STS, 13 de Enero de 2012

En fecha 12 de noviembre de 2001 por la Inspección Regional de la AEAT de Cataluña se incoaron a Dª Florencia las actas A02 núms. NUM000 y NUM001 por el concepto impositivo Impuesto sobre el Patrimonio y periodos 1997, 1998, 1999 y 2000, siendo firmadas de disconformidad por el representante de la obligada tributaria. En las mismas así como en el correspondiente informe el actuario hace constar, en síntesis, que:

Las actuaciones Inspectoras se iniciaron el 17 de septiembre de 2000, a los efectos del plazo máximo de 12 meses de duración; no se han producido dilaciones Imputables al contribuyente.

La contribuyente en su momento presentó las correspondientes autoliquidaciones declarando los siguientes importes:

Ejercicio 1997

Base Imponible................... 634.885.671 ptas. (3.815.739,73 €)

Autoliquidación....... ......... 7.370.796 ptas. (44.299,38 €)

Ejercicio 1998

Base Imponible................... 786.921.543 ptas. (4.729.493,73 €)

Autoliquidación................ 4.155.709 ptas. (24.976,31 €)

Ejercicio 1999

Base Imponible.................979.422.726 ptas. (5.886.449.14 €)

Autoliquidación................2.705.077 ptas. (16.257,84 €)

Ejercicio 2000

Base Imponible................... 893.080.998 ptas. (5.367.524.9 €)

Autoliquidación................... 5.099.273 ptas. (30.647,25 €)

Examinadas las autoliquidaciones del Impuesto sobre el Patrimonio de los ejercicios señalados, se constata que la contribuyente en cada uno de los ejercicios se dedujo en concepto de "Deudas por actas de la Inspección" la cantidad de 649.706.625 ptas. (3.904.815,46 €).

La contribuyente ha impugnado en diferentes instancias la citada regularización y ha obtenido del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña la suspensión sin garantías de la citada deuda.

La Inspección considera que dado que la contribuyente, en el legítimo uso de sus derechos, ha conseguido que la impugnación de la deuda tributaria se efectúe sin aportar ningún tipo de aval o garantía, tampoco se le ha producido ninguna detracción o carga en el patrimonio de la contribuyente como consecuencia de la citada regularización, por lo que tampoco procede admitir la disminución en su tributación por el Impuesto sobre el Patrimonio de la citada deuda.

La deuda tributaria propuesta ascendía a, 113.933 € en relación a los ejercicios 1997, 1998 y 1999 y 66,02 € en el ejercicio 2000.

Seguidos los tramites reglamentarios y después de analizar las alegaciones formuladas por la interesada, en las cuales consideraba que tenía derecho a la deducción por deudas tributarias efectuada en su momento, el Jefe de la Inspección Delegada de la Generalitat de Catalunya el 12 de marzo de 2002 dictó el correspondiente acuerdo de liquidación confirmando las liquidaciones propuestas en las actas de disconformidad; en relación a las manifestaciones efectuadas por la contribuyente se señalaba que una vez las autoridades judiciales se hayan pronunciado sobre el fondo del asunto, la contribuyente se podrá deducir la deuda resultante de dichas sentencias. Acuerdo notificado en fecha que no consta.

No conforme la contribuyente con dichas liquidaciones, el día 13 de junio de 2002 interpuso reclamación económico-administrativa solicitando que se le pusiera de manifiesto el expediente para realizar alegaciones. Recibido el expediente, se le intentó poner de manifiesto el mismo para alegaciones en el domicilio que habla declarado al presentar la reclamación, los días 11 de julio de 2002 y 14 de julio de 2003, siendo devuelta la carta por el Servicio de Correos con la anotación "Estuvo en lista caducado"; con posterioridad y de conformidad con el artículo 86 del Reglamento de procedimiento y el artículo 59.4 de la Ley de Procedimiento Administrativo el citado trámite se efectuó mediante su publicación en el BOP de Barcelona el 11 de diciembre de 2003, también estuvo expuesto en el tablón de anuncios del TEAR de Cataluña los días 21 de noviembre de 2003 al 10 de diciembre de 2003, sin que la interesada ejerciera su derecho.

Por resolución de 7 de abril de 2005, el TEAR de Cataluña desestimó la reclamación y confirmó las liquidaciones practicadas.

Contra la resolución del TEAR de Cataluña Dª Florencia promovió recurso contencioso-administrativo ante la Sala de la Jurisdicción del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, que fue resuelto por su Sección Primera en sentencia de 29 de enero de 2009 , cuyo fallo era del siguiente tenor literal: "Se desestima el recurso contencioso administrativo número 700/2005 interpuesto por Dª Florencia contra el acto objeto de esta litis".

Contra la citada sentencia, notificada a Dª Florencia el 12 de febrero de 2009, aquella interpuso el 26 de marzo de 2009 recurso de casación para la unificación de doctrina directamente ante la Sala sentenciadora, la cual, una vez que admitió el recurso por providencia de 9 de junio de 2009, dio traslado al Letrado de la Generalidad y al Abogado del Estado para que pudieran formalizar su oposición; formulados sus oportunos escritos de oposición al recurso, se elevaron las actuaciones a esta Sala y se señaló, por su turno, para votación y fallo, la audiencia del día 11 de enero de 2012, día en el que, efectivamente, se deliberó, votó y falló, lo que se llevó a cabo con el resultado que ahora se expresa.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Juan Gonzalo Martinez Mico, quien expresa el parecer de la Sección.

Dice la sentencia recurrida que "no puede prosperar la pretensión de anulación del Acuerdo recurrido que se esgrime con fundamento en las irregularidades del emplazamiento para alegaciones en el curso del procedimiento económico administrativo.

Y ello por cuanto aunque en el aviso de recibo de los intentos de notificación, con resultado de ausente, aparezca que no se realizaron en horas distintas, al no haber transcurrido entre ambos 60 minutos -tal como prevé el artículo 59.2 de la Ley 30/92 de 26 de noviembre , e incluso aunque pudiera concluirse que el acto de emplazamiento no resulta acreditado que fuera expuesto en el tablón de Anuncios del TEAR, ello no supondría sino la omisión del trámite de audiencia, pero con el mero alcance de irregularidad no invalidante, considerando que no habiéndose presentado por el demandante elementos de prueba distintos de los que obraban en el expediente de Inspección, y habiéndose formulado en el proceso alegaciones sustancialmente igual a las presentadas al acta, y por tanto incorporadas al expediente, no se puede apreciar que las alegaciones omitidas hubieran variado el sentido del acuerdo del TEAR, adoptado, como expresa, al no deducir razonablemente las causas que evidenciaron la ilegalidad del acto a la vista del conjunto de actuaciones practicadas.

Pero, por lo mismo no cabe apreciar que se ha incurrido en desviación procesal.

Alegación sobre la que, por otra parte, ya se ha pronunciado esta Sala y Sección en su sentencia entre otras, número 1020/2008, de 20 de octubre de 2008 , cuyo fundamento segundo expresaba:

"SEGUNDO: Se opone por el Letrado de la Generalitat de Catalunya, como cuestión previa, la concurrencia de desviación procesal, al plantearse en sede jurisdiccional cuestiones nuevas, respecto de las que la Administración no tuvo ocasión de pronunciarse, como consecuencia de que la parte no evacuó el trámite de alegaciones en vía económico administrativa. Razón en base a la que propugna se declare la inadmisibilidad del recurso al amparo del artículo 69 .c), en relación con el artículo 51.1.c) de la LJCA , sin entrar en el fondo del asunto".

.../... este Tribunal ha tenido ocasión de sostener en anteriores resoluciones que la falta de alegaciones en vía económico administrativa no puede suponer que cualquier petición que se esgrima posteriormente en sede jurisdiccional deba ser calificada de desviación procesal, dado que la pretensión se integra y delimita no sólo con aquello que se pide, sino también con los presupuestos de hecho que la determinan, de manera que pudiera apreciarse desviación procesal si no coinciden en una y otra vía los presupuestos de hecho que sustentan la petición de anulación del acto, lo que no resulta predicable simplemente por la circunstancia de que no se expusieron alegaciones, ni por tanto hechos, ante el TEAR, que no obstante hubiera podido pronunciarse sobre todas las cuestiones, aun no alegadas, a la vista del expediente administrativo, conforme al artículo 40 del Reglamento de las reclamaciones de este orden, tal y como la propia resolución reconoce. En tal sentido se pronuncian, entre otras, nuestras sentencias núms. 1086/2007, de 29 de octubre de 2007 y 601/2008, de 4 de junio de 2008 .

El mismo criterio se sigue en la reciente STC 75/2008, de 23 de junio de 2008 , en la que se otorga el amparo y se anula la sentencia recurrida por entender vulnerado el derecho a la tutela judicial efectiva, en un supuesto en que se desestimó el recurso contencioso-administrativo interpuesto contra la resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Asturias, sin entrar a examinar los motivos de nulidad de la sanción tributaria impuesta que se adujeron en la demanda, porque la recurrente no formuló alegaciones en el procedimiento económico-administrativo.

En cuanto al fondo de la cuestión se reduce a determinar si es deducible , conforme al artículo 9.2 de la Ley 19/91 de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio de las Personas Físicas , como deuda el resultante de la liquidación administrativa por IRPF ejercicio 1989 acordada por resolución del Inspector Regional de Cataluña de 27 de mayo de 1997, considerando que tal resolución es objeto de recurso de casación, es decir no es firme, habiéndose obtenido la suspensión sin garantía en las sucesivas instancias.

El precepto citado de la Ley 19/91 contempla las deudas y obligaciones personales de las que debe responder el sujeto pasivo a efectos de determinación del patrimonio neto, de manera harto insuficiente, prescindiendo de cualquier consideración de la realidad subyacente, lo que origina una considerable dificultad en la aplicación del precepto en diferentes supuestos, entre otros como el presente en que la deuda no es firme.

Una primera aproximación pudiera llevar a la conclusión que, pese a tal carencia de firmeza, la deuda existe en tanto no sea anulada, es líquida y vencida, sin que el precepto contemple la concurrencia de su exigibilidad, por lo que ha de ser deducida.

No obstante, la naturaleza y finalidad de este impuesto, que se han de considerar en una interpretación sistemática y finalista, habida cuenta de que la literal no es determinante, lleva a una conclusión contraria.

Conforme a la Exposición de Motivos de la Ley, son objetivos primordiales del impuesto el de equidad, gravando la capacidad de pago adicional que la posesión del patrimonio supone; de utilización más productiva de los recursos y de una mejor distribución de la renta y la riqueza, de donde se infiere que en la medida en que el sujeto pasivo no se encuentra en situación de responder del pago de la deuda tributaria al no ser firme, y mientras se mantenga tal situación ostenta una capacidad de pago adicional por la posesión de patrimonio que es susceptible de ser gravada.

Por otra parte, conforme al artículo 1 y 3 de la Ley, el hecho imponible del impuesto es la titularidad por el sujeto pasivo, en el momento del devengo, del patrimonio neto, definido en el artículo 1 como el conjunto de bienes y derechos de contenido económico de que sea titular con deducción de las cargas y gravámenes que disminuyan su valor así como las deudas y obligaciones personales de las que deba responder, operación que precisamente se establece para la determinación de la base imponible.

En la medida en que los bienes y derechos de contenido económico son aquellos que confieren a su titular una esfera de poder concreto de alcance y finalidad totalmente económica, entendiéndose como tal cuando el bien u objeto es susceptible de apropiación, y todo ello ha de referirse a la titularidad a la fecha del devengo, hay que concluir que no son detraíbles las deudas en cuanto que, por carecer de firmeza, no privan al sujeto de la apropiación de su importe, es decir no constituyen detracciones de la masa del activo.

No es del todo contraria a esta conclusión la dicción del artículo 9 de la Ley , cuando se refiere a las deudas u obligaciones personales de las que deba responder el sujeto pasivo, sin que quepa limitar tal deber de responder a aquellas obligaciones personales que no sean deudas de dinero, como se afirma en la demanda, considerando que el término responsabilidad no se evidencia como obligación de reparar por actos u omisiones de terceros y sí más bien a la garantía genérica de un derecho de crédito que prevé el artículo 1911 del Código Civil , es decir a la afectación del patrimonio al cumplimiento de las obligaciones, que se producirá desde el momento en que las obligaciones sean exigibles.

La parte recurrente empieza por formular en su escrito de interposición del recurso de casación para unificación de doctrina, y como si de un recurso de casación en interés de la ley se tratara, la doctrina legal que solicita se declare por este Tribunal Supremo, a saber: "Que la cuota diferencial positiva devengada por Impuesto sobre la Renta de Personas Físicas es deducible de la base en el Impuesto del Patrimonio del mismo ejercicio y sucesivos, aun cuando no haya sido aún satisfecha por hallarse suspendida su exacción en virtud de los recursos y reclamaciones interpuestos contra la misma".

Señala como sentencias contradictorias con la ahora recurrida las dos sentencias de la Sala de lo Contencioso Administrativo (Sección Segunda) de la Audiencia Nacional de 26 de septiembre de 2006, resolviendo los recursos 481 y 484 de 2003 .

La recurrente invoca como motivo de casación único, al amparo del artículo 96.1 de la Ley de la Jurisdicción , la interpretación errónea del artículo 9.2.b) de la Ley 19/91 del Impuesto sobre el Patrimonio , en relación a las deudas deducibles para fijar el valor del patrimonio neto, existiendo al menos 2 sentencias de fecha 26 de septiembre de 2006 dictadas por la Audiencia Nacional , respecto a otros litigantes en idéntica situación, y en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, que han llegado a pronunciamientos distintos.

Se trata, en los casos contrastados, de litigantes en idéntica situación; en las tres sentencias de constante referencia son recurrentes personas físicas, a las que se les liquidaron diversos ejercicios del Impuesto sobre el Patrimonio de las Personas Físicas, presentando sendas reclamaciones contra tales liquidaciones, las cuales fueron desestimadas por el Tribunal Económico Administrativo competente, cuyas resoluciones, recurridas ante la Audiencia Nacional y el Tribunal Superior de Justicia respectivamente, fueron las primeras estimadas y la última, la de la aquí recurrente, desestimada.

En cuanto a los hechos, en los tres casos analizados se trata de liquidaciones de varios ejercicios por el Impuesto sobre el Patrimonio, en las cuales se había deducido de la base imponible del Impuesto sobre el Patrimonio la cuota diferencial del IRPF del mismo período o de períodos anteriores, conceptuándola como deuda. En los tres casos se habían promovido reclamaciones contra las liquidaciones practicadas en sede de IRPF, que no habían sido ingresadas y eran objeto de controversia.

En cuanto a las pretensiones, lo que se postulaba en los tres casos es lo mismo, a saber, la deducción en la base del IP de las cuotas diferenciales no pagadas del IRPF, que tienen la consideración de "deudas" conforme el artículo 9.2.b) de la Ley del I.P. y restan a efectos de la determinación del patrimonio neto del contribuyente, aunque no hayan sido ingresadas.

En cuanto a los pronunciamientos distintos: Mientras que en las dos sentencias de 26 de septiembre de 2006, la Audiencia Nacional declara que los actores tienen derecho en sede de IP a la deducibilidad como deuda de las cuotas correspondientes al IRPF de los ejercicios del mismo período, por ser deudas con independencia de que hayan sido o no ingresadas, la sentencia de 29 de enero de 2009 del TSJ de Cataluña, aquí recurrida, afirma por el contrario la imposibilidad de deducir las cuotas diferenciales del IRPF de ejercicios anteriores sobre la base de haber sido suspendido el ingreso en virtud de los recursos interpuestos y no ser firme la deuda tributaria. Las sentencias citadas interpretan diferentemente el alcance del concepto "deudas" -a efectos de su deducibilidad- que figura en el artículo 9.2.b) de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio .

La sentencia recurrida contiene en su Fundamento de Derecho Cuarto los razonamientos en que basa su pronunciamiento contrario a la deducibilidad de las cuotas de IRPF. Para ello analiza el referido artículo 9.2 de la LIP y en especial lo que debe entenderse por "deuda" y cuando existe ésta.

A juicio de la recurrente, la interpretación que hace la sentencia recurrida del referido artículo 9.2 de la LIP es erróneo. La tesis que sostiene la recurrente es la siguiente:

El artículo primero de la Ley 19/1991 , sobre la naturaleza y objeto del impuesto, dispone: "el Impuesto sobre el Patrimonio es un tributo de carácter directo y naturaleza personal que grava el patrimonio neto de las personas físicas en los términos previstos en esta Ley.

A los efectos de este impuesto, constituirá el patrimonio neto de la persona física el conjunto de bienes y derechos de contenido económico de que sea titular, con deducción de las cargas y gravámenes que disminuyan su valor, así como de las deudas y obligaciones personales de las que deba responder".

El artículo 3 de la propia ley establece que el hecho imponible del impuesto lo constituye "la titularidad del patrimonio neto a que se refiere el párrafo segundo del artículo 1 de esta Ley".

Y posteriormente el artículo 9, al determinar la base imponible, detalla:

1. Constituye la base imponible de este impuesto el valor del patrimonio neto del sujeto pasivo.

2. El patrimonio neto se determinará por diferencia entre:

El valor de los bienes y derechos de que sea titular el sujeto pasivo, determinado conforme a las reglas de los artículos siguientes, y

Las cargas y gravámenes de naturaleza real, cuando disminuyan el valor de los respectivos bienes o derechos, y las deudas u obligaciones personales de las que deba responder el sujeto pasivo.

Si se aplica el artículo 23 LGT 203/1963, sobre interpretación de las normas tributarias, al concepto "deudas" usado por el artículo 1, párrafo 2°, en relación con el artículo 3 párrafo 1, y reiterado en el artículo 9, 2, b) de la L.I.P., tenemos que el concepto de "deuda" en sentido jurídico y técnico es un vínculo creado por el Derecho, el cual faculta al acreedor a exigir una conducta de prestación del deudor y asegura su cumplimiento con la posibilidad de obtener compulsivamente su acatamiento.

Tal deber jurídico existe desde su nacimiento, es decir, desde el devengo. La facultad que tiene el acreedor de exigir la conducta o prestación del deudor es inherente y consustancial al deber jurídico en que la deuda consiste. Sin tal posibilidad de exigir la prestación por parte del acreedor, el deber no sería jurídico y, por tanto, no podría hablarse de deuda en sentido técnico. Nos hallaríamos ante una obligación natural, en la que el acreedor carece de acción para reclamar el cumplimiento:

Por tanto, la exigibilidad es inherente al concepto "deuda" en sentido jurídico y técnico, y de ninguna manera depende su existencia del hecho de estar suspendida su ejecutoriedad por razón de recursos y aplicación de las normas que los regulan. La deuda en sí misma es perfecta y por definición comporta su exigibilidad, cosa distinta del momento en que la prestación deba realizarse. Es decir, una deuda puede no ser ejecutoriada y temporalmente no exaccionable, precisamente por hallarse suspendida y durante el tiempo que tal suspensión sea vigente, pero sí será ejecutada en el momento en que se alce la suspensión, precisamente porque siempre ha sido exigible.

El error conceptual en el razonamiento de la sentencia de Tribunal Ssuperior de Justicia de Cataluña de 29.1.09 aquí recurrida, consiste en confundir exigibilidad con ejecutoriedad de la deuda, lo que le lleva a la errónea conclusión que enuncia el penúltimo párrafo de su FD 4, cuando sostiene: "...hay que concluir que no son detraibles las deudas en cuanto que, por carecer de firmeza, no privan al sujeto pasivo de la apropiación de su importe, es decir, no constituyen detracciones de la masa de activo".

Al identificar erróneamente exigibilidad con ejecutoriedad no practicada, lo que resulta decisivo para la sentencia recurrida es que el importe de la deuda no haya salido de la posesión material del sujeto pasivo.

Esta interpretación, en opinión de la recurrente, es antijurídica y contraria a lo dispuesto en el artículo 9. 2. b) de la Ley IP , porque implica un reduccionismo inadmisible del concepto de "deudas" que dicho precepto utiliza con precisión y en sentido técnico, reiterando con total exactitud lo preceptuado en el artículo 1, párrafo 2 de la Ley del Impuesto al hablar de su naturaleza y objeto, y que la sentencia recurrida identifica exclusivamente con las "deudas que hayan sido detraídas de la masa de activo porque el acreedor se haya apropiado de su importe", es decir, en definitiva, con las deudas pagadas.

El artículo 9.2 no puede estar refiriéndose a las deudas ya pagadas, pues en tal caso, tales deudas no existirían. Precisamente la satisfacción de una deuda comporta la extinción de la misma, por lo que, en tal caso, no es que la deuda se deduzca, sino que el importe de la misma, ya no forma parte del patrimonio del sujeto pasivo, quien, al satisfacerla, se ha desprendido de la parte del patrimonio necesaria para pagar la deuda.

1. La recurrente fundamentó su pretensión en la deducibilidad, al amparo del artículo 9.Dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio , de la base imponible del IP de la cantidad de 649.706.625 pesetas por "deudas por Actas de Inspección", referente a la liquidación por cuota e intereses girada por la Inspección por el concepto de IRPF 1989, que fue recurrida en vía económica administrativa, posteriormente ante la Audiencia Nacional y, finalmente, mediante la interposición de un recurso de casación que, en el momento en que se formuló la demanda, pendía ante este Tribunal Supremo (Sala Tercera, Sección Segunda, recurso de casación núm. 2931/2003 ).

La sentencia recurrida desestima el recurso contencioso administrativo al considerar que el hecho de que la resolución del Inspector Regional de Cataluña de 27 de mayo de 1997, en la cual se acordó la liquidación por IRPF del año 1989, no sea firme por ser objeto del recurso de casación anteriormente reseñado determina que el sujeto pasivo no se encuentra en situación de responder del pago de la deuda tributaria, por lo que, mientras se mantenga dicha situación, ostenta una capacidad de pago adicional por la posesión de patrimonio que es susceptible de ser gravada. Asimismo, la sentencia indica que la falta de firmeza de la liquidación de IRPF 1989 hace que la cantidad liquidada no prive al sujeto pasivo de la apropiación de su importe y que, en definitiva, no constituya detracción alguna de la masa de su activo. Por todo ello, declara la improcedencia de deducir dicha cantidad de la base del IP en concepto de deudas y obligaciones personales de las que deba de responder el sujeto pasivo.

2. El presente recurso de casación para unificación de doctrina se fundamenta en que la sentencia de instancia, según la recurrente, se contradice con dos sentencias dictadas en fecha 26 de septiembre de 2006 por la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, Sección Segunda .

   En la sentencia impugnada se analiza la posibilidad de deducir del IP, como deudas u obligaciones personales de las que deba responder el sujeto pasivo, la cuota liquidada por IRPF del año 1989, la cual no es firme por haber sido recurrida mediante recurso de casación y no es exigible al haber obtenido el sujeto pasivo la suspensión de su ejecutividad y, además, sin necesidad de prestar garantía, lo que conlleva que dicha suspensión no le haya ocasionado gasto alguno.

   En cambio, las sentencias de la Audiencia Nacional aportadas por la recurrente analizan supuestos que difieren del de la sentencia impugnada, puesto que en ninguna de ellas se está ante la falta de firmeza de la liquidación de IRPF que se pretende deducir, ni ante la suspensión de su ejecutividad, y, por lo tanto, estas circunstancias ni constan en sus antecedentes, ni se tiene en consideración en los fundamentos jurídicos que determinan el fallo.

   Así, la sentencia de contraste dictada en el recurso núm. 481/2003 se refiere a la cuota del IRPF de los ejercicios 1992 a 1994, determinada por haberse dictado sentencia en el recurso relativo al IRPF de dichos ejercicios.

   Por su lado, la sentencia de contraste dictada en el recurso núm. 484/2003 se refiere a la cuota del IRPF de los ejercicios 1992 a 1994 que ya había sido determinada al haberse resuelto el recurso relativo al IRPF de dichos ejercicios mediante la sentencia. Así consta en el Fundamento Jurídico Séptimo de la sentencia.

   Así pues, como pone muy bien de relieve la Abogada de la Generalidad, las sentencias de contraste fundamentan la decisión de la procedencia de deducir de la cuota del IP regularizado las cuotas correspondientes al IRPF de los mismos ejercicios 1992 a 1994 en un hecho que difiere totalmente, por ser justamente el contrario, del que toma en consideración la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña: en los supuestos analizados por las sentencias de contraste las liquidaciones de IRPF que se pretendía deducir del IP se habían convertido en firmes al haber sido confirmadas por sentencia y, por lo tanto, eran perfectamente exigibles al sujeto pasivo; mientras que en el supuesto que analiza la sentencia que aquí se impugna las liquidaciones de IRPF que se pretenden deducir del IP no son todavía firmes, pues se hallan sub iudice en un recurso de casación interpuesto por la parte recurrente, y además no pueden ser ejecutadas al haber obtenido la recurrente su suspensión.

   La Abogacía del Estado destaca también la falta de identidad de supuestos: en las sentencias de contraste concurre la circunstancia de que la deuda por IRPF que se pretendía deducir de la base imponible del IP ya había sido determinada por sentencia firme. Por el contrario, en el caso de la sentencia impugnada, consta que la deuda por IRPF no solo estaba pendiente de resolución de los sucesivos recursos interpuestos contra la misma, sino que, además, estaba suspendida sin prestación de garantía.

   Estamos, pues, ante dos supuestos distintos: La sentencia de contraste señala que estando fijada la cuota del IRPF por sentencia firme, cabe deducir la deuda de la base imponible del IP. En el presente caso, la sentencia señala que, estando pendiente de fijarse la cuota por IRPF y estando suspendida, además, su ejecución, no puede deducirse de la base del IP. Por tanto, si se resuelven cuestiones distintas, que responden en su planteamiento a supuestos distintos, no puede haber contradicción.

   En consecuencia, no estamos ante litigantes en idéntica situación, requisito que el artículo 96.1 de la LJCA exige para la interposición de un recurso de casación para la unificación de doctrina.

3. Cuando la parte recurrente analiza la triple identidad referida, elude referirse a las circunstancias concurrentes en los hechos, que diferencian un caso de los otros, y a sus correspondientes consecuencias jurídicas, que son justamente de las que parten las sentencias a la hora de determinar el fallo. Es decir, la recurrente no expone que en el caso de la sentencia impugnada las liquidaciones del IRPF no eran firmes y que en el caso de las sentencias de contraste sí lo eran, ni tampoco que en el primer caso las liquidaciones se hallaban suspendidas cautelarmente.

   En consecuencia, los supuestos difieren y no concurre el presupuesto habilitante de la admisibilidad del recurso de casación para la unificación de doctrina previsto en el artículo 96.1 LJCA , es decir, la triple identidad de hechos, fundamentos y pretensiones.

   Consecuentemente, esta falta de identidad comporta, de acuerdo con reiterada doctrina de este Tribunal Supremo, la inadmisión del recurso de casación de que se trata.

Con independencia de que no concurran los presupuestos de admisión, tampoco podemos compartir la tesis que sostiene la recurrente en cuanto a la cuestión de fondo.

Es cierto que, al amparo del artículo 9.Dos de la LIP la cuota diferencial positiva del IRPF del mismo ejercicio al que afecta la declaración de IP puede computarse en la base imponible de éste impuesto como deuda deducible, pero el sujeto pasivo sólo deberá responder de ella en el caso de que la liquidación en la que se incluye dicha cuota diferencial del IRPF sea firme, puesto que en el caso de que dicha liquidación haya sido impugnada, existe la posibilidad de que sea anulada y que, consecuentemente, no llegue a constituir una deuda exigible del sujeto pasivo. Como señala la sentencia objeto de impugnación, la deuda por IRPF al no ser firme, no minora la capacidad de pago adicional por la posesión de patrimonio que es la riqueza susceptible de ser gravada por el IP. De esta forma, la impugnación mediante el recurso contencioso administrativa y el posterior recurso de casación de una liquidación del IRPF que no ha sido ingresada y cuya ejecución se halla suspendida no cumple con el requisito establecido en el artículo 9.Dos de la LIP, referente a la necesidad de que se trate de una deuda de la que deba responder el sujeto pasivo, pues mientras dura la impugnación y la correspondiente suspensión nadie le puede obligar a responder de dicha deuda y, además, en caso de que los Tribunales lleguen a estimar su impugnación, la deuda se declararía inexistente, como si nunca hubiera existido.

Es por ello que la falta de firmeza de la liquidación del IRPF, junto a la obtención de la suspensión cautelar de su ejecutividad, determinan que en el momento en que se liquida el lP correspondiente al mismo ejercicio esta deuda no sea exigible al sujeto pasivo, razón por la que no está en situación de responder de ella, que es lo que exige el precepto invocado.

En el caso que nos ocupa las anteriores consideraciones tienen una traducción fáctica innegable: en el momento del devengo del IP de 1989, el sujeto pasivo disponía en su patrimonio del importe correspondiente a la cuota del IRPF liquidada. Consecuentemente, como indica el TSJ de Cataluña en su sentencia, estas deudas "no constituyen detracciones de la masa del activo". Y esta realidad es la que refleja el hecho imponible del IP, tal y como lo configura el artículo 3 de la LIP: el patrimonio neto de las personas físicas, es decir, "el conjunto de bienes y derechos de contenido económico de que sea titular, con deducción de las cargas y gravámenes que disminuyan su valor, así como de las deudas y obligaciones personales de las que deba responder", en los términos utilizados por los artículos 1 y 9.Dos. b) de la propia LIP.

Débese significar que, en sentir de esta Sala, la sentencia de instancia no confunde la exigibilidad con ejecutividad, pues la exigibilidad es predicable de los pagos debidos o deudas, mientras que la ejecutividad es predicable de los actos administrativos, sin que puedan combinarse, como hace la recurrente. Así, que una deuda sea exigible significa que puede ser requerida, reclamada, reivindicada, etc., mientras que una liquidación sea ejecutiva significa que tiene la virtualidad de desplegar sus efectos jurídicos. Por lo tanto, una liquidación que no es firme y que tiene suspendida su ejecutividad no puede producir ningún efecto y una deuda que no es exigible no puede ser reclamada por el acreedor. Esta doble circunstancia es la que concurre en el caso de la recurrente, en el que la liquidación de IRPF no puede producir efectos, al haber sido suspendida, por lo que la deuda derivada de la liquidación no puede serle exigida, existiendo además la posibilidad de que dicha deuda sea anulada por sentencia cuando se resuelva el recurso de casación formulado. En definitiva, nos encontramos en un caso en que el sujeto pasivo no se encuentra en situación de responder del pago de la deuda tributaria, por lo que de ninguna manera puede deducirse su valor del conjunto de bienes y derechos de los que es titular la recurrente.

En atención a los razonamientos expuestos, procede declarar la inadmisión del recurso de casación para la unificación de doctrina, lo que determina la imposición de las costas a la parte recurrente en cumplimiento de lo dispuesto en el artículo 93.5, en relación con el artículo 139, ambos de la LJCA .

La Sala, haciendo uso de la facultad reconocida en el artículo 139.3 de la LJCA , señala 4.000 euros como cuantía máxima de los honorarios de los Letrados de la Generalidad y del Estado a los efectos de las referidas costas, 3.000 euros por los honorarios de la Abogada de la Generalidad y 1.000 para el Abogado del Estado en atención a la distinta dedicación prestada al despacho del asunto.

Por lo expuesto,

EN NOMBRE DE SU MAJESTAD EL REY Y POR LA AUTORIDAD QUE NOS CONFIERE LA CONSTITUCION