STS, 12 de Julio de 2010
| Ponente | JOAQUIN HUELIN MARTINEZ DE VELASCO |
| ECLI | ES:TS:2010:3847 |
| Número de Recurso | 1554/2007 |
| Procedimiento | RECURSO CASACIÓN |
| Fecha de Resolución | 12 de Julio de 2010 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a doce de Julio de dos mil diez.
La Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, constituida por los magistrados relacionados al margen, ha visto el recurso de casación 1554/07, interpuesto por la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO contra la sentencia dictada el 20 de diciembre de 2006 por la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso 594/04, relativo al impuesto sobre el valor añadido de los ejercicios 1992, 1993 y 1994. Ha intervenido como parte recurrida la compañía DIVAME, S.L., representada por la procuradora de los Tribunales doña Aurora Gómez-Villaboa Mandri.
La sentencia objeto de este recurso de casación estimó el recurso contencioso-administrativo interpuesto por Divame, S.L., contra la resolución adoptada el 27 de septiembre de 2004 por el Tribunal Económico-Administrativo Central, que ratificó en alzada la dictada el 28 de mayo de 2002 por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid. Esta última decisión había confirmado la liquidación practicada el 18 de diciembre de 1998 por el inspector jefe de la delegación de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de Madrid, relativa a los ejercicios 1992, 1993 y 1994 del impuesto sobre el valor añadido.
La Sala de instancia indica que el debate se centra en determinar si los gastos de franqueo deben o no incluirse en la base imponible del impuesto sobre el valor añadido y constata que sobre tal puntual cuestión se ha pronunciado en distintas ocasiones [sentencias de 9 de abril de 2003 (recurso 101/01), 14 de mayo de 2003 (recurso 554/00), 29 de mayo de 2003 (recurso 624/00), 23 de noviembre de 2005 (recurso 711/03) y 14 de julio de 2006 (recurso 204/04 )], razonando en el fundamento de derecho tercero que:
[...]
El artículo 8, 1.1º de la ley 30/1985, de 2 de agosto, así como el artículo 20. 1. 1º de la ley 37/1992, de 28 de diciembre, establecen que están exentas del IVA las prestaciones de servicios y entregas de bienes accesorias a las mismas efectuadas por los servicios públicos postales.
Lo cierto es que, en el caso de autos, la demandante no presta un servicio postal, sino que quien efectivamente lo presta es el organismo público Correos y Telégrafos, lo que hace plenamente aplicable la exención del IVA sobre el franqueo. Es decir, existe un servicio público postal, aunque este sea prestado con la colaboración de la recurrente, empresa de publicidad directa, que pone en contacto a sus clientes, que contratan con ella la publicidad, y al ente público de Correos y Telégrafos, que es quien presta es servicio postal.
La cuestión debatida se circunscribe a la inclusión o no del importe del franqueo en la base imponible del IVA, y al respecto debe señalarse que: a) el objeto principal de la actora es la divulgación o propaganda de las actividades realizadas por sus clientes, servicios sobre los que sí repercute el IVA, b) adicionalmente, previo mandato de los clientes, realiza el franqueo de la correspondencia, para que el objeto de la correspondencia llegue a su destinatario. La actora cobra a sus clientes el importe del franqueo, que entrega a Correos y Telégrafos, siendo este organismo quien presta el servicio público postal, aunque sea con la colaboración, en cuanto al cobro del franqueo, de la recurrente: el franqueo es únicamente la contraprestación del servicio público postal prestado, y c) la actora ha actuado correctamente al no repercutir el IVA a sus clientes, pues no tendría ningún sentido que el servicio público postal, exento según se ha dicho por aplicación de los artículos 8, 1, 17, de la ley 30/85 y 20.1, 17 de la ley 30/92, quedara gravado por la intervención de las empresas de publicidad directa entre Correos y el usuario del servicio, y más cuando tal intervención hace más eficaz y ágil la actuación del ente público Correos y Telégrafos.
Debe, por tanto, concluirse que siendo el ente público Correos y Telégrafos quien presta el servicio postal, la actora actuó correctamente en la forma en que lo hizo, repercutiendo únicamente el IVA derivado de su actividad principal relativa a la divulgación o propaganda de las actividades de sus clientes, y siendo ello así, debe estimarse el recurso interpuesto
.
El abogado del Estado preparó el presente recurso y, previo emplazamiento ante esta Sala, efectivamente lo interpuso mediante escrito presentado el 14 de mayo de 2007, en el que invocó un único motivo de casación al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de esta jurisdicción (BOE de 14 de julio), por infracción de los artículos 20.1 y 78 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del impuesto sobre el valor añadido (BOE de 29 de diciembre).
Sostiene que los franqueos abonados por Divame, S.L., al Organismo Autónomo de Correos debieron formar parte de la base imponible del impuesto sobre el valor añadido a tenor de lo que establece el artículo 78 de la Ley 37/1992, por tratarse de un elemento más del coste del servicio prestado y por no concurrir los requisitos precisos para poder hablar de suplidos.
En su opinión, no se da la primera de las condiciones exigidas por la Ley, consistente en que se trate de sumas pagadas en nombre y por cuenta del cliente, ya que, en este caso, la facturación generada por el franqueo de la correspondencia está girada directamente a cargo de la sociedad recurrente y no al de los clientes por cuenta de quienes actúa, de manera que la facturación por la utilización del Servicio de Correos se desarrolla exclusivamente entre la empresa de publicidad y el organismo autónomo. En suma, a su entender dicha empresa actúa en nombre propio y no en el del cliente, aunque intervenga por su cuenta.
Entiende, además, que la mencionada compañía no puede ser conceptuada como entidad colaboradora del servicio de Correos, supuesto que tiene carácter excepcional y que exige una previa habilitación que no concurre en este caso.
Finalmente, tampoco resulta, a su juicio, aplicable la exención del artículo 20.1 de la Ley 37/1992 por cuanto Divame, S.L., no es un servicio público postal.
Termina solicitando el pronunciamiento de sentencia que case la recurrida y que, en su lugar, desestime el recurso contencioso-administrativo.
En providencia de 10 de octubre de 2007 se concedió a las partes un plazo común de diez días para que formulasen alegaciones sobre la posible concurrencia de la causa de inadmisión del recurso consistente en haberse dictado la sentencia impugnada en un asunto cuya cuantía no excede de ciento cincuenta mil euros. La Sección Primera de esta Sala, en auto el 21 de febrero de 2008, admitió a trámite del recurso de casación en lo que respecta a la liquidación correspondiente al ejercicio 1994 y lo rechazó a limine en lo que atañe a las restantes liquidaciones.
Divame, S.L., se opuso al recurso en escrito registrado el 23 de junio de 2008, en el que interesó su desestimación, con imposición de las costas a la Administración recurrente.
Para cimentar su pretensión aduce que el abogado del Estado altera los hechos tenidos en cuenta por la sentencia impugnada al ignorar que quien presta el servicio público postal es el organismo de Correos y Telégrafos. También considera que el defensor de la Administración introduce una cuestión nueva, la relativa a los suplidos, no tratada en la instancia, al tiempo que se limita a reiterar los argumentos vertidos en la demanda de la instancia. Termina indicando que no existe la infracción legal denunciada por la Administración recurrente. QUINTO .- Las actuaciones quedaron pendientes de señalamiento para votación y fallo, circunstancia que se hizo constar en diligencia de ordenación de 14 de julio de 2008, fijándose al efecto el día 7 de julio de 2010, en el que, previa deliberación, se aprobó la presente sentencia.
Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco, Magistrado de la Sala
El abogado del Estado interpone recurso de casación contra la sentencia dictada el 20 de diciembre de 2006 por la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, en el recurso 594/04, por considerar que los franqueos abonados por la entidad Divame, S.L., al Organismo Autónomo de Correos debieron formar parte de la base imponible del impuesto sobre el valor añadido.
En el acta se hacía constar por parte de la Inspección que la empresa estaba matriculada en el epígrafe 8440 del impuesto sobre actividades económicas y que su giro principal consistía en la manipulación de correo para su envío a través del Servicio Público Postal, tarea para cuya realización la mencionada empresa adquirió del Organismo Autónomo de Correos y Telégrafos el franqueo necesario, sin incluir su importe en la base imponible del impuesto.
La Sala consideró que la entidad actuó correctamente al no repercutir el impuesto sobre el valor añadido a sus clientes, ya que no tendría sentido que, estando exento el servicio público postal, quedase gravado por la intervención de la empresas de publicidad directa entre Correos y el usuario del servicio.
Así pues, la cuestión puntual que se plantea en este recurso de casación reside en determinar si los gastos de franqueo de correspondencia realizados por Divame, S.L., deben formar parte de la base imponible del impuesto sobre el valor añadido o, si por el contrario, han de excluirse de la misma.
A nuestro juicio, los jueces a quo han despejado correctamente la incógnita, sin que su pronunciamiento, que debe ser confirmado, incida en las infracciones legales que denuncia el abogado del Estado en el recurso de casación.
Las razones que justifican tal decisión han sido explicitadas en nuestra jurisprudencia reciente. En el fundamento jurídico cuarto de la sentencia de 28 de junio 2010 (casación 3183/07 ) hemos razonado conforme a las siguientes reflexiones, en relación con una compañía con el mismo objeto social y en semejante tesitura que la aquí recurrida:
Los servicios de franqueo de correspondencia por medio de máquina de franqueo autorizada por Correos sólo estarán exentos del IVA, en aplicación del art. 20.Uno.1º de la LIVA, si se pueden considerar realizados por Correos, es decir, si puede entenderse, en el caso enjuiciado, que PUBLIPACK no prestaba el servicio postal a sus clientes sino que lo hacía realmente Correos, actuando PUBLIPACK en nombre y por cuenta de Correos.
En esta sede casacional el pleito se restringe a la liquidación girada a PUBLIPACK por el segundo trimestre del IVA ejercicio 1998, y en ese período no habían entrado en vigor todavía la Ley 24/1998, de 13 de julio, del Servicio Postal Universal y de Liberalización de los Servicios Postales, y el Real Decreto 1829/1999, de 3 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamento por el que se regula la prestación de los servicios postales en desarrollo de dicha ley, siendo de aplicación el Reglamento de los Servicios de Correos aprobado por Real Decreto 1653/1964, de 14 de mayo (RSC de 1964, en adelante), y el Decreto 1113/1960, de 19 de mayo, por el que se aprueba la Ordenanza Postal.
El art. 56 del RSC de 1964, en la redacción dada al mismo por la Orden del Ministerio de Transportes y Comunicaciones de 13 de agosto de 1979, disponía: « Los particulares o Empresas que deseen utilizar una máquina de franquear correspondencia de tipo o modelo autorizado por la Dirección General de Correos deberán solicitarlo de ésta por conducto del Administrador de Correos de la Oficina de la localidad donde se haya de utilizar la máquina, llenando el impreso M. F. 1, en el que constará una descripción de las características y funcionamiento de la misma; el texto del anuncio que, en su caso y de conformidad con lo establecido en el artículo 60, haya de figurar en la parte reservada en la estampación para dirección del titular; el número de tarjetas vale que el usuario pretenda adquirir inicialmente y valor de las mismas o el importe de la carga, en el supuesto de máquinas de carga, a efectos de fijación de la fianza, y el compromiso explícito de respetar en todas sus partes las normas que regulan este servicio . Los futuros usuarios se obligarán especialmente : a) A no franquear otra correspondencia que la de su propiedad, pudiendo estimarse como tal, por los dueños de hoteles, pensiones y establecimientos similares, la de las personas alojadas en los mismos; por los titulares de Empresas o negocios industriales o comerciales, la de sus sucursales o filiales, siempre que se haga constar este nexo en los sobres o cubiertas de los envíos, y por las Empresas de publicidad directa, la de sus clientes, siempre que se exprese en las estampaciones el nombre o razón social de la Empresa publicitaria ...».
El Abogado del Estado sostiene que el servicio de franqueo a los clientes de PUBLIPACK no es prestado por Correos, en el período enjuiciado organismo autónomo, puesto que Correos no se relaciona con los clientes de PUBLIPACK sino directamente con dicha mercantil, que actúa en nombre propio y no en nombre de sus clientes, aunque intervenga por cuenta de ellos, de donde deriva que el importe de los franqueos debe incluirse en la base imponible del IVA por los servicios prestados por PUBLIPACK a sus clientes, pues no puede hablarse de suplido.
El argumento del Abogado del Estado no puede ser acogido, puesto que la utilización de máquinas franqueadoras no muta el prestador del servicio postal, que no es otro que Correos, actuando PUBLIPACK en nombre y por cuenta del entonces organismo autónomo, doctrina sentada en el fundamento de derecho Cuarto de la sentencia de esta Sala de 7 de octubre de 2009 (rec. cas. núm. 5464/2003 ): «el servicio de franqueo de correspondencia por medio de una máquina de franqueo autorizada por el Organismo Autónomo de Correos y Telégrafos, se considera realizado a efectos del IVA, por la Administración pública». Por tanto, el importe facturado por PUBLIPACK a sus clientes en concepto de franqueos, siempre que no supere el importe que les hubiera facturado directamente Correos, no formará parte de la base imponible del IVA en los servicios de publicidad prestados por PUBLIPACK, puesto que, siendo de aplicación la exención del art. 20.Uno.1º de la LIVA, no habría IVA que repercutir por tal concepto. Al ser esto así, no es necesario entrar a considerar si son o no suplidos las cantidades pagadas por sus clientes a PUBLIPACK por tal concepto, máxime cuando consta en la página 3 del Acuerdo de liquidación del Inspector Jefe de la Dependencia Provincial de Inspección de Barcelona de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, de fecha 12 de abril de 2001, lo siguiente: "La sociedad sujeto pasivo emite facturas con una numeración diferenciada del servicio de franqueo".
En consecuencia, no constando en autos que el importe facturado por PUBLIPACK a sus clientes en concepto de franqueos superase el importe que les hubiera cobrado directamente Correos, debe confirmarse la resolución judicial impugnada, en cuanto anula la Resolución del TEAC de 25 de febrero de 2004, por considerarla contraria al Derecho, así como las actuaciones administrativas de que trae origen, rechazando el único motivo de casación contra la sentencia impugnada
[en igual sentido sentencia de 15 de octubre de 2009 (casación 5464/03 )].
Las consideraciones de la sentencia que transcribimos sirven también para el actual supuesto, referido al ejercicio 1994 del impuesto sobre el valor añadido.
La aplicación de la anterior doctrina al caso enjuiciado evidencia la corrección de la decisión jurisdiccional que el abogado del Estado combate en casación, por lo que su recurso debe desestimarse, procediendo, en aplicación del artículo 139.2 de la Ley reguladora de nuestra jurisdicción, imponer las costas a la Administración recurrente, con el límite de seis mil euros para los honorarios del letrado de Divame, S.L.
No ha lugar al recurso de casación interpuesto por la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO contra la sentencia dictada el 20 de diciembre de 2006 por la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso 594/04, condenando en costas a la Administración recurrente con la limitación establecida en el fundamento de derecho tercero.
Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos D. Rafael Fernandez Montalvo D. Manuel Vicente Garzon Herrero D. Manuel Martin Timon D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco
D. Oscar Gonzalez Gonzalez PUBLICACION .- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco, estando la Sala celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha, de lo que, como Secretario, certifico.
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