STS, 21 de Octubre de 2009

En el proceso contencioso administrativo antes referido, la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional (Sección Séptima) dictó sentencia estimando en parte el recurso promovido por la Entidad INTERNACIONAL DE PREMEZCLAS, S.A, contra la Resolución del TEAC de fecha 13 de septiembre de 2001, que estimó en parte el recurso de alzada interpuesto contra otra del T.E.A.R. de La Rioja, de fecha 31 de enero de 2000, por la cual estimó en parte la reclamación económica administrativa interpuesta contra la resolución de fecha 22 de julio de 1999 de la Dependencia de Recaudación de la Delegación especial de La Rioja por la que se declaró a la entidad Internacional de Premezclas, S.A., la responsabilidad solidaria, por sucesión en la actividad de la Empresa Industrias Ganaderas Serafín Olarte, S.A., de las deudas tributarias pendientes de la misma, por importe de 213.888.258 pesetas por los conceptos de Impuesto sobre Sociedades, IVA, y retenciones de IRPF por retribuciones de trabajadores, retenciones de IRPF por retenciones de capital mobiliario.

Notificada esta sentencia a las partes, por la Entidad recurrente se presentó escrito preparando recurso de casación, el cual fue tenido por preparado en providencia de la Sala de instancia de fecha 19 de noviembre de 2003, al tiempo que ordenó remitir las actuaciones al Tribunal Supremo, previo emplazamiento de los litigantes.

Emplazadas las partes, la recurrente (INTERNACIONAL DE PREMEZCLAS, S.A.) compareció en tiempo y forma ante este Tribunal Supremo, y formuló en fecha 31 de diciembre de 2003, el escrito de interposición del recurso de casación, en el cual expuso, los siguientes motivos de casación: 1) El único motivo casacional, aún cuando no se diga expresamente el apartado del artículo 88.1 de la LJCA en que se funda, se formula por infracción del artículo 72 de la LGT, mostrando la parte recurrente en definitiva su discrepancia tanto con la valoración de los hechos realizados por la Administración como por la Sentencia impugnada en cuanto a la existencia de sucesión de actividad, así como con la declaración de anulabilidad del procedimiento seguido por la Administración Tributaria, que considera debe ser nulo de pleno derecho.

Terminando por suplicar se proceda a la casación contra la parte no estimatoria de la sentencia recurrida, y a la estimación del presente recurso, declarando en consecuencia nula la actuación administrativa en la que se derivó la responsabilidad, y ajustada a derecho la conducta de la recurrente. Interesando mediante otrosí la suspensión de la resolución que se impugna, en virtud del art. 74.11 del RD. 391/1996, de 1 de marzo, suplicando a la Sala acuerde la suspensión de la ejecución de la misma, sin perjuicio, no obstante, de aportar los avales bancarios solidarios que cubran la deuda que se discute en momento procesal oportuno y en los términos advertidos en la providencia de la Audiencia Nacional de 19 de noviembre de 2003 por la que se elevan las actuaciones a esta Sala y se emplaza a las partes para comparecer a los efectos de hacer uso del derecho que en defensa corresponde, todo ello a tenor de lo dispuesto en el art. 133.2 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de esta jurisdicción. Por providencia de la Sala, de fecha 13 de febrero de 2004, se acordó no haber lugar a la suspensión interesada por la parte recurrente.

Por providencia de la Sala, de fecha 21 de julio de 2005, y antes de admitir a trámite el presente recurso de casación, se dio traslado a las partes sobre la posible causa de inadmisión del recurso por estar exceptuada del recurso de casación la resolución judicial impugnada al haber recaído en un asunto cuya cuantía no excede de 25 millones de pesetas. Siendo evacuado el trámite conferido mediante escritos de fechas 2 de agosto y 14 de septiembre de 2005, en los que manifestaron lo que a su derecho convino.

Por Auto de la Sala, de fecha 3 de noviembre de 2005, se acordó declarar la admisión a trámite del recurso en lo que respecta a la exigencia de la deuda tributaria relativa al ejercicio de 1988 por el Impuesto sobre Sociedades, e inadmitir el recurso en lo que respecta a la reclamación efectuada en concepto de IVA, ejercicio de 1988.

Por providencia de la Sala de fecha 9 de enero de 2006 se acordó entregar copia del escrito de formalización del recurso a la parte comparecida como recurrida (ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO), a fin de que en el plazo de treinta días pudiera oponerse al mismo, lo que hizo mediante escrito de fecha 31 de enero de 2006, en el que expuso los razonamientos que creyó oportunos y solicitó se dicte sentencia por la que se desestime el recurso, con expresa condena en costas a la parte recurrente.

Por providencia de fecha 25 de junio de 2009, se señaló para la votación y fallo de este recurso de casación el día 14 de octubre siguiente, en que tuvo lugar.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Oscar Gonzalez Gonzalez, Magistrado de la Sala

Para la mejor comprensión de los motivos casacionales conviene recordar los siguientes antecedentes:

Por la Dependencia de Recaudación de la Delegación Especial de La Rioja se dictó con fecha 22 de julio de 1.999 acuerdo por el que se declaraba a la entidad Internacional de Premezclas, S.A., responsable solidaria por sucesión en la actividad de la mercantil Industrias Ganaderas Serafín Olarte, S.A., a tenor del artículo 72 de la LGT, por las deudas tributarias contraídas y pendientes de ésta última, que ascendían a un total de 213.888.258 pesetas. El referido Acuerdo, tenía como soporte entender que se daban los requisitos necesarios para la aplicación de dicho precepto.

Notificado el anterior acuerdo, la entidad Internacional de Premezclas S.A. interpuso reclamación económico-administrativa ante el TEAR de La Rioja y, ante su estimación en parte, por acuerdo de 31 de enero de 2.000 formuló recurso de alzada ante el TEAC, quien por resolución de fecha 13 de septiembre de 2001 estimó en parte el mismo, declarando la existencia de responsabilidad tributaria subsidiaria y no solidaria por sucesión de actividad económica de empresa.

Como no se conformara con la anterior resolución, la representación procesal de Internacional de Premezclas S.A., interpuso contra la misma, recurso contencioso administrativo, ante la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional y la Sección Séptima de dicho Órgano Jurisdiccional, que lo tramitó bajo el número 1644/2001, dictó sentencia con fecha 20 de octubre de 2003 .

La sentencia de instancia, tras analizar el contenido del artículo 72 de la LGT considera, a la vista de los datos obrantes en el expediente administrativo, que ha habido una continuación de las actividades económicas desarrolladas por la deudora con los mismos medios materiales, personales, relaciones comerciales y bajo la misma dirección organizativa, sin solución de continuidad por el actor, lo que evidencia la existencia de una transmisión "inter vivos" incluida en el artículo 72 de la LGT, siendo ajustada a derecho la declaración de anulabilidad contenida en la resolución del TEAC. Ahora bien, la Sentencia impugnada estimó en parte el recurso contencioso-administrativo, excluyendo de la nueva liquidación que ha de girarse, el importe de las retenciones por IRPF, por rendimiento personal, siguiendo con ello el criterio mantenido por la Sentencia del Tribunal Supremo de fecha 15 de julio de 2000 .

El único motivo casacional, aún cuando no se diga expresamente el apartado del artículo 88.1 de la LJCA en que se funda, se formula por infracción del artículo 72 de la LGT, mostrando la parte recurrente en definitiva su discrepancia tanto con la valoración de los hechos realizados por la Administración como por la Sentencia impugnada en cuanto a la existencia de sucesión de actividad, así como con la declaración de anulabilidad del procedimiento seguido por la Administración Tributaria, que considera debe ser nulo de pleno derecho.

Desestimando la causa de inadmisibilidad planteada por el Abogado del Estado con carácter previo, ya que del contenido del motivo se infiere claramente que las infracciones denunciadas lo son al amparo del apartado d) del artículo 88.1 de la LJCA, conviene señalar que, no obstante las alegaciones vertidas por la parte recurrente, la Sala entiende que no procede dar lugar al recurso de casación, por este motivo, habida cuenta que, con abstracción de lo declarado en el acuerdo del TEAC y en la sentencia de instancia (que, por su atemperación a derecho y a los elementos objetivos de contraste de que se dispone, se da aquí por reproducido, haciéndolo nuestro), es evidente, como apunta, además, con acierto, el Abogado del Estado en su escrito de oposición al recurso, que la valoración de la prueba realizada, en su sentencia, por el Tribunal a quo (valoración que, además, es conforme con los datos y criterios que la justifican) no puede ser objeto de revisión en vía jurisdiccional (salvedad hecha de circunstancias extraordinarias que aquí no concurren).

Ha de recordarse, de un lado, que el objeto del recurso de casación no es el examen de nuevo, sin limitación alguna, como si de una segunda instancia se tratara, de la totalidad de los aspectos fácticos y jurídicos de la cuestión o cuestiones planteadas en la instancia, sino, dada su naturaleza de recurso extraordinario, con fundamento en motivos legalmente tasados y con la finalidad básica de protección de las normas y creación de pautas interpretativas uniformes, el más limitado de enjuiciar, en la medida y sólo en la medida en que se denuncien a través de los motivos de casación que la ley autoriza, las hipotéticas infracciones jurídicas en que haya podido incurrir el órgano judicial a quo y, de otro, que por lógica derivación de lo anterior, la descripción hecha por la Sala de instancia del supuesto de hecho que enjuicia, producto de sus conclusiones al valorar y apreciar los elementos de prueba puestos a su disposición, debe ser respetada por el Tribunal de casación, incluso en la hipótesis de que no la comparta, en tanto esa descripción no se combata adecuadamente, utilizando el motivo de casación pertinente e invocando como infringidas las normas o principios jurídicos que hubieran debido ser respetados al realizar aquella función de valorar y apreciar los elementos de prueba.

En efecto, la parte recurrente pretende que se reconozca como probada la inexistencia de sucesión de actividad, volviendo a valorar los elementos de prueba obrantes en el expediente, sin embargo, dichos hechos contradicen los declarados probados por el Tribunal de instancia, que ha considerado la existencia de sucesión ante la distinta valoración a que llegó de las circunstancias que concurrían, debiendo reconocerse que lo que la parte recurrente pretende, es pura y simplemente, el replanteamiento fáctico de la litis, lo que no es posible en el recurso extraordinario.

Efectivamente, la Sala de instancia considera que la empresa Ingaso S.A. se constituyó por medio de escritura pública de 23 de marzo de 1.984 siendo sus socios fundadores D. Carlos Jesús, su esposa Dª Cecilia, el hijo de ambos D. Pedro Francisco y Dª Fátima madre de la esposa. El objeto social es la fabricación de piensos compuestos dándose de baja en el IAE en fecha 30 de junio de 1.995 por cese en la actividad. En fecha 15 de diciembre de 1.994 se extienden las actas de inspección con disconformidad de

D. Carlos Jesús en representación de Ingaso S.A. Cuatro días después, el 19 de diciembre se constituye la entidad Internacional de Premezclas S.A., siendo sus socios D. Pedro Francisco con el 92,50% de participación, que tenía en la sociedad Ingaso el 48,33%, Dª Lina y D. Casimiro . La sociedad nueva formada, construye instalaciones en el pueblo de Oyón pertenecientes a la provincia de Álava, se dio de alta en telefónica el día 10 de marzo de 1.995 y en suministro de electricidad el día 16 de junio de 1.995, dando de alta como trabajadores suyos a 11 procedentes de la plantilla de Ingaso, de un total de 17. Los clientes de ambas empresas, coinciden en un 85,97% y los proveedores en el 92,50%. Se transfieren dos vehículos propiedad de Ingaso a favor de la nueva sociedad. Se destaca que Ingaso estaba trabajando con patentes de producción de la empresa Germaol S.L. perteneciente al ámbito familiar de los indicados señores y que en fecha 15 de septiembre de 1.995 en escritura pública y haciendo referencia al contrato privado existente en fecha 3 de mayo de 1.995 se cede el uso de dichas patentes a la sociedad ahora recurrente, previa resolución unilateral del contrato que tenía con Ingaso y precisamente por la situación fiscal por la que estaba pasando.

Es cierto que en la Ley General Tributaria de 1963 (art. 72 ) se hacía referencia a que la sucesión tenía que realizarse conforme a un título jurídico determinado, pero no lo es menos que en el art. 13 del Reglamento General de Recaudación se contemplaba que la sucesión lo fuese en el ejercicio, habiendo admitido esta Sala que el art. 72 daba cabida a las sucesiones fácticas (sentencia de 6 de Octubre de 2003 ), lo que se ha recogido en la nueva Ley General Tributaria (art. 42.1 .c) al introducirse que la sucesión lo es en la titularidad o ejercicio, por lo que lo esencial es que el nuevo empresario siga en la misma actividad que el anterior, que es lo que quedó acreditado en las actuaciones ante los datos fácticos que recoge la sentencia y que se acaban de reproducir. En cualquier caso se habrían cumplido las reglas propias de la prueba de presunciones, al estar acreditados los hechos bases, y existir un enlace preciso y directo, según las reglas del criterio humano, entre estos hechos y la consecuencia obtenida, que no es otra que la existencia de sucesión en la empresa.

Por último y en cuanto a la segunda cuestión planteada conviene destacar que la responsabilidad subsidiaria exige la observancia de un determinado procedimiento, estando sólo obligado al pago los responsables subsidiarios, una vez declarados fallidos el deudor principal y, en su caso, los responsables solidarios, cuando la Administración dicta el acto de declaración de responsabilidad, que es cuando ha de indicar las liquidaciones a las que alcanza, y que pueden ser objeto de discusión cuando se interponga el recurso o reclamación contra el acuerdo de declaración de responsabilidad.

Es lo cierto que esta Sala dejó perfectamente claro que el art. 72 de la Ley General Tributaria regula una modalidad de sujeto responsable, y que su responsabilidad es incuestionablemente subsidiaria y no solidaria, por aplicación evidente del apartado 2, del art. 37 de la Ley General Tributaria, criterio éste por lo demás compartido tanto por el TEAC al determinar el alcance de la responsabilidad exigible a la sociedad recurrente, como por la sentencia impugnada al confirmar el anterior criterio.

Efectivamente la sentencia admite la aplicación del art. 72.1 de la Ley General Tributaria a la recurrente ante los hechos que considera probados, confirmando tanto el vicio procedimental apreciado por el TEAC, consistente en que no se siguió el procedimiento legalmente establecido para derivar la responsabilidad, como el carácter meramente anulable del mismo y cuya consecuencia es la retroacción del procedimiento, al momento en que la empresa deudora fue declarada fallida por el Departamento de Recaudación el 14 de junio de 1.999.

Y es precisamente con el alcance de dicha declaración de anulabilidad con la que la parte recurrente muestra su disconformidad, al entender que la misma debió ser de nulidad radical o de pleno derecho, citando en apoyo de su tesis diversas sentencias dictadas tanto por diferentes Salas de Tribunales Superiores de Justicia como de la propia Sección de la Audiencia Nacional, autora de la sentencia ahora impugnada.

Aún admitiendo esta discrepancia entre sentencias de la misma Sección de la Audiencia Nacional, la única consecuencia que produciría en este caso, es el resolver cual de ambas contiene el criterio acertado, en concordancia con el artículo 14 de la Constitución, por lesión del principio de igualdad en la aplicación de la Ley -precepto que, por cierto, no ha sido citado como infringido en el escrito de interposición-, por lo que, procede examinar la verdadera cuestión suscitada, superando las discordancias que pudieran existir.

Es cierto y el recurrente tiene razón en su tesis, que dado que esta Sala en su sentencia de fecha 15 de julio de 2000, expulsó del ordenamiento jurídico el último inciso del apartado 3 del artículo 13 del vigente R.G.R. que se refería al carácter solidario de la responsabilidad, declarando que la responsabilidad del artículo 72 de la LGT era subsidiaria, lo procedente era declarar la nulidad radical o de pleno derecho de los actos que se hubieran dictado prescindiendo total y absolutamente del procedimiento legalmente previsto, tal y como establece el artículo 62.1.e) de la Ley 30/92 y en este sentido se había venido pronunciando, entre otras, la Sección de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional autora de la sentencia ahora impugnada, lo cual no impedía a la Administración, en tanto en cuanto no prescribiera la acción pertinente, a que siguiendo el procedimiento adecuado y cumpliendo los requisitos legales y reglamentarios correspondientes, dictara un nuevo acto de derivación de responsabilidad subsidiaria a la entidad recurrente.

Sin embargo el caso presente presenta una particularidad y es que el acto administrativo impugnado, de fecha 22 de julio de 1.999, aún cuando declaró la responsabilidad solidaria por sucesión de la recurrente, consta en el expediente (folio 1709), hecho además recogido en el fundamento sexto de la resolución del TEAC, que la empresa deudora fue declarada fallida por el Departamento de Recaudación el 14 de junio de

1.999, con cumplimiento de lo previsto en el artículo 164 del Reglamento General de Recaudación . Esto significa que con anterioridad a la derivación de responsabilidad, se entendió que el crédito era incobrable, por lo que aún incorrectamente calificada la naturaleza de la responsabilidad derivada, que a tenor de lo expuesto anteriormente no era solidaria sino subsidiaria, -extremo éste anulado por el TEAC-, lo cierto es que no hubo una ausencia u omisión total del procedimiento legalmente establecido, sino todo lo contrario, razón por lo que la declaración de anulabilidad, y no de nulidad de pleno derecho, se ajusta al caso concreto, no comparable con los citados por el recurrente en diversas sentencias como apoyo de su pretensión casacional.

Consecuentemente con ello, es lógica la retroacción del procedimiento, con los consiguientes trámites posteriores señalados en el artículo 37.4 LGT, pues admitido que se trata de una sucesión de empresas no es aplicable el artículo 15.1 del RGR, previsto exclusivamente para los supuestos de disolución o liquidación.

No puede, por ende, entenderse cometida por la sentencia recurrida infracción alguna ni en consecuencia ser estimado el presente recurso de casación, sin que se aprecie la concurrencia de circunstancias que justifiquen la no imposición de costas al recurrente, si bien, en uso de las facultades que otorga la Ley de la Jurisdicción en su art. 139, se establece el máximo de la cuantía de la minuta del Abogado del Estado en concepto de costas en la cantidad de 2.100 euros.

En atención a todo lo expuesto, en nombre de Su Majestad EL REY,