STS, 11 de Noviembre de 2011

La Oficina Tributaria Tenerife Sur emitió el 8 de enero de 2008 propuesta de liquidación complementaria provisional a la Caja General de Ahorros de Canarias por importe de 1.701,00 euros.

Formuladas alegaciones por la Caja General, fueron desestimadas con fecha 6 de marzo de 2008 por el Liquidador de la citada Oficina Tributaria, que ratificó la propuesta de liquidación girada al tratarse de una escritura pública de ampliación de capital de préstamo hipotecario otorgado ante notario el 13 de julio de 2007, en la que no pudo comprobarse la simultaneidad entre el otorgamiento del préstamo y la constitución de la garantía o fianza. En los supuestos de novación, subrogación o ampliación de capital, no es de aplicación la "tributación unitaria del préstamo" ya que no se cumple el requisito esencial de la simultaneidad entre el otorgamiento del préstamo y la constitución de la garantía o fianza.

En los supuestos de novación, subrogación o ampliación de capital --decía el Liquidador-- no es de aplicación la "tributación unitaria del préstamo" ya que no se cumple el requisito esencial de la simultaneidad entre el otorgamiento del préstamo y la constitución de la garantía o fianza. Los supuestos de novación; subrogación y ampliación no suponen otorgamiento o constitución de préstamo, sino modificación de condiciones sobre un préstamo ya otorgado con anterioridad en el tiempo.

Atendiendo a la condición del fiador, el cual no es sujeto pasivo del IGIC, la constitución de fianza en este caso, está sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, bajo la modalidad de TPO, siendo el tipo de gravamen aplicable el 1%. (artículo 11.1 b de la Ley del ITPAJD ).

Por lo que respecta a la base liquidable sobre la que se gira la propuesta de liquidación complementaria y trámite de audiencia notificado, ésta está constituida por la cantidad total garantizada, es decir, capital pendiente, intereses ordinarios, intereses de demora, costas y gastos.

Presentada el 25 de abril de 2008 reclamación económico-administrativa ante el TEAR de Canarias, se desestimó con fecha 30 de octubre de 2009.

Con anterioridad a la resolución dictada, con fecha 22 de octubre de 2009 la Caja General de Ahorros de Canarias interpuso recurso contencioso-administrativo ante la Sala de la Jurisdicción de Santa Cruz de Tenerife contra la desestimación presunta, por silencio administrativo, de la reclamación económico-administrativa interpuesta, recurso que fue resuelto en sentencia de 28 de abril de 2010 , cuya parte dispositiva era del siguiente tenor literal: "FALLO: Sin apreciar causa de inadmisibilidad, estimamos el recurso contencioso interpuesto por la representación de la Caja General de Ahorros de Canarias contra el acto administrativo impugnado, anulando el mismo por no ser conforme a Derecho, sin hacer expresa imposición de costas".

Contra la citada sentencia, la Administración de la Comunidad de Canarias interpuso en el plazo de tres meses, directamente, ante esta Sala, el recurso establecido en el artículo 100 mediante escrito razonado en el que se fijaba la doctrina legal que se postulaba, acompañando copia certificada de la sentencia impugnada en la que constaba la fecha de su notificación.

Del escrito de interposición se dio traslado a la Caja General de Ahorros de Canarias, al Abogado del Estado y al Ministerio Fiscal, señalando para votación y fallo el día 8 de noviembre de 211, fecha en la que ha tenido lugar dicha actuación procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Juan Gonzalo Martinez Mico, quien expresa el parecer de la Sección.

Después de no acoger la sentencia recurrida la causa de inadmisibilidad del artículo 69.b de la Ley Jurisdiccional al dar por cumplimentado lo establecido en el artículo 45.2.d) de la misma Ley de la Jurisdicción, el Tribunal de instancia trata el problema de fondo en los Fundamentos de Derecho Tercero y Cuarto de la sentencia:

"Partiendo de que el contrato de ampliación de capital de préstamo hipotecario plasmado en la escritura pública de 13 de julio de 2007 (nº de protocolo 3697) y en el que figura como acreedor la Caja General de Ahorros de Canarias, tuvo su antecedente en otro préstamo hipotecario anterior del que era acreedor el Banco Santander Central Hispano S.A. posición ésta en la que se subrogó, mediante otra escritura pública de igual fecha 13 de julio de 2007 (nº de protocolo 3696), la Caja General de Ahorros de Canarias, es de señalar que ampliado el capital (93.000 euros) del primario préstamo, cuyo saldo pendiente de amortizar en 15 de junio de 2007 era de 90.531'90 euros, en la cantidad de 12.228'30 euros, resulta innegable que estas operaciones de préstamo hipotecario revistieron naturaleza mercantil y se encuadraron en el ámbito del artículo 311 del Código de Comercio , habida cuenta que este precepto no puede ser interpretado en el sentido literal, ya que ello llevaría al absurdo de negar carácter mercantil a los préstamos realizados por entidades especialmente dedicadas al comercio de préstamos -caso de los Bancos y Compañías de crédito- cuando las cantidades prestadas no se destinan a operaciones mercantiles, siendo este el criterio seguido por el Tribunal Supremo desde su antigua sentencia de 9 de mayo de 1944 , que declaró que los préstamos bancarios tienen en todo caso carácter mercantil, aunque se hagan en favor de personas ajenas al comercio que no se propongan emplear el objeto recibido en operaciones mercantiles, por lo que a tenor de lo expuesto, claro es que el fiador que garantizó solidariamente las obligaciones contraídas por el prestatario en la escritura pública de 13 de julio de 2007 y entre las que se comprendía la carga restitutoria de un capital principal de 105.228'30 euros (total de ambos préstamos), motivó con su actuar un afianzamiento de carácter mercantil, en cuanto tuvo por objeto asegurar el cumplimiento de un contrato mercantil, aun cuando dicho fiador no fuera comerciante (art. 439 del Código de Comercio ).

Armonizadas las consideraciones preliminares que acaban de apuntarse con el contenido del artículo 15.1 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre , que aprobó el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, precepto que establece que "la constitución de las fianzas y de los derechos de hipoteca, prenda y anticresis, en garantía de un préstamo, tributarán exclusivamente por el concepto de préstamo", conduce esta relación a afirmar que si bien en el art. 7.1 B de la Ley del ITP se declaran transmisiones patrimoniales sujetas la constitución de préstamos y fianzas, no es menos cierto que el mismo artículo 7, en su apartado 5 , se cuida de disponer que no estarán sujetas al concepto de transmisiones patrimoniales onerosas las operaciones enumeradas en el propio artículo 7 cuando sean realizadas por empresarios profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional y, en cualquier caso, cuando constituyan entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, de ahí que si la fianza constituida en garantía de un préstamo sigue la suerte de este último y tributa también como préstamo, obvio es que al conceptuarse en el artículo 7.2-12ª de la Ley 20/1991, de 7 de junio, de Modificación de los Aspectos Fiscales del R.E.F, de Canarias , a los préstamos como prestaciones de servicios y hallarse estas últimas sujetas al IGIC cuando sean efectuadas por empresarios y profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional (artículo 4.1 de la Ley 20/1991 ), pero no, en cambio, al concepto "transmisiones patrimoniales onerosas" del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (artículo 4.4 de igual Ley ), viene a derivar de ello la no sujeción de la fianza constituida en la escritura de ampliación de capital de préstamo hipotecario de 13 de julio de 2007 (nº 3697), al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, ya que de la misma forma que no se da tal sujeción tratándose del préstamo asegurado con la expresada fianza, al entrañar aquél una prestación de servicios efectuada por empresario en el desarrollo de su giro o tráfico, no está tampoco la fianza sujeta al ITP, al encontrarse íntimamente ligada al referido préstamo que garantiza, sin perjuicio de que se reconozca también en el artículo 10.1.18 b) y d) de la Ley 20/1991, de 7 de junio , la exención de IGIC tanto para los préstamos como para las fianzas, y de no dejar asimismo desatendido lo preceptuado en el artículo 25.1 del Reglamento del ITP de 29 de mayo de 1995 , que condiciona la tributación de la fianza por el concepto de préstamo a que se constituya aquélla simultáneamente con la concesión del préstamo o a que en el otorgamiento de éste se prevea la posterior constitución de la garantía, pues a estos efectos cabe reseñar que la ampliación de capital de préstamo hipotecario verificada en la repetida escritura pública de 13 de julio de 2007 no supuso, abstracción de la previa subrogación o cambio de acreedor hipotecario habida, más que una alteración del "quantum" adeudado por el préstamo de origen, representada por un aumento de su cuantía, pero que no impidió la subsistencia, en cualquier caso, de la obligación primitiva, al no haberse registrado un "animus novandi" y sí una mera modificación de la obligación, con la consecuencia de que la introducción del fiador en el acto de ampliación de capital de préstamo hipotecario, asegurando junto con este aumento la totalidad del importe del préstamo "ex origen", no puede reputarse, máxime si se tiene en cuenta que en el momento de constituirse la fianza el saldo del capital primario pendiente de amortización sólo se había rebajado en la pequeña cifra de 2.468,10 euros (93.000 a 90.531,90), como alejada de su coetaneidad con el préstamo".

Para la Administración tributaria autonómica de Canarias el objeto de debate en este recurso queda centrado en determinar si la constitución de la fianza con ocasión y en el mismo momento y en la misma escritura pública de ampliación del capital del préstamo hipotecario debe tributar o no por la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales.

La Administración recurrente considera que tratándose de una fianza en garantía de la ampliación del capital de un préstamo, la constitución de fianza es una operación sujeta a la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, puesto que no se da la regla conocida como "tratamiento unitario del préstamo", ya que para ello es imprescindible que la constitución de la fianza sea simultánea con la concesión del préstamo, o al menos, que en el otorgamiento de éste estuviese prevista la posterior constitución de la fianza, sin que sea suficiente la previsión de la mera posibilidad de que se constituya dicha fianza (artículo 15.1 de la Ley del ITPAJD y artículo 25.1 del Reglamento del ITPAJD ).

La fianza no se constituyó simultáneamente con el préstamo hipotecario, el cual fue concedido por el Banco Santander en el año 2005, subrogándose en la posición de acreedora la entidad reclamante --la Caja General de Ahorros de Canarias- con posterioridad, en escritura de 13 de julio de 2007 (nº protocolo 3696). La fianza se constituyó en un momento posterior, con ocasión de la ampliación del capital del préstamo.

La Administración recurrente destaca que no procede hablar de una novación del préstamo inicialmente constituido, como la propia sentencia admite, sino que se trata del mismo en el que se ha ampliado el capital, con previa subrogación de otra entidad acreedora. Por ello, se considera que al ser una fianza constituida con posterioridad al otorgamiento del préstamo hipotecario y no estando prevista la constitución de la fianza en dicho otorgamiento, la misma quedaba sujeta a la modalidad de TPO del ITPAJD pues el fiador, persona física, no ostentaba la condición de empresario o profesional, y no ser, por tanto, de aplicación la no sujeción prevista en el artículo 7.5 de la Ley del ITPAJD .

Con este planteamiento, la Administración recurrente interesa de esta Sala que declare como doctrina legal, a propósito de la correcta interpretación del artículo 25 del Reglamento del ITPAJD , en el sentido de cómo debe interpretarse el requisito de la "simultaneidad" entre la concesión del préstamo y la constitución de la fianza o la previsión de futuro de la misma en el otorgamiento del préstamo, la siguiente: "La interpretación del artículo 25 del Reglamento del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el artículo único del Real Decreto 828/1995, de 25 de mayo , exige la concesión con ocasión del otorgamiento de éste, deben ser coetáneos o coexistir en el mismo momento de la constitución inicial del préstamo".

De otra parte, la Administración recurrente interesa que se declare la correcta interpretación de los artículos 7.1 8 Y 7.5 y 8.e) de la Ley del ITPAJD en cuanto a cuál debe ser el criterio determinante de la sujeción de la fianzas al ITPAJD, en el sentido de fijar la doctrina según la cual "el criterio determinante de la sujeción al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados en la constitución de fianzas, es la condición de quien la constituye y no la condición del sujeto a favor de quien se constituye dicha fianza".

Para que prospere el recurso de casación en interés de la Ley es necesario que la doctrina de la sentencia recurrida sea gravemente dañosa para el interés general, gravedad que no se debe apreciar en relación al daño causado por el pronunciamiento económico de la sentencia recurrida, sino al que pueda producir la repetición de casos basados en el criterio de la doctrina errónea.

El grave daño para el interés general está en función de una posible posterior y repetida actuación de los Tribunales de instancia, al conocer casos iguales, que se suponen de fácil repetición, por lo que se trata de conseguir que el Tribunal Supremo, sin alterar la situación jurídica particular derivada de la sentencia recurrida, fije la doctrina legal que en el futuro habrá de aplicarse a otros supuestos equivalentes que se presenten. Es decir, tiene que ser razonablemente previsible la reiteración de actuaciones administrativas iguales a la que ha sido enjuiciada por la sentencia impugnada en interés de la Ley o la existencia de un número importante de afectados por el criterio que se pide al Tribunal Supremo que altere, fijando la oportuna doctrina legal, lo que ha de ser acreditado por la recurrente.

El grave daño para el interés público radica en que, a raíz de la sentencia recurrida, se consolide la doctrina errónea de ésta con un efecto multiplicador grave que afecte a un importante número de situaciones o se proyecte sobre un ámbito de suficiente generalidad, de modo que cuando no se demuestra la posibilidad de la reiteración generalizada de casos similares, la jurisprudencia de esta Sala viene rechazando la concurrencia de este requisito.

En el presente recurso no se hace un análisis riguroso de la magnitud con que la sentencia recurrida pueda perjudicar el interés general. Lo que aquí plantea la Administración autonómica recurrente es un supuesto puntual, del que se sirve para plantear, a modo de tercera instancia, la incorrección de la solución que al caso ha dado la sentencia recurrida.

Con todo, no podemos desconocer que el requisito, para la admisibilidad del recurso interpuesto, de que la doctrina que establece la sentencia de instancia resulte gravemente dañosa para el interés general ha sido entendido por esta Sala en el sentido de "posible repetición de supuestos iguales al resuelto por la sentencia cuestionada, con el indeseable efecto multiplicador de que pueda eventualmente perpetuarse la doctrina fijada en el fallo y que se considera errada ( sentencia de 10 de diciembre de 2009; cas. nº 16/2008 ).

El supuesto contemplado puede no constituir un caso aislado o de muy difícil repetición, aún reconociendo las especiales circunstancias que en este caso se dan. Pero lo cierto es que los afianzamientos son de constante repetición en el tráfico jurídico como lo demuestra el hecho de que la fianza constituya uno de los negocios jurídicos objeto de una regulación específica y extensa tanto en el ámbito civil como en el mercantil, según hemos dicho en la citada sentencia de 10 de diciembre de 2009 . Es, pues, razonablemente previsible la reiteración de actuaciones fiscales iguales o análogas a la que ha sido enjuiciada por la sentencia impugnada. Por eso, el recurso promovido por el Gobierno de la Comunidad Autónoma de Canarias cumple en este aspecto el presupuesto para su admisión.

De otra parte, no es dable olvidar que esta Sala tiene reiteradamente declarado --vgr. Sentencias de 12 y 17 de diciembre de 1997 , 6 de abril , 11 de junio y 26 de diciembre de 1998 , 30 de enero , 28 de junio y 27 de diciembre de 1999 y 18 y 26 de septiembre y 15 de noviembre de 2000 , y otras más recientes-- que el recurso de casación en interés de la Ley constituye, --según se desprende del artículo 100 de la Ley vigente 29/1998, de 13 de julio --, un remedio extraordinario y último de que disponen las Administraciones Públicas-- y, en general, las Entidades o Corporaciones que ostenten la representación y defensa de intereses de carácter general o corporativo-- para evitar que sentencias que se estimen erróneas y que puedan comprometer y dañar gravemente el interés general más allá del caso resuelto definitivamente por las mismas con fuerza de cosa juzgada, perpetúen o multipliquen sus negativos efectos en el futuro ante no ya la posibilidad, sino la fundada probabilidad de reiteración o repetición de su desviada doctrina. Es esta específica finalidad y la correlativa de fijar la doctrina legal correcta, sin afectar a la situación jurídica particular derivada de la sentencia recurrida, la que exige el cumplimiento riguroso de los requisitos establecidos en el precepto anteriormente invocado. Por ello, es preciso que la Entidad recurrente señale, en términos concretos y de forma explícita, la doctrina legal que pretenda se siente, y no solo eso, sino que es necesario que realice también un análisis riguroso de la magnitud con que la sentencia recurrida pudiera perjudicar el interés general, habida cuenta que el recurso no está concebido para forzar un nuevo examen del concreto problema suscitado en la instancia, ni siquiera para remediar errores de la sentencia impugnada sobre puntos de hecho o de derecho o sobre valoraciones jurídicas. Además, su carácter subsidiario respecto de las otras dos modalidades casacionales --la ordinaria y la para unificación de doctrina-- la excluye en todos los supuestos en que aquellas hubieran sido posibles, del propio modo que no cabe tampoco que, al margen del concreto litigio decidido en la sentencia de instancia, se pretenda obtener, en función preventiva o asesora -- sentencias, igualmente entre muchas más, de 6 de abril y de 11 de junio de 1998 --, una doctrina legal que cubra el riesgo de posibles fallos adversos en el futuro ni postularla cuando ya exista sentada por sentencia recaída en un recurso como el presente o por sentencias dictadas en las otras dos modalidades casacionales existentes. A la postre, el recurso de casación, al lado de la corrección de los errores "in iudicando" o "in procedendo" en que hubiera podido incurrir la sentencia impugnada y que corresponde apreciar, esencialmente, a la casación ordinaria, no ha perdido nunca la función de nomofilaxis del Ordenamiento jurídico que le acompañó desde sus orígenes ni la estrechamente ligada a ella de unificación de los criterios interpretativos y aplicativos de ese mismo Ordenamiento. Así se desprende, por lo demás, del carácter de supremo intérprete de la legalidad ordinaria que implícitamente asigna a este Tribunal el artículo 123.1 de la Constitución y explícitamente le reconoce el artículo 1º.6 del Código Civil .

Y es que este recurso no puede convertir al Tribunal Supremo en una suerte de órgano consultivo de las entidades legitimadas para interponerlo, ni constituir un medio que prácticamente soslaye la imposibilidad de acudir a la casación ordinaria o a la para unificación de doctrina, de tal modo que, en cada ocasión en que esta imposibilidad se presente, dichas entidades se apresuren a interponerlo con la finalidad exclusiva de procurarse un medio de asegurar el reconocimiento futuro de sus posiciones sin sujetarse al estricto cumplimiento de los requisitos que lo habilitan. Esta anómala y desviada utilización de la modalidad casacional en interés de la ley convertiría, de facto, al Tribunal Supremo en un Tribunal donde, sin interés general alguno predicable de la conclusión jurídica que cupiera extraer del fallo impugnado y al hilo de un mero interés particularizado, en este caso, de la Administración autonómica tributaria canaria, lo único que se persiguiera y consiguiera no fuera otra cosa que una resolución preventiva de la anulación jurisdiccional posterior de actuaciones administrativas contrarias a Derecho.

Pasando al análisis del recurso planteado por el Gobierno de Canarias, debe recordarse que la sentencia de este Tribunal Supremo de 25 de abril de 2007 ( con cita de las sentencias de 21 de julio de 1997 , 23 de julio de 2003 y 6 de abril de 2006 ) mantiene que "la jurisprudencia no tiene por objeto la mera reproducción de los preceptos legales, sino que su fin consiste en la fijación de pautas sobre su interpretación llamadas a complementar el ordenamiento jurídico mediante la determinación del recto sentido de la norma, la integración de sus lagunas y la unificación de la diversidad de criterios que pueden seguir los tribunales en su aplicación ''.

Como bien indica el Ministerio Fiscal, puede decirse que la pretensión perseguida por el Gobierno de Canarias -a través del presente recurso- no es sino que se constate por el Tribunal Supremo que la correcta interpretación del artículo 25 RITPAJD coincide con su tenor literal, limitándose a pedir del Alto Tribunal una parte dispositiva que defina el concepto de "simultáneo" como sinónimo de "coetáneo". No obstante, el objeto del recurso de casación en interés de ley, como se refirió anteriormente, no es el de obtener un pronunciamiento que nada esclarezca por limitarse a ofrecer una interpretación cuyo contenido se restrinja a una mera reproducción del precepto cuya correcta interpretación se postula, sino que persigue corregir una interpretación errónea y gravemente dañosa para el interés general. Por ello, aunque no sea seguramente acertada la argumentación del Tribunal Superior de Justicia de Canarias que refleja la sentencia recurrida, como luego razonaremos, ello no es óbice a la desestimación del presente recurso en interés de ley pero en base a la inadecuación de la pretensión de la parte recurrente en orden a la doctrina legal propuesta y a la finalidad del presente recurso, tal y como es concebido por los artículos 100 y 101 LRJCA y la jurisprudencia anteriormente citada.

Por todo ello nos parece procedente la tesis del Abogado del Estado y del Fiscal cuando propugnan como causa de desestimación del presente recurso el hecho de que la doctrina propuesta en el primer apartado del sexto motivo coincide esencialmente con el tenor y sentido del contenido de los preceptos del TRITPAJD y su Reglamento de desarrollo, especialmente el artículo 25 de éste último texto, sin que venga a aportar ningún otro contenido aclarativo de sus mandatos, todo ello al margen de su poco precisa redacción por omisión de expresiones, como de su lectura se deduce, siendo en todo caso reiterada la jurisprudencia que mantiene la inadmisibilidad del recurso de casación en interés de ley cuando su único objeto es fijar una doctrina que sea mera reproducción del precepto legal interpretado.

Pero es que, además, el recurso resulta improcedente por existir ya un pronunciamiento de esta Sala Tercera del Tribunal Supremo en la Sentencia de 10 de diciembre de 2009 (rec. casación interés ley 16/2008 ) sobre la doctrina que se propone en su segundo apartado del motivo sexto. La anterior sentencia fija en su fallo como doctrina legal la siguiente: "el artículo 7.5 del TRITP AJD vincula la no sujeción al impuesto de transmisiones patrimoniales a la condición de empresario o profesional de quien constituye una fianza y no a la del sujeto pasivo del impuesto por tal operación". Así pues, habiendo sido fijada por este Tribunal Supremo doctrina legal atinente al mismo caso, resulta patente la carencia del objeto propio de este tipo de remedio procesal. Este criterio había sido asumido por este Tribunal Supremo, entre otras, en la sentencia de 2 de octubre de 2006 , la cual determina que "el recurso en interés de ley sólo puede resultar justificado cuando este Tribunal no se ha pronunciado sobre la cuestión planteada señalando explícitamente lo que ha de entenderse por doctrina legal, pues si se ha dado este pronunciamiento carece de sentido su reiteración por el cauce procesal de dicho recurso de casación " y en la Sentencia 25 de abril de 2007 (recurso 5/2006 ).

Por todo ello el recurso no puede prosperar pues lo que se pide que se declare como doctrina legal coincide con el contenido de un precepto vigente; en nuestro Ordenamiento tributario en esas condiciones carece de sentido pretender sustituir el contenido de una norma por una declaración que no va a contribuir a esclarecer su sentido y adecuada interpretación, ya suficientemente explícita en su tenor literal y en nuestra sentencia de 10 de diciembre de 2009 , dictada también en un recurso de casación en interés de la ley.

Como el presente recurso tiene como objeto provocar la manifestación del criterio de este Tribunal Supremo sobre la argumentación que la Sala de instancia expuso en la sentencia recurrida, no queremos dejar de exponer, aunque sea con el solo carácter de "obiter dicta" y necesariamente breve, el criterio de esta Sala sobre el supuesto de hecho planteado.

Coincidimos también con el Ministerio Fiscal en que la aplicación e interpretación del Derecho que efectúa la sentencia recurrida no parece la más acertada, pues "simultáneo" es equivalente a coetáneo, y no resulta fácil sostener que la constitución de la fianza, cuando tiene lugar dos años después de la concesión del préstamo y se efectúa con ocasión de una ampliación de capital, resulte simultánea y coincidente en el tiempo con el primitivo préstamo, sin que nada importe el montante de la amortización pendiente del préstamo.

El préstamo hipotecario fue concedido por el Banco Santander en el año 2005; la Caja General de Ahorros de Canarias se subrogó en la posición de acreedora en escritura de 13 de julio de 2007 (número de protocolo 3696). La fianza no se constituyó simultáneamente con el préstamo hipotecario sino en un momento posterior, con ocasión de la ampliación del mismo plasmada en la escritura pública de 13 de julio de 2007 (número de protocolo 3697). Del tenor literal de la escritura de ampliación del préstamo hipotecario se desprende que lo que se pacta entre las partes es aumentar el capital del préstamo inicial, deduciéndose igualmente de ella que el fiador responde no solo por lo que respecta a la parte del capital ampliado sino por el préstamo total. En consecuencia, al tratarse de una fianza constituida con posterioridad al otorgamiento del préstamo hipotecario, y no habiendo acreditado la Caja General de Ahorros de Canarias que estuviera prevista tal constitución en dicho otorgamiento, debió quedar sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITPAJD. Para que haya un solo acto liquidable es preciso que el préstamo y la garantía se pacten conjuntamente ( sentencia de 2 de diciembre de 1971 ). Se admite que la garantía se preste con posterioridad si la preveía el título constitutivo del préstamo ( sentencia de 30 de noviembre de 1977 ).

Por otra parte, en el caso que nos ocupa, al igual que en el supuesto resuelto por la sentencia de 10 de diciembre de 2009 , el afianzamiento ha sido otorgado por un particular, que no consta que actuara en el ejercicio de una actividad empresarial o profesional, a favor de una entidad financiera que, como acreedor afianzado, era el sujeto pasivo obligado al pago del ITP a título de contribuyente (artículo 8 .e), no el constituyente de la fianza.

Cuando la fianza no simultánea a la constitución del préstamo la constituya una persona física que no es empresario o profesional en desarrollo de su actividad, la operación quedará gravada por la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas, de acuerdo con lo previsto en el artículo 7.1 b) del Texto Refundido de la Ley del ITP .

La cuestión radica en concretar si la fianza presentada se realizó a título particular o en su calidad de empresario y en desarrollo de su actividad, lo que determinaría la sujeción al ITP.

El artículo 7.5 del Texto Refundido de la Ley 1/1993 refiere la no sujeción al ITP al supuesto de que la constitución de fianzas sea realizada por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional, sin tener en consideración quién sea el sujeto pasivo del tributo.

El caso contemplado en este recurso constituye un claro desconocimiento de la significación y alcance que cabe atribuir a la modalidad casacional "en interés de la ley". Tal desviación impugnatoria, lo mismo que cualquier otra motivada por el mero interés en contrariar una resolución judicial desfavorable, implica, a juicio de esta Sala, una utilización temeraria del recurso que la hace acreedora a una expresa imposición de costas, actualmente, además, obligada en presencia de lo establecido en el artículo 139.2 de la vigente Ley de esta Jurisdicción, sin que los honorarios del Abogado del Estado puedan exceder de 2000 euros y de 3000 euros los del Letrado de la Caja General de Ahorros de Canarias.

Por lo expuesto,

EN NOMBRE DE SU MAJESTAD EL REY Y POR LA AUTORIDAD QUE NOS CONFIERE LA CONSTITUCION