STS, 10 de Mayo de 2007

En el recurso contencioso-administrativo 801/2001 seguido ante la Sala de dicho orden jurisdiccional de la Audiencia Nacional, Sección Séptima, se dictó sentencia, con fecha 13 de Noviembre de 2001, cuyo fallo es del siguiente tenor literal: " Que desestimando el recurso contencioso-administrativo promovió por el Procurador D. Eduardo Codes Feijoo, en nombre y representación de la entidad mercantil " INDRA SISTEMAS, S.A.", domiciliada en Madrid, contra la resolución de fecha de 29 de Abril de 1999 R.G.4171/98), dictada por el Tribunal Económico- Administrativo Central y a la que se contraen los presentes autos número 07/801/01, DEBEMOS DECLARA Y DECLARAMOS que dicha resolución económicoadministrativa es conforme con el Ordenamiento Jurídico. Y ello, sin hacer especial pronunciamiento sobre costas procesales."

Contra la mencionada sentencia, INDRA SISTEMAS, S.A., interpuso recurso de casación para la unificación de doctrina, ante la Sala sentenciadora, alegando que estaba en clara contradicción con las sentencias dictadas por la Audiencia Nacional de 18 de Octubre de 2001, (Sección Sexta), 21 de Junio de 2001 y 30 de Noviembre de 2001 (Sección Segunda), recursos contencioso-administrativos números 1286, 1088 y 1089/1998, respectivamente, promovidos por también por ella, y que eran firmes, así como con la sentencia de 14 de Febrero de 1997 dictada por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, con sede en Sevilla, en el recurso núm. 2766/1994.

Suplicó sentencia por la que declare haber lugar al recurso y, en consecuencia, se case y anule la sentencia impugnada para dictar otra en la que se estime aplicable la doctrina mantenida en la sentencia dictada el 18 de Octubre de 2001 por la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso 1286/1998 y, subsidiariamente, en las sentencias dictadas el 21 de Junio de 2001-recurso núm. 1088/1998, 30 de Noviembre de 2001- recurso núm - 1089/1998- por la Sección Segunda de dicha Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional y en la sentencia de 14 de Febrero de 1997 dictada en el recurso núm. 2766/1994 por la Sección Segunda de la Sala de lo ContenciosoAdministrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, con sede en Sevilla. TERCERO.- Conferido traslado al Abogado del Estado impugnó el recurso interpuesto, interesando sentencia desestimatoria por falta de cumplimiento de los requisitos de los artículos 96 y 97 de la Ley de la Jurisdicción, al no constar en las sentencias las identidades precisas en los hechos, fundamentos y pretensiones.

Remitidas las actuaciones a esta Sala, se señaló, para votación y fallo, la audiencia del día 8 de Mayo de 2007, fecha en la que tuvo lugar la referida actuación procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Emilio Frías Ponce, Magistrado de Sección

La sentencia recurrida parte de los siguientes antecedentes fácticos:

1. - Con fecha 20 de Abril de 1993, dentro del periodo voluntario de pago, la entidad ahora recurrente solicitó la compensación de la deuda tributaria correspondiente al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas-Retenciones Trabajo Personal del mes de Marzo de 1993, por importe de 71.724.352 ptas, con el crédito de diversas facturas que el Ministerio de Defensa adeudaba, por valor de 23.502.840 ptas, (Nº 678/92),

   26.857.500 ptas (Nº 679/92), 65.409 ptas (Nº 704/92) y21. 298.603 ptas (Nº 685/92), las dos primeras de fecha 27 de Noviembre de 1992 por los trabajos realizados de acuerdo con la especificación del pliego de prescripciones técnicas del expediente nº 25.554, la tercera de fecha 30 de Noviembre de 1992, certificaciones números 3 y 4 del expediente 26831, y la cuarta correspondiente también al expediente 25554.

2. - Antes de resolverse el expediente por el Director del Departamento de Recaudación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, en sentido negativo, lo que tuvo lugar mediante acuerdo de 18 de Marzo de 1996, la entidad cobró los créditos ofrecidos en compensación, el correspondiente a la factura nº 704/92 el 3 de Junio de 1993 y los restantes con fecha 27 de Enero de 1994.

3. - A su vez, la entidad recurrente ingresó la deuda tributaria objeto de la solicitud de compensación. Concretamente, el 18 de Noviembre de 1993 se ingresaron 65.409 ptas y 20.016.456 ptas y 51.642.487 ptas. el 17 de Julio de 1995.

4. - La denegación de la compensación que tuvo lugar, como se ha dicho, en 18 de Marzo de 1996 y, por tanto, casi 3 años después de la fecha en que se solicitó, se fundamentó en el ingreso de la deuda tributaria.

5. - Posteriormente, el 10 de Diciembre de 1997, el Jefe de la Dependencia Central de Recaudación giró a la entidad liquidación de intereses de demora, de conformidad con lo establecido en el art. 61 de la Ley General Tributaria aplicable en el momento de presentación de la solicitud de compensación, desde la fecha de vencimiento en voluntaria del crédito tributario (20-4-93) hasta las fechas de los ingresos (18-11-93 y 17-7-95), al tipo del 12%, por un importe total de 15.287.971 ptas.

6. - Contra la citada liquidación de intereses la entidad interpuso ante el TEAC reclamación económicoadministrativa, que fue estimada parcialmente por no haberse realizado el cálculo desde las fechas de pago de los créditos ofrecidos en compensación hasta la del ingreso de la deuda tributaria.

7. - La resolución del TEAC fue objeto de impugnación en vía contencioso-administrativa, con la pretensión de anulación total del acto de liquidación de intereses de demora al ser improcedente la exigibilidad en este caso, en atención a la normativa reguladora de las compensaciones tributarias, que sólo establecía una paralización del periodo de ingreso de la deuda, en tanto no se resolviera la solicitud, si se presentaba en periodo voluntario, y porque la solicitud reunía todos los requisitos necesarios para ser estimada y, subsidiariamente, de anulación parcial, al proceder exigir intereses de demora sólo por un plazo de seis meses, que es el que tenía la Administración para resolver de forma expresa las solicitudes de compensación, y por estar incorrectamente liquidados, al tener que efectuarse aplicando el tipo vigente en cada periodo, y no el tipo vigente en la fecha en que los intereses empiezan a devengarse, todo ello con indemnización de los gastos ocasionados como consecuencia de la prestación del aval bancario aportado para suspender la ejecutividad del acto administrativo impugnado.

La sentencia recurrida declaró conforme a Derecho la resolución del TEAC, fundándose en los siguientes argumentos:

1. Procede el devengo de intereses de demora en virtud de lo dispuesto en el artículo 61.4 en relación con el artículo 58.2. b) de la Ley General Tributaria, al no existir ningún precepto legal que prorrogue el periodo de ingreso y, por tanto, que exima del pago de los intereses de demora, por lo que la solicitud de compensación y, por ende, la duración del ulterior procedimiento de resolución será una alternativa que afronte el sujeto pasivo.

2. No puede prosperar la tesis mantenida por la actora de que el cumplimiento de los requisitos legales y reglamentarios deben ir referidos al momento de la solicitud de la compensación, pues ésta simplemente marca el inicio de un procedimiento que culmina, previa comprobación del cumplimiento de dichos requisitos, con su estimación o denegación, siendo obvio que si durante la tramitación del mismo las circunstancias iniciales variaron, tal variación debe tener su reflejo en la solución que se adopte.

3. No existe precepto legal ni reglamentario alguno que, respecto de un expediente administrativo de compensación de deudas tributarias, limite o restrinja el devengo de los correspondientes intereses de demora en el caso concreto de denegación de la compensación pretendida.

4. Puesto que el TEAC anuló la liquidación de los intereses de demora al entender que la fecha de inicio del cómputo de los mismos debía ser la de pago de los créditos, ordenando la práctica de una nueva liquidación, no procede la impugnación del sistema de liquidación al desconocerse la forma en que se practicará la nueva liquidación.

5. No procede el análisis y valoración de la petición de la actora de ser indemnizada mediante el reembolso de los costes del aval bancario prestado para suspender la ejecutividad de las deudas tributarias impugnadas, al no haberse planteado esta cuestión en la previa vía económico- administrativa.

Esto sentado, conviene analizar las sentencias alegadas como contradictorias, ante la oposición que realiza el Abogado del Estado, sobre la falta de la identidad entre las sentencias objeto de comparación, llegando la Sala a las siguientes conclusiones:

1. A excepción del recurso resuelto por la sentencia dictada el 14 de Febrero de 1997, por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, con sede en Sevilla, que se analiza al final, los tres restantes fueron interpuestos por Indra Sistemas S.A. que ahora es también recurrente, y además contra liquidaciones de intereses de demora originadas por denegación de compensaciones solicitadas, habiéndose acreditado en los tres casos el pago por la Administración a la entidad de los créditos ofrecidos en compensación durante la sustanciación de los expedientes.

2. Los créditos ofrecidos en compensación coinciden en los recursos números 1088 y 1089 de 1998 (facturas reconocidas por el Ministerio de Defensa), tratándose en el recurso 1286/98 de una deuda pendiente de devolución por Hacienda.

3. En los recursos 1286/98 y 1089/98 se requirió a la entidad solicitante para que aportara prueba del reconocimiento de los créditos ofrecidos en compensación, no siendo atendido, lo que no fue obstáculo para el cobro antes de la resolución final denegatoria. El fundamento de la denegación en estos casos se basó en la falta de respuesta al requerimiento. La denegación se justificó, en cambio, en el recurso 1088/98, en el previo cobro de los créditos ofrecidos en compensación.

4. En los tres recursos se exigían intereses por el tiempo transcurrido desde el último día de ingreso en periodo voluntario hasta la fecha del acuerdo denegatorio de la compensación y a un tipo fijo por todo el periodo, siendo rectificado este último extremo por el TEAC en los recursos 1286/98 y 1089/98, al comprender los ejercicios 1993, 1994 y 1995, siendo distintos los tipos (el 12% en el primer año y el 11% en los restantes). El periodo que contempla el recurso 1088/99 afecta a los ejercicios 1994 y 1995 con el mismo tipo de interes.

5. La cuestión esencial en todos los recursos contencioso-administrativos interpuestos por la ahora recurrente y resuelta por las sentencias que se invocan como contradictorias consistía en determinar la procedencia o no del pago de intereses a la Administración como consecuencia de la tardía resolución denegatoria por la Administración de una petición de compensación de deudas tributarias, cuando al tiempo de formularse la solicitud concurrían todos los requisitos exigidos para que fuera concedida todo ello antes de la Ley 25/95 y de la modificación del Reglamento de Recaudación operada en 1995 .

   Ad cautelam, se pretendió en todos los casos la improcedencia de los intereses por más de seis meses, desde la solicitud de la compensación, ante el plazo máximo de resolución previsto para este tipo de procedimientos por el Real Decreto 803/93, o subsidiariamente desde la fecha del cobro de los créditos ofrecidos en compensación hasta la fecha de ingreso de las deudas tributarias, añadiéndose la solicitud del reconocimiento del derecho a la indemnización en los costes del mantenimiento del aval.

6. La sentencia del recurso 1286/98, de 18 de Octubre de 2001, anula la liquidación en concepto de intereses por impago de la deuda tributaria desde el 20 de Julio de 1993, en que se solicitó la compensación, hasta el 10 de Julio de 1995, fecha en la que se denegó la compensación, ante la procedencia de la compensación, por concurrir todos los requisitos al tiempo de formularse lo solicitado y derivarse la desestimación de la compensación de un incorrecto y tardío actuar de la Administración, que abonó unos créditos que estaban afectos a una compensación, no existiendo mora imputable al deudor tributario.

   En cambio las sentencias de los recursos 1088 y 1089/98, aunque consideran que las facturas expedidas a nombre del Ministerio de Defensa constituían títulos obligatorios, expresivos de créditos en favor de la sociedad actora, ante el previo cobro de los mismos durante la tramitación de los expedientes de compensación, entienden que carecen de efecto al haberse extinguido las deudas a compensar, declarando no obstante que procede exigir intereses, por seis meses, ante la demora imputable a la Hacienda Pública desde la solicitud de compensación, concretamente, desde el 20 de Enero de 1994 al 20 de Julio de 1994, en el recurso 1088/1998 y desde el 20 de Julio de 1993 hasta el 20 de Enero de 1994 en el recurso 1089/1998.

7. En el recurso 1286/1998 la Administración procedió a la devolución de las deudas entre el 27/7/93 y el 21/9/94, no constando las fechas del ingreso de la deuda tributaria por parte de la entidad.

   En el recurso 1088/98 el cobro de las facturas tuvo lugar en 19 de Enero, 20 de Mayo y 12 de Julio de 1994, efectuándose el ingreso de la deuda tributaria el 17 de Julio de 1995.

   Estas circunstancias no figuran en la sentencia del recurso 1089/98 .

8. Finalmente, en el recurso resuelto por la sentencia de 14 de Febrero de 1997 del Tribunal Superior de Justicia de Andalucia se sustancia una impugnación de liquidación de intereses de demora como consecuencia de una solicitud de fraccionamiento y aplazamiento de pago de una deuda tributaria por el Impuesto General de Sucesiones, practicada desde la fecha de la solicitud (20 de Enero de 1992) hasta la fecha del pago de la deuda (19 de Febrero de 1993) por abandono de su pretensión, ante el retraso de la Administración en resolver.

   El recurso fue estimado declarando que la obligación del pago de intereses debía reducirse a los devengados hasta el transcurso de los seis meses desde la solicitud de aplazamiento por entender que la Administración debió decidir en dicho plazo conforme al art. 61 de la Ley de Procedimiento Administrativo .

No cabe la menor duda que los tres supuestos de la Audiencia Nacional, que se aportan como contradictorios y el resuelto por la sentencia ahora recurrida son sustancialmente idénticos, por lo que ha de concluirse que concurren las identidades exigidas en el art. 96.1 de la Ley Jurisdiccional, para la admisibilidad del recurso.

En cambio, en contra de la tesis que defiende la recurrente, el supuesto contemplado en el recurso tramitado ante el Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sede de Sevilla, es distinto al de la sentencia impugnada, por lo que no puede considerarse la doctrina que sienta.

Por otra parte, no hay duda que la exigencia de pronunciamientos distintos de la sentencia recurrida y de las de contraste que se admiten concurre también en este caso, pues la sentencia impugnada es desestimatoria y las restantes son estimatorias, aunque en dos de ellas se matice la exigencia de intereses por el retraso de la Administración en resolver las solicitudes de compensación, y ante el previo cobro de los créditos ofrecidos, todo lo cual obliga a fijar la doctrina que proceda.

La recurrente alude también a las sentencias de 7 de Diciembre de 2000 y 21 de Marzo de 2001. dictadas por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, que no eran firmes al tiempo de interposición del recurso de casación, y que se encuentran también en contradicción con la sentencia recurrida, siendo idénticas en lo esencial a las dictadas en los recursos 1088 y 1089/98, que se aportan como de contraste, dándose la circunstancia de que la sentencia de 21 de Marzo de 2001, recaída en el recurso 1095/98, fue objeto del recurso de casación 4343/01 que ha sido resuelto con fecha 6 de Noviembre de 2006, por lo que ha de estarse a la doctrina que en ella se sienta.

El recurso referido 4343/01, fue interpuesto, de un lado, por el Abogado del Estado y, por otro, por Indra Sistemas, S.A., siendo desestimado el formulado por el Abogado del Estado y acogido el interpuesto por Indra Sistemas.

La respuesta dada por la Sala al recurso de Indra fue la siguiente: "A) Es cierto, como sostiene la parte demandante, que cuando la deuda tributaria se extingue oportunamente por compensación no procede el devengo de intereses de demora. E, incluso, después de que se establezca expresamente en la normativa aplicable el devengo de intereses en caso de denegación de la solicitud, cuando esta denegación administrativa es improcedente, porque se tiene inicialmente derecho a la compensación, tampoco resultan exigibles intereses de demora.

La jurisprudencia de esta Sala ha señalado que el interés de demora, en su concepto de componente de la deuda tributaria, tiene un fundamento indemnizatorio, por el retraso o mora en que los contribuyentes incurren en el pago de su obligación tributaria principal que es la cuota, como se cuidaba de decir el apartado 1 del art. 58 de la L.G.T/1963 y el artículo 61, apartado 2, de la misma Ley, según la versión de la Ley 25/1995, de 20 de Julio (SSTS de 18 y 20 de noviembre de 2004, entre otras). La propia STC 76/1990, de 26 de abril, del Tribunal Constitucional consagra la naturaleza compensatoria o indemnizatoria de los intereses de demora regulados en el art. 58.2.b) de la L.G.T .; los intereses de demora no tienen naturaleza sancionadora, sino exclusivamente compensatoria o reparadora del perjuicio causado por el retraso en el pago de la deuda tributaria... son una especie de compensación específica, con arreglo a un módulo objetivo del coste financiero que para la Administración tributaria supone dejar de disponer a tiempo de cantidades dinerarias que le son legalmente debidas.

Dicho carácter indemnizatorio o resarcitorio de los intereses de demora justifica su devengo en todos los supuestos de retraso en el ingreso de la prestación o pago en el plazo en que debería haberse efectuado; así como en los de suspensión, aplazamiento y fraccionamiento de dicho pago. Y, por el contrario, no resultan justificados cuando un modo de extinción de la obligación tributaria, como es la compensación, sustituye oportunamente a dicho pago.

Así, resulta también de reiterada doctrina de esta Sala contenido, entre otras muchas, en sentencias de 8 de Febrero, 16 de Abril, 28 de Junio, 19 y 22 de Diciembre de 2003, 27 de Febrero, 8 de Marzo, 27 de Abril, 6 de Julio de 2004 y 10 de Febrero de 2005 . En ellas se negaba la procedencia de intereses porque se rechazaba como argumento en contra de la denegación de la compensación, que el crédito cuestionado no estuviera contablemente reconocido, ante la imposibilidad de confundir la simple anotación contable, que es un acto interno de Tesorería, con el acto administrativo firme de reconocimiento de un crédito a favor de un sujeto, que se produce cuando se dicta la resolución oportuna.

Ahora bien, en el presente caso, es la demandante quien excluye e impide la aplicación del modo de extinción de la deuda tributaria de que se trata, renunciando a la compensación, cuando acepta el pago de sus créditos, ofrecidos antes en compensación de sus deudas tributarias. Ya no existe, desde ese momento, la posibilidad de aplicar la compensación, manteniéndose el pago como forma ordinaria de extinción de aquellas, según entendió la propia recurrente al efectuar el correspondiente ingreso, y surgiendo, entonces, la necesidad de indemnizar o resarcir por las cantidades o sumas de que, de una parte, dispone la demandante y, de otra, resulta privada la Administración.

2. El periodo de liquidación de intereses, conforme a lo expuesto y según razona el propio recurrente al defender la última alternativa de su demanda, es el comprendido entre la fecha del cobro de los créditos y la fecha de ingreso de las deudas tributaria, que, es también el criterio adoptado por la Sala de instancia en la sentencia casada, aunque sin motivación suficiente.

Como tuvimos ocasión de señalar en sentencia de 12 de julio de 2005 (rec. cas. 7525/2000 ), resulta evidente que no cabe oponer la compensabilidad de un crédito que haya sido abonado, y cuyo pago hubiera sido aceptado. Es posible que tal pago se produzca con posterioridad a la solicitud de compensación, y en tal caso, añadimos ahora, por el referido carácter indemnizatorio o resarcitorio de los intereses de que se trata -teniendo en cuenta la disponibilidad de las cantidades que pudieron haber sido objeto de compensación si no se hubiera producido el referido pago- el período habrá de computarse considerando como dies a quo el del pago del crédito o créditos originariamente compensables y como dies ad quem el del ingreso de la deuda tributaria."

Ante esta doctrina la pretensión principal que se articula en el recurso, sobre declaración de anulación total de los intereses de demora, basada en el criterio de la sentencia de la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional dictada en el recurso 1286/98, no puede prosperar.

Tampoco, procede compartir el criterio que se defiende, con carácter subsidiario, esto es, que la liquidación de intereses de demora quede limitada al tiempo que medie entre las fechas de pago de los créditos ofrecidos en compensación y la finalización del plazo de seis meses fijado para la resolución del procedimiento, y que es mantenido por las sentencias de la Sección Segunda de 21 de Junio y 30 de Noviembre de 2001, ante la renuncia a la compensación, por lo que ha de estarse a los términos declarados por el TEAC, y que respeta la sentencia impugnada, que han de ser completados, sin embargo, con la precisión de que el sistema de cómputo debe de ser el que estableció la Ley 25/95, de 20 de Julio, como expresamente sentó dicho Tribunal en las resoluciones que fueron objeto de los recursos que se tramitaron ante la Audiencia Nacional con los números 1286/98 y 1089/99, siguiendo el criterio sentado por esta Sala en su sentencia de 30 de Octubre de 1997 .

Asimismo lleva razón la recurrente cuando pretende la procedencia de la indemnización por la Administración de los costes del mantenimiento del aval bancario aportado para suspender la ejecutividad del acto impugnado, pretensión que no reconoce la sentencia, y sí las de contraste, habiéndose visto confirmado este criterio en la referida sentencia de 6 de Noviembre de 2006, en la proporción correspondiente a la reducción que resulte de la nueva liquidación que se practique.

Por lo expuesto, procede estimar parcialmente el recurso de casación para la unificación de doctrina interpuesto, con la consiguiente anulación de la sentencia impugnada, en cuanto omite pronunciarse sobre el sistema de cómputo de los intereses que deben girarse en la nueva liquidación y sobre el derecho de la demandante a ser indemnizada de los costes del mantenimiento del aval bancario, sin que proceda hacer imposición de costas en este recurso.

En su virtud, en nombre de su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución.