STS, 26 de Abril de 2010

El Jefe de la Dependencia Provincial de Aduanas e Impuestos Especiales de Madrid de la A.E.A.T., con fecha 14 de agosto de 2001, aprobó cinco propuestas de liquidación, formuladas por la Administración Principal de Aduanas de Barajas, por el concepto de derechos de importación, correspondientes a la importación de repuestos aeronáuticos de los meses de agosto a diciembre de 1998, al haberse comprobado que Iberia no disponía de la autorización prevista en el art. 291 del Reglamento CEE núm. 2454/93 cuando declaró afectar la mercancía a destinos especiales.

Interpuesta reclamación económico-administrativa por la interesada, el TEAC dictó resolución desestimatoria el 10 de septiembre de 2003, por entender que la concesión a las mercancías de los beneficios del régimen o tratamiento arancelario favorable en razón de un destino especial está supeditada a la obtención previa de autorización, en los términos generales del art. 291 y, sin perjuicio, de que el mantenimiento de dicho régimen arancelario favorable dependa de otras condiciones específicas que deban cumplirse con posterioridad a otorgarse aquella autorización, como puede ser que la mercancía se afecte al destino especial autorizado, en un plazo determinado, tal y como establece el art. 294 del Reglamento de Aplicación del Código Aduanero Comunitario.

No conforme con tal resolución, Iberia interpuso recurso contencioso-administrativo, dictando la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, el 7 de febrero de 2005, sentencia cuya parte dispositiva es del siguiente tenor literal: "Que debemos DESESTIMAR el recurso contencioso administrativo interpuesto por el Procurador de los Tribunales D. José Luis Pinto Marabotto en representación de la entidad IBERIA LINEAS AEREAS DE ESPAÑA S.A. contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 10 de septiembre de 2003, y declarar la misma conforme al ordenamiento jurídico. No se hace expresa condena en costas". TERCERO .- Contra dicha sentencia, Iberia preparó recurso de casación y, una vez que se tuvo por preparado, ante esta Sala formalizó el mismo, suplicando sentencia estimatoria, con anulación de las liquidaciones de derechos arancelarios confirmados.

Conferido traslado al Abogado del Estado, se opuso al recurso, interesando sentencia que la desestime con los demás pronunciamientos legales.

Para el acto de votación y fallo se señaló la audiencia del día 21 de abril de 2010, fecha en la que tuvo lugar.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Rafael Fernandez Montalvo, Presidente de la Sección

La sentencia de instancia basa la desestimación del recurso en los siguientes argumentos:

1. La autorización a la persona que importe o haga importar la mercancía constituye un requisito esencial para la obtención del tratamiento arancelario favorable.

2. Esta autorización no se concede de una forma automática, sino que requiere que sea solicitada por escrito por el interesado y se cumplan las demás formalidades recogidas en el art. 291.3 del Reglamento de Aplicación del Código Aduanero Comunitario.

3. Diferenciados de forma clara se encuentran los requisitos que deben cumplirse una vez autorizada la importación y producida la entrada de la mercancía importada en el Estado, que consiste fundamentalmente en dar el destino programado y autorizado a la misma.

4. Independientemente de la responsabilidad de la Administración por el incumplimiento de sus obligaciones, al haberse despachado la mercancía desde 1993, sin exigir la autorización de destino especial y sin exigir el pago de derechos, la entidad recurrente debe saber las formalidades exigidas, por lo que la falta de petición y aportación de la autorización únicamente puede imputarse a la actora, y prueba de ello es que con anterioridad al año 1993 obtuvo las oportunas autorizaciones para el mismo fin de importar piezas de recambio sujetas a beneficios arancelarios determinados.

5. No puede aplicarse la teoría de los propios actos de la Administración, puesto que en todo caso la actuación posterior es la que se encuentra ajustada a Derecho y, por tanto, sería la conforme a derecho.

6. No resulta procedente la alegación de incompetencia del órgano que dictó las liquidaciones provisionales, pues la diferencia entre liquidación provisional y liquidación definitiva no encuentra acogida en la regulación comunitaria y debe tenerse por obsoleta, ya que todas ostentan esta última naturaleza en la normativa aplicable a partir de la entrada de España en la Comunidad Europea.

7. La exención de IVA por la importación de los productos es cuestión ajena al tema controvertido.

8. Los procedimientos tributarios se rigen por sus normas específicas, concediendo el Real Decreto 803/93, en su art. 2.2, efectos desestimatorios a la falta de resolución expresa, por lo que el incumplimiento de los plazos, no obstante haberse solicitado la concesión de la autorización con efectos retroactivos, nunca puede suponer una estimación de la petición realizada.

La parte recurrente aduce, al amparo del apartado d) del art. 88.1) de la Ley Jurisdiccional, los siguientes motivos:

Primer motivo de casación .- Se basa en infracción por parte de la sentencia recurrida de la preceptiva vinculación que debe de tener la Administración Aduanera al Acuerdo sobre el Comercio de Aeronaves Civiles suscrito por las Comunidades Europeas con el GATT y que ha sido ratificado por España y que garantiza la importación de aeronaves con franquicia arancelaria sin ningún otro requisito o condicionante esencial.

Segundo motivo de casación .- Se refiere a la infracción por parte de la sentencia recurrida de los artículos 291 a 295 del Reglamento 2454/93 de aplicación del Código Aduanero Comunitario, de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas y del Tribunal Supremo recaída sobre el principio de seguridad jurídica, confianza legítima, buena fe y sujeción por la Administración a sus propios actos.

Tercer motivo de casación .- Se refiere a la infracción por parte de la sentencia recurrida de los preceptos legales relativos al procedimiento de recaudación a posteriori, tal y como se regula en el Código Aduanero Comunitario, su Reglamento de Aplicación y la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas así como la propia Circular 957 de la Dirección General de Aduanas.

Cuarto motivo de casación .- Se refiere a la prevalencia y preferencia que debe darse a la afectación de las mercancías importadas al régimen de destino especial frente a la valoración preferente de la autorización global.

Infracción asimismo de los arts. 58 y 220 del Código Aduanero Comunitario que regulan el control a posteriori de las declaraciones aduaneras. Infracción de los Arts. 121, 123 y 62 de la Ley General Tributaria . Por último, infracción del Art. 293, 295 y 296 del Reglamento de aplicación del Código Aduanero Comunitario.

El Abogado del Estado se opone al recurso utilizando las siguientes razones:

El primero de los motivos debe se rechazado por tratarse de una cuestión nueva no abordada en la instancia. En cualquier caso el acuerdo obligaría a los Estados, y además no impide el establecimiento de requisitos como los que señala el propio Reglamento Comunitario de la Unión Europea, 2454/93, que es el que desarrolla el Código Aduanero Comunitario. Y, en fin, la interpretación de las exenciones es de carácter restrictivo, como resulta de las normas tributarias y de la jurisprudencia de esta Sala.

El segundo, porque la obtención de la autorización previa constituye un requisito esencial para la obtención del tratamiento arancelario favorable en razón de su destino especial, no siendo posible invocar los principios de confianza legítima, de buena fe y de los actos propios si la actuación de las autoridades aduaneras se sujeta al ordenamiento jurídico y sin que exista un derecho a la igualdad en la ilegalidad.

El tercero, porque, precisamente el artículo 204 del Código Aduanero Comunitario establece que la inobservancia de cualquiera de las condiciones señalada para la concesión del régimen o derecho reducido o nulo da origen a una deuda aduanera de importación. Una circular no es alegable en casación, y el control efectivo del destino especial que supone el régimen de favor tributario, opera mediante autorización, de modo que no cumplirse esta condición para la apertura de dicho régimen, el mismo no puede ser de aplicación.

El cuarto, porque no se prescindió del procedimiento establecido, que fue seguido por el órgano competente, no hay nulidad de la liquidación practicada, ni se ha producido la prescripción del Derecho de la Administración a practicar la liquidación.

El debate procesal suscitado en el presente recurso, en los términos que se han expuesto, reproduce sustancialmente el debate del recurso de casación núm. 1101/2005 interpuesto por la misma recurrente, por lo que procede dar la respuesta fundamentadora del fallo de la sentencia resolutoria de este Alto Tribunal dictada con fecha 25 de febrero de 2010 .

En el primer motivo se consideran infringidos los artículos 2 y 7 del Acuerdo de 12 de abril de 1979, sobre Comercio y Aeronaves Civiles (BOE de 20 de diciembre de 1986 y Diario Oficial de las Comunidades Europeas de 17 de marzo de 1980), en cuanto la sentencia recurrida excluye, como principio, entrar a examinar si las mercancías importadas han quedado afectadas al destino especial o si el Régimen Aduanero de destino especial ha quedado ultimado, poniendo, como obstáculo insalvable, un tipo de autorización que considera que no existe, no obstante ordenar el Acuerdo Plurilateral de 1979 que se supriman los derechos de aduana que se destinen a ser utilizados en una aeronave civil o incorporados a ella durante su fabricación, reparación, mantenimiento, reconstrucción, modificación o conversión, estando obligados los signatarios del Convenio al trato de franquicia o exención de derechos para todos estos productos, exigiendo un sistema de administración aduanera basado en el uso final del producto.

Es cierto que entre los compromisos que implicaba el Acuerdo Plurilateral de 1979, negociado en Tokio, figuraban la supresión desde el 1 de enero de 1980 de todos los derechos arancelarios y demás cargas que gravaran la importación de aeronaves, motores, piezas y componentes, y de todos los productos incluidos en la lista del Anexo, y la incorporación en las listas arancelarias de dicho tratamiento de franquicia arancelario, que se aplicaba también a las partes y componentes, utilizados en las reparaciones. Ahora bien, todo ello es insuficiente para apreciar la infracción que se denuncia, pues la obtención del beneficio arancelario por destino especial se supedita al cumplimiento de condiciones especiales, que se concretan en formalidades administrativas y controles sobre la importación de las mercancías al destino.

El art. 82 del Código Aduanero Comunitario, aprobado por el Reglamento (CEE), núm. 2913/1992, del Consejo, de 12 de octubre, establece que estas mercancías despachadas a libre práctica, permanecen bajo control aduanero, especificándose las modalidades de control en los artículos 291 a 308 del Reglamento de aplicación de 1993 .

A su vez, el art. 291 requiere una autorización previa, para cuya expedición resultaba competente la Administración Principal de Aduanas e Impuestos Especiales, según el procedimiento recogido en la Circular núm. 975 de 5 de febrero de 1987 de la Dirección General de Aduanas e Impuestos Especiales, que ha sido derogado por la Orden del Ministerio de Economía y Hacienda de 6 de junio de 2005, para adaptarse a las reformas introducidas en las normas comunitarias con la finalidad de lograr una mayor transparencia y claridad en sus contenidos y de diseñar unos procedimientos aduaneros menos laboriosos y más adaptados a las necesidades actuales del comercio exterior, debiendo recordarse entre estas reformas el Reglamento CE núm. 1602/00, de la Comisión, de 24 de julio de 2000, que suprime los anexos 39 al 41 y modifica los antiguos artículos 291 a 308 del Reglamento 2454/93 ; el Reglamento CE núm. 993/2001, de la Comisión, de 4 de mayo de 2001, que crea en su nuevo anexo 67 un formulario de solicitud y de autorización que deberá utilizarse, tanto para los regímenes aduaneros económicos como para el régimen de destino especial; y el Reglamento CE nº 444/2002, de 11 de marzo de 2002, que modifica determinados artículos del Reglamento CEE 2454/93, en especial los artículos 292, 293 y 296 con objeto de aclarar y ajustar las disposiciones del régimen de destino especial a las normas de los regímenes aduaneros económicos.

En definitiva, siendo una característica inherente al tratamiento arancelario favorable en razón del destino especial de la mercancía la necesidad de contar con una solicitud expresa por parte del importador y de una autorización por parte de la Administración, resulta insuficiente invocar sólo el Acuerdo Plurilateral, en apoyo de la pretensión de nulidad del acto impugnado.

Problema distinto es determinar si la propia declaración presentada en régimen de destino especial, sin la aportación de la previa autorización, implica la necesaria solicitud, y puede entenderse concedida cuando se admite sin reparo por la Aduana y sin aplicar ningún tipo de derecho.

A esta cuestión se refiere el segundo motivo, en el que se denuncia la infracción de los artículos 291 a 295 del Reglamento 2454/93 de aplicación del Código Aduanero Comunitario, así como de los principios generales del derecho comunitario relativos a la seguridad jurídica, a la confianza legítima, a la buena fe y a los propios actos y la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas y del Tribunal Supremo en que están recogidos, y de la Circular 957, de 5 de febrero de 1987, de la Dirección General de Aduanas e Impuestos Especiales, sobre reducciones o exenciones de los derechos a la importación para mercancías acogidas a destinos especiales.

En efecto, sostiene la recurrente que la autorización administrativa que supedita la admisión de una mercancía despachada a libre práctica no es un requisito esencial y puede entenderse incluida en la autorización de despacho de la mercancía.

Asimismo señala que el principio de confianza legítima ligado al de seguridad jurídica, tal como está configurado en la Jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Comunidad Europea, impide la no aplicación de la franquicia arancelaria prevista en el régimen de destino especial por la importación de repuestos aeronáuticos, porque desde 1993 a 2001 estuvo solicitando la autorización a libre práctica en régimen de destino especial de todos los repuestos adquiridos de diversos países para el mantenimiento de su flota de aeronave, declaración que fue aceptada, despachándose estas mercancías con franquicia arancelaria de acuerdo con lo previsto en el Convenio Internacional del GATT referente a la importación de este tipo de mercancías, todo ello con la anuencia de la Administración de la Aduana de Barajas y de la Dependencia Regional de Aduanas e Impuestos Especiales de Madrid, lo que generó en la parte una confianza legítima en la actuación de la Administración durante este prolongado periodo de tiempo.

Dos cuestiones se plantean, pues, en este motivo, la infracción de los preceptos que se citan, por un lado, y la de los principios generales, por otro.

No existe la infracción de los preceptos legales invocados pues el artículo 291 del Reglamento de Aplicación, antes de la modificación operada por el Reglamento 1602/2000, establecía que: "1.- La admisión de una mercancía despachada a libre práctica a un tratamiento arancelario en razón de su destino especial estará supeditada a la concesión de una autorización por escrito a la persona que importe o haya importado la mercancía.

2. - Las autoridades aduaneras del Estado Miembro en el que se declare la mercancía a libre práctica concederán dicha autorización, a petición escrita del interesado".

A su vez, la Circular 975, de 5 de febrero de 1987, de la Dirección General de Aduanas e Impuestos Especiales, regulaba el procedimiento aplicable en estos casos, sin que contemplase la posibilidad de sustituir la solicitud utilizando la propia declaración, al exigir que la declaración fuese acompañada con la autorización previa y en el caso de ser ésta global con fotocopia auténtica de la misma.

No cabe apreciar, por tanto, la infracción de los preceptos que se alega. En cambio, a otra conclusión se llega en cuanto a la infracción de los principios invocados.

El principio de confianza legitima, que tiene su origen en el Derecho Administrativo Alemán, y que constituye en la actualidad desde las sentencias del Tribunal de Justicia de la Comunidad Europea de 22 de marzo de 1961 y 13 de julio de 1965 (asunto Lemmerz-Werk) un principio general del Derecho Comunitario, ha sido objeto de recepción por la jurisprudencia de esta Sala del Tribunal Supremo (entre otras, en las sentencias de 1 de febrero de 1990, 13 de febrero de 1992, 17 de febrero, 5 de junio, 28 de julio de 1997, 10 de mayo, 13 y 24 de julio de 1999, 4 de junio de 2001 y 15 de abril de 2002 ) consagrándose también en la Ley 30/92, de 26 de noviembre, tras su modificación por la Ley 4/1999, que en su art. 3, número 1, párrafo 2, contiene la siguiente redacción:

En contra de lo que aprecia la sentencia, el largísimo tiempo transcurrido desde el primer despacho de 1993, sin exigir la autorización específica de destino especial, y la misma conducta seguida en más de 100 despachos mensuales autorizados, obteniendo el régimen arancelario favorable, pese a la inexistencia de la autorización previa, hasta que en el año 2000 se comprueba la irregularidad y se practican las liquidaciones impugnadas en 2001, sobre la base de las declaraciones de Iberia, en las que se hacían constar que la importación era para destino especial, permite acoger la infracción del principio de protección de la confianza legítima del ciudadano en el actuar de la Administración, al fundarse en actuaciones producidas por la Administración lo suficientemente concluyentes que inducían a la recurrente a confiar en la "apariencia de legalidad" de su modo de operar.

Como aduce la recurrente, si en el primer despacho presentado sin la autorización, la Aduana hubiera puesto de manifiesto la necesidad de una autorización específica para acogerse a la dispensa de los derechos de aduana, hubiera subsanado el defecto, y hubiera adecuado su modo de proceder a la normativa establecida, evitando la exigencia de los derechos de importación que tardíamente se reclaman.

Por otra parte, sublimar los aspectos formales sobre los materiales de la relación tributaria, cuando en momento alguno se cuestionó la afectación de la mercancía al destino previsto, que era la incorporación a las operaciones de Iberia, pese a conocer el destino especial la Administración, conduce a una situación injusta contraria al principio constitucional de capacidad económica, por lo que la reclamación de los aranceles por la falta de la autorización, que no se exigió al tiempo de la declaración, no parece sea la solución más adecuada respecto a los periodos no prescritos por el tiempo transcurrido.

Por lo expuesto procede estimar parcialmente el motivo segundo, sin necesidad de examinar los dos restantes en los que se alega, que no existe causa que dé origen a la deuda aduanera, por cuanto que las eventuales infracciones no han tenido consecuencias para el correcto régimen de destino especial, citando jurisprudencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas sobre recaudación a posteriori (sentencias 1993/48; 2002/333, 1993/61, 1988/30 ), y que las liquidaciones provisionales recurridas son nulas de pleno derecho por haber sido adoptadas por órgano manifiestamente incompetente y fuera del procedimiento legalmente establecido, ya que la autorización del levante de la mercancía y la intervención de la Administración de Aduanas dieron lugar a una liquidación provisional y toda comprobación posterior del despacho realizado correspondía a la Inspección de Aduanas y no al órgano gestor, al no existir elemento nuevo para justificar otra liquidación provisional.

Las mismas razones conducen, constituidos en Tribunal de instancia, art. 95.2 d) de la Ley Jurisdiccional, a estimar el recurso contencioso-administrativo, con la consiguiente anulación de la resolución impugnada y los actos que confirma, sin que se aprecien circunstancias especiales para una expresa imposición de costas a las partes, debiendo cada parte satisfacer las causadas en el presente recurso de casación.

En su virtud, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución.

Estimar el recurso de casación interpuesto por Iberia, Líneas Aéreas de España, S.A., contra la sentencia de 7 de febrero de 2005, de la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, que se casa y anula.

Estimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por Iberia, Líneas Aéreas de España, S.A., contra la resolución de 10 de septiembre de 2003 del TEAC, con anulación de dicha resolución, y los actos de liquidación que confirma.

No hacer imposición de costas en la instancia, debiendo cada parte satisfacer las causadas en el presente recurso de casación.

Así por esta nuestra sentencia, que se insertará en la Colección Legislativa, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernandez Montalvo Juan Gonzalo Martinez Mico Emilio Frias Ponce Angel Aguallo Aviles Jose Antonio Montero Fernandez PUBLICACION .- Leída y publicada ha sido, la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, Don Rafael Fernandez Montalvo, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario Certifico.