STS, 2 de Febrero de 2011

Ponente:MANUEL VICENTE GARZON HERRERO
Número de Recurso:1393/2006
Procedimiento:RECURSO CASACIÓN
Fecha de Resolución: 2 de Febrero de 2011
Emisor:Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo
RESUMEN

IMPUESTO SOBRE EL ALCOHOL Y BEBIDAS DERIVADAS. Sobre las infracciones presuntamente cometidas en el procedimiento de emisión de análisis y dictamen cabe decir: A) que el recurrente no refleja el efecto legal que se produce por la falta de homologación que denuncia, sin perjuicio de que sólo afecte a uno de los análisis celebrados y no a los dos. B) Que los análisis practicados, y contra lo que el recurrente afirma, sí son coincidentes en tanto en cuanto ambos afirman la deficiencia cuantitativa, en términos legales, del bitrex utilizado, aunque discrepen en el alcance de esa deficiencia. Lo cierto es que en ambos casos, el mencionado bitrex está por debajo del límite legal permitido. C) Finalmente, una cosa es que no se acepte una presunción legal sobre representatividad de las muestras, y otra, muy distinta, que la no constancia de que se haya efectuado "homogeneización" comporte la invalidez automática del análisis. Se desestima la casación.

 
ÍNDICE
CONTENIDO

SENTENCIA

En la Villa de Madrid, a dos de Febrero de dos mil once.

VISTO por la Sección Segunda de la Sala Tercera de este Tribunal, integrada por los Excmos. Señores Magistrados anotados al margen, el Recurso de Casación Ordinario interpuesto, por Azucarera del Guadalfeo, S.A., representado por el Procurador D. José Castillo Ruiz, bajo la dirección de Letrado, y, estando promovido contra la sentencia de 9 de febrero de 2006 dictada por la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el Recurso Contencioso Administrativo número 648/04 , en cuya casación aparece como parte recurrida, la Administración General del Estado, representada y dirigida por el Abogado del Estado.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO

La Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, con fecha 9 de febrero de 2006, y en el recurso antes referenciado, dictó sentencia con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: Que desestimamos el Recurso Contencioso-Administrativo interpuesto por la representación procesal de Azucarera del Guadalfeo, S.A., contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, de fecha 15 de diciembre de 2004, a que la demanda se contrae, la cual confirmamos como ajustada a Derecho. Sin hacer condena en costas. " .

SEGUNDO

Contra la anterior sentencia, el Procurador D. José Castillo Ruiz, en nombre y representación de Azucarera del Guadalfeo, S.A. interpuso Recurso de Casación al amparo del artículo 88.1 de la Ley Jurisdiccional por los siguientes motivos: "Primero.- Por infracción de los artículos 218 LEC, y 24 y 120.3 de la Constitución, en cuanto que la sentencia no razona sobre los argumentos esgrimidos en la demanda, sino que se limita a copiar, sin citarla, la STS de 20 de octubre de 2004 , que se refiere a un problema distinto. Segundo.- Infracción de la doctrina contenida en la STS de 16 de noviembre de 2001 sobre el procedimiento para la obtención de las muestras, y de la Orden de 4 de septiembre de 1985, sobre análisis y emisión de dictámenes por los laboratorios de aduanas e impuestos especiales. Tercero.- Por infracción del artículo 3.1 CC y del artículo 23 de la Ley General Tributaria de 1963 (equivalente al artículo 12.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria ) en relación con el artículo 42.2 de la Ley 38/1992. Cuarto.- Por infracción del artículo 77, apartados 1 y 4 d) de la Ley General Tributaria de 1963 , y del artículo 24 de la Constitución. Quinto .- Por infracción del artículo 10.2, párrafo segundo, de la Ley 58/2003, General Tributaria , que ordena la aplicación retroactiva de las normas sancionadoras (en cuanto sean más favorables), en relación con el artículo 184.2 de la misma Ley .". Termina suplicando de la Sala se case y anule la sentencia recurrida y resuelva de conformidad con la súplica del escrito de demanda.

TERCERO

Acordado señalar día para el fallo en la presente casación cuando por turno correspondiera, fue fijado a tal fin el día 19 de enero de 2011, en cuya fecha tuvo lugar.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Vicente Garzon Herrero, Magistrado de la Sala

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO

Se impugna, mediante este Recurso de Casación Ordinario, interpuesto por el Procurador D. José Castillo Ruiz, actuando en nombre y representación de "Azucarera del Guadalfeo, S.A.", la sentencia de 9 de febrero de 2006, de la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional por la que se desestimó el Recurso Contencioso- Administrativo número 648/04 de los que se encontraban pendientes ante dicho órgano jurisdiccional.

El citado recurso había sido iniciado por quien hoy es recurrente en casación contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 15 de diciembre de 2004, por la que se desestima el Recurso de Alzada interpuesto contra resolución del TEAR de Andalucía de fecha 28 de mayo de 2003, recaído en los expedientes nº 41/7416/00, 41/2750/01 y 41/2751/01, en concepto de Impuesto sobre el Alcohol y Bebidas Derivadas y sanción.

La sentencia de instancia, como hemos dicho, desestimó el Recurso Contencioso Administrativo y no conforme con ella la entidad demandante interpone el Recurso de Casación que decidimos.

SEGUNDO

Los hechos que subyacen al litigio que decidimos son descritos por la sentencia de instancia en el segundo fundamento y no son, en su esencia discutidos en casación. Tales hechos son: "F.J.Segundo.- En relación con la reclamación 41/2750/01, consta en el expediente que el día 19 de febrero de 2001, la Inspección de Hacienda del Estado de la Dependencia de Aduanas e Impuestos Especiales de la Delegación Especial de Andalucía de la AEAT, formalizó acta previa de disconformidad nº 70375612, referida a ejercicio 1999, por el concepto de Impuesto sobre el Alcohol y Bebidas Derivadas, proponiendo una liquidación por importe de 762.883,1€, en dicho acta se hace constar que el día 21 de septiembre de 1999 y conforme a la declaración de trabajo 9/99, la recurrente procedió a desnaturalizar parcialmente 240.000 litros de alcohol rectificado de 96,3º empleando 720 litros de ftalato y bitrex, para la obtención de 240.720 litros de alcohol parcialmente desnaturalizado de 96ª. El mismo día por Vigilancia Aduanera se extraen las muestras exigidas por el articulo 73.2 del Reglamento del Impuesto , antes y después de la desnaturalización, para su análisis por los Laboratorios de Aduanas. Concluida la operación la interesada presente el parte de resultados exigidos por el articulo 82.5 del citado Reglamento en el que se consigna que se emplearon 240.000 litros de alcohol rectificado de 96,3º y 720 litros de ftalato y bitrex y se obtuvieron 240.720 litros de alcohol parcialmente desnaturalizado de 96º.

El resultado de dichos análisis fueron: 1- boletín nº 910097S, correspondiente al alcohol rectificado «liquido incoloro a granel. Se trata de alcohol etílico sin desnaturalizar con una graduación alcohólica volumétrica de 96,4%». 2- boletín nº 910098S, correspondiente al desnaturalizante. «Se trata de una mezcla de ftalato de dietilo y benzoato de denatonio (bitrex), del tipo de las utilizadas para la desnaturalización de alcoholes». 3- boletín nº 910099S, correspondiente al alcohol obtenido. «Se trata de alcohol etílico con un graduación alcohólica de 96,2%. Y un o,3% de ftalato de dietilo y 1,4ppm de bitrex. El alcohol no esta parcialmente desnaturalizado. Notificados estos resultados la actora solicita un nuevo análisis del alcohol obtenido. El resultado de este segundo análisis fue: 1- boletín nº 900124C correspondiente al alcohol obtenido.» Liquido incoloro . Realizado segundo análisis, este laboratorio informa de lo siguiente: se identifica como alcohol etílico con una graduación alcohólica volumétrica de 96,2%, contiene 0,3litros de ftalato de dietilo y 0,17 g. De benzoato de denatonio (bitrex), por cada 100 litros de alcohol. El alcohol no esta parcialmente desnaturalizado de acuerdo con lo establecido en el apartado 9.2 de la norma 9ª de la Orden de 12 de julio de 1993, por la que se establecen diversas normas de gestión en relación con los impuestos especiales de fabricación.

Las expediciones correspondientes al alcohol cargado en el libro de alcohol parcialmente desnaturalizado como consecuencia de la declaración de trabajo 9/99 y parte del resultado de operaciones de trabajo nº 43/99 que conforme al dictamen del laboratorio no esta parcialmente desnaturalizado, han circulado amparadas al documento administrativo de acompañamiento en aplicación de articulo 22.1.b) del Reglamento del Impuesto , en régimen fiscal de exento, tal y como se comprueba en la casilla 19 de cada documento. En total han salido cinco expediciones. A la vista de lo anteriormente expuesto la recurrente presento las declaraciones de operaciones correspondientes en las que incluyen estas expediciones como salidas sin impuesto exentas de alcohol parcialmente desnaturalizado. En la declaraciones-liquidaciones del impuesto sobre el alcohol y bebidas alcohólicas correspondientes a los meses de septiembre y octubre de 1999, figura como cuota liquida a ingresar la palabra «negativo».

Habiéndose constatado la falta de cumplimiento del requisito de la previa desnaturalización parcial, la exención no resulta aplicable y por tanto se procedió al incremento de las bases imponibles de los periodos correspondientes. Por acuerdo de 9 de abril de 2001, se confirmo la propuesta de liquidación contenida en el acta resultando una deuda tributaria de 762.883,1€.

En cuanto al expediente 41/2751/01, las mismas expediciones descritas anteriormente, como consecuencia de la declaración de trabajo 9/99 y parte de resultado de las operaciones de trabajo nº 43/99, salidas como parcialmente desnaturalizadas, siendo lo real que no lo estaban y sin embargo, salen indicando en la casilla nº 19 del documento de acompañamiento régimen fiscal exento. Conforme a lo anterior la interesada presenta las declaraciones de operaciones correspondientes en las que incluyen estas expediciones como salidas sin impuesto exentas de alcohol parcialmente desnaturalizado. En las declaraciones- liquidaciones del impuesto sobre el alcohol y bebidas derivadas correspondientes a los meses de septiembre y octubre de 1999, figura como cuota liquida a ingresar «negativo». Con base en los mencionados hechos, se estima que ha podido producirse una infracción tributaria grave del articulo 79.c) de la Ley General Tributaria . Se propone la apertura de expediente sancionador y se informa que, a juicio de la inspección se dan los requisitos para la tramitación abreviada prevista en el articulo 34 del RD. 1930/1998, de 14 de septiembre . Por la dependencia regional se acuerda declarar la comisión por el obligado tributario de una infracción tributaria grave e imponer una sanción en el grado mínimo del 50% de las cuantías a que se refiere el apartado 1 del articulo 80 de la misma.

Disconforme con todo lo anterior, la actora interpuso reclamación económico administrativa ante el TEAR de Andalucía, dicho Tribunal mediante su resolución de fechas 28 de mayo de 2003, resolvió desestimar las alegaciones de la parte en relación con los expedientes 41/2750/01 y 41/2750/01, en cuanto al expediente 41/7416/00, fue estimado y por tanto se anulo la sanción impugnada. Contra dicha resolución se formulo Recurso de Alzada que fue desestimado por el TEAC en la resolución que ahora se impugna.".

TERCERO

En el primero de los motivos se reprocha a la sentencia que incurra en incongruencia por no haber examinado los argumentos expuestos en la demanda y por citar una sentencia que no tiene relación con los hechos enjuiciados.

Sin perjuicio de reconocer que citar sentencias, sin exponer la relación que tienen con el caso que se decide, constituye una práctica censurable, como también lo es citar legislación no aplicable, es patente que en el fundamento tercero se expresan las cuestiones planteadas. En el cuarto se hace un análisis de los defectos formales alegados; en el quinto, en el último y anteúltimo párrafo, se exponen, sucesivamente, las razones por las que se desestima el recurso.

Así las cosas el motivo ha de ser desestimado, porque, con independencia de las deficiencias reseñadas, la sentencia no ha incurrido en el vicio alegado.

CUARTO

En el segundo motivo se alega: "Al amparo de la letra d) del art. 88.1 LJ , por infracción de la doctrina contenida en la STS de 16 de noviembre de 2001 sobre el procedimiento para la obtención de las muestras, y de la Orden de 4 de septiembre de 1985, sobre análisis y emisión de dictámenes por los laboratorios de aduanas e impuestos especiales.".

Ha de comenzarse afirmando que la cita de una sentencia, como es el caso, no constituye infracción de doctrina legal, que sólo se produce cuando hay al menos dos sentencias coincidentes en el sentido solicitado.

De otro lado, y si lo que se pretende es discutir los resultados probatorios obtenidos en dos análisis efectuados por los órganos administrativos es evidente que el Recurso de Casación, que es el interpuesto, no lo permite, salvo que se alegue causas específicas sobre infracción de valoración de las normas probatorias, lo que no sucede en este supuesto.

Sobre las infracciones presuntamente cometidas en el procedimiento de emisión de análisis y dictamen cabe decir: A) que el recurrente no refleja el efecto legal que se produce por la falta de homologación que denuncia, sin perjuicio de que sólo afecte a uno de los análisis celebrados y no a los dos. B) Que los análisis practicados, y contra lo que el recurrente afirma, sí son coincidentes en tanto en cuanto ambos afirman la deficiencia cuantitativa, en términos legales, del bitrex utilizado, aunque discrepen en el alcance de esa deficiencia. Lo cierto es que en ambos casos, el mencionado bitrex está por debajo del límite legal permitido. C) Finalmente, una cosa es que no se acepte una presunción legal sobre representatividad de las muestras, y otra, muy distinta, que la no constancia de que se haya efectuado "homogeneización" comporte la invalidez automática del análisis.

Ha de insistirse en el hecho de que en la vía administrativa la discusión se centró en la diferencia cuantitativa en el resultado de los análisis, y no en las circunstancias que ahora se denuncian, hasta el punto de que en el escrito de 26 de abril de 2001, obrante en el folio 50 del expediente, se admitió, de modo explícito la homogeneización de las muestras.

Todo lo dicho comporta la imposibilidad de aceptar el motivo examinado.

QUINTO

En el siguiente motivo se aduce: "Al amparo de la letra d) del artículo 88.1 LJ , por infracción del artículo 3.1 CC y del artículo 23 de la Ley General Tributaria de 1963 (equivalente al artículo 12.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria ) en relación con el artículo 42.2 de la Ley 38/1992 .".

No se puede olvidar al analizar la problemática ahora planteada, que lo que se discute es la aplicación de una exención. Es decir, de una actividad inicialmente sujeta al Impuesto Especial y que las particulares circunstancias concurrentes, fijadas por el legislador, convierten en exenta. La apreciación de la exención exige que concurran los requisitos a los que el legislador la supedita. Tal requisito es, en este caso, la concurrencia de un determinado porcentaje de bitrex, requisito que en este caso no se ha cumplido.

No se trata, pues, de examinar si se produce el destino al consumo humano, sino de si para gozar de la exención se han producido los requisitos reglamentarios exigidos, lo que claramente no ha sucedido.

SEXTO

En el siguiente motivo se alega: "Al amparo de la letra d) del art. 88.1 LJ , por infracción del artículo 77, apartados 1 y 4 d) de la Ley General Tributaria de 1963 , y del artículo 24 de la Constitución.".

Es claro que no concurre la ausencia de culpabilidad alegada pues la recurrente supo y conoció el resultado de los análisis, lo que excluía la exención. Pese a ello aplicó indebidamente la exención, lo que supone un conocimiento claro del incumplimiento de la norma infringida con una aplicación de la exención que no era procedente, lo que constituye la infracción denunciada.

Pese a que en el rótulo del motivo se hace referencia a la falta de motivación, luego, en su desarrollo, no se hace mención a tal circunstancia, lo que, de otro lado, está claramente desvirtuado por la resolución sancionadora y la del TEAC que de modo explícito se pronuncia sobre tal circunstancia.

SÉPTIMO

También ha de ser desestimado el último de los motivos alegados formulado al amparo del artículo 88.1 d) de la Ley Jurisdiccional y consistente en la infracción del artículo 10.2, párrafo segundo, de la Ley 58/2003, General Tributaria , que ordena la aplicación retroactiva de las normas sancionadoras (en cuanto sean más favorables), en relación con el artículo 184.2 de la misma Ley .

Es patente que la sentencia impugnada no trata la problemática que ahora se suscita, lo que exigiría que tal motivo hubiese sido formulado por la vía del artículo 88.1 c) y no por el artículo 88.1 d) que es lo que se ha hecho. Además, la aplicación de la Ley 58/2003 , no es automática vista la ponderación de distintas situaciones que han de tomarse en consideración, y que ni siquiera ha sido objeto de discusión con carácter previo.

En cualquier caso, es evidente que la entidad recurrente podrá solicitar, al amparo de la Disposición Transitoria Cuarta , la aplicación de la normativa vigente, si es más favorable, en el período de ejecución de sentencia.

OCTAVO

Todo lo razonado comporta la desestimación del Recurso de Casación, con expresa imposición de costas a la entidad recurrente que no podrán exceder de 6.000 euros, en virtud de lo dispuesto en el artículo 139 de la Ley Jurisdiccional .

En su virtud, en nombre de su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución.

FALLAMOS

Que debemos desestimar y desestimamos el Recurso de Casación interpuesto por el Procurador D. José Castillo Ruiz, actuando en nombre y representación de la entidad Azucarera del Guadalfeo, S.A. , contra la sentencia de 9 de febrero de 2006, de la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional . Todo ello con expresa imposición de las costas causadas a la entidad recurrente que no podrán exceder de 6.000 euros.

Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial lo pronunciamos, mandamos y firmamos D. Rafael Fernandez Montalvo D. Manuel Vicente Garzon Herrero D. Manuel Martin Timon D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco D. Oscar Gonzalez Gonzalez PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Magistrado Ponente Excmo. Sr. D. Manuel Vicente Garzon Herrero, estando constituida la Sala en audiencia pública, de lo que, como Secretaria de la misma CERTIFICO.