STS, 15 de Marzo de 2012

En el recurso contencioso-administrativo nº 596/2005 seguido en la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso- Administrativo de la Audiencia Nacional, con fecha 29 de abril de 2008, se dictó sentencia cuya parte dispositiva es del siguiente tenor literal: "FALLO. Desestimar el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de HERMANOS AYALA SOUSA, S.L. contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo central de 27 de julio de 2005 (sala segunda, IVA, R.G. 2658 y 3261/03 y R.S. 390/03 y 422/03) que desestima la reclamación interpuesta contra un acuerdo de liquidación dictado por la Oficina Nacional de Inspección de la AEAT por el Impuesto sobre el Valor Añadido de los ejercicios 1995 y 1996 y que dio lugar a una deuda tributaria de 405.370,28 euros y contra un acuerdo de imposición de sanciones por infracción tributaria grave procedente de la misma oficina en relación con los hechos regularizados en aquella liquidación y en consecuencia se declara conforme a derecho.- Sin expresa imposición de costas".

Esta sentencia fue notificada a la Procuradora Dña. María Dolores Girón Arjonilla, representante de la entidad mercantil HERMANOS AYALA SOUSA, S.L., el día 12 de mayo de 2008.

La Procuradora de los Tribunales Dña. María Dolores Girón Arjonilla, en representación de la entidad mercantil HERMANOS AYALA SOUSA, S.L., presentó con fecha 20 de mayo de 2008 escrito de preparación del recurso de casación, en el que manifestó su intención de interponerlo con sucinta exposición del cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad.

La Sala de lo Contencioso-Administrativo -Sección Sexta- de la Audiencia Nacional acordó, por Providencia de fecha 18 de junio de 2008, tener por preparado el recurso de casación, remitir los autos jurisdiccionales de instancia y el expediente administrativo a la Sala Tercera del Tribunal Supremo y emplazar a las partes interesadas ante dicha Sala Tercera.

La Procuradora Dña. María Dolores Girón Arjonilla, en representación de la entidad mercantil HERMANOS AYALA SOUSA, S.L., parte recurrente, presentó con fecha 3 de septiembre de 2008 escrito de formalización e interposición del recurso de casación, en el que reiteró el cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad y formuló los motivos que estimó pertinentes, todos ellos al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley 29/1998, de 13 de julio , reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, por infracciones de las normas del ordenamiento jurídicos que fueron aplicables para resolver las cuestiones objeto de debate. Concretamente, el primero, infracción del artículo 77.6 de la Ley General tributaria de 28 de Diciembre de 1963, en la redacción dada por Ley 25/1995, de 20 de julio declarado vigente por la Ley 1/1998, así como del artículo 5 del Real Decreto 1930/1998, sobre Régimen Sancionador Tributario ; el segundo, infracción del artículo 31 ter. del Real Decreto 939/1986, de 25 de Abril , que aprueba el Reglamento General de Inspección de los Tributos, en su redacción dada por el Real Decreto 136/2000, de 4 de febrero, aplicable a este caso en virtud de la Disposición Transitoria Única; el tercero, cuarto y quinto, por infracción de los artículos 29.3 , 21.1 y artículo 3, respectivamente, de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes ; el sexto, infracción del artículo 25 de la Ley 37/1992, de 28 de febrero, del Impuesto sobre el Valor Añadido ; el séptimo, infracción de la sentencia dictada por la Sala Tercera del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, con fecha 12 de enero de 2006 ; el octavo, infracción del artículo 77 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria , vigente en el momento de imposición del expediente sancionador; y, noveno, infracción de la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía (Sede en Sevilla) de fecha 5 de Abril de 2001 ; con sus correspondientes fundamentos de derecho, suplicando a la Sala "estime el presente recurso, y case la sentencia recurrida, declarando la dictada por la Audiencia no ajustada a Derecho por infringir los preceptos legales citados tanto desde el punto de vista jurídico-formal, como jurídico- sustantivo o de fondo, en base a las alegaciones manifestadas en el presente escrito, con imposición en costas de la instancia y de este recurso a la parte recurrida".

La ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, representada y defendida por el Abogado del Estado, compareció y se personó como parte recurrida.

Por Providencia de fecha 19 de enero de 2009, la Sala Tercera -Sección Primera- dio traslado a las partes para alegaciones sobre la concurrencia de la posible causa de inadmisión del recurso relativa a la cuantía del mismo.

Y, por Auto de fecha 25 de junio de 2009 , la Sala acordó declarar la admisión del recurso de casación en relación con la liquidación en concepto del Impuesto sobre el valor Añadido correspondiente a octubre de 1996, y la inadmisión respecto a los demás conceptos impugnados, con remisión de las actuaciones a la sección Segunda, de conformidad con las Normas de reparto de los asuntos entre las Secciones.

Dado traslado del escrito de formalización e interposición del recurso de casación, el Abogado del Estado, en representación de La ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, parte recurrida, presentó con fecha 17 de marzo de 2010 escrito de oposición al recurso, formulando los argumentos de contrario que consideró convenientes a su derecho, esto es, el motivo primero, debe ser desestimado, toda vez que los preceptos que se invocan ( artículo 77.6 de la Ley General Tributaria de 1963 en relación con el 5 del Real Decreto 1930/98 ) no han sido aplicados por la Sala de instancia, ni tienen relación directa con el asunto debatido y resuelto, que se refiere, exclusivamente, a la no aplicación de la exención por entrega de bienes destinados a otro Estado miembro, regulada en el artículo 25 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre . El segundo motivo, igualmente debe ser desestimado, toda vez que de conformidad con la sentencia de instancia, la supuesta falta de audiencia sobre la propuesta de ampliación del plazo de las actuaciones inspectoras no causa indefensión, habiéndose podido alegar en las distintas fases administrativas y judiciales los motivos de oposición a dicho acuerdo. El tercer motivo, también debe ser desestimado, remitiéndonos al Fundamento de Derecho Tercero de la sentencia de instancia, ya que no ha habido inactividad por un período superior a seis meses; y, en cualquier caso, no sería aplicable la institución de la caducidad ni se ha producido prescripción. El cuarto motivo, se trata de otro motivo formal, respecto del cual cabe remitirse a las anteriores consideraciones respecto a la duración de la actuación inspectora. El quinto motivo, reiteramos que no ha existido indefensión, remitiéndonos al Fundamento Cuarto de la sentencia recurrida. El sexto motivo, que se refiere al fondo de la cuestión planteada, debe ser igualmente desestimado, puesto que en definitiva lo que está planteando es una cuestión de prueba, que es propia de la Sala de instancia, sin alegarse infracción de ninguna norma relativa a la valoración de la prueba. La sentencia de instancia consideró que, no se habían presentado los medios de prueba necesarios en función del artículo 13 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido , para acreditar la existencia del transporte a un estado, distinto de España, miembro de la Unión Europea, demostrando así que los bienes han abandonado el territorio del Estado de entrega. Y, a esta conclusión hay que atenerse, dado los términos de la resolución impugnada y de la articulación del motivo casacional. El séptimo motivo, consideramos que la sentencia del Tribunal de la Unión Europa citada se refiere a una caso diferente del de aquí planteado, puesto que lo resuelto ahora por la Sala de instancia se refiere exclusivamente a la presentación de los medios de prueba específicos que acrediten que la mercancía abandona el territorio español y tienen efectivamente como destino Portugal. El octavo motivo, ya se ha dicho que el recurso no ha sido admitido respecto a las sanciones. Y, en cuanto al motivo noveno, no cabe alegar como infringida una sentencia de un Tribunal Superior de Justicia, puesto que la jurisprudencia alegable es la emanada del Tribunal Supremo; suplicando a la Sala "dicte en su día sentencia, declarando no haber lugar a casar la recurrida, todo ello con imposición de las costas procesales a la parte recurrente".

Terminada la sustanciación del recurso, y llegado su turno, se señaló para deliberación, votación y fallo el día 14 de Marzo de 2012, fecha en la que tuvo lugar el acto.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Jose Antonio Montero Fernandez, Magistrado de la Sala

Este Tribunal ha resuelto un caso idéntico al que nos ocupa, sentencia de 3 de noviembre de 2011, recurso de casación 4104/2007 , entre las mismas partes y la misma razón de pedir, sin otra diferencia que el tratarse de períodos impositivos distintos. Por coherencia con lo dicho y por elementales razones de seguridad jurídica, procede seguir lo dicho en aquel precedente.

Es objeto del presente recurso de casación la sentencia de la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, recaída en los autos 596/2005, desestimatoria del recurso deducido contra la resolución del TEAC de 27 de julio de 2005. La sentencia de instancia confirma la liquidación girada por la ONI sobre IVA ejercicios de 1995 y 1996, así como la sanción impuesta.

Por Auto de esta Sala, Sección Primera, de fecha 25 de junio de 2009 , ratificado por otro posterior de 19 de noviembre de 2009, por razón de la cuantía se limitó la admisión del recurso de casación al periodo de octubre de 1996.

Consta, y no se cuestiona por ninguna de las partes que las actuaciones inspectoras se iniciaron mediante comunicación de 5 de mayo de 1999; ante la constancia de indicios que pudieran constituir un delito fiscal, se remitió el expediente al Ministerio Fiscal mediante escrito de 18 de abril de 2000, dictándose por el Juzgado de Instrucción nº 1 de Utrera, auto de sobreseimiento en las Diligencias Previas 673/00, en 6 de marzo de 2002 , teniendo entrada en la ONI escrito del Abogado del Estado copia del citado Auto en 2 de abril de 2002. Durante el transcurso del procedimiento penal, el Inspector Jefe en 6 de julio de 2000, acordó ampliar el plazo de duración de las actuaciones inspectoras hasta el límite de veinticuatro meses, por apreciar especial complejidad en las actuaciones por el volumen de operaciones de la sociedad, lo que le fue notificado a la recurrente en 12 de julio de 2000. Tras el sobreseimiento se comunica a la entidad inspeccionada la reanudación de las actuaciones inspectoras en 26 de julio de 2002, solicitando la recurrente el aplazamiento de las mismas hasta la segunda quincena del mes de octubre. En 12 de diciembre de 2002, se pone de manifiesto el expediente para alegaciones. El 12 de junio de 2003, se notifica acuerdo definitivo de liquidación.

El primer motivo de casación lo articula la parte recurrente, al pairo del art. 88.1.d) de la LJ , por infracción del art. 77.6 de la LGT , en relación con el art. 5 del Real Decreto 1930/1998 , e Instrucción 1/1999 del Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria, al considerar la parte recurrente que el acuerdo de ampliación de actuaciones a veinticuatro meses, cuando el mismo estaba paralizado por haberse pasado el tanto de culpa al Ministerio Fiscal y abrirse un proceso penal por delito fiscal, es nulo de pleno derecho al dictarse por órgano que carecía de competencia al efecto.

El art. 29 de la Ley 1/1998 establecía que el plazo máximo para llevar a cabo las actuaciones de comprobación e investigación y liquidación por la Inspección de los Tributos era de doce meses a contar desde la fecha de notificación al contribuyente del inicio de las actuaciones, con posibilidad de prolongación por otros doce meses cuando se traten de actuaciones de especial relevancia, o cuando se descubrieran nuevas actividades profesionales o empresariales del investigado. Dicho plazo, como tantas veces ha señalado este Tribunal, no es un plazo de caducidad, al prever como único efecto del incumplimiento los plazos, tanto del de seis meses de interrupción injustificado como el de duración de las actuaciones, "que no se considere interrumpida la prescripción como consecuencia de tales actuaciones", (apart. 3 del art. 29 de Inspección), ordenando el art. 31 quater del Reglamento de Inspección , (modificado por el Real Decreto de 4 de febrero de 2000) en esta situación la continuación de las actuaciones hasta su terminación, lo que se reitera en el actual apartado 2 art. 150 de la Nueva Ley General Tributaria , al contemplar únicamente también la eficacia interruptiva de la prescripción en estos casos, señalando ahora la Ley de forma expresa que el incumplimiento de plazos en el procedimiento inspector no produce la caducidad del mismo, que debe continuar hasta su terminación, con lo que se introduce una excepción a la regla general de caducidad de los procedimientos tributarios contenida en el art. 104 de la Ley, y a la especial del procedimiento sancionador.

La cuestión, pues, a dilucidar en el presente recurso, vista la duración de las actuaciones inspectoras que excedieron con mucho el plazo de doce meses, es el de la validez o no de la ampliación del plazo, puesto que de negarle a la misma validez, desde noviembre de 1996 -el presente sólo se contrae a la liquidación de octubre de 1996-, último dies a quo a computar, a 10 de junio de 2003, ha transcurrido el plazo de prescripción.

Ha de recordarse que el principio non bis in idem se proyecta no sólo al acto de la imposición de sanciones, sino también a la interdicción del doble procedimiento penal y administrativo, más cuando como sucede en este caso existe una estrecha vinculación entre ambos procedimientos, puesto que no puede obviarse que la remisión al Ministerio Fiscal y la incoación de las Diligencias Previas tuvieron lugar por la comisión de un posible delito fiscal, esto es, por los mismos hechos constitutivos de la base fáctica del procedimiento inspector.

Conforme a reiterada doctrina del Tribunal Constitucional, la vertiente formal o procesal de la prohibición de bis in idem « se concreta en la regla de la preferencia o procedencia de la autoridad judicial penal sobre la Administración respecto de su actuación en materia sancionadora en aquellos casos en los que los hechos a sancionar puedan ser, no sólo constitutivos de infracción administrativa, sino también de delito o falta según el Código penal» [ STC 2/2003, de 16 de enero , FJ 3 c); en el mismo sentido, STC 77/1983, de 3 de octubre , FJ 4)]. La «subordinación de los actos de la Administración de imposición de sanciones a la Autoridad judicial -ha señalado el máximo intérprete de la Constitución-, exige que la colisión entre una actuación jurisdiccional y una actuación administrativa haya de resolverse en favor de la primera » ( STC 77/1983, de 3 de octubre , FJ 3). Premisa esta de la que se derivan tres consecuencias: a) «el necesario control a posteriori por la Autoridad judicial de los actos administrativos mediante el oportuno recurso» ; b) «la imposibilidad de que los órganos de la Administración lleven a cabo actuaciones o procedimientos sancionadores, en aquellos casos en que los hechos puedan ser constitutivos de delito o falta según el Código Penal o las leyes penales especiales, mientras la Autoridad judicial no se haya pronunciado sobre ellos» ; y c) « la necesidad de respetar la cosa juzgada» [ SSTC 77/1983, de 3 de octubre, FJ 3 ; y 2/2003, de 16 de enero , FJ 3 c)].

Como se comprueba una de las consecuencias de tramitar ambos procedimientos, el penal y el administrativo o, en este caso, inspector, se concreta en la imposibilidad de que los órganos administrativos lleven a cabo actuaciones, y ello en base a la vis atractiva del proceso penal, que tiene su reflejo en el art. 77.6 de la LGT , al igual que en la actual, art. 180.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , desarrollado por el art. 66 del R.G.I.T . que «en los supuestos en que la Administración Tributaria estime que las infracciones pudieran ser constitutivas de los delitos contra la Hacienda Pública, pasará el tanto de culpa a la jurisdicción competente y se abstendrá de seguir el procedimiento administrativo mientras la autoridad judicial no dicte sentencia firme, tenga lugar el sobreseimiento o archivo de las actuaciones o se produzca la devolución del expediente por el Ministerio Fiscal» ; disponiendo, asimismo, para evitar la vulneración del art. 25.1 de la CE , que «[l]a sentencia condenatoria de la autoridad judicial excluirá la imposición de sanción administrativa» y que «[d]e no haberse apreciado la existencia de delito la Administración Tributaria continuará el expediente sancionador con base en los hechos que los Tribunales hayan considerado probados».

El acuerdo de 6 de julio de 2000, notificado el 12 de julio de 2000, ampliando el plazo de las actuaciones inspectoras hasta veinticuatro meses, cuando se seguía el proceso penal por delito fiscal, en el que se aprecia identidad en los presupuestos de hecho de la que deriva la posible responsabilidad penal y de la responsabilidad tributaria, quiebra el principio non bis in idem . Como hemos dicho en otras ocasiones, de las expresiones «la Administración tributaria continuará», o «la Inspección continuará», no se deduce que se requiera un acto expreso de la Administración para considerar que la interrupción de las actuaciones deja de ser justificada, aunque evidentemente se requiera un acto expreso de la Administración para continuar con el procedimiento inspector. Todo lo cual, nos debe llevar a considerar que el acuerdo de 6 de julio de 2000, era nulo de pleno derecho, y por consiguiente el plazo de duración de las actuaciones inspectoras era de doce meses, por lo que habiéndose excedido el mismo, y señalado anteriormente los períodos a computar ha de entenderse producida la prescripción, lo que nos lleva a estimar la pretensión actora sin necesidad de entrar sobre el resto de los motivos planteados.

De conformidad con lo dispuesto en el art. 139.2 de la Ley de la Jurisdicción , no se observan méritos para la imposición de costas.

Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emana del Pueblo español, nos confiere la Constitución

Estimar el recurso de casación interpuesto contra la sentencia de 29 de abril de 2008, de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, Sección Sexta , que se casa y anula en cuanto confirma la liquidación girada, y respecto del período al que se extiende el presente recurso de casación.

Estimar el recurso contencioso administrativo deducido contra resolución del TEAC de 27 de julio de 2005, la que anulamos así como los actos de los que trae causa contrarios a lo recogido en la presente sentencia.

Sin costas.

Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernandez Montalvo Juan Gonzalo Martinez Mico Emilio Frias Ponce Jose Antonio Montero Fernandez Ramon Trillo Torres PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma D. Jose Antonio Montero Fernandez, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.