STS, 7 de Marzo de 2011

PRIMERO .- La sentencia impugnada estimó en parte el recurso contencioso-administrativo deducido por DISTRIBUCIONES FROIZ, S.A. («FROIZ» en lo sucesivo), contra la resolución adoptada el 20 de abril de 2005 por el Tribunal Económico- Administrativo Central, declarándola no ajustada a derecho en cuanto a la sanción impuesta, que anuló, confirmándola en sus restantes pronunciamientos.

Dicha resolución de revisión había ratificado dos acuerdos del Jefe de la Oficina Técnica de la Oficina Nacional de Inspección de la Agencia Estatal de Administración Tributaria; por el primero, emitido el 4 de febrero de 2003, liquidó el impuesto sobre el valor añadido de la compañía mercantil para los ejercicios 1999, 2000 y 2001, por un importe total de 1.129.543,56 euros de cuota y 102.731,49 euros de intereses de demora; en el segundo, adoptado el 10 de julio de 2003, le impuso una sanción de 564.771,79 euros por la comisión de una infracción tributaria grave derivada de la anterior liquidación.

La ratio decidendi de la sentencia impugnada se halla en sus fundamentos jurídicos primero y tercero. El primero comienza describiendo muy sintéticamente los hechos que están en el origen del pleito y la cuestión discutida en el mismo:

[...] la entidad actora vende bebidas alcohólicas a un sujeto pasivo identificado en Portugal. La venta se realiza al contado. Posteriormente no resulta acreditado que la mercancía llegase a Portugal, o al menos que allí se cumplieran las prescripciones tributarias.

La cuestión discutida en autos se centra en determinar la concurrencia de los requisitos establecidos en el artículo 25 de la Ley 37/1992 para la aplicación de la citada exención. El citado artículo determina [...]

Por su parte el artículo 13 del Reglamento del I.V.A ., señala [...].

Hechas estas consideraciones, la cuestión a resolver radica en determinar, si es ajustado a derecho el rechazo realizado por la Administración en el caso de autos, respecto a la procedencia de la exención de entregas intracomunitarias de bienes realizadas por la actora, al entender la Administración que el transporte de los bienes al Estado miembro de destino no se ha justificado mediante los correspondientes medios de prueba a los que se refiere el Art. 13.2 del Real Decreto 1624/92 , a que alude la recurrente en su demanda y que ha sido más arriba trascrito

.

En el mismo fundamento jurídico la Sala a quo soluciona la cuestión con los siguientes argumentos:

Ciertamente, el también trascrito Art. 25 de la Ley 37/92 , fija los supuestos de exención de determinadas operaciones, pero el precitado Art. 13.2 del Real Decreto 1624/92 , ni es contrario a la normativa comunitaria, ni a dicho artículo, pues no está haciendo una regulación contraria a los mismos, sino que únicamente pretende, que se acredite en forma incontestable la realidad de la entrega comunitaria, que resultaría exenta. Partiendo, pues, de la procedencia de la exención, debe lógicamente acreditarse en forma la realidad de la operación que resultaría exenta.

Pues bien, no consta que efectivamente se haya realizado la operación de transporte a Portugal, porque, aún existiendo carta de transporte internacional, no consta la firma de la recepción, ni la operación fue declarada en Portugal. Se afirma por el actor que el hecho de que dichas operaciones no hayan sido declaradas en Portugal no quiere decir que no sean ciertas. Lo esencial al caso que nos ocupa es que no han resultado acreditadas dichas operaciones de venta intracomunitarias - ni por el documento acreditativo del transporte, ni por la constancia que de las mismas pudieran tener las autoridades portuguesas - que pretenden declararse exentas y ello impide la aplicación de dicha exención contenida en el artículo 25 de la Ley 37/1992 .

Así las cosas el recurrente es sujeto pasivo según lo previsto en el artículo 84 LIVA y por ello esta obligado al ingreso del IVA correspondiente, con independencia de la autorización de repercusión

.

Confirmada la legalidad de liquidación impugnada, los jueces de la instancia abordan el análisis de la sanción, concluyendo que no medió culpabilidad por parte de la empresa y que, por tanto, procedía anularla por las razones que exponen en el fundamento jurídico tercero; a saber:

Pues bien, resulta acreditado en autos que el adquirente declaró su voluntad de introducir las bebidas en Portugal, que se expidió carta de transporte internacional con destino en Portugal para las mercancías, donde se consigna el remitente - la actora -, el transportista y el destinatario. Que las mercancías no fueran transportadas a su destino no puede imputarse, con estos datos, a la actora. Pues bien, no se ha acreditado que el recurrente tuviese conocimiento de que el destino de las mercancías no fuese Portugal, o que allí no se cumpliesen las obligaciones tributarias.

Hemos de concluir por ello, de una parte, que el recurrente desplegó la diligencia necesaria para obtener información respecto de las circunstancias necesarias para apreciar la exención, y de otra, que puso todos los datos que obraban en su poder en conocimiento de la Administración tributaria. No se observa por ello dolo o negligencia en la comisión de la infracción, sino que esta ha venido determinada por hechos ajenos a la voluntad de la recurrente, en cuanto la exención no ha sido apreciada, como consecuencia del comportamiento tributario del adquirente de las mercancías, a la que ha sido ajena la actora.

La incorrecta aplicación de la exención vino causada por la falta de concurrencia de requisitos dependientes de la voluntad del adquirente y desconocidos para la recurrente, por ello la interpretación legal realizada por la sancionada no es arbitraria, sino bien al contrario, responde a los datos que le constaban.

Con ello es suficiente para estimar el recurso

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SEGUNDO .- El abogado del Estado preparó un recurso de casación, pero no lo sostuvo, siendo declarado desierto por auto de la Sección Primera de esta Sala de 27 de junio de 2007 .

Por su parte, «FROIZ» preparó otro recurso y, previo emplazamiento ante esta Sala, efectivamente lo interpuso mediante escrito presentado el 20 de junio de 2007, en el que invocó dos motivos de casación al amparo de la letra d) del artículo 88.1 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de esta jurisdicción (BOE de 14 de julio ).

1) Denuncia en el primero que la sentencia discutida atenta contra los principios de proporcionalidad y de seguridad jurídica al interpretar los artículos 25 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre ), y 13 del Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre , que aprobó el Reglamento de dicho tributo (BOE de 31 de diciembre), preceptos que vulnera al concluir que las entregas intracomunitarias que realizó no estaban exentas del impuesto sobre el valor añadido.

Considera, además, conculcada la doctrina que contienen las sentencias del Tribunal Supremo de 16 de mayo de 1990 y 27 de julio de 1994 y del Tribunal Constitucional 18/1999 , así como la que sobre los principios comunitarios de proporcionalidad y seguridad jurídica ha sentado el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en las sentencias de 14 de julio de 1988, Jeunehomme y otros (asuntos 123/87 y 330/87); 21 de septiembre de 1989 , Hoechst (asuntos 46/97 y 227/88); 5 de diciembre de 1996 , Reisdorf/Finanzamt Köln-West (asunto C-85/95); 18 de diciembre de 1997 , Garage Molenheide y otros/Belgische Staat (asuntos C-286/94, C-340/95, C-401/95 y C-47/96); 19 de septiembre de 2000, Ampafrance y Sanof i (asuntos C-177/99 y C-181/99), y 11 de mayo de 2006, Federation of Technological Industries y otros (asunto C-384/04).

Afirma, por último, que la sentencia impugnada ha obviado sin motivo alguno la tesis defendida por la abogada general Sra. Kokott, para casos similares al de autos, en las conclusiones que presentó el 11 de enero de 2007, en los asuntos Teleos y otros (C-409/04) y Collée (C-146/05).

Centra el objeto de la controversia en la valoración de los medios de prueba que aportó para justificar la expedición o el transporte de determinadas mercancías desde el territorio de aplicación del impuesto sobre el valor añadido español hacia otro país comunitario y, consecuentemente, en la procedencia de la aplicación de la exención prevista en el artículo 25 de la Ley del impuesto sobre el valor añadido a las entregas intracomunitarias que realizó en los ejercicios 1999, 2000 y 2001.

Sobre ese particular afirma que no está de acuerdo con las consideraciones realizadas por la Audiencia Nacional, puesto que, a su juicio, cumplió todos los requisitos exigidos por la legislación vigente para disfrutar de la exención de las entregas intracomunitarias; a saber, que: 1º) se produzca la expedición o el transporte de las mercancías; 2º) con destino a otro Estado miembro; y 3º) estando el adquirente identificado a efectos del impuesto sobre el valor añadido en un Estado miembro distinto del de origen.

Aduce que la Sala de instancia considera improcedente la exención en las entregas intracomunitarias regularizadas debido a que «[n]o consta que efectivamente se haya realizado el transporte de la mismas a Portugal, porque, aún existiendo carta de transporte internacional, no consta la firma de la recepción, ni la operación fue declarada en Portugal [...]» (FJ 1º), omitiendo cualquier alusión al hecho de que los adquirentes no se hubieran identificado a efectos del impuesto sobre el valor añadido, en contraposición con lo que había sucedido en sede administrativa. Entiende por ello que la Audiencia Nacional ha admitido que ese último requisito se cumplió en todos los casos, por lo que no realiza consideración alguna sobre ese particular.

A . En relación con el cumplimiento del primer requisito para poder aplicar la exención prevista en el artículo 25 de la Ley 37/1992 , es decir, la expedición o transporte de las mercancías, comienza recordando que el artículo 13 del Reglamento del impuesto sobre el valor añadido de 1992 , en desarrollo del antedicho precepto legal, permite justificar la expedición o transporte de los bienes por cualquier medio de prueba admitido en derecho y, en particular, mediante el acuse de recibo del adquirente, el duplicado de la factura con el estampillado del adquirente, copias de los documentos de transporte o cualquier otro justificante de la operación.

Inmediatamente después relaciona una serie de contestaciones de la Dirección General de Tributos a consultas formuladas, que, como era previsible, ratifican que el precepto reglamentario citado no contiene una relación cerrada o exhaustiva de medios de prueba.

Habiendo aclarado ese extremo, analiza las tres pruebas principales que aportó para justificar la expedición de las mercancías: (a) declaraciones de los adquirentes comunitarios; (b) cartas de transporte internacional, también conocidas como CMR; y (c) facturas de venta, acompañadas por los justificantes bancarios de los pagos efectuados por las empresas portuguesas destinatarias.

Las discrepancias que mantiene con la Audiencia Nacional sobre estos tres principales medios de prueba son las siguientes:

(

1. Declaraciones de los adquirentes comunitarios.

Insiste en que, como ha manifestado en todo el proceso, estas declaraciones de los adquirentes comunitarios no son meras manifestaciones de intenciones sino compromisos unilaterales que generan obligaciones de carácter privado y que, además, en el caso de autos tienen una importante trascendencia fiscal, reconocida y asumida por las partes. En ellos consta que el adquirente se comprometía a transportar por su cuenta y riesgo la mercancía adquirida y a liquidar e ingresar el impuesto sobre el valor añadido y el impuesto especial sobre bebidas alcohólicas a la Hacienda Pública portuguesa, así como a cumplir cualesquiera otras obligaciones fiscales derivadas de la compraventa de las mercancías.

A su juicio, cuando la sentencia impugnada afirma que una de las causas para no aplicar la exención de las entregas intracomunitarias es que las operaciones no fueron declaradas en Portugal, está dando a entender que la existencia del compromiso del adquirente no era bastante y que debía haberse asegurado de que las autoridades fiscales portuguesas tuvieran conocimiento de todos y cada uno de sus clientes portugueses con los que realizó operaciones, para que las hubiesen declarado en ese país.

Asevera que la regulación vigente no impone esa obligación; que esa carga de aseguramiento que la Sala de instancia hace pesar sobre ella es desproporcionada, puesto que debería ser asumida por la Administración tributaria, y que además se opone a las conclusiones formuladas el 11 de enero de 2007 por la abogada general Sra. Kokott en el asunto Teleos y otros , ya citado, cuando manifiesta que «[...] a la hora de acreditar la existencia de una entrega intracomunitaria exenta no reviste una importancia decisiva el hecho de que el adquirente haya presentado ante al administración tributaria del Estado de destino una declaración relativa a la adquisición intracomunitaria del bien de que se trate» (punto 92).

Destaca finalmente que la propia Audiencia Nacional, en el fundamento jurídico tercero de la sentencia impugnada, entiende que «no se ha acreditado que el recurrente tuviese conocimiento de que el destino de las mercancías no fuese Portugal, o que allí no se cumpliesen las obligaciones tributarias», y además «que el recurrente desplegó la diligencia necesaria para obtener información respecto de las circunstancias necesarias para apreciar la exención».

(b) Cartas de transporte internacional, también conocidas como CMR.

Relata que en todas y cada una de las cartas de porte o CMR, que son documentos fehacientes de la existencia de un contrato de transporte, consta la sociedad recurrente como expedidora o remitente de la mercancía, consta el transportista y consta el cliente portugués destinatario, siendo el lugar de carga en todas ellas Lourido, Poyo, Pontevedra (España) y los lugares de entrega diversos puntos de la geografía portuguesa.

Afirma que la Audiencia Nacional únicamente valora sobre este medio de prueba, sin fundamento legal alguno, que no queda acreditado el transporte a Portugal, porque no aparece la firma de recepción en las cartas de transporte internacional, olvidando que la regulación vigente no exige ese requisito para poder aplicar la exención de la entrega intracomunitaria prevista en el artículo 25 de la Ley 37/1992 .

Se muestra totalmente de acuerdo con la Audiencia Nacional, cuando dice que «no se ha acreditado que el recurrente tuviese conocimiento de que el destino de las mercancías no fuese Portugal» (FJ 3º), porque no conocía que el destino de las mercancías no fuera ese país. Sus clientes le habían manifestado que Portugal era el país de destino y no tenía por qué dudarlo.

(c) Facturas de venta de las mercancías, acompañadas por los justificantes bancarios de los pagos efectuados por las empresas portuguesas destinatarias de las mismas.

Aduce que debería tenerse en cuenta, de acuerdo con la práctica mercantil, que dichos pagos no se habrían realizado o reclamado si las mercancías no se hubieran recibido en el lugar de destino.

2. En relación con el cumplimiento del segundo requisito para poder aplicar la exención prevista en el artículo 25 de la Ley 37/1992 , es decir, que el destino de las mercancías sea otro Estado miembro distinto del Estado de origen, precisa que la Administración tributaria en ningún momento ha aportado pruebas de que los bienes concernidos estén en España y, por tanto, la Audiencia Nacional basa su conclusión [«no consta que efectivamente se haya realizado la operación de transporte a Portugal»] en meros indicios o sospechas, mientras que ella ha aportado pruebas que acreditan la expedición o transporte de los bienes desde España a Portugal, sin que hayan sido desvirtuadas mediante prueba en contrario de la Administración tributaria.

Imputa a la sentencia impugnada la vulneración de los principios de proporcionalidad y de seguridad jurídica, por la valoración que ha hecho de las pruebas obrantes en las actuaciones con el objeto de justificar el transporte de las mercancías desde España a Portugal.

Sobre el principio de proporcionalidad presentan especial interés, a su juicio, las sentencias del Tribunal Supremo de 16 de mayo de 1990 y 27 de julio de 1994 y la del Tribunal Constitucional 18/1999, de las que desprende que la noción de proporcionalidad comprende tres conceptos parciales: la adecuación de los medios escogidos a la consecución del fin perseguido; la necesidad de la utilización de esos medios para el logro del fin; y la proporcionalidad en sentido estricto entre los medios y el fin, es decir, que el principio satisfecho por el logro de este fin no sacrifique principios constitucionales más importantes.

Considera que en la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea el principio de proporcionalidad es un parámetro esencial de valoración de medios y fines, de instrumentos y resultados. Alude en ese sentido a las ya citadas sentencias Jeunehomme y otros; Reisdorf/Finanzamt Köln-West, Garage Molenheide y otros/Belgische Staat; Ampafrance y Sanofi; y Federation Technological Indistries y otros. Trae también a colación las conclusiones de la abogada general Sra. Kokott en el asunto Teleos y otros .

Teniendo en cuenta el espíritu que late en el criterio manifestado por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea, que reconoce el derecho del sujeto pasivo a deducir el impuesto sobre el valor añadido soportado en operaciones en las que, ha mediado la conducta ilícita del adquirente, concluye que la sentencia impugnada vulnera el principio de proporcionalidad, al imponerle responsabilidad cuando no fue ella quien realizó la hipotética conducta ilícita.

Se pregunta si en tales casos resulta procedente que la Administración tributaria regularice el impuesto sobre el valor añadido a un sujeto pasivo no defraudador sometido a su jurisdicción y vinculado con una operación presuntamente ilícita por el mero hecho de haber realizado la entrega. También se interroga si debería ser la Administración tributaria española quien tuviese la obligación de dirigirse, en su caso, al verdadero defraudador no establecido para exigirle el impuesto no percibido como consecuencia de su conducta ilícita.

Sobre el particular destaca la siguiente opinión manifestada por la abogada general Sra. Kokott en las conclusiones del asunto Teleos y otros : «Si el proveedor presenta de buena fe pruebas objetivas de que el bien por él entregado ha salido del Estado de origen y, a continuación, las autoridades de dicho Estado conceden la exención del impuesto por dicha entrega conforme al artículo 28 quate r , parte A, letra a), de la «Sexta Directiva », dichas autoridades no podrán exigir a posteriori al proveedor el pago del impuesto, en las circunstancias del litigio principal, si se acredita que las pruebas presentadas contenían datos falsos que el proveedor desconocía por completo o no podía conocer. Deberá aplicarse, en cualquier caso, la misma solución cuando el proveedor haya hecho todo cuanto esté a su alcance para garantizar la correcta aplicación de las disposiciones en materia del IVA (punto 86 )».

Llama la atención, finalmente, sobre sendas manifestaciones efectuadas por la propia Audiencia Nacional en el fundamento jurídico tercero de la sentencia impugnada, a saber: «el recurrente desplegó la diligencia necesaria para obtener la información respecto de las circunstancias necesarias para apreciar la exención» y «la incorrecta aplicación de la exención vino causada por la falta de concurrencia de requisitos dependientes de la voluntad del adquirente y desconocidos para la recurrente». Con ellas está reconociendo, según dice, que su conducta fue totalmente adecuada y que, por tanto, si alguien incumplió fueron los adquirentes nunca «FROIZ».

Sobre el principio de seguridad jurídica y su precipitado, el de protección de la confianza legítima, con el objeto de justificar su vulneración en el caso enjuiciado, formula la siguiente pregunta: ¿qué seguridad jurídica ofrece el ordenamiento jurídico español a la sociedad recurrente cuando, de una parte, por aplicación del artículo 13.2 del Reglamento del impuesto sobre el valor añadido de 1992 se le reconoce libertad para elegir el medio probatorio que más le convenga y, de otra parte, se atribuye a la Administración la potestad para que decida sobre su validez?

Aduce que ambos principios forman parte del ordenamiento comunitario y deben ser respetados por los Estados miembros, tal y como se desprende de las sentencias del Tribunal de Justicia de la Unión Europea Hoechst y Federationof Technological Industries y otro s ; ya citadas, así como de las de 3 de diciembre de 1998 , Belgocodex (asunto C-381/97 ); 8 de junio de 2000, Schloßstraße (asunto C-396/08 ); y 29 de abril de 2004, Gemeente Leusden y Holin Groep (asuntos C-487/01 y C-7/02 ).

Concluye su primer motivo de casación ratificando que la Audiencia Nacional, a la vista de lo expuesto, no ha interpretado los artículos 25 de la Ley 37/1992 y 13 del Real Decreto 1624/1992 bajo la óptica de los principios de proporcionalidad y seguridad jurídica, infringiendo los preceptos citados y la jurisprudencia transcrita sobre los invocados principios.

2) En el segundo motivo de casación «FROIZ» sostiene, al amparo de la letra d) del artículo 88.1 de la Ley reguladora de esta jurisdicción, que la sentencia impugnada vulnera el artículo 24 de la Constitución Española.

Recuerda que en el petitum de la demanda de instancia pidió el planteamiento de una cuestión prejudicial al Tribunal de Justicia de la Unión Europea para el caso de que la Sala a quo no llegase a una conclusión inequívoca sobre la posición de la Directiva 77/388/CEE del Consejo, de 17 de mayo de 1977, Sexta Directiva en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de los negocios - Sistema común del impuesto sobre el valor añadido: base imponible uniforme (Diario Oficial de las Comunidades Europeas, serie L, nº 145 de 1977, p. 1) [en lo sucesivo, «Sexta Directiva»] y de los principios interpretativos de del derecho comunitario, con el objeto de realizar una interpretación razonable a la luz del principio comunitario de proporcionalidad del artículo 28 quater de la mencionada Directiva .

Asegura que la Audiencia Nacional no se ha pronunciado al respecto en la sentencia impugnada y tampoco presentó la cuestión prejudicial, ni a su juicio elaboró una sentencia acorde con la mencionada Directiva y con los principios interpretativos del derecho comunitario, por lo que ha vulnerado su derecho a la tutela judicial efectiva, al guardar silencio sobre esa concreta cuestión y no haber ofrecido los fundamentos por los que decidió no formular la cuestión prejudicial.

Finaliza pidiendo la casación de la sentencia recurrida y la resolución del litigio conforme a las argumentaciones ofrecidas en los motivos de casación.

En «otrosí», para el caso de que este Tribunal no llegue a una conclusión inequívoca sobre la interpretación a realizar, reitera la necesidad de plantear una cuestión prejudicial ante el Tribunal de Justicia de la Unión Europea sobre la interpretación del mencionado artículo 28 quater de la Sexta Directiva .

TERCERO .- Por auto dictado el 24 de noviembre de 2008, la Sección Primera de esta Sala admitió a trámite el recurso de casación únicamente en lo que respecta a la liquidación practicada por el impuesto sobre el valor añadido correspondiente al mes de febrero de 2001.

CUARTO .- El abogado del Estado se opuso al recurso mediante escrito registrado el 16 de abril de 2009, en el que pide su desestimación, con imposición de las costas a la parte recurrente.

Opone al primer motivo tres alegaciones: (1ª) la primera, que la parte recurrente está planteando en realidad una cuestión relativa a la valoración de la prueba, y tales cuestiones están vedadas en la vía casacional por su carácter fáctico, sin que haya alegado la infracción de precepto alguno relativo a la valoración de la prueba; (2ª) la segunda, que en todo caso de las pruebas obrantes se desprende que no consta que se haya realizado el transporte a Portugal, en la forma exigida por el artículo 13 del Reglamento del impuesto sobre el valor añadido, en función de las previsiones del artículo 25 de la Ley 37/1992 , puesto que no aparecen la firma de recepción ni la operación declarada en Portugal; y (3ª) la tercera, que no puede hablarse de error en la sentencia impugnada por falta de valoración de pruebas, porque éstas han sido consideradas y debidamente apreciadas, concluyéndose que no han resultado justificadas las operaciones de venta intracomunitarias, ni por el documento acreditativo del transporte, ni por la constancia que de las mismas pudieran tener las autoridades portuguesas.

Opone al segundo motivo de casación que no se ha conculcado el principio de tutela judicial efectiva, porque la sociedad recurrente pudo alegar y probar en la instancia lo que a su derecho convino, sin que la decisión de no plantear la cuestión prejudicial ante el Tribunal de Justicia de la Unión Europea infrinja ese principio constitucional.

Entiende además innecesario suscitar la cuestión que solicita «FROIZ» en el recurso de casación, puesto que el artículo 25 de la Ley 37/1992 y el artículo 13 de su Reglamento son acordes con el derecho comunitario, así como con la finalidad de la exención en las entregas de bienes destinados a otro Estado miembro.

QUINTO .- Las actuaciones quedaron pendientes de señalamiento para votación y fallo, circunstancia que se hizo constar en diligencia de ordenación de 23 de abril de 2009, fijándose al efecto el día 2 de marzo de 2011, en el que, previa deliberación, se aprobó la presente sentencia.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco, Magistrado de la Sala

PRIMERO .- «FROIZ» articula dos motivos de casación contra la sentencia dictada el 2 de marzo de 2007 por la Sección Sexta de Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso 353/05 .

En el primero achaca a la Sala de instancia no haber interpretado en el caso de autos los artículos 25 de la Ley 37/1992 y 13 del Real Decreto 1624/1992 bajo la óptica de los principios de proporcionalidad y seguridad jurídica, infringiendo los preceptos citados y la jurisprudencia relativa a dichos principios.

En el segundo denuncia que la sentencia recurrida ha vulnerado su derecho constitucional a la tutela judicial efectiva, porque los jueces a quo no han planteado la cuestión prejudicial que solicitó en el petitum de la demanda, sin ofrecer los argumentos por los que decidieron no hacerlo.

SEGUNDO .- Para abordar el análisis del primer motivo de casación conviene recordar la doctrina que hemos acuñado en nuestras sentencias de 28 de enero de 2010 (casación 3654/04, FFJJ 2 º y 6º) y 12 de noviembre de 2010 (casación 553/06 , FJ 3º), que resolvieron asuntos similares al aquí enjuiciado.

(

1. Según relata la exposición de motivos de la Ley 37/1992, la creación del mercado interior en la Unión Europea, con efectos desde el 1 de enero de 1993 , supuso la abolición de las fronteras fiscales y la supresión de los controles en frontera.

La creación del mercado interior debería haber traído consigo en el impuesto sobre el valor añadido la desaparición de la distinción entre las operaciones realizadas en un Estado miembro y las realizadas con otros Estados miembros, de tal forma que en ambos casos el gravamen se produjera en el Estado miembro en el que se realizasen, esto es, en el Estado de origen, con repercusión e ingreso allí de las cuotas devengadas por el transmitente.

Los problemas estructurales y las diferencias de tipos existentes en los distintos Estados miembros impidieron la aplicación de ese "régimen definitivo", lo que originó el alumbramiento de uno "transitorio", que en la mayoría de las operaciones mantiene la tributación por el impuesto sobre el valor añadido en destino, lo que exige la exención de las entregas intracomunitarias en el Estado de origen y su sujeción como adquisición en el de llegada (véanse los puntos 32 y siguientes de las conclusiones presentadas el 13 de enero de 2004 por el abogado general Ruiz-Jarabo Colomer en el asunto Lipjes, C-68/03). De ahí que la entrega de un bien y su adquisición intracomunitaria constituyan en realidad una sola operación económica, las dos caras de una misma moneda, pese a que la segunda cree diferentes derechos y obligaciones tanto para las partes en la transacción como para las autoridades fiscales de los Estados miembros afectados.

De este modo, las entregas intracomunitarias de bienes se declaran exentas del impuesto sobre el valor añadido cuando se remitan desde un Estado miembro a otro con destino al adquirente, quien ha de ser un sujeto pasivo o una persona jurídica que no actúe como tal. Es decir, la entrega se beneficia de la exención si da lugar a una adquisición intracomunitaria gravada en destino, en función de la condición del adquirente. Por el contrario, tributa en origen y sin exención si la adquisición no queda sujeta, lo que normalmente ocurre cuando los destinatarios son particulares, que no tienen la condición de sujetos pasivos del impuesto. En palabras del abogado general Ruiz-Jarabo Colomer en las citadas conclusiones del asunto Lipjes (punto 34), esta ordenación se justifica porque, al pagarse en el país de recepción, la neutralidad del tributo sólo queda garantizada si quien soporta la contribución puede repercutirla o deducirla porque es un sujeto pasivo que utiliza los bienes en actividades efectivamente gravadas y no un consumidor final.

Por ello, toda adquisición gravada en el Estado miembro de llegada de la expedición o del transporte intracomunitario de bienes, en virtud del artículo 28 bis , apartado 1, letra a), párrafo primero, de la Sexta Directiva , presupone una entrega exenta en el Estado miembro de partida de la expedición o del transporte, con arreglo al artículo 28 quater , parte A, letra a), párrafo primero, de la misma Directiva . Así, la dispensa de una entrega intracomunitaria correlativa a una adquisición intracomunitaria sujeta permite evitar la doble imposición y, por tanto, la violación del principio de neutralidad fiscal inherente al sistema común del impuesto sobre el valor añadido.

(B) El "régimen transitorio" que acabamos de describir no ha dejado de plantear problemas; entre ellos destacan dos: (1º) la dificultad de probar el transporte intracomunitario tras la eliminación de las fronteras interiores y con ellas de los documentos expedidos por las autoridades aduaneras, pudiendo aportarse como medio de prueba únicamente, por regla general, las declaraciones de particulares, tal y como apuntó la abogada general Sra. Kokott en el punto 66 de las conclusiones que presentó en el asunto Teleos y otros ; y (2º) la aparición de redes de tráfico fraudulento de mercancías o «tramas de impuesto sobre el valor añadido», que aprovechan la exención de las entregas intracomunitarias para operar en el mercado con los márgenes obtenidos por la falta de cumplimiento íntegro de las obligaciones tributarias en el impuesto sobre el valor añadido. Este último problema ha provocado que los Estados miembros extremen los controles de carácter formal para evitar el fraude, que menoscaba sus Haciendas y ocasiona competencia desleal en los mercados.

Así las cosas, el artículo 25.1 de la Ley 37/1992, que traspone la Sexta Directiva en esta materia, en la redacción vigente ratione temporis , exige que los bienes sean "expedidos o transportados", porque es un requisito inmanente a las entregas intracomunitarias; ahora bien, como no podía ser de otra forma, le resulta indiferente que el transporte se contrate por el vendedor, por el adquirente o por un tercero en nombre de los anteriores (párrafo inicial).

Por su parte, el artículo 13 del Reglamento del impuesto aprobado en 1992 declara exentas las entregas intracomunitaria de bienes en las que se cumplan las condiciones y los requisitos establecidos en el artículo 25 de la Ley (apartado 1 ), permitiendo que la expedición o el transporte se justifiquen por cualquier medio de prueba admitido en derecho, en particular, si se realiza por el vendedor o por su cuenta, mediante los correspondientes contratos o facturas, y si quien lo lleva a cabo es el comprador u otra persona por su cuenta, mediante el acuse de recibo del adquirente, el duplicado de la factura, copia de los documentos de transporte o cualquier otro justificante de la operación (apartado 2).

En definitiva, el disfrute de la exención examinada requiere demostrar la existencia de un transporte de los bienes desde el territorio español al de otro Estado miembro, demostración que resultará fácil para el vendedor cuando realice el transporte o se lleve a cabo por su cuenta, pues dispondrá de los contratos o facturas expedidos por el transportista. Sin embargo, la prueba será más dificultosa si la conducción de los bienes lo realiza el comprador o alguien en su nombre, pues en esta tesitura el vendedor queda obligado a proveerse del acuse de recibo o del duplicado de la factura con el estampillado del adquirente, de la copia de los documentos de transporte o de cualquier otro que le permita acreditar el hecho en el que se basa la exención.

Ahora bien, el citado artículo 13.2 del Real Decreto 1624/1992 no dispone una lista cerrada de medios de prueba susceptibles de acreditar la realidad y la existencia del transporte, sino que acoge «cualquier medio de prueba admitido en derecho». Siendo así, se ha de concluir que dicho precepto, como tampoco el artículo 25 de la Ley 37/1992, no es contrario a la Sexta Directiva, según se infiere la jurisprudencia comunitaria.

(

1. La sentencia Teleos y otros, dictada el 27 de septiembre de 2007 , en la se abordó un caso similar al presente donde se trataba de acreditar si los bienes allí objeto de entrega y de transporte desde el Reino Unido a otros Estados miembros (Francia y España) habían salido realmente del país expedidor, interpretó los artículos 28 bis, apartado 3, párrafo primero, y 28 quater , parte A, letra a), párrafo primero, de la Sexta Directiva , en el sentido de que «la adquisición intracomunitaria de un bien únicamente se efectúa y la exención de la entrega intracomunitaria únicamente es aplicable cuando se haya transmitido al adquirente el poder de disponer del bien en calidad de propietario y el proveedor demuestre que dicho bien ha sido expedido o transportado a otro Estado miembro y que a resultas de lo anterior ha abandonado físicamente el territorio del Estado de entrega» (punto 1º de la parte dispositiva).

A lo anterior añadió que el segundo de los preceptos citados de la Sexta Directiva «se opone a que las autoridades competentes del Estado miembro de entrega obliguen a un proveedor, que actúa de buena fe y ha presentado pruebas que justifican a primera vista su derecho a la exención de una entrega intracomunitaria de bienes, a pagar posteriormente el impuesto sobre el valor añadido sobre los referidos bienes, cuando las correspondientes pruebas resulten ser falsas, sin que, no obstante, se haya demostrado la participación del referido proveedor en el fraude fiscal, siempre que este último haya adoptado toda medida razonable a su alcance para asegurarse de que la entrega intracomunitaria que efectúa no le conduce a participar en el fraude» (punto 2º de la parte dispositiva).

Termina diciendo que «el hecho de que el adquirente haya presentado a las autoridades tributarias del Estado de destino una declaración relativa a la adquisición intracomunitaria [...] puede constituir una prueba adicional dirigida a demostrar que los bienes han abandonado efectivamente el territorio del Estado miembro de entrega, pero no constituye una prueba concluyente a efectos de la exención del impuesto sobre el valor añadido de una entrega comunitaria» (punto 3º de la parte dispositiva).

En la motivación de la sentencia se reconoce que corresponde a los Estados miembros determinar las condiciones de aplicación de la exención de una entrega comunitaria, pero lo han de hacer respetando los principios generales del derecho comunitario, entre los que figuran los de seguridad jurídica y proporcionalidad (apartado 45).

(b) Por su parte, la sentencia de 27 de septiembre de 2007, Twoh International (asunto C-184/05 ), dejó claro que corresponde al proveedor de los bienes aportar las pruebas de que se cumplen las condiciones de exención (apartado 26).

(c) La sentencia Collée, ya citada, recuerda que las medidas que les cabe a los Estados miembros adoptar al amparo del artículo 22.8 de la Sexta Directiva para garantizar la correcta recaudación del tributo y prevenir el fraude fiscal no pueden cuestionar su neutralidad, pieza fundamental del sistema común del impuesto sobre el valor añadido (apartado 26).

(d) Finalmente, la sentencia de 7 de diciembre de 2010, R . (asunto C-285/09 ), tras reiterar (i) la sujeción de los Estados miembros a los mencionados principios de seguridad jurídica y de proporcionalidad, principio este último que les exige no ir más allá de lo necesario para lograr los objetivos de recaudar correctamente el impuesto y evitar el fraude (apartado 45) y (ii) que corresponde al proveedor de los bienes aportar las pruebas de que se cumplen las condiciones establecidas para la aplicación de la exención, incluso las impuestas por la normativa interna para su aplicación correcta y simple y evitar todo fraude fiscal o abusos eventuales (apartado 46), precisa que los principios de neutralidad fiscal, de seguridad jurídica y de protección de la confianza legítima no pueden invocarse válidamente por un sujeto pasivo que participa deliberadamente en un fraude fiscal y que ha puesto en peligro el funcionamiento del sistema común del impuesto sobre el valor añadido (apartado 54). En relación con el de proporcionalidad, razona que no se opone a que se obligue a un proveedor que participa en el fraude a pagar a posteriori el tributo por la entrega intracomunitaria que realizó, siempre que su implicación en el fraude sea un factor determinante (apartado 53). Esta última conclusión complementa, al tiempo que es su corolario, el punto 2º de la parte dispositiva de la sentencia Teleos y otros .

De la expuesta jurisprudencia se deduce que:

1. ) La adquisición intracomunitaria de un bien se efectúa y la exención de la entrega opera cuando se transmite al adquirente el poder de disposición en calidad de propietario y el proveedor demuestra que dicho bien ha sido expedido o transportado a otro Estado miembro, abandonando físicamente el territorio de la entrega.

2. ) La calificación de una entrega o de una adquisición intracomunitarias se ha de efectuar sobre la base de elementos objetivos, como la existencia de un desplazamiento físico de los bienes de que se trate entre Estados miembros.

3. ) Corresponde al sujeto pasivo que pretende la exención pechar con la carga de la prueba del hecho determinante de la exención.

4. ) Pertenece a la competencia de los Estados miembros determinar las condiciones de aplicación de la exención de una entrega intracomunitaria, si bien lo han de hacer respetando los principios generales de derecho comunitario, en particular los de proporcionalidad y seguridad jurídica, principios que, no obstante, no pueden ser invocados por el sujeto pasivo que ha participado deliberadamente en un fraude fiscal.

5. ) Es contrario al derecho comunitario obligar a un proveedor, que actúa de buena fe y ha presentado pruebas que justifican a primera vista su derecho a la exención de una entrega intracomunitaria de bienes, a pagar posteriormente el impuesto sobre el valor añadido sobre los referidos bienes con el pretexto de que las correspondientes pruebas resultaron ser falsas, si adoptó las medidas razonables a su alcance para asegurarse de que la entrega que efectuó no le condujo a participar en el fraude.

TERCERO .- Con el bagaje que aporta el anterior fundamento de derecho, estamos en condiciones de resolver el primer motivo de casación articulado por «FROIZ» contra la sentencia impugnada.

En esa tarea hemos de indagar si, en el caso enjuiciado, resultaban operativos los principios comunitarios de proporcionalidad y de seguridad jurídica. En otros términos, si la mencionada compañía podía acogerse a tales principios y exigir su aplicación, debiendo, por tanto, la Sala de instancia resolver la contienda mediante una interpretación de los artículos 25 de la Ley 37/1992 y 13 del Real Decreto 1624/1992 bajo su óptica.

Como acabamos de indicar, el Tribunal de Justicia de la Unión Europea ha entendido que un proveedor que participa de propósito en un fraude fiscal no puede invocar en su beneficio los principios del derecho comunitario, sin que, en tal tesitura, el de proporcionalidad se oponga a que se le obligue a pagar a posteriori el impuesto sobre el valor añadido correspondiente a la entrega que realizó, siempre que su implicación en el fraude sea un factor determinante (sentencia R. apartados 53 y 54). Si, por el contrario, no fue así y presenta pruebas que de entrada justifican la entrega, aunque después se demuestre el fraude, el mencionado principio impide reclamarle el tributo si acredita que adoptó las medidas pertinentes para evitar que la entrega condujera o facilitara esa operación torticera (sentencia Teleos y otros , punto 2º de la parte dispositiva).

Por consiguiente, sólo sería posible decidir al margen de los repetidos principios, tal y como han sido interpretados por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea, si previamente se afirma que «FROIZ» participó deliberadamente en un fraude, poniendo en peligro el funcionamiento del sistema común del impuesto sobre el valor añadido. Pues bien, no es posible obtener tal conclusión, ya que la propia Audiencia Nacional, al enjuiciar la sanción infligida a la citada empresa, señala en el fundamento jurídico tercero de la sentencia recurrida que «no se ha acreditado que el recurrente tuviese conocimiento de que el destino de las mercancías no fuese Portugal, o que allí no se cumpliesen las obligaciones tributarias», añadiendo que «no se observa por ello dolo o negligencia en la comisión de la infracción, sino que ésta ha venido determinada por hechos ajenos a la voluntad de la recurrente, en cuanto la exención no ha sido apreciada, como consecuencia del comportamiento tributario del adquirente de las mercancías, a la que ha sido ajena la actora». Subraya también que «la incorrecta aplicación de la exención vino causada por la falta de concurrencia de requisitos dependientes de la voluntad del adquirente y desconocidos para la recurrente».

No se olvide, además, que el abogado del Estado preparó recurso de casación contra la parte estimatoria de la sentencia aquí recurrida pero no lo sostuvo, asumiendo así todas esas conclusiones.

En definitiva, los repetidos principios de proporcionalidad y buena fe, así como el precipitado de este último en la protección de la confianza legítima, deben tenerse presentes para la decisión del litigio. Sólo falta por decidir si han sido respetados en el caso enjuiciado.

CUARTO .- En lo que atañe al principio de proporcionalidad, el Tribunal de Justicia de la Unión Europea ha declarado que, conforme al mismo, las medidas que los Estados miembros pueden adoptar no deben ir más allá de lo necesario para lograr los objetivos de recaudar correctamente el impuesto y de evitar el fraude [véanse, por todas, las citadas sentencias Garage Molenheide y otros/Belgische Staal (apartado 48) y Federation of Technological Industries y otros (apartados 29 y 30); pueden consultarse también las de 21 de febrero de 2008, Netto Supermarkt (asunto C-271/06 , apartado 18 ), y 29 de julio de 2010, Profaktor Kulesza, Frankowski, Józwiak, Orlowski , (asunto C-188/09 , apartado 26)].

En la última de dichas sentencias, por acudir a una de las más recientes, se puede leer que, «en cuanto a la aplicación concreta del principio de proporcionalidad, corresponde al juez remitente apreciar la compatibilidad de las medidas nacionales con el derecho de la Unión, dado que el Tribunal de Justicia sólo es competente para proporcionarle todos los elementos de interpretación pertenecientes al ámbito del derecho de la Unión que puedan permitirle apreciar dicha compatibilidad» (apartado 30).

Pues bien, según hemos recordado en el fundamento de derecho segundo, el artículo 13 del Real Decreto 1624/1992 permite acreditar la expedición o el transporte de los bienes al Estado de destino, no solo acudiendo a los instrumentos que enumera en particular, sino también mediante «cualquier medio de prueba admitido en derecho», por lo que no sólo resulta conforme a la Sexta Directiva, según ya hemos indicado, y al artículo 25 de la Ley 37/1992 , sino que también respeta en abstracto el principio comunitario de proporcionalidad, en la medida en que equilibra los intereses en juego, exigiendo a quien entrega los bienes que acredite el transporte efectivo al otro Estado miembro, para eludir así todo atisbo de fraude, pero permitiéndole hacerlo mediante cualquiera de los instrumentos admitidos por el ordenamiento jurídico. Por el mismo orden de razones, tampoco puede decirse que el mencionado precepto reglamentario contravenga en abstracto los principios de buena fe y de protección de la confianza legítima.

Llegados a la conclusión de que el artículo 13.2 del Reglamento del impuesto sobre el valor añadido de 1992 no contradice los principios comunitarios expuestos, la resolución del primer motivo de casación queda ceñida a decidir si, no obstante, la Sala a quo lo ha aplicado mediante una interpretación que los lesiona al llevar a cabo un incoherente juicio de proporcionalidad en el análisis de las pruebas sobre el transporte de las mercancías desde España a Portugal.

Como bien dice el abogado del Estado, esta última indagación puede introducirse en un campo vedado en casación, pues se trata de una cuestión fáctica que no es revisable en esta sede, salvo cuando, como no es el caso, por el cauce de la letra d) del indicado precepto se denuncie la infracción de los preceptos reguladores de la valoración de pruebas tasadas o que la llevada a cabo resulta contraría a la razón e ilógica, conduciendo a resultados inverosímiles y evidenciando un ejercicio arbitrario del poder jurisdiccional, vulnerador del artículo 9.3 de la Constitución Española [véanse, por todas, las sentencias de 17 de noviembre de 2008 (casación 5707/07 , FJ 2º); de 24 de noviembre de 2008 (casación 3394/05 , FJ 1º); 16 de febrero de 2009 (casación 6092/05, FJ 4 º), y 8 de febrero de 2010 (casación 6411/04 , FJ 4º)].

Ahora bien, no se trata aquí de revisar la apreciación de la prueba realizada por los jueces a quo , sino, con mayor precisión, nuestra tarea consiste en indagar si, habida cuenta de sus inferencias fácticas, la consecuencia jurídica que obtienen resulta desproporcionada. Nuestra conclusión no puede ser otra que afirmativa.

La propia Sala a quo reconoce la buena fe de «FROIZ» en su fundamento jurídico tercero. Indica que no tuvo conocimiento de que el destino de las mercancías fuere otro que Portugal o de que allí no se cumplieran las obligaciones tributarias, añadiendo que desplegó la diligencia necesaria para obtener información respecto de las circunstancias necesarias para apreciar la exención. Enfatiza que si tal dispensa no ha sido aplicada se debió a la conducta del adquirente, nunca a la de «FROIZ», a la falta de concurrencia de requisitos dependientes de la voluntad de aquel primero, desconocidos para esta última.

Siendo tal su parecer, se nos antoja desproporcionado y, por ende, contrario a las exigencias del sistema común del impuesto sobre el valor añadido, según han sido interpretadas por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea, el desenlace a que llega en el fundamento jurídico primero de la sentencia recurrida, negando la operatividad de la exención por no haberse acreditado la realidad de la entrega, con el argumento de que, pese a existir carta de transporte internacional, no consta la firma de la recepción, sin que la adquisición fuese declarada en Portugal.

Tal modo de juzgar no se ajusta a los requerimientos de ese sistema común, pues niega la exención a un proveedor que la propia Audiencia Nacional considera que ha actuado de buena fe y que ha presentado pruebas (carta de transporte internacional) que justifican a primera vista su derecho a la exención, sin que exista el más mínimo indicio de la existencia de un fraude y mucho menos de que «FROIZ» participara en una operación de esa naturaleza.

Cuanto antecede conduce a la estimación del primer motivo de casación, por lo que, en aplicación del artículo 95.2, letra d), de la Ley reguladora de esta jurisdicción, procede casar la sentencia recurrida y, resolviendo el debate en los términos suscitados, anular la liquidación por el impuesto sobre el valor añadido practicada a la sociedad recurrente el 4 de febrero de 2003 por el Jefe de la Oficina Técnica de la Oficina Nacional de Inspección de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, así como la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central que la ratificó, por ser contrarias a derecho, pues debieron entender aplicable la exención en el impuesto sobre el valor añadido por la entrega intracomunitaria realizada, en virtud de lo dispuesto en los artículos 28 quater, parte A, letra a), párrafo primero, de la Sexta Directiva, y 25.1 de la Ley 37/1992 .

El alcance de esta anulación se limita al período febrero de 2001, pues es el único admitido a trámite en este recurso de casación, como ha quedado expuesto en el antecedente de hecho tercero.

QUINTO .- La estimación del primer motivo de casación hace innecesario el análisis del segundo, por irrelevante. El desenlace al que hemos llegado, realizando un análisis integrador de las normas de nuestro ordenamiento jurídico con las de la Sexta Directiva, según han sido interpretadas por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea, evidencia que no resulta menester para resolver este litigio dirigirse a dicho órgano jurisdiccional a fin de que nos suministre la exégesis oportuna de las normas comunitarias a través del instrumento prejudicial diseñado en el artículo 267 del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea (versión consolidada publicada en el DO, serie C, número 83, de 30 de marzo de 2010).

La cuestión prejudicial de interpretación no constituye una vía de recurso abierta a las partes de un litigio pendiente ante el juez nacional. Este último ha de decidir sobre la necesidad del reenvío prejudicial tomando en consideración los siguientes elementos: (a) la aplicabilidad al litigio de las disposiciones de derecho comunitario; (b) la existencia de una duda sobre el significado o la validez de una de sus normas, de cuya decisión dependa el fallo; y (c) la imposibilidad de resolver por sí mismo dicha duda sin poner en riesgo la uniformidad interpretativa y de aplicación del derecho comunitario.

Los anteriores fundamentos de derecho de esta sentencia ponen de manifiesto que podían despejarse las incógnitas que suscitaba el debate sin acudir al Tribunal de Justicia, pues ya su jurisprudencia nos suministra los mimbres necesarios para resolverlas, razón por la que, como decimos, este motivo deviene inoperante.

SEXTO .- El éxito del recurso de casación interpuesto determina, en aplicación del artículo 139.2 de la Ley reguladora de esta jurisdicción, que no proceda hacer un especial pronunciamiento sobre las costas causadas en su tramitación, sin que, en virtud del apartado 1 del mismo precepto, se aprecien circunstancias de mala fe o de temeridad que obliguen a imponer expresamente a una de las partes las costas de la instancia.

Acogemos el recurso de casación interpuesto por DISTRIBUCIONES FROIZ, S.A., contra la sentencia dictada el 2 de marzo de 2007 por la Sección Sexta de Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso 353/05 , que casamos y anulamos en su parte desestimatoria, confirmándola en lo demás.

En su lugar:

1. ) Estimamos el recurso contencioso-administrativo promovido por la citada entidad contra la resolución emitida el 20 de abril de 2005 por el Tribunal Económico-Administrativo Central, declarándola no ajustada a derecho en cuanto confirma el acuerdo adoptado el 4 de febrero de 2003, por la Oficina Nacional de Inspección de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, liquidando a la mencionada sociedad el impuesto sobre el valor añadido de los ejercicios 1999, 2000 y 2001.

2. ) Anulamos la antedicha liquidación para el período febrero de 2001, único admitido a examen en esta sede casacional.

3. ) No hacemos especial pronunciamiento sobre las costas causadas, tanto en la instancia como en casación.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos D. Rafael Fernandez Montalvo D. Manuel Vicente Garzon Herrero D. Manuel Martin Timon D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco D. Oscar Gonzalez Gonzalez PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco, estando la Sala celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha, de lo que, como Secretario, certifico.