STS, 12 de Noviembre de 2009

En el recurso contencioso-administrativo nº 1025/2000 seguido en la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, con fecha 9 de junio de 2003, se dictó sentencia cuya parte dispositiva es del siguiente tenor literal: "FALLO. Que DESESTIMANDO el recurso contencioso-administrativo formulado por la Procuradora, Dña. Marta Franch Martínez, en nombre y representación de LABORATORIOS INDAS, S.A., contra la resolución de fecha 6-10- 2000, dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Central, DEBEMOS DECLARAR Y DECLARAMOS que dicha resolución es conforme a Derecho; sin hacer mención especial en cuanto a las costas".

Sentencia, que fue aclarada por medio de Auto con fecha 1 de julio de 2003, únicamente en lo que se refiere al Fundamento Jurídico Quinto y notificada a la Procuradora Dña. Marta Franch Martínez, representante de LABORATORIOS INDAS, S.A., el día 16 de junio de 2003.

La Procuradora de los Tribunales Dña. Marta Franch Martínez, en representación de LABORATORIOS INDAS, S.A., presentó, con fecha 26 de junio de 2003, escrito de preparación del recurso de casación, en el que manifestó su intención de interponerlo con sucinta exposición del cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad. La Sala de lo Contencioso-Administrativo -Sección Segunda- de la Audiencia Nacional acordó, por Providencia de fecha 11 de julio de 2003, tener por preparado el recurso de casación, remitir los autos jurisdiccionales de instancia y el expediente administrativo a la Sala Tercera del Tribunal Supremo y emplazar a las partes interesadas ante dicha Sala Tercera.

La Procuradora Dña. Marta Franch Martínez, en representación de LABORATORIOS INDAS, S.A., parte recurrente, presentó con fecha 26 de septiembre de 2003, escrito de formalización e interposición del recurso de casación, en el que reiteró el cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad y formuló los motivos que estimó pertinentes., todos ellos al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, por infracción de las normas del ordenamiento jurídico o de la jurisprudencia que fueran aplicables para resolver las cuestiones objeto de debate. El primero, al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley Jurisdiccional, por infracción de las normas del ordenamiento jurídico o de la jurisprudencia que fueran aplicables para resolver las cuestiones objeto de debate; el segundo, al amparo del referido artículo, por infracción de los artículos 15.8º de la Ley 61/1978, de 7 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, y artículos 146.1º y 147 del R.D. 2631/1982, de 15 de octubre ; y, el tercero, al amparo del ya citado artículo, por infracción de los artículos 148 y 149 del R.D. 2631/1982, de 15 de octubre

, artículos 62.1º.e) y 103 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre y jurisprudencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, basadas en la sentencias de fechas 03/03/1978, 13/01/1992, 25/10/1995 y 14/03/1989, con sus correspondientes fundamentos de derecho, suplicando a la Sala "dicte en su día sentencia estimando el presente recurso, revocando la sentencia recurra y declarando nulos los actos de la Administración objeto del recurso formulado en su día por esta representación, con los demás pronunciamientos favorables a mi representada, así como con imposición de costas a la parte contraria".

La ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO representada por el Abogado del Estado, compareció y se personó como parte recurrida.

La Sala Tercera -Sección Primera- acordó, por Providencia de fecha 31 de marzo de 2005

, admitir a trámite el presente recurso de casación y remitir las actuaciones a la Sección Segunda de conformidad con las Normas de reparto de los asuntos entre las Secciones.

Dado traslado del escrito de formalización e interposición del recurso de casación, el Abogado del Estado, en representación de la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, parte recurrida, presentó escrito de oposición al recurso, formulando los argumentos de contrario que consideró convenientes a su derecho, suplicando a la Sala "dicte sentencia que desestime el recurso, confirme la sentencia recurrida e imponga las costas causadas en este recurso a la parte recurrente".

Terminada la sustanciación del recurso, y llegado su turno, se señaló para deliberación, votación y fallo el día 11 de Noviembre de 2009, fecha en la que tuvo lugar el acto.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Jose Antonio Montero Fernandez, Magistrado de la Sala

El presente recurso de casación se interpone contra la sentencia de la Audiencia Nacional, Sección Segunda, de fecha 9 de junio de 2003, recaída en los autos 1025/2000, desestimatoria de la demanda formulada contra resolución del TEAC de 6 de octubre de 2000, que a su vez confirmó en alzada la resolución del TEAR de Castilla-La Mancha de 31 de enero de 1997, relativa a liquidación por Impuesto sobe Sociedades, ejercicio de 1990, por importe de 316.219.732 ptas.

La cuestión discutida se centró en la deducción de la reinversión declarada por la sociedad recurrente del incremento producido por la enajenación de varios inmuebles de la sociedad al amparo del artº 15.8 de la LIS y 147.1 .c) del RIS, incremento que la sociedad declaró exento en su declaración.

Otras cuestiones planteadas por la parte recurrente en su demanda, versaron sobre una posible caducidad debida a la inactividad y paralización de la reclamación económico administrativa, por más de tres años, desde la interposición del recurso de alzada en 29 de abril de 1997, a la fecha de la resolución en 6 de octubre de 2000, en aplicación del artº 43 de la Ley 30/1992. Prescripción del derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria, por interrupción de las actuaciones inspectoras, al haber transcurrido más de seis meses entre la fecha del acta, 3 de agosto de 1995, a 21 de febrero de 1996, notificación de la liquidación, sin que el escrito de alegaciones de 30 de agosto de 1995, interrumpa el plazo al amparo del artº 66 de la LGT, habiendo transcurrido más de cuatro años computados desde la fecha de la declaración del impuesto.

Formaliza la recurrente su recurso planteando como primer motivo casacional, con base en el artº 88.1.d) de la LJCA, por infracción de las normas que señala a lo largo de su alegato, y que se dejarán citada.

Considera la parte actora que el procedimiento y tramitación de las reclamaciones económico administrativas constituyen un todo único, en el que se reconoce dos etapas o instancias, que en la reclamación seguida a su instancia, fueron la reclamación económico administrativa ante el TEAR de Castilla-La Mancha, que duró un año, un mes y ocho días, y la fase desarrollada ante el TEAC, que duró tres años y cinco meses. En definitiva, el procedimiento económico-administrativo duró más de cuatro años, se inició en 6 de marzo de 1996 y duró hasta el 27 de octubre de 2000.

Todo lo cual ha conllevado que la inactividad en cada una de las instancias ha producido la caducidad de la instancia, con el efecto de no haber interrumpido el plazo de prescripción. A tal efecto deben tenerse en cuenta las siguientes premisas:

- El TEAR de Castilla- La Mancha y el TEAC, son órganos administrativos, y, por tanto, sujetos a la normativa que regula la actuación administrativa.

- Por ser una actuación administrativa le es de aplicación la Ley 30/1992, aún cuando lo sea con carácter supletorio.

- Partiendo de la aplicación de la Ley 30/1992 a las reclamaciones económico administrativas, le es de aplicación el artº 43.4 de la Ley 30/1992, en este caso en su redacción original.

Por todo ello, al iniciarse el procedimiento administrativo de oficio y producir efectos desfavorables al sujeto pasivo, es de aplicación el expresado artº 43.4 citado. Dado que en el ámbito económico administrativo sí existe una norma que establece el plazo máximo de duración del procedimiento, Ley 39/1980, reproducida en el Real Decreto Legislativo 2795/1980, artº 34, que es el de un año, ha de decretarse la caducidad del procedimiento al haber durado este un plazo muy superior al expresado año, procediendo su archivo.

El procedimiento caducado, además, implica que no se ha interrumpido el plazo de prescripción recogido en el artº 64 de la LGT . Por lo que dado que la vía económico administrativa ha durado más de cuatro años, de 6 de marzo de 1996 a 27 de octubre de 2000, por lo que ha prescrito el derecho de la Administración para liquidar la deuda tributaria, tal y como dispone el artº 24 de la Ley 1/1998, 64 de la LGT, Disposición Final Cuarta , 3, del Real Decreto 136/2000 y criterio jurisprudencial manifestado en la sentencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo de 25 de septiembre de 2001 .

El esfuerzo argumental de la parte recurrente en el desarrollo del primer motivo casacional alegado, resulta inútil ante una reiteradísima y consolidada jurisprudencia emanada de este Tribunal. La mera formulación del motivo descubre que la parte recurrente mezcla y confunde instituciones distintas con efectos también distintos, así es, una cosa es la paralización del procedimiento de las reclamaciones económico administrativas, sin que a ello se le anuda más efecto legal que se produzca la ficción del acto presunto desestimatorio, y con ello la posibilidad de su impugnación, y otra muy distinta es la aplicación de la caducidad o perención del procedimiento, que fuera definida en su día por esta Sala como "un modo anormal de finalización del procedimiento administrativo, por su paralización durante el tiempo establecido en el que no se realizan los actos procesales por el órgano al que corresponde impulsar su prosecución" y lo primero que necesita el instituto de la caducidad es que la ley fije un plazo para la realización de la actividad administrativa y lo segundo que el transcurso de dicho plazo suponga por prescripción también legal la extinción del procedimiento.

La cuestión queda suficientemente aclarada por la doctrina jurisprudencial, y como ejemplo la Sentencia de esta Sala de 30 de junio de 2004, que ha sentado la siguiente doctrina: "Esta Sala Tercera mantiene doctrina reiterada y completamente consolidada, consistente en que de conformidad con lo dispuesto en el Real Decreto 803/1993, de 28 de mayo, de Modificación de Determinados Procedimientos Tributarios, que excepciona del plazo de seis meses a los procedimientos «regulados en el Reglamento General de la Inspección de los Tributos»; y estos, al no tener plazo máximo de resolución, no estaban sometidos obviamente a la caducidad, y todavía con más claridad, en relación a la caducidad que estamos analizando, porque los procedimientos tributarios, en especial el de reclamaciones Económico-Administrativo no tienen un plazo de resolución cuyo incumplimiento produzca la caducidad, sino todo lo contrario; el plazo de un año para resolver, tanto en única o primera instancia, si se incumple, lo que produce no es la caducidad, sino su desestimación presunta que abre el recurso de alzada en vía económico-administrativa, o en su caso la vía jurisdiccional" añadiéndose, con referencia a los Reglamentos de 1981 y 1996, que en la vía económico administrativa "no existe la caducidad por incumplimiento de los plazos, por culpa de los Tribunales, hecho que sólo origina la posibilidad de que los recurrentes consideren presuntamente desestimada su reclamación, a efectos de abrir la posibilidad de recurso de alzada en esta vía administrativa, o la vía jurisdiccional Contencioso-Administrativa, ni tampoco cuando se trate del retraso o paralización por más de seis meses de la ejecución de una resolución de estos Tribunales o de una sentencia de los Órganos jurisdiccionales".

El siguiente motivo opuesto, también al amparo del artº 88.1.d) de la LJCA, se centra en la cuestión de fondo discutida, y el análisis de los arts. 15.8 de la LIS y 146.1º y 147 del RIS.

Los hechos a tener en cuenta se recogen en la sentencia de instancia. En concreto se pone de manifiesto que en el año 1988 se procede a la disolución de la entidad CIRSAN, S.A., y como consecuencia del reparto del haber social entre los accionistas, correspondió a INDA. S.A., los inmuebles ubicados en el Paseo Pintor Rosales nº 76, de Madrid. La empresa decidió trasladar a los inmuebles las oficinas centrales, pero tras infructuosos intentos de obtener las licencias municipales decide enajenarlos en le ejercicio de 1990. Los edificios estaban contabilizados en la cuenta denominada "edificios inactivos", frente a la que se llevaba de "edificios activos".

La sentencia de instancia consideró que la tenencia de los referidos inmuebles por la sociedad no estaba vinculada de forma efectiva al desarrollo de la actividad empresarial, pues su consideración en el desenvolvimiento de la actividad no tenía incidencia alguna, ni impedía la actividad de la empresa. Tampoco estaban afectados al cumplimiento del objeto social, ni eran necesarios, pues la finalidad que la sociedad pretendía darles, como sede social, no llegó a realizarse. Sin que pueda entenderse como actos incursos en la actividad empresarial, los referidos a mantenimiento y seguridad de los locales, al tratarse de actos tendentes a asegurar la responsabilidad objetiva derivada de la titularidad de dichos inmuebles y de mantenimiento de los mismos, no de la actividad empresarial.

El debate gira en torno a si el inmueble enajenado, generador de las plusvalías objeto de la inversión, estaba o no afecto y era o no necesario para el ejercicio de la actividad empresarial, puesto que estos son los requisitos exigidos en el artº 15.8 de la LIS y 146.1º y 147 del RIS.

Para la recurrente la afección, a la que se refiere la normativa aplicable, no puede identificarse con la utilización o uso. Sino que la afección supone un destino del bien a la realidad empresarial, un vincular el bien a la realidad de la empresa, a la actividad empresarial, con independencia de que sea o no necesario. Supone imponerle un destino al bien, sin entrar en consideraciones de uso, en tanto que el uso no es requisito exigido legalmente. En este caso, el bien si se afectó a la actividad empresarial, se vinculó a la actividad empresarial desde el punto y hora que se realizan actos jurídicos que revelan el destino del bien a una actividad empresarial como la solicitud de licencia de oficina, o el abono de seguros.

También cumple el segundo requisito exigido, el de la necesidad para la actividad empresarial. Es evidente, que sin entrar en consideraciones de uso, los locales de oficinas sí son necesarios para la actividad empresarial. No procede confundir necesario con utilizado. El hecho de estar incluido en una contabilidad analítica como "inactivo", tiene sólo un efecto sobre la imputación de costes, pero no merma en absoluto el requisito de ser elemento necesario.

Para la solución del debate planteado hemos de partir de lo que disponía el art. 15. 8 : " No obstante lo establecido en el presente artículo, los incrementos de patrimonio que se pongan de manifiesto en la transmisión de elementos materiales del activo fijo de las Empresas, necesarios para la realización de sus actividades empresariales, no serán gravados siempre que el importe total de la enajenación se reinvierta en bienes de análoga naturaleza y destino en un período no superior a 2 años o no superior a 4 años si durante el primero la Sociedad presenta un plan de inversiones a la Administración e invierte durante los 2 primeros al menos un 25 por 100 del total incremento".

Los artículos 146 a 155 del Reglamento del Impuesto, en desarrollo del artículo 15 de la Ley, y en concreto el art. 146.1 dispone que : Gozarán de exención los incrementos de patrimonio que se pongan de manifiesto en la transmisión a título oneroso de elementos materiales de activo fijo de las empresas, necesarios para la realización de sus actividades empresariales, siempre que el importe total de la enajenación se reinvierta con los requisitos y condiciones establecidos en el presente Reglamento.

Y el art. 147.1 del Reglamento establecía: " A estos efectos tendrán la consideración de elementos materiales de activo fijo los que reúnan los siguientes requisitos:

1. Que estén incluidos en alguna de las Siguientes categorías:

   1. Terrenos sobre los que se desarrolle total o parcialmente la actividad de la Empresa.

   2. Edificios y otras construcciones.

   3. Maquinaria, instalaciones y utillaje.

   4. Elementos de transporte interior y exterior de mercancías sin que se consideren tales los vehículos de turismo para uso del personal.

   5. Mobiliario y enseres.

   6. Equipos para procesos de información.

   7. Investigaciones mineras.

2. Que sean utilizables durante un tiempo superior al período impositivo.

3. Que estén afectos y sean necesarios para el ejercicio de la actividad empresarial desarrollada por la Sociedad.

4. Que no se hallen cedidos a terceros para su uso, con o sin contraprestación."

   De la lectura del art. 15.8, de la Ley 61/78, se desprende que los elementos materiales del activo fijo deben ser necesarios para la realización de sus actividades empresariales. Estos elementos se caractericen por la necesariedad de los mismos para que la sociedad realice sus actividades empresariales; actividades empresariales, que, dada la redacción el art. 15 de la Ley, y la prolija descripción de elementos materiales, que hace el art. 147 del Reglamento, ha de ser entendido en su concepto amplio, es decir, de cumplimiento de fines económicos y, también, sociales, si es que por norma legal se impone a la Sociedad.

   La "afección" exigida debe entenderse en que de forma concluyente sea preciso para el desarrollo de la actividad empresarial; de ahí, que se exija la "necesariedad". Y el artº 12 del RIS, dispone que se considerarán elementos patrimoniales afectos a una explotación económica: a) los bienes inmuebles en los que se desarrolle la respectiva explotación o actividad. b) Los bienes destinados a los servicios económicos y socioculturales del personal al servicio de la explotación o actividad. c) Cualesquiera otros de contenido patrimonial que sean necesarios para la obtención de los respectivos rendimientos. De los hechos declarados probados, y que no son cuestionados, resulta evidente que en el inmueble, que se pretende destinar para futura sede social, finalidad que se ve frustrada, no se ha desarrollado ninguna actividad vinculada con el objeto social de la entidad, ni ha servido para el desarrollo de actividades económica o sociales de los empleados, ni el inmueble ha generado rendimiento alguno. Ciertamente no se precisa, o mejor no se precisa siempre, la utilización directa por la empresa, para que pueda predicarse la afección, véase apartado 2 del artº 12, o en supuestos en los que cabe arrendarlos a tercero, cuando esta actividad constituye el objeto social de la empresa, por ejemplo; pero lo que sí resulta imprescindible es que se precise, que sea aplicado a la actividad empresarial, y en el caso presente el inmueble, que al fin no llegó a destinarse como sede social, en absoluto resultaba necesario para la actividad empresarial o para generar rendimientos, de suerte que desde un aspecto negativo, de prescindirse del mismo, la actividad empresarial no hubiera sufrido merma o limitación alguna. Desprendiéndose de los términos legales vistos, antes las exigencias de necesariedad y afectación, que la simple tenencia, que es lo ocurrido, el inmueble permaneció desocupado, está excluida de la regulación analizada.

El último motivo del recuso de casación, se incardina en el supuesto contemplado en el artº 88.1 .d), por infracción de lo dispuesto en el artº 149.4 del RIS .

Para la actora habiendo transcurrido tres meses sin pronunciarse la Administración desde la fecha de la declaración del Impuesto sobre Sociedades, debe entenderse aprobado el plan de inversiones, dado que se prevé el silencio positivo. Acto que tiene los mismos efectos que el acto expreso; por lo que no es posible anular el plan de inversiones y, con ello, la exención por reinversión.

La sentencia de instancia no consideró producido el silencio positivo, en tanto que el artº 149.4 condiciona el mismo al cumplimiento de los requisitos del artº 148, y al exigirse en este que la inversión comprenda el importe total de la enajenación, no cabe en este supuesto en el que se ha invertido el incremento derivado de la alteración patrimonial; con cita del artº 154.1 que expresamente prevé que el incumplimiento de los requisitos sustanciales recogidos en la subsección, dará lugar a someter a gravamen en incremento patrimonial correspondiente.

Para la recurrente, el motivo de la denegación no es correcto, en tanto que la enajenación lo fue por precio de 645.216.000 ptas. mientras que el incremento de patrimonio lo fue de 602.725.275 ptas. como aparece reflejado en los folios 59,60, 61 y 62 de los autos; y lo que se invierte no es el incremento, sino el importe de la enajenación. Por lo que, en todo caso, debió de procederse a la anulación del acto mediante el procedimiento de lesividad, al no hacerse el acto dejando sin efecto el acto ganado por silencio en cuanto a la exención por reinversión, es nulo, artº 62.1.c) de la Ley 30/1992 .

La Sala no puede compartir el parecer de la parte recurrente, pues parte de un presupuesto que no es correcto. El artº 148 regula los requisitos para gozar de la exención, y en su apartado 1 .b) dice que "La reinversión del importe podrá efectuarse, bien en el ejercicio en que se produjo la enajenación, de una sola vez, o sucesivamente, en el plazo de dos años posteriores a la transmisión". El artº 149, no se refiere a la exención, sino a un aspecto de los requisitos que señala el artº 148, en concreto al citado previsto en la letra

2. apartado 1, y así resulta acotado con toda claridad en el nº 1 del artº 149, "No obstante lo dispuesto en el artículo precedente de este Reglamento, los sujetos pasivos podrán solicitar un plazo de hasta cuatro años para realizar la reinversión", esto es excepciona la regla o requisito anterior, el plazo de dos años. Excepción que se articula a través del plan de inversiones, y apartado 4 del artº 149, el silencio positivo se proyecta, no sobre la exención, sino sobre el plazo de cuatro años. En modo alguno, la sociedad recurrente gano por silencio positivo la exención, sino exclusivamente la posibilidad de realizar la reinversión en cuatro años; siendo evidente que negada la mayor, no tenía derecho a la exención por los motivos vistos, carece de virtualidad alguna la reinversión en cuatro años, al faltar en presupuesto básico y primero, haber obtenido exención.

Con imposición de las costas causadas, por imperativo de lo dispuesto en el art. 139.2 de la Ley Jurisdiccional, con la limitación respecto de honorarios de la asistencia jurídica de la parte vencedora de 2.000 euros.

Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución.

Desestimar el recurso de casación interpuesto contra la sentencia dictada, con fecha 9 de junio de 2003, por la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, Sección Segunda, en el recurso de dicho orden jurisdiccional seguido ante la misma bajo el num. 1025, la que confirmamos.

Con imposición de costas con el límite señalado.

Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernandez Montalvo Juan Gonzalo Martinez Mico Emilio Frias Ponce Angel Aguallo Aviles Jose Antonio Montero Fernandez PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Jose Antonio Montero Fernandez, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.