STS, 30 de Junio de 2011

La entidad BMG MUSIC SPAIN, S.A, (en adelante BMG SPAIN) presentó, en fecha 3 de enero de 2003, escrito de solicitud de devolución de ingresos indebidos, en relación con sus declaraciones de retenciones e ingresos a cuenta del IRPF, ejercicios 1998, 1999, 2000 y 2001. En el escrito manifestaba, en lo que interesa, lo siguiente:

1. Que D. Hilario , fue desde antes de 1997 y hasta junio de 2001, en que se produce su salida de la entidad, presidente del Consejo de Administración de BMG SPAIN.

2. Que debido a un requerimiento de información recibido de la Oficina Nacional de Investigación del Fraude (ONIF), de la AEAT, respecto a las relaciones económicas mantenidas con el Sr. Hilario , en los años 1997 a 2001, y a las posteriores manifestaciones realizadas por éste, en las que se hacía referencia a graves incumplimientos por parte de BMG SPAIN o de BMG ENTERTAINMENT MEXICO, S.A. DE C.V. (en adelante, BMG MEXICO), se puso en contacto con esta última entidad y decidió realizar declaraciones complementarias e ingresos por retenciones e ingresos a cuenta sobre rendimientos de trabajo, por un total de 1.811.927,11 €, del cual correspondían a las retribuciones de D. Hilario , 1.443.087, 31€ ( se indicaba que el último propietario de BMG ESPAÑA y BMG MEXICO es la FUNDACION BERTELSMAN).

3. Que tras realizar el análisis detallado de la relación económica entre el Sr. Hilario y BMG MEJICO, entendía BMG España que no existía para ella obligación de retener sobre las rentas pagadas por BMG MEJICO a dicho señor, con base en las siguientes consideraciones:

1. ) Que en los supuestos en que un residente fiscal en España (Sr. Hilario ) reciba retribuciones satisfechas por una entidad no residente en España (BMG MEJICO), la obligación de retener por parte de la entidad residente en España (BMG SPAIN) sólo puede ampararse en los artículos 82.2 de la Ley 40/1998, de IRPF y 71.2.a) del RD 214/1999 . En base a dichos preceptos sólo existe obligación de retener por parte de BMG España si se cumplen tres requisitos: que BMG MEJICO satisfaga al Sr. Hilario rendimientos de trabajo, que dichos rendimientos sean contraprestación de servicios prestados a BMG SPAIN y que ambas entidades sean vinculadas en el sentido del artículo 16 de la Ley 43/1995 del Impuesto sobre Sociedades .

2. ) Que BMG MEJICO había confirmado a BMG SPAIN que conforme a la normativa mejicana, la actividad realizada para ella por el Sr. Hilario es calificable de actividad profesional y no de actividad laboral. Que a la misma calificación llegó BMG SPAIN desde el punto de vista de la normativa fiscal española, respecto a la relación económica existente entre BMG MEJICO y el Sr. Hilario , por no darse las condiciones mínimas de dependencia y ajeneidad que exige toda relación laboral, entendiendo que las relaciones entre ambos se han de calificar de actividad económica por lo que se incumple el primero de los requisitos exigidos por el artículo 82.2 de la Ley 40/98 .

3. ) Que las cantidades satisfechas al Sr. Hilario por BMG MEJICO eran contraprestación de los servicios prestados por aquel a ésta y no retribuían en modo alguno servicios prestados a BMG SPAIN, por lo que se incumplía también el segundo de los requisitos antes mencionado.

4. ) Respecto a las retenciones del año 1998, el contribuyente entendía que no existía cobertura normativa para que naciese la obligación de retener por parte de BMG SPAIN.

Sin embargo, la Dependencia Central de Gestión de Grandes Empresas dictó acuerdo desestimatorio de la solicitud de devolución de ingresos indebidos, de fecha 15 de abril de 2004.

BMG SPAIN interpuso reclamación económico-administrativa contra la anterior denegación ante el Tribunal Económico-Administrativo Central, que, en resolución de 29 de junio de 2006, acordó: "estimar en parte la reclamación interpuesta, acordando la devolución de los ingresos indebidos del ejercicio 1998 y confirmando el acuerdo impugnado en lo que se refiere a los restantes ejercicios."

Debe precisarse que la razón de la estimación de la reclamación por parte de la resolución del TEAC, en lo referente al ejercicio 1998, era que la normativa vigente para dicho año, constituida por la Ley 18/1991, de 6 de junio, del IRPF y el Real Decreto 1841/91, de 30 de diciembre, no recogieron precepto alguno similar al del artículo 82.2 de la Ley 40/1998 y 71.2 .a) del Real Decreto 214/99 y no exigía a BGM ESPÑA la obligación de retener, por razón de las rentas satisfechas por BMG MEJICO al residente español. Y naturalmente, esta cuestión quedó fuera del recurso contencioso administrativo y, por consecuencia, del recurso de casación.

En lo que afecta al aspecto desestimatorio de la resolución, se basaba tanto en el hecho de que la naturaleza de los servicios prestados por el Sr. Hilario se correspondía con la de trabajo dependiente, como de que "del tenor literal de la norma ( se refiere al artículo 82.2 del a Ley 40/1998 ), no se desprende, en ningún caso, que la obligación de retener para la residente se derive de la contraprestación que se perciba por parte de la no residente por los trabajos prestados a la residente, si no que nace como consecuencia del cumplimiento de tres requisitos: la prestación de servicios a la residente, la vinculación de ésta con la no residente y el abono por parte de la no residente de rendimientos de trabajo al contribuyente".

La representación procesal de SONY MUSIC ENTERTAINMENT ESPAÑA, S.L. (anteriormente denominada SONY BMG MUSIC ENTERTAINMENT ESPAÑA, S.L) interpuso recurso contencioso-administrativo contra la resolución del TEAC reseñada en el anterior Antecedente, ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional y la Sección Segunda de la misma, que lo tramitó con el número 356/06, dictó sentencia, de fecha 21 de mayo de 2009 , con la siguiente parte dispositiva:

" ESTIMAR el recurso contencioso administrativo interpuesto por la Procuradora Dª María Jesús Gutiérrez Aceves, en nombre y representación de Sony BMG Music Entertainment España, S.L., Sociedad Unipersonal, anteriormente denominada BMG Music Spain, S.A. contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 29 de junio de 2006, a que las presentes actuaciones se contraen, resolución que anulamos en todos sus extremos, al no ser ajustada a derecho, con las consecuencias legales inherentes a dicha declaración, incluida la devolución de las retenciones indebidamente ingresadas en los ejercicios 1999, 2000 y 2001 por importe de 1.126.267,41 euros, más los correspondientes intereses de demora, sin expresa imposición de costas."

El Abogado del Estado preparó recurso de casación, interponiéndolo mediante escrito presentado en este Tribunal el 2 de septiembre de 2009, en el que solicita se dicte en su día sentencia casando la recurrida, y sustituyéndola por otra en la cual se desestime el recurso y se confirme la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central.

Por Providencia de la Sección Primera de esta, Sala de 4 de noviembre de 2009 se puso de manifiesto a las partes la concurrencia de la posible causa de inadmisión del recurso siguiente:

"Estar exceptuada del recurso de casación la resolución judicial impugnada por haber recaído en un asunto cuya cuantía no excede de 150.000 euros, pues, aunque aquella quedó fijada en la instancia en la cantidad de 1.126.267,41 euros, habiéndose producido en vía administrativa una acumulación de pretensiones, ninguna de estas, como tampoco ninguno de los restantes conceptos, excede razonablemente del umbral cuantitativo fijado por la Ley para acceder al mencionado recurso (artículos 41.1 y 3, 42.1.a) y 86.2 .b) LRJCA, así como, entre otros, Autos del Tribunal Supremo de 16 de octubre de 2008, recurso número 837/2008 , y de 25 de septiembre de 2008, recurso número 107/2008 ".

Tramitado el incidente, concluyo por medio de Auto de 4 de febrero de 2010 , en el que se acordó "Declarar la inadmisión del recurso de casación interpuesto por el Abogado del Estado contra la Sentencia de 21 de mayo de 2009, dictada por Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional (Sección Segunda) recaída en el recurso nº 356/2006 , en relación con las retenciones correspondientes a los meses de enero a noviembre de cada uno de los ejercicios 1999 y 2000 y de enero, febrero marzo, abril, mayo y junio de 2001, y la admisión del recurso respecto de las retenciones correspondientes a los meses de diciembre de cada uno de los referidos ejercicios, con remisión de las actuaciones a la Sección Segunda de esta Sala, de conformidad con las normas de reparto de asuntos."

La fundamentación del Auto es la siguiente:

"SEGUNDO.- El artículo 86.2.b) de la Ley de esta Jurisdicción exceptúa del recurso de casación las sentencias recaídas, cualquiera que fuere la materia, en asuntos cuya cuantía no exceda de 150.000 euros (a salvo el procedimiento especial para la defensa de los derechos fundamentales, que no hace al caso), habiendo dicho esta Sala reiteradamente que es irrelevante, a los efectos de la inadmisión del expresado recurso, que se haya tenido por preparado por la Sala de instancia o que se hubiera ofrecido al tiempo de notificarse la resolución recurrida, siempre que la cuantía litigiosa no supere el límite legalmente establecido, estando apoderado este Tribunal para rectificar fundadamente -artículo 93.2.a) de la mencionada Ley - la cuantía inicialmente fijada, de oficio o a instancia de la parte recurrida.

Por su parte, el artículo 41.3 de la nueva Ley de esta Jurisdicción -artículo 50.3 de la Ley de 1956 - precisa que en los casos de acumulación o de ampliación de pretensiones -es indiferente que tenga lugar en vía administrativa o jurisdiccional-, aunque la cuantía del recurso venga determinada por la suma del valor de las pretensiones objeto de aquella no comunica a las de cuantía inferior la posibilidad de casación, a lo que debe añadirse que, con arreglo al artículo 42.1.a) de la nueva Ley -artículo 51.1.a) de la Ley anterior-, para fijar el valor de la pretensión se tendrá en cuenta el débito principal (cuota), pero no los recargos, las costas ni cualquier otra clase de responsabilidad, salvo que cualquiera de éstos fuera de importe superior a aquél.

TERCERO.- En el presente caso, aunque la cuantía del recurso contencioso-administrativo quedó fijada en la instancia en 1.126.267,41 euros, sin embargo, dicha cantidad es el importe total de las cantidades cuya devolución solicita la parte recurrente en la instancia, por Retenciones del Trabajo Personal relativas a los ejercicios 1999, 2000 y 2001. Debemos recordar, como ha puesto de relieve el Auto de 8 de junio de 2006 (recurso número 7783/2003 y el de 1 de abril de 2005 (recurso de queja número 344/2004) que el artículo 152.1 del RD 2384/1981 de 23 de agosto , en la redacción dada por el Real Decreto 884/1987 de 3 de julio, -decisión reglamentaria ratificada por el artículo 59.1 del Real Decreto 1841/1991 de 30 de diciembre , que entró en vigor el 1 de enero de 1992, establece de forma inequívoca y como regla general, la obligación de presentar las declaraciones y realizar los ingresos correspondientes a las retenciones de capital mobiliario y retenciones a cuenta en el primer día de cada trimestre natural o en el de los veinte primeros días naturales de cada mes, en relación con las cantidades retenidas en el inmediato anterior, cuando se trate de obligados a retener en los que concurran las circunstancias a que se refiere el apartado primero del número 4 del artículo 172 del Real Decreto 2028/1985, de 30 de octubre (caso de autos), por lo que es ese el momento del devengo -el trimestral o mensual- a los efectos de cuantificar la deuda tributaria, lo que descarta el criterio del cómputo anual.

En el presente caso, el importe total de las retenciones correspondientes a los ejercicios 1999, 2000 y 2001, cuya devolución se solicita, asciende, como ya se ha dicho, a la cantidad de 1.126.267,41 euros, de las cuales sólo las retenciones correspondientes a los meses de diciembre de cada uno de los ejercicios superan el límite casacional.

Por tanto, procede declarar la admisión del recurso respecto de tales retenciones, y la inadmisión del recurso respecto del resto, cuya cuantía no supera los 150.000 euros, con arreglo a lo previsto en el artículo 93.2 a) de la Ley de esta Jurisdicción, en relación con los preceptos anteriormente reseñados, al no ser la sentencia impugnada susceptible de recurso de casación respecto de las mismas."

Conviene precisar que la fijación de la cuantía en 1.126.267,41 €, cifra inferior a la fijada como ingreso indebido en la solicitud inicio del expediente, se debe a la estimación parcial de la reclamación que hiciera el TEAC, al acordar la devolución de los ingresos indebidos correspondientes al ejercicio 1998.

La representación procesal de la entidad mercantil "SONY MUSIC ENTERTAINMENT ESPAÑA, S.L." se opuso al recurso de casación, mediante escrito registrado el 26 de mayo de 2010, en el que solicita se "acuerde mantener la anulación de la Resolución del Tribunal Económico Central de 29 de junio de 2006, en cuanto se refiere a las retenciones ingresadas respecto de los ejercicios 1999, 2000 y 2001; y por tanto se reconozca a esta Representación el derecho a la devolución de las retenciones ingresadas indebidamente en relación con las rentas por actividades profesionales satisfechas por BMG Méjico a D. Hilario , en el mes de diciembre de los ejercicios 1999, 2000 y 2001, por importe total de 680.808,15 Euros más los intereses de demora correspondientes".

Habiéndose señalado para deliberación y fallo la audiencia del día 29 de junio de 2011, en dicha fecha tuvo lugar referido acto procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Martin Timon, Magistrado de la Sala

Ante todo, debe ponerse de manifiesto el reducido ámbito de admisibilidad del presente recurso de casación, que deriva de lo acordado en el Auto de la Sección Primera de esta Sala de 4 de febrero de 2010 .

Por otra parte, debemos comenzar por indicar que el artículo 82.2 de Ley 40/1998, de 29 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , establece:

" Las entidades y las personas jurídicas, incluidas las entidades en atribución de rentas, que satisfagan o abonen rentas sujetas a este impuesto, estarán obligadas a practicar retención e ingreso a cuenta, en concepto de pago a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al perceptor, en la cantidad que se determine reglamentariamente y a ingresar su importe en el Tesoro en los casos y en la forma que se establezcan. Estarán sujetos a las mismas obligaciones los contribuyentes por este impuesto que ejerzan actividades económicas respecto a las rentas que satisfagan o abonen en el ejercicio de dichas actividades, así como las personas físicas, jurídicas y demás entidades no residentes en territorio español, que operen en él mediante establecimiento permanente, o sin establecimiento permanente respecto a los rendimientos del trabajo que satisfagan, así como respecto de otros rendimientos sometidos a retención o ingreso a cuenta que constituyan gasto deducible para la obtención de las rentas a que se refiere el apartado 2 del artículo 23 de la Ley 41/1998 del Impuesto sobre la Renta de no Residentes y normas tributarias.

Cuando una entidad, residente o no residente, satisfaga o abone rendimientos del trabajo a contribuyentes que presten sus servicios a una entidad residente vinculada con aquélla en los términos previstos en el artículo 16 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades , o a un establecimiento permanente radicado en territorio español, la entidad o el establecimiento permanente en el que preste sus servicios el contribuyente, deberá efectuar la retención o el ingreso a cuenta."

Se trata de un precepto que permanece en el ordenamiento jurídico, pues no sólo fue recogido en el artículo 101.2 del Real Decreto Legislativo 3/2004, de 4 de marzo , que aprobó el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, sino que su redacción fue confirmada por la Ley 22/2005, de 18 de noviembre , por la que se incorporaron al ordenamiento jurídico español diversas Directivas comunitarias en materia de fiscalidad de productos energéticos y electricidad y del régimen fiscal común aplicable a las sociedades matrices y filiales de estados miembros diferentes, y se regula el régimen fiscal de las aportaciones transfronterizas a fondos de pensiones en el ámbito de la Unión Europea.

La sentencia señala que del tenor del artículo transcrito y del artículo 71.2.a) de su Reglamento , se deriva que para que surja la obligación de retener o ingresar a cuenta del IRPF para la entidad residente en España -a la sazón la parte aquí recurrida- es necesario que se cumplan los siguientes requisitos:

1. Que los contribuyentes cuyas rentas se someten a retención presten sus servicios a la entidad residente.

2. Que dichos contribuyentes perciban rendimientos de otra entidad residente o no en España.

3. Que dichos rendimientos se califiquen como rendimientos del trabajo.

4. Que, entre la entidad residente en la que prestan sus servicios los contribuyentes y la otra entidad, residente o no, exista vinculación en los términos del artículo 16 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades .

Y frente a la postura de la entidad demandante, que basó su pretensión anulatoria de la resolución administrativa recurrida, en la no concurrencia de dos de los requisitos exigidos por la normativa a aplicar, por retribuirse servicios profesionales y no de trabajo dependiente y por no ser las retribuciones contraprestación de servicios prestados, la sentencia rechazó lo primero, confirmando el criterio del TEAC, en el sentido de que los rendimientos percibidos por el Sr. Hilario no reunían los requisitos para ser calificación como procedentes de trabajo, señalándose específicamente que "Lo verdaderamente determinante para delimitar la calificación de las rentas como de actividad profesional no es la denominación que las partes le den a la relación entre ambas, si no que se den las características propias del ejercicio de una actividad profesional: ordenación por cuenta propia de medios de producción y recursos humanos y asunción de riesgo por parte del que ejerce dicha actividad. En este caso no existe ordenación por cuenta propia de los factores de producción y observamos cómo se dan las características propias de los rendimientos de trabajo: dependencia, el Sr. Hilario actúa en el marco de una organización, sujeto a sus normas y la no asunción de riesgos económicos por parte del Sr. Hilario , que son asumidos en su totalidad por la empresa para la que trabaja." En cambio, la sentencia de instancia estimó el segundo motivo alegado, lo que determinó forzosamente la estimación del recurso contencioso administrativo.

En efecto, la Sentencia recurrida basa su fallo estimatorio, en este punto en concreto, en la siguiente fundamentación jurídica (Fundamento de Derecho Quinto):

" La segunda cuestión del recurso se refiere a que la entidad considera necesario que se cumpla otro requisito para que surja la obligación de retención y en concreto que los rendimientos que el contribuyente (Sr. Hilario ) percibe de la otra entidad (BMG Méjico) corresponden a servicios prestados a la entidad residente BMG España.

La Inspección considera que del tenor literal del artículo 82.2 segundo párrafo, no se desprende que las cantidades retribuidas por la entidad no residente tengan que corresponder necesariamente con los servicios prestados a la residente.

Pues bien, dicho criterio, en caso de autos, no puede ser aceptado.

A juicio de la Sala, el artículo 82.2, segundo párrafo de la Ley 40/1998 , ha previsto que cuando un contribuyente preste sus servicios a una entidad o a un establecimiento radicado en territorio precisamente español y los rendimientos de trabajo correspondientes le sean satisfechos por otra entidad vinculada con aquélla, la obligación de retener recaerá sobre la sociedad que recibe directamente los servicios del trabajador. Es decir, tal como argumenta la demanda, el precepto impone la obligación de retener a aquella entidad para la que el contribuyente preste sus servicios.

Y si en el caso de autos, está acreditado que el Sr. Hilario ha prestado sus servicios en los ejercicios regularizados para BMG Méjico y para Sony BMG, tal como se ha expuesto, se debe concluir que el artículo no se está refiriendo a la retención a practicar por la entidad residente sobre las rentas abonadas por la no residente derivadas de cualquier servicio, sino únicamente sobre las derivadas de determinados servicios específicamente individualizados por la norma, los prestados para la entidad residente.Y en esta línea no sólo se pronuncia la Consulta de la Dirección General de Tributos de 2 de febrero de 1996, citada en la demanda y en el propio acuerdo de denegación de ingresos indebidos, de cuya lectura se deduce que la atribución de los derechos de opción viene determinada a la postre por la prestación de servicios personales a la entidad española, sino de las propias Consultas citadas en el Acuerdo desestimatorio de la UCGGE, de 9 de marzo de 2000 y 28 de abril de 2000.

Aunque las dos partes, la recurrente y la propia Administración reconocen que no son directamente aplicables al caso enjuiciado, sí que pueden extraerse conclusiones, para abundar en el criterio sustentado.

Así, en la primera de las referidas Consultas, en la que el supuesto de hecho implica la entrega de opciones de compra de acciones propias concedidas "a los empleados del grupo en todo el mundo quedando así incluidos los empleados de la entidad consultada" parece claro que en este caso la entrega de acciones necesariamente retribuye los servicios prestados por cada uno de los trabajadores para la filial en la que trabajan. En la segunda Consulta, de 28 de abril de 2000, cantidad satisfecha por la empresa matriz a trabajadores que trabajan para la filial española, el abono de las referidas sumas deriva de la condición de empleado en una filial española y por tanto todos sus servicios se prestan a la misma.

Cabría también aquí citar la Consulta 1704/99, de fecha 30 de septiembre de 1999 "Cargo de Sociedades. Mandamiento de pago de las sociedades dependientes a la sociedad dominante para centralizar las obligaciones derivadas del pago de dietas a los Consejeros de diferentes Consejos de Administración de las dependientes" "De lo anterior se deduce -se cita el artículo 82.2 segundo párrafo, que las diferentes sociedades que satisfagan o abonen dietas a los miembros de sus respectivos Consejeros de Administración, serán los que deban practicar las correspondientes retenciones o ingresos a cuenta, así como cumplir las obligaciones formales inherentes a los mismos, sin que la citada obligación pueda ser delegada mediante mandamiento de pago en la entidad consultante."

En resumen, el precepto va dirigido a evitar la elusión de las retenciones sobre determinadas rentas por medio de procedimientos consistentes en la deslocalización del pago, obligando a retener a persona distinta de la que abona la renta, pero partiendo siempre que los pagos sujetos a retención corresponden a servicios prestados a la entidad retenedora.

Si ello es así, es claro que no puede imputarse a la recurrente, en base al referido precepto, la obligación de retener por los rendimientos abonados por BMG al Sr. Hilario .

A juicio de la Sala, es claro que la obligación que impone el artículo 82.2, segundo párrafo, de la Ley 40/1998 , se debe referir a las rentas satisfechas por otras entidades vinculadas, pero que, en cualquier caso respondan a retribuciones que correspondan a los servicios efectivamente prestados para la obligada a retener.".

Aunque la Sala de instancia, a la vista de lo expuesto, considera que ha de estimarse el recurso, sin embargo, también señala que como circunstancia a tener en cuenta la falta de prueba de la existencia de vinculación entre BMG SPAIN y BMG MEJICO.

El Abogado del Estado articula su recurso de casación con invocación de un solo motivo, en el que por el cauce del artículo 88.1.d) de la Ley 29/1998, de 13 de julio , reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, alega la infracción por parte de la sentencia recurrida de los artículos 82.2 de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y 71.2 deI Real Decreto 214/1999, de 5 de febrero , que aprobó el Reglamento de dicha Ley.

Expone el Abogado del Estado que la sentencia confirma que las retribuciones percibidas por el Sr. Hilario fueron rendimientos de trabajo, pero "no obstante estima la demanda a causa de que considera que es preciso que los rendimientos que el Sr. Hilario percibe de la entidad no residente (BMG MEJICO) deben corresponder a servicios prestados a la residente BMG" y frente a ello se afirma que "se sostiene el recurso por considerar que dados los términos del artº 82 , es correcto el criterio de la Agencia Tributaria, en el sentido de que no es precisa la concurrencia del requisito mencionado, siendo suficiente que BMG ESPAÑA tenga conocimiento de las retribuciones que satisface la no residente, lo que se prueba en este caso por haber firmado con el Sr. Hilario los contratos con ambas entidades" .

Una vez delimitados los términos en los que el Abogado del Estado plantea su recurso de casación, ha de señalarse que la fundamentación del mismo es la siguiente:

"Con relación a las consultas a la(s) que vuelve a hacerse referencia en el Fundamento Quinto de la sentencia de la Audiencia Nacional, ninguna de ellas se refiere al caso aquí planteado, ya que no se especifica para quien se realizaba el trabajo que se retribuía por la no residente, y en la de 2 de febrero de 1996, en la que si se hacía, se limitaba a establecer para este supuesto la obligación de retener sin pronunciarse si dicha obligación se mantendría en el supuesto de que el servicio se prestase para la no residente.

Acudimos igualmente a una interpretación lógica y gramatical del artº 82.2 , precepto que, sobre la base de la existencia de vinculación, exige que una no residente satisfaga rendimientos de trabajo a contribuyentes que presten sus servicios a una entidad residente vinculada, sin decir en ningún momento expresamente que debe tratarse de rendimientos de trabajo que remuneren los servicios a tal entidad residente. En este sentido se considera correcto el criterio de la Inspección de los Tributos respecto a la interpretación del precepto cuando dice que procede la retención para "los contribuyentes que presten sus servicios", lo que hace referencia únicamente a que se trata de servicios sujetos a retención, no a que la entidad a que deben prestarse los servicios que se retribuyen debe ser propiamente la vinculada.

Se considera en este sentido, contra lo que se dice en la sentencia impugnada, que la motivación contenida en el Fundamento Cuarto del TEAC de 29 de julio de 2006 es ajustada a Derecho: del tenor literal de la norma no se desprende que la obligación de retener para la residente se derive de la contraprestación que se perciba por parte de la no residente por los trabajos prestados a la residente, sino que nace como consecuencia del cumplimiento de los requisitos antes mencionados, y que en este caso concurren: la prestación de servicios a la residente, la vinculación de ésta con la no residente, y el abono por parte de la no residente de rendimientos del trabajo al contribuyente.

La sentencia de la Audiencia Nacional en el Fundamento Sexto dice que en el presente caso la vinculación no está debidamente probada en el expediente. Pero es preciso hacer constar que esta es una cuestión nueva, dados los términos del acuerdo denegatorio de la devolución de 15 de abril de 2004, y también los de la resolución del TEAC recurrida de 29 de junio de 2006, resoluciones en ninguna de las cuales se entró a examinar tal cuestión. Por tanto la Audiencia Nacional, teniendo en cuenta el carácter revisor de la jurisdicción, no podía entrar a pronunciarse sobre la existencia o no de vinculación."

La representación procesal de la parte recurrida se opone el recurso de casación con base en los siguientes argumentos:

1. ) Necesaria concurrencia de todos los elementos regulados en la Ley del IRPF para la exigibilidad de la retención y que según aquella son: a) que los rendimientos tenga la naturaleza de derivados del trabajo; b) que el Sr. Hilario prestase sus servicios a la entidad residente; c) que BMG MEJICO satisfaga al Sr. Hilario los rendimientos derivados de tal prestación de servicios; y d) que la entidad residente y la no residente sean vinculadas.

2. ) Improcedencia de la retención sobre rentas de servicios prestados a entidades no residentes.

3. ) Insuficiente prueba de la vinculación que debe concurrir entre SONY y BMG MEJICO.

4. ) Tratarse en el presente caso de rendimientos derivados de actividad profesional.

La propia sentencia recurrida, cuya argumentación sustancial transcribimos en el Fundamento de Derecho Segundo, tras desestimar la alegación del carácter profesional de los servicios prestados por el Sr. Hilario , expone cual es la controversia a resolver al indicar que "la segunda cuestión del recurso se refiere a que la entidad (demandante, se entiende) considera necesario que se cumpla otro requisito para que surja la obligación de retención y en concreto que los rendimientos que el contribuyente (Sr. Hilario ) percibe de la otra entidad (BMG Méjico), corresponden a servicios prestados a la entidad BMG España".

Y al estimarse el recurso en este punto, la controversia se traslada al recurso de casación, de tal forma que mientras la sentencia considera que el artículo 82.2, segundo párrafo, de la Ley 40/1998 , refiere a rentas satisfechas por entidades vinculadas, pero que respondan a retribuciones que correspondan a los servicios efectivamente prestados para la obligada a retener, el Abogado del Estado considera que el precepto legal impone la obligación de retener cuando simplemente concurra el requisito de que exista prestación de servicios a la residente por parte de quien percibe la retribución de la no residente, aun cuando ésta última no corresponda a aquella prestación y siempre que concurra el requisito de la vinculación.

Planteada así la cuestión, debe señalarse que el artículo 82.2, párrafo segundo, antes transcrito, configura dos presupuestos que, en caso de conjuntarse, da lugar a la obligación de retención: en el primero se requiere que una entidad, residente o no residente, satisfaga rendimientos del trabajo a un contribuyente; en el segundo se exige que éste último preste sus servicios a una entidad residente vinculada con la pagadora.

La interpretación literal de la norma no permite entender que el nacimiento de la obligación de retener se subordina a que la retribución satisfecha se corresponda con la contraprestación debida por los servicios prestados a la recurrente. Y con la interpretación literal coincide la derivada del objetivo perseguido, que no es otro que el de evitar situaciones como la presente, en que la entidad residente niega haber satisfecho rendimiento de trabajo alguno, indicando que en su contabilidad no aparece cargo por este concepto.

No se puede oponer a la interpretación expuesta las Resoluciones de consultas de la Dirección General de Tributos y especialmente la de 29 de julio de 2006, que se refieren a ingreso a cuenta de prestaciones por servicios retribuidos, pero que no supone que cuando no conste que las rentas de trabajo satisfechas no se correspondan con servicios prestados a la entidad recidente, no exista obligación de retener.

Por tanto, cumplidos los presupuestos antes indicados, surge para la residente la obligación de retener.

En el presente caso, la sentencia declara que " en el caso de autos, está acreditado que el Sr. Hilario ha prestado sus servicios en los ejercicios regularizados para BMG Méjico y para Sony BMG," , como también resulta probado que la entidad hoy recurrida tenía conocimiento del pago de retribuciones, pues como dice la sentencia, se trata de un " hecho incuestionable, dada la firma por el Presidente de BMG, en los dos contratos".

Por ello, se dan los presupuestos necesarios, según el artículo 88.2 de la Ley, 40/1998 , para surgir la obligación de retener.

Ahora bien, si lo anterior es cierto, también lo es que en el supuesto de que sean varias las entidades residentes vinculadas, no todas han de retener por el importe total y tampoco cada una de ellas ha de hacerlo por el importe total de las cantidades satisfechas por la no entidad no residente. Por el contrario, debe entenderse que la prestación de servicios a la residente, el pago de retribuciones por trabajo por la no residente y la vinculación entre ambas, determina la obligación de retener, pero el importe sobre el que ha de recaer la retención corresponde determinarlo a la residente, sobre quien recae la carga probatoria, y ello en función de datos que han de ser conocidos por ella y que ha de ofrecer a la Administración Tributaria a requerimiento de la misma.

Resuelta la única cuestión que planteaba el debate entre las partes en la instancia, y sin necesidad, por tanto, de entrar en otras consideraciones, ha de señalarse que la entidad BMG SPAIN, tras haber ingresado el importe de las retenciones a que se hace referencia en el primero de los Antecedentes, ni en su escrito de solicitud de devolución de ingresos indebidos ni en las posteriores alegaciones en el procedimiento seguido, demostró la valoración de los servicios prestados a la misma por el Sr. Hilario , con arreglo a los datos que le constaban y de los que tuviera en su poder la vinculada.

Por lo expuesto, el motivo debe ser estimado.

Al aceptarse el motivo formulado procede estimar el recurso de casación y anular la sentencia impugnada, lo que nos obliga, en cumplimiento del artículo 95.2 .d) a resolver lo que proceda dentro de los términos en que aparece planteado el debate y ello debe hacerse desestimando el recurso contencioso-administrativo.

No ha lugar a la imposición de costas en el presente recurso de casación ni en la instancia.

Por lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,

Que debemos estimar y estimamos el recurso de casación número 3508/09, interpuesto por el Abogado del Estado, en la representación que legalmente ostenta de la ADMINISTRACION GENERAL DEL ESTADO , contra la sentencia de la Sección Segunda, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, de 21 de mayo de 2009, dictada en el recurso contencioso-administrativo nº 356/06 , sentencia que se casa y anula. Si costas.

Que debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso-administrativo número 356/06, interpuesto por la representación procesal de "SONY MUSIC ENTERTAINMENT ESPAÑA, S.L ." (anteriormente denominada "SONY BMG MUSIC ENTERTAINMENT ESPAÑA, S.L." ) contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 29 de junio de 2006. Sin costas.

Así por esta nuestra sentencia, que deberá insertarse en la Colección Legislativa, definitivamente juzgando lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernandez Montalvo Manuel Vicente Garzon Herrero Manuel Martin Timon Joaquin Huelin Martinez de Velasco Oscar Gonzalez Gonzalez