STS, 21 de Enero de 2010

Dª Socorro Toledo Hontiyuelo, en nombre de la Comunidad de Propietarios del DIRECCION000 ( DIRECCION001 ), mediante escrito fechado en 30 de octubre de 1992, se dirigió al Jefe de la Dependencia Gestión, de la Delegación de Hacienda de Madrid, exponiendo que en 13 de diciembre de 1991, se presentó modelo 840, dándose de alta por error en el Impuesto sobre Actividades Económicas, en el Epígrafe 751.1 "Explotación de aparcamientos", cuando, en realidad, entendía que su actividad podía entenderse recogida en el Epígrafe 849.7 "Servicios de gestión administrativa", añadiendo que la aplicación de la Tarifa resultante a la actividad declarada era contraria a Derecho, al no respetar el principio de capacidad económica y la prohibición del alcance confiscatorio. Por ello, manifestaba interponer recurso de reposición, solicitando la modificación de los datos de la Matrícula del Impuesto y que ello fuera notificado al Ayuntamiento de Madrid, a los efectos de liquidación del IAE del ejercicio 1992.

Mediante acuerdo de la Administración de Fuencarral, de la Delegación Especial de Madrid de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, de fecha 17 de junio de 1993, fue desestimada la petición contenida en el recurso de reposición anteriormente reseñado.

Disconforme con ello, Ia entidad interesada promovió reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Regional de Madrid, que, tras fijar la cuantía controvertida en 52.771.675 ptas., desestimó aquella por resolución de 22 de julio de 1997. E interpuesto contra ésta recurso de alzada ante el Tribunal Económico-Administrativo Central, fue también desestimado en resolución de 23 de febrero de 2000.

La representación procesal de la Comunidad de Propietarios del DIRECCION000, interpuso recurso contencioso-administrativo contra la resolución del TEAC antes reseñada, ante la Sala de lo Contencioso- Administrativo de la Audiencia Nacional y la Sección Sexta de dicho Organo Jurisdiccional, que lo tramitó con el número 246/2001, dictó sentencia, de fecha 21 de enero de 2004, con la siguiente parte dispositiva: "Desestimamos la demanda y confirmamos el acto impugnado. Sin costas.".

La representación procesal de la Comunidad de Propietarios del DIRECCION000 preparó recurso de casación contra la sentencia antes referida y, luego de tenerse por preparado, lo interpuso, por escrito presentado en 14 de abril de 2004, en el que solicita se dicte sentencia que case la recurrida y dicte otra más ajustada a Derecho que anule los actos administrativos impugnados.

El Abogado del Estado se opuso al recurso de casación por escrito presentado en 13 de septiembre de 2005.

Señalada, para votación y fallo, la audiencia del día 20 de enero de 2010, en dicha fecha tuvo lugar el indicado acto procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Martin Timon, Magistrado de la Sala

La Sentencia impugnada señala en el Antecedente Segundo que "La fundamentación jurídica de la demanda se basó en las siguientes consideraciones:

1. Infracción del art. 86.1 LHL : la recurrente invoca sus Estatutos de los que se desprende que se organiza como un ente instrumental de los titulares de las fincas para la representación y defensa de sus intereses, sin que ello suponga la realización de actividad económica alguna y menos la de explotación de un aparcamiento. El referido aparcamiento es de uso gratuito en las dos primeras horas, y si se cobra el resto es por un efecto disuasorio; en definitiva se trata de una comodidad que los propietarios ofrecen a sus clientes, `pues incluso las cantidades recaudadas en este concepto se emplean en el mantenimiento y acondicionamiento de las instalaciones.

2. Infracción del art. 86.1.4º LHL : Para determinar la tarifa no se ha tenido en cuenta ningún informe relativo la actividad de explotación de aparcamientos y vulnera de forma clara el límite del 15%. Pues la tarifa es confiscatoria, y fue modificada por la Ley 65/1997 que toma en cuenta los elementos accesorios.

3. Infracción de principios constitucionales: capacidad económica, generalidad, progresividad: artículo

31 CE ".

Las tres cuestiones indicadas reciben la siguiente respuesta en la sentencia:

" PRIMERO: De acuerdo con la tesis sostenida en la resolución impugnada debemos concluir que la recurrente no ha acreditado las circunstancias que determinarían la estimación del recurso por no poder encuadrarse su actividad en el Epígrafe 751.2 inicialmente elegido por ella misma. Invoca sus Estatutos, que ni siquiera aporta.

Esta Sección entiende que tras la STS de 2-7-1992 no puede discutirse la legalidad del RD-Leg de 28-10-1990, ni en cuanto a la forma de elaboración, pues los informes previos se realizaron de forma que excluye la acusación de superficialidad o inconsistencia, ni en cuanto al plazo en el que se dictó. Por ello no pueden tomarse en consideración las alegaciones de la recurrente reincidentes en el examen de estas cuestiones.

En lo que respecta a la violación de los principios constitucionales en materia impositiva, debemos recordar que lo que grava el Impuesto es el mero ejercicio de una actividad, con independencia del resultado o beneficio económico que se obtenga, lo que no es contrario al art. 31 CE que únicamente señala el deber de contribuir sin imponer un concreto sistema impositivo. De acuerdo con la doctrina del TC (SSTC 27/981, 37/1986 y 221/1992 ), la Sala entiende que el Impuesto no viola el art. 31 CE, pues al gravar la titularidad de una situación económica (el ejercicio de una actividad empresarial), se infiere la existencia, in genere, de capacidad económica, existiendo vinculación directa entre tal manifestación de riqueza y la obligación tributaria. Por otra parte, tampoco apreciamos violación del art. 86.1.4º LHL, por superar, en opinión de la recurrente, la cuota media final el 15% del beneficio medio presunto de acuerdo con lo expuesto en el informe que aporta, pues como ya hemos indicado la seriedad de los estudios técnicos realizados por la Administración para la fijación de dichas cifras se encuentra avalada por el Tribunal Supremo, que recuerda que dado su carácter de "beneficio medio presunto" unas veces será mayor y otras menor en relación con el real."

A su vez, la representación procesal de La Comunidad de Propietarios del DIRECCION000, articula su recurso de casación con base en tres motivos, todos ellos formulados por el cauce del artículo 88.1. d) de la Ley Jurisdiccional :

1. ) Infracción de los artículos 79 y 86.1. Primera, de la Ley 39/1988, de 28 de diciembre, de Haciendas Locales .

2. ) Infracción del artículo 86.1. Cuatro de la Ley 39/1988, de 28 de diciembre, de Haciendas Locales .

3. ) Vulneración del artículo 31. 1 de la Constitución.

Debemos advertir que no es la primera vez que la recurrente trae el mismo tipo de controversia ante esta Sala, pues ya lo hizo en el recurso de casación 10814/1998, seguido contra la Resolución del Ayuntamiento de Madrid, de fecha 15 de Octubre de 1996, desestimatoria del recurso de reposición interpuesto contra liquidación relativa al Impuesto de Actividades Económicas, correspondiente al ejercicio de 1992, en el que expuso similares motivos a los ahora formulados y que fue resuelto por Sentencia de 18 de julio de 2003, en sentido desestimatorio, por lo que ya puede anticiparse que la presente no tendrá signo diferente.

En todo caso, en el primer motivo del recurso, tal como se ha señalado anteriormente, se alega infracción del artículo 79 de la Ley 39/1988, de 28 de Haciendas Locales, que refiere el hecho imponible del IAE al mero ejercicio de actividades empresariales, profesionales o artísticas y ello por cuanto se considera que ni la Comunidad de Propietarios ni los inquilinos del Centro Comercial levan a cabo una actividad de explotación comercial de un aparcamiento cubierto.

La recurrente entiende que se limita a gestionar los elementos comunes del denominado DIRECCION000 ( DIRECCION001 ), como apoyo a la actividad de los propietarios e inquilinos del citado Centro Comercial y ello lo hace en un local con una superficie total de 60m2 y computable de 57m2, siendo el principal elemento común el del aparcamiento cubierto del Centro, con una superficie total de 111.848m2 y computable de 58.441m2.

Se pone de manifiesto la circunstancia de que las dos primeras horas de estacionamiento son gratuitas, como forma de proveer a los clientes del Centro Comercial de una comodidad adicional en la realización de compras y si se cobra una tarifa por hora a partir de la segunda, debe entenderse como un precio disuasorio, a lo que se añade que la estadística demuestra que más del 89 por 100 de los clientes abandonan el recinto en el espacio de dos horas, así como la necesidad de resaltar "la discrepancia entre el objetivo de gestión realizada por mi representada, esto es, la máxima rotación en la utilización del aparcamiento y el objetivo que se perseguiría si la actividad económica realizada... fuera la guardia y custodia de vehículos, ya que en este caso nunca se bonificarían estancias cortas sino más bien todo lo contrario".

Igualmente se hace referencia a que el horario del parking coincide con el del centro comercial, de tal forma que cuando se produce el cierre de éste deben ser retirados los vehículos estacionados en aquél.

Lo expuesto conduce a la recurrente a firmar que no existe actividad empresarial, pero en el caso de que se considere que concurre la misma, con sujeción al IAE, se estima que el epígrafe aplicable es el 849-7 correspondiente a "Servicios de Gestión Administrativa", a cuyo efecto se invocan los Estatutos de la Comunidad que recogen la finalidad de la misma de organización de los intereses de los distintos propietarios e inquilinos del Centro porque (se añade) "con carácter general, las Comunidades de Propietarios son un ente instrumental utilizado por los titulares de las finca privativas para la representación y defensa de sus intereses, sin que esto suponga la realización por parte de la Comunidad de una actividad económica como es la explotación de un aparcamiento".

Pues bien, la cuestión que se plantea en este primer motivo fue resuelta en la precitada Sentencia de 18 de julio de 2003, con origen en la impugnación de la liquidación del IAE del ejercicio 1992, puesto que en ella se dijo:

"... . el nudo de la cuestión está en establecer si la Comunidad de Propietarios del DIRECCION000, que se ocupa de la gestión del estacionamiento subterráneo, en el que las dos primeras horas de estancia son gratuitas (espacio temporal destinado a facilitar las compras de los clientes de los establecimientos), cobrándose normalmente las horas siguientes y destinando el dinero obtenido al mantenimiento del propio estacionamiento, constituye o no una actividad sujeta al IAE. La respuesta solo la puede dar la propia Ley de Haciendas Locales, que crea el tributo y que en su art. 79 lo configura como "directo de carácter real, cuyo hecho imponible está constituido por el mero ejercicio en territorio nacional, de actividades empresariales, profesionales o artísticas, se ejerzan o no en local determinado y se hallen o no especificadas en las Tarifas del Impuesto".

Seguidamente el art. 80 establece que " se considera que una actividad se ejerce con caracter empresarial, profesional o artístico, cuando suponga la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de los bienes o servicios ".

Resulta evidente que la administración de un estacionamiento o "parking" -dicho sea con el inevitable anglicismo- de naturaleza subterránea, abierto al público, donde los conductores de los vehículos que acceden a él abonan una cantidad de dinero por hora, aunque las dos primeras sean gratuitas, constituye la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos con la finalidad de intervenir en la prestación de servicios y por lo tanto, es una actividad sujeta al IAE, sin que lo desvirtúe la circunstancia de que se trate de una comunidad carente de personalidad jurídica plena, no solo por que las comunidades de bienes pueden ser sujetos pasivos de los tributos, conforme el art. 33 de la Ley General Tributaria, sino tambien porque la prestación del servicio, incluso en esas dos primeras horas gratuitas, no se circunscribe a los clientes de los propietarios de locales del Centro Comercial, sino que, como reconoce la propia parte recurrente, se extiende a los arrendatarios, que no son miembros de la Comunidad, lo que impide que pueda aceptarse que se trate de la gestión de los elementos comunes, como argumenta la Comunidad del Centro Comercial y pueda equipararse con los aparcamientos comunes de los bloques de viviendas, con plazas predeterminadas y asignadas a propietarios individualizados".

Por idénticas razones a las expresadas en la referida Sentencia, el motivo debe rechazarse.

En el segundo motivo, formulado con carácter subsidiario, se afirma que la sentencia infringe el artículo 86.1 de la Ley de Haciendas Locales, a cuyo tenor "las cuotas resultantes de la aplicación de las Tarifas no podrán exceder del 15 por 100 del beneficio medio presunto de la actividad gravada y en su fijación se tendrá en cuenta, además de lo previsto en la base primera anterior, la superficie de los locales en los que se realicen las actividades gravadas".

Sostiene la recurrente que en la Memoria de los Estudios Económicos de las Tarifas del IAE, a la que ha tenido acceso, se señala que en las cuotas correspondientes a la División 7ª no se ha tenido en cuenta ningún estudio previo referido a guarda y custodia de vehículos en aparcamientos subterráneos.

El motivo debe ser rechazado porque la cuestión que plantea la recurrente fue ya desestimada en la Sentencia de esta Sala de 2 de julio de 1992 -a la que se refiere la impugnada-, que resolvió el recurso contencioso-administrativo 1957/1990, interpuesto por la Asociación de Empresarios de Garajes, Aparcamientos, Estaciones de Engrase y Autoestaciones de Madrid, contra el Real Decreto 1175/90, de 28 de septiembre, sobre Tarifas e Instrucción del Impuesto sobre Actividades Económicas. Así quedó reflejado en la Sentencia de 18 de julio de 2003, a la que se ha hecho referencia anteriormente, al desestimar idéntico motivo al ahora formulado, señalando (Fundamento de Derecho Quinto):

" En cuanto al segundo motivo, referente a la alegada infracción del art. 86.1, cuarta de la Ley de Haciendas Locales, sobre la superación del límite del 15% del beneficio medio presunto de la actividad gravada, cabe recordar lo declarado en Sentencias de 20 de Noviembre de 2001 y 3 de Abril de 2002, en las que se dijo que el tope susceptible, doctrinalmente, de ser conceptuado como una especie de estimación objetiva global en sentido impropio, ha sido objeto de acerbas críticas (porque puede obedecer, a veces, a manifestaciones económicas no reales o ficticias), pero no debe olvidarse que es un límite fijado para un impuesto, el IAE, que es objetivo y real, de modo que, además, lejos de todo subjetivismo individualizado, ese 15% de referencia no puede ser aplicado a cada concreto contribuyente sino a sectores económicos en general.

Y, al efecto, nuestra sentencia de 2 de julio de 1992 -citada por la parte recurrente- tiene declarado que "como dice el Consejo de Estado en su preceptivo dictamen, es obvio que la determinación del beneficio medio presunto de cada actividad resulta de difícil fijación, no sólo por su mismo concepto y por la gran cantidad de actividades a evaluar (prácticamente todas, con la excepción -en el momento de dicha sentencia- de las que integran los sectores agropecuario y pesquero), sino también por la multiplicidad de datos a manejar y el inevitable desfase temporal de varios de éstos. Semejante tarea sólo podía realizarse mediante estudios pormenorizados de la propia Administración y el diálogo con cada uno de los sectores afectados, y, en efecto, a la Comisión Técnica de la Administración, se unió la Comisión bipartita de ésta y de representantes de la vida local para, finalmente, incluirse la participación y audiencia de los sectores interesados, a través del Consejo General de las Cámaras Oficiales de Comercio, Industria y Navegación, la Confederación Española de Organizaciones Empresariales y los Colegios Profesionales afectados. Y es, por estos cauces -y no de manera gratuita y arbitraria-, como llegaron a establecerse los parámetros económicos del RDLeg 1175/1990, lo que excluye, en principio, cualquier reproche de inconsistencia o superficialidad, aunque, naturalmente, la dificultad intrínseca de la fijación del beneficio medio presunto de cada actividad y su distanciamiento del caso concreto -precisamente, por ser beneficio medio presunto o indiciario- hace que puedan concebirse casos o supuestos donde aparezca la cuota resultante de la Tarifa superior al citado 15% o inferior al mismo".

En la Sentencias de esta Sala y Sección de 31 de mayo de 2004 y 14 de noviembre de 2007 se ha reiterado la doctrina expuesta.

Por ello, confirmando también el razonamiento de la sentencia de instancia en este punto, se rechaza el motivo.

En relación a la alegada vulneración de artículo 31. 2 de la Constitución, esta Sala, en las Sentencias de 31 de mayo de 2004 y 14 de noviembre de 2007 ha declarado que "ante la especial naturaleza del IAE y el concreto contenido de sus normas reguladoras, no concurren los condicionantes precisos para poder estimar que el mencionado Impuesto, globalmente considerado, y, en concreto, los artículos de la Ley 39/1988 que lo regulan (y, en especial, el 86 y las Bases de delegación legislativa en él contenidas) sean contrarios al principio de sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con la capacidad económica ( artículo 31.1 )"

En todo caso, en la Sentencia de 18 de octubre de 2003 (Fundamento de Derecho Sexto) se resolvió idéntico motivo al que ahora formula la recurrente afirmandose:

" En cuanto a la cuestión de la confiscatoriedad, a que se refiere el tercero de los motivos anteriormente resumidos y que ahora abordamos, como recuerda la Sentencia de 7 de Octubre de 2002, esta Sala tienen declarado en las Sentencias de 20 de Noviembre de 2001 (recurso de casación 2855/96), 3 de Abril, 22 de Mayo y 16 de Julio de 2002 (recursos de casación 9444/96, 678 y 4639 de 1997, estos dos últimos de casación para unificación de doctrina), recogiendo criterios de las tres de 15 de Junio de 1996, toda la historia de la Contribución Industrial permite inferir, a través de muchos de los criterios conceptuales que en la misma aparecen utilizados (el reparto gremial, los recargos supletorios, la imposición sobre el volumen de ventas --según coeficientes por clases de contribuyentes--, el régimen de las empresas individuales en la llamada Tarifa III de la Contribución de Utilidades, la Cuota de Licencia y la Cuota de Beneficios, y, especialmente, las diversas y cada vez más complejas y perfeccionadas Tarifas), que su anhelo ha girado, desde la Ley de 23 de Mayo de 1845, creadora del Subsidio de la Industria y el Comercio, a la presente Ley 39/1988, de Haciendas Locales, en torno a la consecución de la "subjetivación" del tributo, intentando que fuera proporcional a su objeto, es decir, al rendimiento realmente obtenido.

Sin embargo, el objeto del nuevo IAE, producto, en la citada Ley 39/1988, de la fusión de cinco tributos preexistentes en la normativa precedente, no es ya gravar los rendimientos netos derivados de las actividades empresariales --y profesionales y artísticas-- (como ocurría con la antigua Contribución Industrial, con la Licencia Fiscal del Impuesto Industrial y, por último, con el Impuesto sobre Actividades Comerciales e Industriales), finalidad que ahora corresponde a los Impuestos establecidos sobre la Renta, sino gravar, simplemente, "el mero ejercicio", en el territorio nacional, de las antes citadas actividades empresariales, profesionales y artísticas, con lo que, por causa de tal cambio de objeto y de objetivo, ya no es consustancial al mismo lograr la adecuación proporcional de las cuotas al rendimiento neto de cada contribuyente.

Por eso, el IAE puede calificarse de Impuesto "directo" (pues no grava, según lo dicho, la creación, circulación o consumo de la riqueza, sino el ejercicio de las actividades económicas, cuantificándose en atención al "beneficio medio presunto o indiciario" del sector en que se inserta la actividad --artículos 79 y

86.1.4 de la Ley 39/1988 --, ni existe, tampoco, en dicha Ley previsión, obligación o derecho alguno para que el sujeto pasivo traslade o repercuta el gravamen), "real" (en cuanto grava una manifestación de riqueza que puede ser especificada sin ponerla en relación con una determinada persona), "de producto" (el derivado de una concreta fuente, como es el ejercicio de las actividades económicas, pero sin identificarlo con el beneficio real obtenido por el sujeto pasivo, sino con el simple beneficio medio presunto del sector económico en que se enmarca la actividad), "objetivo" (al cuantificarse el gravamen atendiendo sólo a criterios materiales concurrentes en las actividades gravadas) y "de gestión compartida" (censal y tributaria, atribuidas, respectivamente, a la Administración del Estado y a la Municipal). Parece obvio, pues, a tenor de la regulación contenida en los artículos 79 a 92 de la comentada Ley 39/1988, que el IAE se exige, in genere, con independencia de cuál sea el resultado de la actividad, e, incluso, existiendo beneficio cero o, también, pérdidas (tal como se ha señalado, tanto en referencia a las Licencias Fiscales como al IAE, en las Contestaciones de la DGCHT de 22 de Abril de 1986, 17 de Diciembre de 1990 y 26 de Noviembre de 1991, en las que se indica que "el hecho imponible del impuesto se realiza con independencia de que exista o no ánimo de lucro en el ejercicio de la actividad"). Es decir, su llamado "objeto-material', la riqueza gravada, no se refiere para nada al producto, beneficio o renta derivado del ejercicio de la actividad (que es el 'objeto-final' o lo que debería ser normalmente gravado), sino que está conectado a ese mero ejercicio, que es, por sí, ya, la manifestación de riqueza susceptible de ser gravada.

Por eso, cabe hablar de flujos generadores de ese producto presunto, que únicamente se canaliza a través de ciertos "elementos tributarios fijos", como son, según es de observar en la mencionada Regla 14 de la Instrucción del RD Leg 1175/1990, la potencia instalada, el número de obreros, los turnos diarios de trabajo, la población de derecho, el aforo de locales de espectáculos y, especialmente, la superficie de los locales.

En consecuencia, -decíamos en la Sentencia cuya doctrina hemos reproducido y hemos de decir también ahora- no cabe inferir que la sentencia de instancia, y antes la Administración municipal al practicar la liquidación controvertida, hubieran desconocido los principios constitucionales acabados de mencionar ni, por ende, hubieran infringido el art. 31.1 de la Constitución, con lo que el motivo ha de ser rechazado."

Aplicando la misma doctrina, el motivo no puede prosperar.

El rechazo de los motivos alegados conduce a la desestimación del recurso de casación, lo que ha de hacerse preceptiva con imposición de las costas a la parte recurrente, si bien que la Sala, haciendo uso de lo prevenido en el apartado. 3 del citado artículo 139, limita los honorarios del Abogado del Estado a la cantidad máxima de 1.200 euros.

Por lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución.