STS, 11 de Julio de 2011

PonenteMANUEL VICENTE GARZON HERRERO
ECLIES:TS:2011:5232
Número de Recurso161/2008
ProcedimientoCONTENCIOSO
Fecha de Resolución11 de Julio de 2011
EmisorTribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo

SENTENCIA

En la Villa de Madrid, a once de Julio de dos mil once.

VISTO por la Sección Segunda de la Sala Tercera de este Tribunal, integrada por los Excmos. Señores Magistrados anotados al margen, el Recurso de Casación en Unificación de Doctrina interpuesto, por la Administración General del Estado, representada y dirigida por el Abogado del Estado, y, estando promovido contra la sentencia de 15 de noviembre de 2007, de la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de Barcelona, del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña dictada en el Recurso Contencioso Administrativo número 181/2004 ; en cuya casación aparece como parte recurrida, D. Eleuterio , representado por el Procurador D. Jaume Guillen Rodríguez, bajo la dirección de Letrado.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO

La Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de Barcelona, del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, con fecha 15 de noviembre de 2007, y en el recurso antes referenciado, dictó sentencia con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: Estimamos el Recurso Contencioso-Administrativo número 181/2004, promovido contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña (TEARC) a la que se contrae la presente litis, y la anulamos, por no ajustarse a derecho, declarando igualmente nulas y sin efecto la liquidación y la sanción tributaria a que se refiere; sin hacer especial condena en costas. " .

SEGUNDO

Contra la anterior sentencia, el Abogado del Estado interpone Recurso de Casación en Unificación de Doctrina al amparo del artículo 96 y siguientes de la Ley Jurisdiccional por infracción del artículo 67 de la LGT (Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria ) y del artículo 62 a) y 63 LRJPAC (Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común). Termina suplicando de la Sala case la sentencia recurrida, modificando las declaraciones efectuadas y las situaciones creadas por la misma.

TERCERO

Acordado señalar día para el fallo en la presente casación cuando por turno correspondiera, fue fijado a tal fin el día 6 de julio de 2011, en cuya fecha tuvo lugar.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Vicente Garzon Herrero, Magistrado de la Sala

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO

Se impugna, mediante este Recurso de Casación en Unificación de Doctrina, interpuesto por el Abogado del Estado, la sentencia de 15 de noviembre de 2007, de la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de Barcelona, del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, por la que se estimó el Recurso Contencioso-Administrativo número 181/2004 de los que se encontraban pendientes ante dicho órgano jurisdiccional.

El citado recurso había sido iniciado por D. Eleuterio contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña (TEARC) de fecha 10 de septiembre de 2003, desestimatoria de las reclamaciones económico- administrativas acumuladas núms. NUM000 y NUM001 interpuestas contra acuerdos dictados por la Inspección Regional de Cataluña de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por el concepto de IRPF, ejercicio de 1990, liquidación y sanción por infracción tributaria grave y cuantías respectivas de 7.692.969 pesetas y 2.112.913 pesetas.

La sentencia de instancia estimó el recurso y no conforme con ella Abogado del Estado interpone el Recurso de Casación en Unificación de Doctrina que decidimos.

Los hechos que subyacen a este recurso son descritos por la sentencia impugnada en sus fundamentos segundo y tercero, sin que sobre ellos exista controversia, en los siguientes términos: "F. J. Segundo.- Consta en las actuaciones que en fecha 19 de diciembre de 1995 se incoó acta de conformidad por los ejercicios de 1989 y 1990, que reclamada ante el TEARC fue anulada por éste mediante resolución de 3 de febrero de 1999, cuya parte dispositiva reza así: «Este Tribunal Económico Administrativo Regional de Cataluña, reunido en Sala, acuerda en primera instancia, estimar la presente reclamación: 1) anular el acta y la liquidación derivada de la misma correspondiente al ejercicio 1989, al haber prescrito el derecho de la Administración a su regularización; 2) anular el acta y la liquidación derivada de la misma correspondiente al ejercicio 1990, ello sin perjuicio de las nuevas actuaciones inspectoras que puedan efectuarse; y 3) reconocer el derecho a la devolución de las cantidades que resulten indebidamente ingresadas, así como, al cobro de los correspondientes intereses.». La anulación relativa al ejercicio de 1990 que aquí interesa se produjo en virtud de lo argumentado en los Fundamentos 5 y 6 de la expresada resolución, del siguiente tenor: «5.- En cuanto a la falta de motivación de las actas alegada por el reclamante, debe de señalarse que el art. 145 de la Ley General Tributaria dispone que 'en las actas de la inspección que documenten el resultado de sus actuaciones se consignaran... b) los elementos esenciales del hecho imponible y de su atribución al sujeto pasivo o retenedor...', y la cuantificación del hecho imponible, en lo que atañe al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, precisa el computo de las distintas partidas positivas y negativas a que se refieren los artículos 3 y 13 de la Ley 44/78 de 8 de Septiembre ; ello implica constancia en las actas de los hechos resultantes de la actuación de la inspección, exigencia que alcanza incluso a las actas firmadas de conformidad, en que el interesado acepta su contenido, habida cuenta de que por su carácter de confesión extrajudicial debe versar exclusivamente sobre supuestos de hecho y sólo pueden ser rectificados mediante prueba de que al hacerlas se incurrió en error de la misma naturaleza, máxime si se tiene en cuenta que al devenir, en su caso, por el transcurso del tiempo y en sus propios términos en acto administrativo limitativo de derechos subjetivos del contribuyente, queda incumplido lo previsto en el art. 54 de la Ley 30/92 de 26 de Noviembre de procedimiento administrativo que exige la sucinta referencia de hechos y fundamentos de derecho e implícitamente el citado art. 145 de la Ley General Tributaria, por lo que su inobservancia produce indefensión al contribuyente. 6 .- Analizadas las actas controvertidas a la luz de la normativa expuesta, se observa, tal como se ha expuesto en los antecedentes de hecho, que el actuario se limita a: 1) imputar unos mayores rendimientos del capital mobiliario, pero sin expresar de que tipos de rendimientos se trata, sin detallar si se trataba de depósitos, cuentas corrientes, libretas de ahorro, dividendos, etc.., y 2) imputar un incremento no justificado de patrimonio materializado en la Adquisición de Pagarés del Tesoro, pero sin especificar, ni el número, las fechas, los importes de compra y venta, por otra parte, tampoco se hace referencia a la diligencia en la cual se constataron dichos hechos, lo cual supone una infracción de los artículos citados, con lo cual, no se ha podido comprobar que datos ha tenido en cuenta la Inspección para incrementar la BI declarada en su día, ni los posibles errores materiales que se hubiesen podido producir al efectuar los cálculos; por consiguiente estos defectos formales obligan a este Tribunal a declarar la nulidad del acta correspondiente al ejercicio 1990 (el ejercicio 1989, como ya se ha expuesto tiene que considerarse prescrito), así como de la liquidación derivada, ello sin perjuicio de las nuevas actuaciones inspectoras que procedan.».

Tras la anterior resolución, se iniciaron actuaciones complementarias mediante citación practicada el 27 de julio de 1999, incoándose acta de conformidad el 22 de diciembre de 1999 e interponiéndose reclamación económica el 24 de enero de 2004.

F. J. Tercero.- El primero y principal motivo de impugnación que se esgrime en la demanda articulada en los presentes autos hace referencia, como ya ocurrió en la vía económico-administrativa, invoca la prescripción, por entenderse que el efecto interruptivo de la primeras actuaciones que comenzaron el 6 de mayo de 1994, quedó sin efecto tras la resolución del TEARC de 3 de febrero de 1999 que anulaba dichas actuaciones, habiendo transcurrido más de cuatro años desde que se dictó el acto anulado hasta la nueva liquidación.

La resolución impugnada del TEARC desestima esta impugnación señalando que la circunstancia de que el acta incoada en 1995 fuera anulada por el propio TEARC no altera la conclusión de excluir la prescripción, pues ni el acta ni las actuaciones fueron declaradas nulas de pleno derecho, sino que simplemente se anularon parcialmente, lo que supone la retroacción de actuaciones al momento en que se produjo la causa de nulidad y la anulación no deja sin efecto todas las actuaciones realizadas bien por la Administración bien por el obligado tributario, como las de comprobación e investigación que dieron lugar al acuerdo anulado, la presentación de recursos o las resoluciones recaídas en los mismos. A mayor abundamiento, en el presente caso las actuaciones ni siquiera fueron anuladas en su totalidad, sino sólo parcialmente, quedando abierta la vía para su continuación.".

A su vez el razonamiento estimatorio del recurso se contiene en los fundamentos cuarto y quinto que tienen el siguiente contenido: "F.J. Cuarto.-Respecto de la tesis general del TEARC, esta Sala acaba de señalar que no la comparte. En nuestras sentencias números 973/2007 y 974/2007, ambas de fecha 4 de octubre de 2007 , hemos dicho lo siguiente: «La Sala no comparte estas conclusiones de la resolución impugnada, pues la anterior resolución del mismo TEARC de fecha 14 de septiembre de 2000 no fue una resolución que anulara la primitiva liquidación 'paralela' por motivos procedimentales y que, en consecuencia, ordenara la nulidad de las actuaciones y su retroacción al momento en que se produjo el defecto de sustanciación, sino que se limitó, pura y simplemente, a 'anular la liquidación impugnada' y a reconocer, en su caso, el derecho a la devolución de las cantidades indebidamente ingresadas y al cobro de los correspondientes intereses.

Siendo firme tal resolución de 14 de septiembre de 2000, ha de entenderse necesariamente que la cuestión quedó definitivamente juzgada y zanjada, sin que sea viable un posterior expediente en el que se pretenda subsanar la evidente nulidad de la primera al carecer de 'cualquier explicación suficiente de los hechos y elementos que motivan los rendimientos consignados en la liquidación', según reza aquella resolución, que añade la reseña de la jurisprudencia del Tribunal Supremo acerca de las llamadas 'liquidaciones paralelas' en la que se hace explícita referencia a 'los derechos de los ciudadanos' y a la producción de 'una evidente indefensión del ciudadano'.

La letra a) del art. 62.1 de la Ley 30/1992, de Procedimiento Administrativo Común , dispone la nulidad de pleno derecho de los actos de las Administraciones públicas que lesiones los derechos y libertades susceptibles de amparo constitucional, supuesto que ha sido incorporado en la vigente Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en su art. 217.1 .a). La 'evidente indefensión del ciudadano' que provoca una 'liquidación paralela' como la de autos ha de conllevar, como correctamente acordó la tan citada resolución del TEARC de 14 de septiembre de 2000, la nulidad de la misma y no la retroacción del procedimiento, único supuesto en el que, se insiste, cabe la incoación de un nuevo expediente para la pretendida subsanación de la total falta de cualquier explicación en aquélla.

En análogo sentido al anterior nos venimos pronunciando con reiteración. Sirva de ejemplo nuestra sentencia núm. 43/2006, de 16 de enero de 2006 , en la que dijimos:

'Segundo: Conforme se destaca en la resolución impugnada, el art. 55 REPREA recoge el impropiamente llamado principio de cosa juzgada administrativa, al impedirse, fuera de los casos de nulidad de pleno derecho y recurso extraordinario de revisión, la revocación ni modificación de las resoluciones firmes de los órganos económico-administrativos en vía administrativa. De esta manera, resuelta una reclamación económico-administrativa, sus pronunciamientos no pueden ser alterados ni desconocidos en vía administrativa. Por el contrario, la Sala no puede compartir la argumentación de la misma resolución impugnada sobre el carácter de los pronunciamientos de la anterior resolución del mismo TEARC de 5 de febrero de 1997. Para la resolución aquí impugnada, tal resolución de 1997 no se pronunció sobre el fondo de la cuestión, sino que se limitó a abordar una cuestión procesal previa consistente en determinar las consecuencias jurídicas de la falta de envío del expediente por parte de la Oficina Gestora, por lo cual el Tribunal no se pronunció ni entró a conocer de cuestiones de fondo.

Tercero: En efecto, la aludida resolución de 5 de febrero de 1997 cita explícitamente en su fundamento 2.º que la mencionada cuestión de las consecuencias de la falta de envío del expediente ha de resolverse atendiendo conjuntamente a una serie de normas y principios jurídicos, presididos todos ellos por el plasmado en el art. 24 del Texto Constitucional que impone la tutela efectiva de derechos e intereses legítimos y prohíbe cualquier tipo de indefensión.

Y añade en su fundamento 3.º las siguientes consideraciones:

  1. Que todo acto administrativo, incluso el reclamable en esta vía, debe producirse mediante el procedimiento legalmente establecido, instrumento fundamental de garantía, en cuanto que, por una parte, es el cauce que la Administración debe utilizar para reunir, justificar en su existencia y ponderar todos aquellos presupuestos fácticos y jurídicos que constituyen el soporte de la decisión recurrida y, por otra parte, posibilita la defensa del interesado y el adecuado control por los órganos revisores establecido el efecto.

  2. Que de ahí la falta del expediente de gestión determine la nulidad del acto recurrido ya que priva materialmente al interesado de su derecho de defensa, al acto impugnado del soporte que le ha de servir de fundamento, y al TEAR de la posibilidad de llevar a cabo adecuadamente la función revisora que tiene legalmente encomendada (artículos 53 y 62 de la Ley 30/1992, RJAP-PAC ).

  3. Que es la Administración la que debe acreditar los elementos materiales y formales que permiten sostener su decisión.

  4. Que en ningún caso puede perjudicar al reclamante el incumplimiento por parte de la Administración de sus deberes legales.

  5. Que el TEAR tiene el deber inexcusable de resolver (art. 98 REPREA ).

Por todo ello, tal resolución concluyó anulando el acuerdo recurrido y reconociendo al interesado el derecho a la devolución de las cantidades que, en su caso, hubiera ingresado, con los correspondientes intereses legales.

Cuarto: Por tanto, no se trata en modo alguno de resolución que aprecia un defecto de forma en las actuaciones administrativas, cuya consecuencia es la anulación de éstas y la retroacción de las mismas al momento previo a aquél en que se cometió la falta.

Por el contrario, es una resolución que anula el acuerdo impugnado y lo hace no por razones de forma, sino de fondo, esto es, la infracción de derechos constitucionales, la falta de procedimiento con el consiguiente defecto de soporte y falta de elementos materiales y formales que sostengan el acuerdo administrativo.

La consecuencia de tal resolución no puede ser nunca la retroacción de actuaciones o el seguimiento de las mismas anteriores, ya anuladas de forma firme y definitiva.

Y no importa que para ello se haya apreciado una causa de nulidad de pleno derecho (como resultaría de la cita del art. 62 de la Ley 30/1992 ) o de anulabilidad por falta de los elementos materiales y formales que sostengan el acuerdo administrativo. Tal diferencia será relevante a efectos de apreciación de eficacia interrumptiva de la prescripción, en su caso, de las actuaciones y de la reclamación económico-administrativa, pero es irrelevante a efectos de la producción de la cosa juzgada administrativa, que cierra definitivamente la posibilidad de posteriores actuaciones acerca de los mismos hechos y pretensiones.

Por tanto, han de declararse nulas en su totalidad las actuaciones inspectoras posteriores a la resolución de 1997 y las liquidaciones y sanciones impuestas, debiendo estarse, sin más, a la resolución anulatoria de dicho año 1997.

En el mismo sentido se pronunció ya esta Sala en su sentencia núm. 1254/2004, de fecha 2 de diciembre de 2004 (recurso núm. 971/2000 ), referida a un supuesto idéntico.».

Por otra parte, y referido a sanciones tributarias, mediante Auto dictado en ejecución de nuestra sentencia dictada en el recurso contencioso-administrativo núm. 1210/2002 , hemos declarado haber lugar al incidente de ejecución allí planteado por la parte actora mediante escrito presentado el 12 de diciembre de 2006, en que se interesa se dejen sin efecto las resoluciones del Inspector Regional de Tarragona de 21 de noviembre de 2006 en lo que a la exigencia de sanciones tributarias se refiere, por importe de 1.820,08 euros, años 1993 y 1994, y 3.070,09 euros, años 1995 y 1996, declarando que tales resoluciones son contrarias a los pronunciamientos de la ejecutoria y por ello nulas de pleno derecho, dejando sin efecto las mismas.

Y lo hemos hecho en base al siguiente razonamiento jurídico:

Las dos cuestiones que se plantean en ambos incidentes quedaron ya resueltas con claridad en la sentencia firme de cuya ejecución se trata: (...) En cuanto a las sanciones tributarias, es, por el contrario, la Administración Tributaria la que se aparta de lo igualmente ejecutoriado.

Dice así el último párrafo del mismo Fundamento de Derecho Cuarto de la sentencia de cuya ejecución se trata: 'En defecto de tal motivación específica, las sanciones tributarias impuestas han de ser anuladas en su totalidad, sin necesidad de entrar a analizar las cuestiones que sobre caducidad y prescripción se suscitan en la demanda'.

Anuladas las sanciones en su totalidad, no cabe la iniciación de un nuevo procedimiento sancionador con el aparente propósito de subsanar los déficits de motivación en que se basa la anulación.

En efecto, nuestra sentencia anuló, sin más, la totalidad de las sanciones, sin acordar ninguna retroacción del procedimiento ni efecto semejante por defectos formales, pues las menciones o fundamentación sobre la falta de motivación de los acuerdos sancionadores no son de carácter formal, que puedan ser subsanadas en un posterior expediente o reiniciando el anterior, sino de carácter sustantivo, estando por completo excluido en nuestro ordenamiento jurídico actual cualquier posible vestigio de una 'absolución en la instancia'. Al respecto señala la Exposición de Motivos de la aún vigente Ley de Enjuiciamiento Criminal que 'la absolución en la instancia, esa corruptela que hacía del ciudadano a quien el Estado no había podido convencer de culpable una especie de 'liberto' de por vida, verdadero 'siervo' de la curia marcado por el estigma del deshonor, está proscrita y expresamente prohibida por el nuevo Código'.

En consecuencia, las resoluciones administrativas a que se refiere este segundo incidente sobre las sanciones son contrarias a los explícitos pronunciamientos de la sentencia dictada en los presentes autos, lo que conlleva, de acuerdo con el art. 103.4 LJCA , su nulidad de pleno derecho, que ha de declararse ahora, conforme al art. 103.5 LJCA . Dichos preceptos son del siguiente tenor: '4. Serán nulos de pleno derecho los actos y disposiciones contrarios a los pronunciamientos de las sentencias, que se dicten con la finalidad de eludir su cumplimiento. 5. El órgano jurisdiccional a quien corresponda la ejecución de la sentencia declarará, a instancia de parte, la nulidad de los actos y disposiciones a que se refiere el apartado anterior, por los trámites previstos en los apartados 2 y 3 del artículo 109, salvo que careciese de competencia para ello conforme a lo dispuesto en esta Ley '.

.

F.J. Quinto.- Nuestro anterior criterio es igualmente aplicable al caso enjuiciado. La anulación por la resolución del TEARC de 3 de febrero de 1999 del acta y la liquidación de diciembre de 1995, es una anulación que no deriva de un defecto procedimental que conlleve la correspondiente retroacción de actuaciones (típicamente, la falta de audiencia del contribuyente, o la inidoneidad de un perito tasador), sino que deriva de la falta de motivación de la correspondiente acta, con la consiguiente indefensión del contribuyente.

En el presente caso, la resolución de 1999 no ordenó ninguna retroacción del procedimiento, sino que añadió una críptica alusión: «sin perjuicio de las nuevas actuaciones inspectoras que procedan» o «que puedan efectuarse», actuaciones que sólo podrían haberse llevado a cabo de no encontrarse ya prescrita la acción para la determinación de la deuda tributaria, sin que la evidente y palmaria nulidad de las actas de 1995 pueda dotar de efectos interruptivos de la prescripción a la interposición de reclamaciones contra las mismas y su estimación por su falta de motivación.

Las actas no motivadas, de la misma forma que los acuerdos sancionadores no motivados, son nulas de pleno derecho, por aplicación de la citada letra a) del art. 62.1 de la Ley 30/1992, de Procedimiento Administrativo Común (que dispone la nulidad de pleno derecho de los actos de las Administraciones públicas que lesiones los derechos y libertades susceptibles de amparo constitucional), supuesto que ha sido incorporado en la vigente Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en su art. 217.1 .a).

La falta de motivación de tales actas no son meros defectos de carácter formal, que puedan ser subsanadas en unas posteriores actuaciones o reiniciando las anteriores, sino de carácter sustantivo, estando por completo excluido en nuestro ordenamiento jurídico actual cualquier posible vestigio de una «absolución en la instancia».

Por lo tanto, resulta de aplicación la doctrina jurisprudencial contenida en la STS de 19 de abril de 2006 , recaída en el recurso de casación en interés de la Ley 58/2004 , que declara como doctrina legal que: «La anulación de una liquidación tributaria por causa de anulabilidad no deja sin efecto la interrupción del plazo de prescripción producida anteriormente por consecuencia de las actuaciones realizadas ante los Tribunales Económicos Administrativos, manteniéndose dicha interrupción con plenitud de efectos». Aquí no se trata de ningún supuesto de anulabilidad, sino de nulidad de pleno derecho, de forma que el vicio invalidante y «a origine» del acta que carece de motivación hace que se tenga por inexistente desde que se extendió y no pudo surtir efectos, por lo que tampoco despliega sus efectos para interrumpir la prescripción ( STS de 19 de enero de 1996 ).".

SEGUNDO

La tesis sostenida por el Abogado del Estado es la de que la sentencia impugnada al declarar que la falta de motivación constituye una infracción generadora de nulidad radical es contraria a la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla-La Mancha de 17 de octubre de 2006 en la que se sostiene que la falta de motivación sólo genera un vicio de anulabilidad, por lo que el acto anulado por la primera resolución produjo la interrupción de la prescripción de la liquidación inicialmente impugnada.

TERCERO

De modo reiterado venimos sosteniendo que el Recurso de Casación en Unificación de Doctrina requiere para su admisión que concurran en los procesos contrastados las tres identidades tradicionales (subjetiva, objetiva y causal), además de un resultado o fallo contradictorio entre las sentencias comparadas.

La ausencia de estas identidades genera la inadmisión del Recurso de Casación en Unificación de Doctrina.

CUARTO

En el recurso que decidimos se produce la identidad objetiva pues en las sentencias contrastadas en estos autos se da de modo esencial la identidad requerida pues el TEAR declaró la anulación de la resolución impugnada, y la sentencia de contraste ordenó una retroacción de actuaciones.

La diferencia reseñada -anulación de actuaciones, en un caso, y retroacción de actuaciones, en el otro- no impide que pueda entenderse que concurre la identidad que es presupuesto de este proceso.

Además, ambas sentencias tienen un antecedente común y es el de la "falta de motivación" que es lo que genera los pronunciamientos mencionados.

La mencionada falta de motivación configura la esencia de la discrepancia de las sentencias contrastadas por lo que es necesario determinar la naturaleza (nulidad radical o anulabilidad) de la ausencia de este elemento del acto administrativo.

En opinión de la mayoría de la Sala es claro que la asuencia del elemento estructural del acto administrativo enunciado es un vicio de anulabilidad lo que viene justificado por al menos dos consideraciones. De un lado, no es uno de los vicios que menciona el artículo 62 de la LRJAP y PC al regular la nulidad de pleno derecho. De otra parte, la naturaleza abierta de los vicios del artículo 63 del mismo texto legal aboga por la consideración de incluir la falta de motivación entre las causas generadoras de anulabilidad.

En consecuencia, procede estimar el Recurso de Casación en Unificación de Doctrina del Abogado del Estado y desestimar el Recurso Contencioso-Administrativo, pues, al ser el vicio apreciado de mera anulabilidad, los actos anulados produjeron la interrupción de la prescripción de los actos inicialmente dictados, razón por la que los actos recurridos en el recurso impugnado son válidos, lo que comporta la desestimación del recurso.

QUINTO

En materia de costas y a la vista de la estimación del recurso no procede hacer expresa imposición de las costas causadas en ambas instancias, en virtud de lo dispuesto en el artículo 139 de la Ley Jurisdiccional .

En su virtud, en nombre de su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución.

FALLAMOS

  1. - Que debemos estimar y estimamos el Recurso de Casación en Unificación de Doctrina interpuesto por la Administración General del Estado.

  2. - Que anulamos la sentencia impugnada de 15 de noviembre de 2007, de la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de Barcelona, del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña .

  3. - Que debemos desestimar y desestimamos el Recurso Contencioso Administrativo número 181/2004.

  4. - No hacemos imposición de las costas causadas ni en la instancia ni en la casación.

Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial lo pronunciamos, mandamos y firmamos D. Rafael Fernandez Montalvo D. Manuel Vicente Garzon Herrero D. Manuel Martin Timon D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco D. Oscar Gonzalez Gonzalez

Voto Particular

VOTO PARTICULAR QUE FORMULA EL EXCMO. SR. MAGISTRADO PONENTE D. Manuel Vicente Garzon Herrero EN EL RECURSO DE CASACIÓN EN UNIFICACIÓN DE DOCTRINA NÚMERO 161/2008

PRIMERO

Sin llegar a compartir el razonamiento de fondo de la sentencia impugnada, el recurso del Abogado del Estado debió ser desestimado tanto por razones procesales como de fondo que paso a exponer.

En primer lugar, y desde el plano procesal, discrepo de la afirmación de la sentencia mayoritaria en el sentido de que lo relevante de este recurso es la naturaleza jurídica de la falta de motivación. Y no la comparto porque, en mi opinión, la falta de motivación tanto puede generar la nulidad absoluta, como la mera anulabilidad, lo que depende de la naturaleza del vicio que subyace a la falta de motivación.

Por ejemplo, y en el sentir de la sentencia recurrida, y aceptando el razonamiento del TEAR la omisión en la liquidación originaria de los requisitos esenciales del acto especificados en el artículo 145 de la L.G.T . produce la nulidad absoluta. (Nulidad que no sólo declaró la sentencia de instancia, sino el propio TEAR -véase último apartado de esa resolución). Contrariamente, y cuando ocurre, como describe la sentencia de contraste, que la falta de motivación acaba en sí misma y no tiene referencia a acto alguno previo, la naturaleza meramente anulable de la falta de motivación debe ser aceptada.

En conclusión, y en este primer apartado, no me parece acertado afirmar que la falta de motivación es un vicio que genera siempre la anulabilidad del acto, sino que su naturaleza ha de referirse a la naturaleza del acto que no ha sido motivado, dando lugar en unas ocasiones a la mera anulabilidad, y, en otras, a la nulidad absoluta.

Lo dicho tiene una evidente trascendencia, pues exige examinar el acto que está en el origen de la falta de motivación, y que resulta esencial en el Recurso de Casación en Unificación de Doctrina, y muy específicamente en el que decidimos, en el que tales actos originarios no tienen nada en común lo que debería haber llevado al rechazo del recurso por falta de identidad fáctica.

En conclusión, y desde el plano procesal, la identidad de los supuestos contrastados no se debería haber analizado desde la perspectiva de la falta de motivación -tesis sustentada por la posición mayoritaria- sino la de los actos que subyacen a la falta de motivación, entre los que es patente que no hay, ni siquiera, semejanza, en los procesos contrastados.

SEGUNDO

Con independencia de lo anterior, existen razones de fondo que me obligan a discrepar de la solución mayoritaria.

Es clara la insatisfacción que nos produce la situación derivada de la reiteración de actos administrativos de contenido tributario con el mismo objeto, pues, de un lado convierte el éxito de un recurso en un perjuicio para quien vence, lo que es inadmisible, y, de otra parte, el respeto de las facultades de la Administración, en tanto no prescriban sus potestades liquidatorias, no parece discutible.

En mi opinión, y excluidas las posiciones maximalistas que invocan para la solución satifactoria del problema derechos fundamentales -seguridad jurídica, tutela judicial, justicia y sostenimiento de cargas públicas- la solución ha de venir dada desde el campo procesal, y del derecho sustantivo, partiendo del análisis del concepto de pretensión y de la doctrina del Tribunal Supremo sobre este punto.

En este sentido, no tengo dudas que como el Tribunal Supremo y la Ley declaran la "interposición" de recursos interrumpe la prescripción del artículo 64 a), b) y c), excepto si el acto incurre en las causas de nulidad absoluta del artículo 61 de la L.R.J.A.P . y P.C. (El análisis que aquí se efectúa es bajo la perspectiva de la LGT previgente, pues los actos analizados, de 1990, son anteriores a la vigencia de la actual de 2003)

El concepto de pretensión exige, entre otros requisitos su delimitación objetiva. Por ejemplo, y en el asunto que decidimos es evidente que cuando el TEAR reprocha a la primera resolución impugnada de 1995, su falta de concreción de números de pagarés, fechas, importes, etc... se está refiriendo a una pretensión de impugnación que nada tiene que ver con la que se impugna en este recurso. Lo que sostengo es que la interposición del primitivo recurso interrumpió la prescripción de lo que fue objeto de liquidación inicialmente. Es inaceptable que cualquier impugnación de un acto inválido de la Administración produzca la prescripción de otro que por sus contenidos es radicalmente distinto. Es decir, si como consecuencia de la anulación de un acto que no tenía los requisitos establecidos en el antiguo artículo 145 de la L.G.T . la Administración dicta un acto nuevo, es evidente, en mi opinión, que este segundo acto no se puede ver favorecido por los recursos interpuestos contra el primero, porque por definición (hipótesis dirían los matemáticos) se trata de actos distintos, y la prescripción interrumpida respecto de un acto nada tiene que ver con la de otro distinto. (La prescripción y su interrupción operan sobre una liquidación específica -de ahí la importancia de identificar la pretensión que constituye el objeto de cada proceso- no del impuesto liquidado como generalmente se entiende).

En consecuencia, y como en el asunto enjuiciado el ejercicio liquidado es 1990 y el acto de liquidación inicial impugnado y anulado por carecer de los requisitos del artículo 145 de la LGT tuvo lugar en 1995 , es patente su irrelevancia, a efectos interruptivos de la prescripción, con respecto al acto dictado en 1999 (el aquí impugnado) lo que hace que este haya de ser considerado prescrito pues entre 1990 y 1999 ha transcurrido el plazo legalmente exigido de 5 años para la prescripción de la obligación liquidada.

En la hipótesis de que el acto anulado, la primera liquidación, lo fuera por defectos formales también se produce la interrupción de la prescripción. La cuestión, sin embargo, se transforma ahora, pues no basta con afirmar que se ha producido la interrupción de la prescripción sino en responder a la pregunta sobre si la interrupción producida por la primera reclamación tiene naturaleza instantánea o permanente, es decir, si el nuevo plazo de prescripción empieza a correr, al día siguiente de la reclamación o recurso interpuesta contra el primer acto dictado, o hay que esperar a la resolución definitiva de la reclamación o del recurso. En mi opinión, la tesis de la instantaneidad se impone, con la legislación anterior a la vigente, que no contenía previsiones, ni excepciones, sobre los efectos de la interrupción de la prescripción del tipo de la prevista en el artículo 68.6 de la actual LGT y ello por diversas consideraciones. En primer lugar, porque la ley se refiere a una momento preciso de interrupción de la prescripción, el de la "interposición del recurso". En segundo término, porque desde el momento de la interposición de la reclamación o recurso la Administración ha podido rectificar un acto que pudo y debió rectificar, (sin olvidar que la sentencia retrotrae sus efectos a la fecha de la reclamación); además, esta solución potencia y habilita que la Administración solucione por sí misma problemas en los que la intervención de los tribunales es innecesaria, pues ella, por su propia autoridad, puede rectificar el contenido de actos ilegales. Finalmente, porque el principio general en materia de interrupción de la prescripción y de sus efectos, es el de que esta comienza a correr de nuevo desde que se produce el acto interruptivo, si la ley no dispone otra cosa, lo que no sucedía en la legislación anterior. (Es evidente que queda abierta la solución de esta problemática cuando a los hechos les sea aplicable la LGT vigente, pero esta solución deberá ser afrontada cuando tal circunstancia concurra en el hecho litigioso, y no antes).

TERCERO

Por todo lo expuesto considero que el Recurso de Casación en Unificación de Doctrina debió ser desestimado tanto por razones procesales como de fondo.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Magistrado Ponente Excmo. Sr. D. Manuel Vicente Garzon Herrero, estando constituida la Sala en audiencia pública, de lo que, como Secretaria de la misma CERTIFICO.

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