, cuando el Derecho interno no respeta los citados límites, en el sentido de que el Juez debe eludir su aplicación. Debió dar lugar a que el TSJPV articulara los mecanismos procedimentales adecuados, incluido el recibimiento a prueba, para dar la oportunidad a las partes a agotar el ejercicio de la acción ejercitada en los términos reconocidos por el TJCE y procurarse el mayor grado de conocimiento de los elementos necesarios para realizar el análisis que le correspondía.

SEGUNDO

Desde mi punto de vista el análisis de la cuestión llevada a cabo por la sentencia de instancia, y claro está por la sentencia de la que discrepo por las razones que se dirán, no resultaba ni suficiente ni fue debidamente completado.

Tras el análisis de si efectivamente también concurría el requisito de la autonomía financiera, tal y como opinó el Tribunal de Instancia, y fue ratificado por esta sentencia del Tribunal Supremo, entiendo que debió haberse profundizado más desde la perspectiva del concreto objeto que centró el recurso, de suerte que a la luz de los postulados fijados por el Tribunal de Justicia, se debió analizar las concretas medidas fiscales cuestionadas, esto es la normativa impugnada, cuyo ámbito de aplicación exclusivamente se extiende al territorio que comprende la provincia a cuyo ámbito territorial se extiende la norma -no a todos los Territorios Históricos, a las tres provincias vascas en su conjunto- y, por tanto, respecto de los beneficios fiscales que, en principio, sólo alcanzan a las empresas instaladas en esta provincia.

El objeto del recurso lo fue el Decreto Normativo de Urgencia Fiscal 4/2005, de 30 de diciembre de la Diputación Foral de Álava que modifica la Norma Foral 24/1996, de 5 de julio del Impuesto sobre Sociedades y Acuerdo de Convalidación por las Juntas Generales de Álava de 30 de enero de 2006; normativa sólo aplicable a la provincia de Álava.

Considero que el TJCE cuando analiza si concurre el criterio de autonomía institucional, amparándose en que el sistema institucional del Reino de España es particularmente complejo, realiza un examen a mi modo de ver definido en relación con la cuestión perjudicial planteada, y cuyo objetivo es aclarar las dudas que el Tribunal de instancia tenía, sin entrar en otros extremos que el análisis completo de la cuestión requería y en los que debió entrar el Tribunal de instancia.

A la vista de las circunstancias, era preciso descender al siguiente escalón institucional, aquel que conforma el relativo a la relación institucional y su regulación normativa entre los tres Territorios Históricos y la Comunidad Autónoma del País Vasco, a los efectos de completar el análisis sobre si las medidas tributarias adoptadas objeto del enjuiciamiento eran o no constitutivas de Ayudas de Estado.

El que el TJCE no descendiera a examinar la relación de los Territorios Históricos con la Comunidad Autónoma Vasca, desde la perspectiva tributaria, tampoco debió de ser óbice para que no entrara a ello el Tribunal de instancia; el cual se limita respecto de la autonomía institucional a afirmar que la misma no mereció duda alguna a la Sala, remitiéndose al parecer del TJCE sobre el cumplimiento del criterio de la autonomía institucional.

Ahora bien, lo que resulta incuestionable es que el TJCE, por las razones que se recogen en la sentencia, señala como marco de referencia, a la luz del cual ha de apreciarse la selectividad de las medidas adoptadas por uno de esos Territorios Históricos, los tres Territorios Históricos, el de Álava, Guipúzcoa y Vizcaya, y la Comunidad Autónoma del País Vasco.

Se deja, pues, delimitado e identificado el marco de referencia respecto del cual pueda apreciarse la existencia de una ventaja selectiva, puesto que se viene a considerar que los Territorios Históricos del País Vasco -esto es el territorio que conforma la Comunidad Autónoma del País Vasco-, poseen el ámbito de autonomía suficiente para constituir el ámbito geográfico de referencia -la totalidad del territorio de la Comunidad Autónoma del País Vasco- sobre el que debe analizar el carácter general o selectivo de las medidas tributarias impuestas. Tal y como se pronuncia el TJCE, no puede excluirse que una entidad infraestatal cuente con un estatuto jurídico y fáctico que la haga lo suficientemente autónoma del Gobierno central de un Estado miembro como para que sea ella misma, y no el Gobierno central, quien mediante las medidas que adopte desempeñe un papel fundamental en la definición del medio político en el que operan las empresas.

Mutatis mutandi y parafraseando la doctrina sentada por el TJCE en el caso Azores, para apreciar si es selectiva una medida adoptada por una entidad infraestatal, en este caso los Territorios Históricos y la Comunidad Autónoma Vasca, que fije un tipo reducido u otras ventajas fiscales potencialmente susceptibles de constituir una ayuda de Estado en los términos definidos por el propio Tribunal, aparte de haber sido adoptada por dicha entidad infraestatal en el ejercicio de las facultades suficientemente autónomas, se requiere que efectivamente se aplique a todas las empresas establecidas en el territorio -del País Vasco- que le sirve de marco de referencia. Si ello fuera así estaríamos ante medidas de carácter general, que excluiría la selectividad.

Pero el caso que nos ocupa es bien distinto; puesto que las medidas adoptadas sólo y exclusivamente benefician a las empresas situadas en exclusividad en el territorio de Álava, al único al que se extiende la concreta norma cuestionada, no se extiende a los tres Territorios Históricos, lo que, desde mi punto de vista, no existe duda de que nos coloca ante una medida selectiva en cuanto que sólo se aplica efectivamente a las empresas ubicadas en dicho territorio y no a todas las establecidas en cada uno de los Territorios Históricos -en todo el País Vasco-.

El que en la práctica en cada uno de los Territorios Históricos se establezcan -o se puedan establecer, y así es, normas de Armonización, Coordinación y Colaboración, véase por ejemplo la Ley 3/1989, de 30 de mayo, BOE de 10 de marzo de 2012- las mismas o parecidas medidas o ventajas fiscales en cada una de las provincias y, por ende, extendiendo el régimen fiscal similar -o incluso igual- para todas las empresas ubicadas en las provincias que le sirven de referencia, en nada empece a la calificación que debe hacerse respecto de la consideración de medidas tributarias selectivas en los términos anunciados. Puesto que igual pudieran establecerse en cada uno de dichas provincias por los entes que tienen atribuida la competencia al efecto medidas tributarias singulares y específicas para cada territorio histórico, distintas unas de otras, procurando entonces ventajas fiscales en exclusividad a las empresas ubicadas en tal o cual provincia.

Como ha reconocido el Tribunal Constitucional, STC 11/1984, de 2 de febrero , cada uno de los Territorios Históricos del País Vasco y la Comunidad Autónoma del País Vasco son entes jurídicamente distintos y autónomos entre sí, dotados cada uno de su correspondiente esfera de intereses y de las competencias necesarias para su gestión.

La regulación tributaria general para el Estado español y la específica respecto de los Territorios Históricos Vascos y de la Comunidad Autónoma Vasca, desde mi punto de vista, descubre un sistema tributario único para todo el Estado y cinco regímenes diferentes, el común, el navarro, el alavés, el guipuzcoano y el vizcaíno; por lo que en cada Territorio Histórico Vasco existe un régimen tributario propio con la potencialidad de establecer singularidades específica para cada territorio.

Conforme al artº 3 del Estatuto de Autonomía del País Vasco, se prevé que cada uno de los Territorios Históricos que integran el País Vasco podrán, en el seno del mismo, conservar o, en su caso, restablecer y actualizar su organización e instituciones privativas de autogobierno, y el artº 41 reconoce que "Las relaciones de orden tributario entre el Estado y el País Vasco vendrá reguladas mediante el sistema foral tradicional de Concierto económico o Convenio", reconociéndose expresamente que "Las instituciones de los Territorios Históricos podrán mantener, establecer y regular, dentro de su territorio, el régimen tributario atendiendo a la estructura general impositiva del Estado, a las normas que para la coordinación, armonización fiscal y colaboración con el Estado se contengan en el propio Convierto, y a la que dicte el Parlamento Vasco para idénticas finalidades dentro de la Comunidad Autónoma". Lo que viene a ratificar la Ley del Concierto.

No existe un único régimen tributario vasco uniforme e igual, y con unas mismas normas que se aplican en todos los Territorios Históricos -aunque en la práctica pudieran subsistir los tres regímenes con iguales normas-, sino tres regímenes tributarios distintos y separados, con capacidad normativa propia que ejerce sus instituciones forales, y, desde luego, al menos, potencialmente, con potestad cada una de las instituciones de cada Territorio Histórico de establecer medidas tributarias particulares y singulares respecto del territorio sobre el que ejerce sus potestades.

Siendo el Impuesto sobre Sociedades un tributo concertado de normativa autonómica, cada una de las instituciones de los Territorios Históricos a los que se le reconoce sus propias competencias, entre ellas la fiscal, pueden establecer medidas tributarias en el Impuesto sobre Sociedades que beneficien o representen una ventaja para las empresas ubicadas en el territorio sobre el que extiende su competencia, pero que no se extienden a la totalidad de las empresas ubicadas en el País Vasco.

Pues bien, siendo ello así, cuando el marco de referencia, por así definirlo la sentencia del TJCE, no es todo el territorio del Estado, sino que dado que los tres Territorios Históricos y la Comunidad Autónoma del País Vasco poseen un grado de autonomía suficiente para constituir el ámbito geográfico de referencia, es este el que ha de servir para analizar el carácter general o selectivo de la medida tributaria adoptada. Cuando, como es el caso mediante la norma objeto de impugnación, única que en este proceso es objeto de la impugnación, el Decreto Normativo de Urgencia Fiscal, establece con carácter general un tipo del 32,6%, aplicable en exclusividad al Impuesto sobre Sociedades aplicable a Álava, esto es, a los sujetos pasivos contribuyentes en dicho espacio territorial, se está adoptando una medida tributaria selectiva, pues se está otorgando un tipo privilegiado a favor de las empresas ubicadas en Álava, excluyendo, por no incluirse, a las que se encuentran en los territorios de Guipúzcoa y de Vizcaya.

El que se establezcan medidas tributarias iguales o similares en cada uno de los Territorios Históricos, o que la norma que nos ocupa pudiera ser igual a otras que rija en Guipúzcoa y en Vizcaya, no obsta a lo dicho.

Como se ha indicado en modo alguno puede obligarse a un régimen uniforme en los tres Territorios Históricos. Si estos poseen potestad normativa en el ámbito fiscal y pueden dotarse de un régimen tributario propio, con las limitaciones apuntadas, y adoptar medidas tributarias que representen medidas selectivas pues sólo se aplicarían al ámbito provincial sobre el que extiende su competencia, a las empresas allí asentadas, y que constituyan Ayudas de Estado, y que en definitiva rijan en una determinada provincia sin que el resto de las instituciones con capacidad normativa de los Territorios Históricos vengan obligadas a dictar normas adoptando las mismas medidas, ni después de adoptadas a mantenerlas, este debe ser el marco jurídico de referencia en relación con el ámbito geográfico constituido por los tres Territorios Históricos; y en todo caso el ejercicio de comparación de si en cada Territorio Histórico se han implantado las mismas medidas tributarias se haría, como no puede ser de otra forma, a posteriori en un previsible examen de compatibilidad en referencia a lo dispuesto en el artº 107 de la TUE . En el caso que nos ocupa en el que una norma establece una ventaja fiscal en el Impuesto sobre Sociedades a las empresas ubicadas en Álava, se debió dar lugar al procedimiento prevenido en el artº 108 del TUE .

Razones que debieron llevar a esta Sala a casar y anular la sentencia de instancia y anular la norma combatida por no haberse seguido el procedimiento prevenido en el artº 108 de la TUE .

VOTO PARTICULAR QUE FORMULA EL MAGISTRADO DON Oscar Gonzalez Gonzalez A LA SENTENCIA DICTADA EN ESTA SALA (SECCIÓN SEGUNDA) EN EL RECURSO DE CASACIÓN Nº 628/2009 EN FECHA 4 DE ABRIL DE 2012.

Discrepo con todo respeto del voto mayoritario y entiendo que el recurso debió ser estimado por las siguientes razones:

El principio de unidad de mercado exige que todos los operadores que en el mismo intervienen actúen en las mismas condiciones de igualdad, de tal forma que sería atentatorio contra esta unidad el establecimiento de privilegios para una serie de operadores, que, por razón de su residencia en un determinado territorio, gozarían de una menor presión fiscal que los restantes operadores, que no siendo residentes estarían sometidos al pago de impuestos más gravosos o no disfrutarían de unos determinados beneficios fiscales, que si corresponderían a los residentes. Ello es especialmente sensible en el ámbito de la imposición directa.

Es esto lo que ocurre con las normas forales que han sido objeto de impugnación, pues su aplicación comporta que las empresas residentes en la Comunidad Autónoma Vasca, tienen en el Impuesto sobre Sociedades unos menores tipos impositivos y unos beneficios que no corresponden en dicho impuesto a las empresas del territorio común.

La desventaja competitiva se manifiesta en una doble dirección. Por un lado, las empresas de territorio común han de competir en el territorio Vasco superando la barrera de entrada que supone el tener una mayor carga fiscal que las radicadas en esa Comunidad. Por otro lado, las empresas radicadas en esta Comunidad pueden operar en territorio común, gravando los beneficios que en él se obtenga con un tipo impositivo menor que las empresas residenciadas en territorio común.

Creo que este doble privilegio, puede colocar a los operadores vasco en una posición de dominio en el mercado contrario a las más elementales reglas sobre competencia. El Tribunal Constitucional en su sentencia 96/2002 de 25 de abril , aunque referida a supuesto distinto al aquí examinado, ha señalado que:

"Se coloca así a estos últimos en una situación de desventaja insuperable que degenera en discriminatoria, pues la consecuencia final es que la mayoría de los sujetos que intervienen en el mercado autonómico de referencia (residentes en dichos territorios forales y residentes en la Unión Europea que no lo sean en España) lo hacen ofreciendo bienes y servicios a precios con reducida o nula presión fiscal -lo cual mejora notablemente su posición competitiva en el mercado- mientras que otros se ven obligados a intervenir incorporando al precio de sus operaciones el coste fiscal correspondiente derivado de la aplicación de la normativa común".

En mi opinión, ni la Disposición Adicional Primera de la Constitución , que "ampara y respeta los derechos históricos de los territorios forales", ni la Ley del Concierto Económico con la Comunidad Autónoma del País Vasco (Ley 12/2002 de 23 de mayo), que faculta a dichos territorios para "mantener, establecer y regular, dentro de su territorio, su régimen tributario", permiten concebir un régimen del Impuesto sobre sociedades que favorezca en la forma en que se hace en las normas impugnadas a los operadores residentes en estos territorios.

Téngase presente que el artículo 2º de ésta última Ley, señala como principios generales que deben seguir el sistema tributario de estos territorios, el de solidaridad, atendiendo a la estructura general impositiva del Estado, añadiendo en su artículo 3.b) que "mantendrán una presión fiscal efectiva global equivalente a la existente en el resto del Estado". Podrá decirse que la menor presión en el Impuesto sobre Sociedades se compensa con una mayor presión en el IRPF, pero esto no quiere significar, que desde un punto de vista subjetivo, esa menor presión fiscal pueda redundar en perjuicio de unos operadores respecto de otros.

El reconocimiento que se hace en la Constitución de los derechos históricos, tiene que moverse dentro de los principios que la propia Constitución proclama, de tal forma que ese reconocimiento no puede en ningún caso permitir que se lesionen principios tan fundamentales para el funcionamiento del Estado como son el de solidaridad, igualdad y unidad de mercado. Las peculiaridades del sistema tributario foral podrán referirse a otros aspectos del Impuesto (plazos, formas, gestión, reclamaciones, comprobación, inspección, etc.), pero no desde luego, a aquellos que rompen la unidad del sistema general de cargas con repercusiones en el régimen competitivo, de igualdad y solidaridad.

Entender lo contrario podría hacer peligrar la estructura general del sistema, permitiendo privilegios, que si ahora se refieren a la reducción del tipo, podrían en el futuro llegar a otorgar beneficios desmesurados e inasumibles en el resto del Estado, creando diferencias sustanciales, y privilegios económicos entre las distintas Comunidades Autónomas, en contra de la prohibición que de ello hace el artículo 138.2 de la Constitución .

Oscar Gonzalez Gonzalez

VOTO PARTICULAR QUE FORMULA EL EXCMO. SR. MAGISTRADO D. Manuel Vicente Garzon Herrero A LA SENTENCIA DICTADA EN ESTA SALA (SECCIÓN SEGUNDA) EN EL RECURSO DE CASACIÓN Nº 628/2009 EN FECHA 4 DE ABRIL DE 2012

ANTECEDENTES DE LA SITUACIÓN ACTUAL.- Esta Sala viene resolviendo litigios sobre Normas Forales Vascas, al menos, desde el 19 de julio de 1991, y siempre con pronunciamientos anulatorios. La sentencia que supone un punto de inflexión en nuestra jurisprudencia por afrontar, desde la perspectiva del Derecho Comunitario, la problemática de las Ayudas de Estado, es la de 9 de diciembre de 2004, sentencia con pronunciamiento también anulatorio.

Esa sentencia es el punto de arranque de los litigios sobre Normas Forales Vascas ahora controvertidas por diversas razones:

  1. Es la última dictada conteniendo un pronunciamiento de fondo sobre las normas ahora recurridas.

  2. Es antecedente y origen de las resoluciones impugnadas.

    Las nuevas normas dictadas, las que ahora enjuiciamos, han sido objeto de incidentes de suspensión, y de ejecución de sentencia (por estimarse que no cumplían lo acordado por la sentencia de 9 de diciembre de 2004).

    Los incidentes, de ejecución de sentencia y de suspensión, como es sabido, contienen pretensiones que están conectadas con la pretensión del asunto principal, pero su objeto es radicalmente distinto del que constituye el asunto principal del pleito.

    (Los incidentes de ejecución de la sentencia de 9 de diciembre de 2004 estaban conectados con aquélla sentencia, pero eran extraños al objeto de este litigio. También eran extraños a la cuestión de fondo que se decide en este proceso los incidentes de suspensión planteados, por la básica consideración de no existir identidad entre el objeto procesal del incidente y el objeto del pleito principal).

    Pese a esta independencia, y con la idea de que la sentencia Azores había supuesto un cambio radical en la concepción del TJUE sobre el alcance y contenido de las Ayudas del Estado, se resolvieron los incidentes de suspensión y de ejecución de sentencia referidos tomando en consideración el cambio de doctrina que dicha sentencia supuestamente contenía.

    He manifestado mi oposición a tal proceder mediante votos particulares continuados, por entender que esa sentencia Azores nada tenía que ver con las pretensiones incidentales de ejecución y suspensión planteadas ante nosotros. Además, consideraba que el contenido y alcance de dicha sentencia, como se ha demostrado, era mucho más problemático de lo que podría inicialmente suponerse.

    La sentencia que ahora se dicta es la primera, sobre el fondo, en estos más de veinte años que no tiene un contenido anulatorio de las normas impugnadas, rompiendo injustificadamente, desde mi punto de vista, la trayectoria jurisprudencial.

    Lo paradójico de la actuación mayoritaria, siempre en mi opinión, es que para la resolución de los incidentes cuyo contenido y objeto poco tenía que ver con las pretensiones actuadas en los procesos principales que ahora decidimos, se ha tomado como punto de referencia la sentencia Azores, (que examinaba la concepción de las Ayudas de Estado, por cierto en sentido de estimar su concurrencia) obviando el concreto objeto de las pretensiones incidentales que ante nosotros se dirimían. Por el contrario, y para la resolución de la cuestión de fondo, que es a lo que ahora nos enfrentamos, se ha omitido un estudio completo de las sentencia del TJUE de 9 de junio y 28 de julio de 2011 , entre los mismos litigantes que concurren en estos litigios, y cuyo objeto es altamente semejante al aquí controvertido, además de muy trascendente, y que, ahora sí, dirimen el fondo del asunto, sentencias que declaran las medidas enjuiciadas "Ayudas de Estado". Tampoco se ha examinado la sentencia de casación recaída en el asunto Gibraltar, que también declara las normas impugnadas Ayudas de Estado, revocando, en este caso, la decisión del Tribunal de Primera Instancia, sentencia que, en mi opinión, vuelve a ser de singular trascendencia en el asunto que ahora resolvemos.

    Estimo que esta posición apriorística sobre lo que la doctrina Azores suponía ha sido un lastre y ha predeterminado el fallo de este litigio.

    Parece inferirse, de lo acaecido hasta ahora, que el TJUE ha abandonado la doctrina de la sentencia Azores o la ha hecho inaplicable. El Tribunal Supremo, por el contrario, la acoge, la mantiene y la consagra, pese a que el TJUE, hasta ahora, ha rehuido su aplicación en los asuntos en que inicialmente podía tener vigencia.

    SOBRE LA PRUEBA.- Entrando en el examen de los específicos motivos de casación, las partes alegan, casi de modo general, la vulneración de las normas probatorias por no recibir el Tribunal de Instancia el proceso a prueba, y no practicar la necesaria para la resolución del litigio.

    El Auto de la Sala de Instancia de 22 de junio de 2009, y, en este punto, la posición de la sentencia mayoritaria, reflejan una concepción exclusivamente privatista del proceso contencioso.

    El artículo 61.1 de la Ley Jurisdiccional se separa en este punto, de modo notorio, de la regulación de la L.E.C. y establece: "El Juez o Tribunal podrá acordar de oficio el recibimiento a prueba y disponer la práctica de cuantas estime pertinentes para la más acertada decisión del asunto", obsérvese que la expresión "cuando lo estime pertinente para la más acertada decisión del asunto" no tiene equivalente en las normas civiles.

    Es decir, en el proceso contencioso no sólo no rige, sino que es errónea, la idea de que el juez no debe practicar pruebas no solicitadas por las partes. Contrariamente, si lo estima procedente y conveniente para la más adecuada solución del asunto, "puede" y sobre todo "debe" hacerlo. El interés público que late en el proceso contencioso justifica que la controversia fáctica no quede al arbitrio de las partes. Si hay un proceso contencioso en que ese interés público sea patente, y que trasciende a la posición de las partes, es éste.

    No comparto por ello, sino que discrepo, de la doctrina, que en este punto crucial, mantiene la posición mayoritaria.

    Planteado en estos términos el problema, la cuestión radica en decidir si era necesaria la prueba "para la mejor decisión del asunto".

    En mi opinión es evidente que sí, como lo demuestran las apreciaciones que en los párrafos siguientes efectúa el TJUE cuando rsuelve la cuestión prejudicial planteada y cuyo contenido es del siguiente tenor:

    "El método de cálculo del cupo es particularmente complejo. La primera etapa de este cálculo consiste en valorar los importes de las cargas asumidas por el Estado en el conjunto del Reino de España correspondientes a las competencias no asumidas por la Comunidad Autónoma del País Vasco. A dicho importe se aplica un coeficiente de imputación que debe reflejar, en principio, el peso relativo de la economía vasca en el conjunto del Reino de España. Por último, se procede a diversos ajustes, con objeto de perfeccionar la evaluación de los ingresos percibidos por las diferentes entidades en concepto de diversos impuestos.

    De las observaciones presentadas ante el Tribunal de Justicia se desprende que el importe de los ingresos fiscales de los Territorios Históricos no influye en la primera etapa del cálculo, que consiste exclusivamente en una valoración de diversas cargas asumidas por el Estado español. En cuanto a los ajustes, éstos solamente pueden verse afectados de manera indirecta por una norma foral que establezca un régimen tributario más favorable para los contribuyentes a los que sea de aplicación dicha norma.

    Uno de los datos esenciales del cálculo del cupo es el coeficiente de imputación, fijado actualmente en el 6,24 %. A este respecto, de los debates ante el Tribunal de Justicia se desprende que, si bien dicho coeficiente se determina partiendo de datos económicos, se fija, sin embargo, en el marco de negociaciones esencialmente políticas entre el Estado español y la Comunidad Autónoma del País Vasco. Por consiguiente, una decisión de reducción del tipo impositivo no tiene necesariamente que influir en el porcentaje de ese coeficiente.

    En la vista, la Comisión cuestionó el coeficiente de imputación actual, por considerar que está infravalorado y que, en consecuencia, los Territorios Históricos contribuyen menos de lo que deberían a las cargas del Estado. Sin embargo, es preciso recordar una vez más que el Tribunal de Justicia únicamente es competente para interpretar el artículo 87 CE , apartado 1, y no para juzgar, en los asuntos principales, si el coeficiente de imputación calculado con arreglo a la Ley de 2002 sobre el cupo fue calculado correctamente desde el punto de vista económico o si está infravalorado.

    Hay que señalar, sin embargo, que una infravaloración de dicho coeficiente tan sólo puede constituir un indicio de una falta de autonomía económica de los Territorios Históricos. Ahora bien, debe existir una compensación, es decir, una relación de causa a efecto entre una medida tributaria adoptada por las autoridades forales y los importes puestos a cargo del Estado español.

    Como se ha expuesto ante este Tribunal de Justicia, el coeficiente de imputación se fija partiendo de datos económicos en el marco de negociaciones políticas en las que participa el Estado español y en las que éste defiende tanto el interés nacional como el de las demás regiones del Reino de España. Corresponde al órgano jurisdiccional remitente determinar si tal proceso de fijación tiene por objeto permitir al Gobierno central compensar el coste de una subvención o de una medida tributaria favorable a las empresas adoptada por los Territorios Históricos.

    De igual modo, corresponde a dicho órgano jurisdiccional examinar los efectos de ese proceso y verificar si, debido a la metodología adoptada y a los datos económicos tomados en consideración, la fijación del coeficiente de imputación y, de manera más general, el cálculo del cupo puede tener como efecto que el Estado español compense las consecuencias de una medida tributaria adoptada por las autoridades forales.

    En este sentido, si bien una compensación financiera puede ser declarada y específica, también puede ser oculta y deducirse únicamente del examen concreto de los flujos financieros existentes entre la entidad infraestatal de que se trate, el Estado miembro al que ésta pertenezca y las demás regiones de este último.

    Ese examen puede indicar, en efecto, que una decisión de reducción de impuesto adoptada por la entidad infraestatal tiene como consecuencia mayores transferencias financieras en beneficio suyo, debido a los métodos de cálculo utilizados para determinar los importes que deben transferirse.

    Habida cuenta de estos límites, es preciso examinar si determinadas normas forales adoptadas por los Territorios Históricos pueden implicar compensaciones ocultas en sectores como la Seguridad Social o la garantía por parte del Estado español de un servicio público mínimo, o incluso en el funcionamiento del Fondo de compensación interterritorial, como afirma en particular la Comisión. A este respecto, hay que señalar que esta última no ha explicado sus alegaciones de manera precisa.

    Procede, pues, concluir que, sobre la base de los elementos examinados y de cualesquiera otros elementos que el órgano jurisdiccional remitente estime pertinente, incumbe a este último verificar si los Territorios Históricos asumen la consecuencias políticas y financieras de una medida tributaria adoptada dentro de los límites de las competencias que tienen otorgadas . "

    Los términos que los textos citados contienen son, en mi opinión, inequívocos acerca de cual era la posición que el órgano jurisdiccional debió adoptar. Las expresiones: "corresponde al órgano jurisdiccional", "incumbe al órgano jurisdiccional" me parecen diáfanas, a efectos de valorar los deberes del órgano jurisdiccional en el plano probatorio, en este proceso.

    Las razones contra la celebración de la prueba dadas por el Tribunal de instancia no son de recibo.

    Anteriormente me he referido a las que hacen referencia a las facultades probatorias del Tribunal y a los deberes de las partes en punto a la prueba por lo que no voy a insistir más en este punto. En nuestro proceso contencioso, como he dicho, las facultades probatorias del órgano jurisdiccional no son discrecionales sino que pueden llegar a ser obligatorias para el órgano jurisdiccional. En un asunto como el que contemplamos, en el que, además de algún modo la decisión de la "cuestión prejudicial" ha alterado el objeto inicial del litigio, era " deber " del órgano jurisdiccional la práctica de la prueba necesaria para la "adecuada solución del litigio", y eso aunque la actividad procesal de las partes en el punto debatido no haya sido satisfactoria.

    Otra argumentación del Tribunal de instancia para rechazar la práctica de la prueba es la de que al ser clara y objetivas las reglas de fijación del cupo, no es necesario acudir a prueba alguna para conocer su alcance.

    Al razonar así se olvida que lo que debió ser objeto de prueba no eran las "reglas" de fijación del cupo, que, sin ser un dechado de perfección técnica, transparencia y sencillez, cumplen los requisitos mínimos de objetividad que a toda regla son exigibles, y probablemente por ello el Tribunal Constitucional aceptó su constitucionalidad. Lo que ha de ser objeto de prueba, y debate, son las cifras y cuantías que configuran los puntos de partida y escalones para las sucesivas aplicaciones de las reglas del Concierto. En consecuencia, al razonar con las normas, y no con la realidad de las cifras, el Tribunal de Instancia valora erróneamente lo que debe ser objeto de prueba, y oculta la esencia del litigio en el ámbito probatorio.

    La afirmación del Tribunal de Instancia, al final del fundamento octavo, asumiendo la posición del gobierno español sobre la inexistencia de flujos financieros compensatorios de las medidas tributarias, considerándola válida y fundada, es, al menos, sorprendente.

    Efectivamente, la posición procesal del gobierno español en estos más de veinte años de litigios sobre lo mismo no merece esa credibilidad procesal que el órgano jurisdiccional de instancia le atribuye. Ello se comprueba si se repara en que medidas semejantes a las aquí controvertidas hayan sido impugnadas por el gobierno español en unas ocasiones, en tanto que en otras ha sido ajeno a los litigios y no las ha impugnado y ha permanecido al margen de los procesos celebrados. También ha sostenido posiciones ante los Tribunales españoles, que luego ha abandonado en las instancias internacionales. Finalmente, en el asunto Gibraltar, extraordinariamente semejante a éste en cuanto al fondo, ha mantenido posiciones claramente opuestas a las mantenidas en este proceso pues allí solicitó que fueran declaradas Ayudas de Estado las normas enjuiciadas, en tanto que en este litigio, y solo en las instancias internacionales, pues ante los tribunales nacionales no ha comparecido, ha mantenido la legalidad de las medidas. Por tanto, cualquier conocedor de la realidad procesal de estos más de veinte años de litigios no puede asumir la posición probatoria de una parte tan "imprevisible" en sus comportamientos procesales.

    Pero, con independencia de esta valoración procesal, histórica y comparada, de la actuación procesal del gobierno español es evidente que el TJUE conoció la posición del gobierno español, al resolver la cuestión prejudicial planteada y pese a ello estimó que habían de adoptarse las medidas más arriba transcritas, es decir, había que traer al proceso y desplegar la actividad jurisdiccional necesaria para disponer de datos de los que se carecía.

    Sorprende que el Tribunal de instancia y este Tribunal Supremo ratifiquen las pautas del TJUE en sus razonamientos en lo referente a la autonomía institucional y procedimental, y, sin embargo, en lo que, en mi opinión, es la clave del litigio, la prueba de las cifras a las que se aplica el Concierto, omita el cumplimiento de lo que el TJUE consideró imprescindible para la solución del pleito.

    La trascendencia de esta omisión no sólo radica en que se ha infringido el Derecho Nacional (normas reguladoras de la celebración de la prueba), sino que también se ha vulnerado el Derecho Comunitario al no resolverse una cuestión básica para decidir si las normas impugnadas eran, o no, Ayudas de Estado, conforme a lo dicho por el TJUE.

    MEDIOS DE PRUEBA.- Llegados a este punto cabe preguntarse si existía prueba capaz de resolver el litigio.

    Los datos a partir de los cuales se aplican las reglas del Convenio, son fijados por la Comisión Mixta. En su determinación, alcance y razón radica la esencia del litigio.

    Deberían haber sido llamados sus miembros al proceso, pues ellos son los únicos que conocen oficialmente esos datos, a fin de que razonasen y explicasen a las partes y al Tribunal, las cifras, que, ulteriormente, habrían sido objeto del correspondiente debate procesal para la adecuada solución del proceso.

    De otro lado, nuestra doctrina sobre la prevalencia de la tutela judicial sobre hipotéticos deberes de guardar secreto -asunto Lasa y Zabala- impediría que en el proceso se vedase el conocimiento de las cifras que sirven de sustento a la fijación del cupo.

    CUESTIÓN DE FONDO.- La cuestión de fondo del recurso radica en la determinación del concepto de Ayudas de Estado y sus requisitios cuando las normas proceden de una entidad subestatal y el mecanimo de fijación del cupo.

    Sobre esta problemática, basta con afirmar que han de concurrir las autonomías: institucional, procedimental y económica, que el TJUE exige para que determinadas medidas no se consideren Ayudas de Estado.

    Voy a centrarme en la autonomía económica, porque habiendo proclamado el TJUE que concurren las dos primeras (la institucional y la procedimental) no podemos sino acatarlas, pues siendo el TJUE quien define y configura tales requisitos de Derecho Comunitario nada puede hacerse sino aceptarlas. Ello no impide manifestar las evidentes reservas intelectuales que esas conclusiones merecen. Efectivamente, los Territorios Históricos y la Comunidad Autónoma del País Vasco son realidades jurídicas, políticas y territoriales, distintas y diferentes, por lo que se incurre, en mi opinión, en una clara contradicción cuando se afirma que tienen autonomía pero para que tal autonomía se produzca han de complementarse recíprocamente Territorios Históricos y Comunidad Autónoma. Si hay autonomía, desde mi punto de vista, no hay necesidad de complementación, y si, los Territorios Históricos y la Comunidad Autónoma del País Vasco, son realidades que necesitan la recíproca complementariedad carecen de autonomía.

    Del mismo modo, la autonomía procedimental ha de predicarse de cada uno de los Territorios Históricos, razón por la que unas administraciones que se rigen esencialmente por mecanismos de coordinación ha de aceptarse que carece de la indispensable autonomía en su actuación, pues la coordinación no deja de ser un mecanismo subordinado de decisión de los procedimientos administrativos.

    Pero como he dicho anteriormente esto son cuestiones resueltas, a tenor de la sentencia del TJUE. En ella, sin embargo, se deja claro, de manera nítida, que la cuestión de la autonomía económica, ha de resolverse mediante una actividad procesal, transcrita más arriba, que el Tribunal de Instancia tenía que desplegar, lo que no ha hecho.

    Considero que después de la respuesta dada por el TJUE a la cuestión prejudicial la problemática procesal inicial del litigio se ha visto sustancialmente alterada. También en el ámbito probatorio. Por eso no comparto los razonamientos de la sentencia mayoritaria aplicados al asunto que decidimos sobre él objeto de la prueba y los deberes de las partes. La doctrina sobre las diligencias para mejor proveer de la sentencia mayoritaria es claramente insatisfactoria a los efectos de este litigio, pues olvida el contenido de la sentencia del TJUE, que no puede considerarse que da por terminado el pleito. Un decisión conforme al Derecho Comunitario, después de esa sentencia, exigía una actividad probatoria que no se ha llevado a cabo.

    Esta omisión constituye, desde luego, una infracción del Derecho Nacional, pero también del Derecho Comunitario al no hacer lo que el TJUE consideraba que había que hacer para decidir sobre la problemática de Ayudas de Estado, que era la clave del litigio.

    La cuestión crucial de este recurso, como he dicho, era la fijación de los parámetros que sustentan la aplicación del cupo, así como los demás elementos que ulteriormente son aplicados.

    De esta manera no puedo sino disentir de una sentencia a la que le falta el hecho sustancial, básico, crucial y esencial para la decisión que adopta, saber si en la fijación del cupo se establece una ventaja oculta que justifiquen las ulteriores pérdidas de recaudación que se derivan de normas del tipo de las impugnadas.

    Esta infracción no es sólo de Derecho Nacional sino comunitario como he explicado.

    Pero imaginemos que la prueba no era deber del órgano jurisdiccional, que lo era, y que el pleito tenía que ser resuelto en los términos planteados.

    En estas circunstancias, y partiendo del hecho, no discutido, de que la determinación de los parámetros que constituyen los hitos de aplicación del Concierto es la bóveda de este recurso, las reglas sobre carga de la prueba deberían haber llevado a conclusión distinta a la alcanzada por la sentencia mayoritaria. Efectivamente, el artículo 217.6 de la LEC establece: "Para la aplicación de lo dispuesto en los apartados anteriores de este artículo el tribunal deberá tener presente la disponibilidad y facilidad probatoria que corresponde a cada una de las partes del litigio."

    Resulta patente que en alguno de los pleitos que decidimos -basta uno- ha intervenido la Comunidad Autónoma del País Vasco, no el gobierno español, que se ha abstenido de intervenir en el litigio pese al indudable interés público que este proceso supone. La Comisión Mixta que regula la Ley del Concierto está integrada además de por representantes del Gobierno Español, por otros que lo son de la Comunidad Autónoma Vasca, y, por tanto, conocen indiscutiblemente los datos que dan lugar a la aplicación del Concierto.

    No ofrece dudas, en consecuencia, de que si no conocemos los datos que son el hito del Concierto, y que repito, son esenciales básicos, sustanciales y cruciales para la adecuada solución del litigio, es porque una de las partes litigantes los oculta. Por eso, la parte que oculta esos datos debe soportar las consecuencias de que los mismos no estén en el proceso, en virtud de reglas sobre carga de la prueba por todos conocidas.

    Por lo expuesto, creo que aún aceptando las deficiencias estructurales que el proceso tiene, la conclusión ha debido ser la de estimar el recurso y anular, también por razones de fondo, las resoluciones impugnadas.

    REALIDAD SOCIAL.- Hay, por último, una consideración básica que haría en mi opinión indispensable la estimación del recurso por la mera aplicación del artículo 3.1 del Código Civil que exige que las normas se apliquen conforme a la realidad del tiempo y lugar en que estas han de ser aplicadas.

    Constituye, en mi opinión, una conclusión difícilmente presentable el que las normas estatales económicas de todo orden estén sometidas a control exhaustivo, por las circunstancias de todos sabidas, de la Comisión y no lo estén las de una unidad subestatal, que es lo que la sentencia mayoritaria consagra.

    Por tanto, y en mi opinión, tanto por razones de forma, no celebración de prueba necesaria para la solución del litigio, como de fondo, de Derecho Comunitario, y Nacional, el Recurso de Casación debió ser estimado.

    Dicho sea todo con el pleno respeto de la posición mayoritaria, pero con igual firmeza.

  3. Manuel Vicente Garzon Herrero

    PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma D. Jose Antonio Montero Fernandez, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.

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