STS, 4 de Diciembre de 2009

En fecha 8 de mayo de 1997 le fue incoada a GONVHIASA el Acta modelo A-02, nº 61391961 en la que se hacía constar:

--El sujeto pasivo, entidad inactiva y sometida a transparencia fiscal, presentó declaración por el Impuesto sobre Sociedades y período 1991, con una base imponible de --5.825.701 ptas. Esta base coincide con el resultado contable que está formado por una única partida, la amortización de gastos de primer establecimiento. No se incluye ninguna partida de ingresos y, por lo tanto, tampoco los dividendos que a continuación se señalan:

--Declaró unos dividendos acogidos a la deducción por doble imposición de 1.865.289.806 ptas. Los socios, a los que se imputa por mitad la deducción, son GONVARRI INDUSTRIAL S.A. e INVERNI S.A.

--Los dividendos que constituyen la base de la deducción por doble imposición declarada no genera esta derecho en virtud de lo dispuesto en el art. 24 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades . --Los hechos consignados, a juicio de la Inspección, no constituyen infracción tributaria grave.

En 8 de mayo de 1997, el Inspector Actuario emite el preceptivo Informe ampliatorio.

En 11 de junio de 1997 se presenta por GONVHIASA escrito de alegaciones, en el que solicita que se anule y deje sin efecto la propuesta de regularización inspectora, pues, a su entender, en primer lugar, ha prescrito el derecho de la Administración Tributaria para comprobar y determinar la deuda para con la Hacienda Pública, como consecuencia de la interrupción de actuaciones por parte de la Inspección por un plazo superior a seis meses y, en segundo lugar, por ser procedente la imputación de la deducción por doble imposición de dividendos efectuada por GONVHIASA.

En fecha 2 de octubre de 1997, la Oficina Técnica de la AGENCIA ESTATAL DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA de la Delegación Especial de Madrid dicta Resolución en la que confirma la propuesta inspectora, en síntesis, por:

1. La comunicación realizada por la Inspección de los Tributos, el día 24 de enero de 1997, tiene el carácter de actuación inspectora, por lo que no se han suspendido las actuaciones inspectoras por más de seis meses, y

2. La deducción por doble imposición se establece como medida para evitar o paliar la doble tributación que se produce, en primer lugar, en sede de la entidad que generó el beneficio y, en segundo lugar, en sede del socio, cuando al recibir el dividendo lo integra en su base; GONVHIASA no integró cantidad alguna en su base imponible, por lo que no procede la deducción por doble imposición.

Notificada la anterior Resolución el día 13 de octubre de 1997, GONVHIASA presenta contra la misma, el 29 de octubre de 1997, escrito de interposición de reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Regional de Madrid.

En 28 de abril de 1998, el Tribunal acuerda comunicar a la reclamante la puesta de manifiesto del expediente. Notificada la misma el 7 de mayo de 1998, GONVHIASA, el 3 de junio de 1998, presenta escrito de alegaciones.

Con fecha 12 de julio de 1999 el TEAR de Madrid acordó desestimar la reclamación, confirmando el acto impugnado por considerarlo ajustado a Derecho.

Contra la resolución dictada por el TEAR de Madrid, la entidad HIERROS Y APLANACIONES S.A. promovió recurso contencioso-administrativo ante el Tribunal Superior de Justicia de Madrid que fue resuelto por sentencia de 20 de enero de 2003 de la Sala de la Jurisdicción, Sección Quinta, cuya parte dispositiva era del siguiente tenor literal: "FALLO: Debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación de HIERROS Y APLANACIONES S.A. contra la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid el 12 de julio de 1999, sobre Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1.991, declarando conforme a Derecho la resolución recurrida. Sin imposición de costas".

Contra la anterior sentencia la entidad HIERROS Y APLANACIONES S.A. preparó recurso de casación que fue tenido por preparado por Providencia de 18 de febrero de 2003.

Emplazadas las partes y remitidos los autos a este Tribunal Supremo, la recurrente formalizó el escrito de casación que fue admitido por Providencia de esta Sección Segunda de 24 de febrero de 2005.

Formulado el escrito de oposición del Abogado del Estado cuando fue requerido para ello, se señaló, para votación y fallo, la audiencia del día 2 de diciembre de 2009, fecha en la que tuvo lugar la referida actuación procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Juan Gonzalo Martinez Mico, quien expresa el parecer de la Sección.

La sentencia recurrida analiza dos cuestiones:

A.- La primera de las cuestiones planteadas se centra en la interpretación que ha de darse a lo dispuesto en el art. 31 del Real Decreto 939/1986, de 25 de abril, por el que se aprueba el Reglamento General de la Inspección de los Tributos, teniendo en cuenta que, referido al ejercicio de 1.991 del Impuesto sobre Sociedades, se efectuó el Acta de Inspección en disconformidad el 8 de mayo de 1997, practicándose liquidación el 2 de octubre del mismo año que fue notificada el 13 de octubre de 1997, habiéndose practicado previamente al acta una requerimiento de fecha 9 de julio de 1996, notificado el día 11 del mismo mes, en el que se le cita a comparecencia el día 30 de julio de 1996, fijándose nueva visita para el 11 de septiembre de 1996 y mediante acuerdo de 21 de enero de 1997 notificado el día 24 del mismo mes, se cita a comparecencia el día 6 de febrero de 1997, la que tuvo lugar acreditándose mediante la oportuna diligencia, todo ello según consta en el expediente administrativo.

Pues bien, del examen de las actuaciones indicadas se pone de manifiesto que cuando se practica el acta de inspección en disconformidad el 8 de mayo de 1997 no había transcurrido el plazo de cinco años de prescripción establecido en el art. 64 de la Ley General Tributaria, por lo que al producirse la liquidación el 2 de octubre de 1997, notificada el 13 de octubre de 1997, es decir, sin haber superado el plazo de 6 meses establecido en el art. 31.3 del Real Decreto 939/1986, de 25 de abril, por el que se aprueba el Reglamento General de la Inspección de los Tributos, interpretado siguiendo el criterio expresado por el Tribunal Supremo en sentencias de 28 de febrero de 1996 y 18 de diciembre de 1996, dicha acta de inspección produce el efecto de interrumpir el cómputo del plazo de prescripción y, en consecuencia no puede considerarse que haya prescrito el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación. Por tanto, a estos efectos resulta irrelevante que entre las comparecencias anteriores a la fecha del acta de inspección hubiese transcurrido el plazo de seis meses, pero es que, además, no puede considerarse que se hubiese superado dicho plazo en las actuaciones inspectoras, pues debe considerarse como una actuación inspectora el acuerdo de citación a comparecencia notificado al sujeto pasivo el 24 de enero de 1997, conforme a los arts. 9 y siguientes del Real Decreto 939/1986 citado. Por ello en ningún caso puede considerarse que se ha producido la prescripción.

Por otro lado en modo alguno puede considerarse que se haya producido la caducidad pretendida por la recurrente, pues en el presente caso no se ha producido la paralización pretendida y los efectos, en todo caso, los expresamente determinados por el art. 31.4 del Real Decreto 939/1986 y no la caducidad, teniendo en cuenta que cuando el Legislador ha querido establecer unos efectos diferentes así lo ha efectuado a partir de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes en su art. 23 y en el Real Decreto 136/2000, de 4 de febrero, por el que se desarrolla parcialmente la Ley 1/1998, de 26 Feb., de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, en lo relativo al régimen de actuaciones de la inspección de los tributos, sin que tales disposiciones sean aplicables al presente caso por no estar vigentes en aquel momento.

En cuanto a las alegaciones referidas al fondo del contenido de la liquidación, debe partirse de que la sociedad objeto de la liquidación es una sociedad sometida al régimen de transparencia fiscal que presentó declaración por el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio de 1.991 declarando una base imponible negativa de - 5.825.701 ptas. correspondiente a una única partida de amortización de gastos de primer establecimiento, sin incluir ningún ingreso, si bien declaró una deducción por doble imposición por importe de 1.865.289.806 ptas., siendo dicha cantidad el importe que percibe la entidad referida como accionista de HIASA. S.A., por el reparto que efectúa esta última entre sus accionistas de 2.000.000.000 ptas., correspondiéndole a la sociedad objeto de liquidación el importe referido de 1.865.289.806 ptas. según su porcentaje de acciones de la sociedad que efectúa el reparto.

La Administración no admite la indicada deducción por doble imposición declarada por la contribuyente.

Dicha cuestión se encuentra regulada en la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre sociedades, en su art. 24, precepto que es aplicable a las sociedades trasparentes en la redacción vigente en el ejercicio cuestionado, según su apartado 3, requiriendo en su número 1 que entre los ingresos del sujeto pasivo se computen dividendos o participaciones en los beneficios de otras sociedades, circunstancia que no se produce en el presente caso, pues la sociedad no computó cantidad alguna en concepto de ingresos, siendo claros los términos del precepto indicado, por lo que la interpretación deberá atenerse al sentido gramatical de sus palabras, de conformidad con lo dispuesto en los arts. 23 y 24 de la Ley General Tributaria, y sin que exista soporte normativo alguno para sostener la interpretación pretendida por la recurrente, que no es otra que la inaplicación de dicho precepto. Por todo lo cual procede la desestimación del recurso contencioso administrativo, declarando conforme a Derecho la resolución recurrida.

El recurso se fundamenta en el motivo contemplado en el apartado c) del apartado 1 del art. 88 de la Ley de la Jurisdicción y en el apartado d) del mismo precepto. A. En relación con las cuestiones de forma, la parte recurrente considera infringida la siguiente normativa:

1) La Sala de instancia infringe el art. 65 de la Ley General Tributaria y art. 31.2, 3 y 4 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos, Real Decreto 939/1986, de 25 de abril, por dos motivos:

1. El primero, por atribuir efectos interruptivos de la prescripción en su condición de "actuación inspectora" a una mera comunicación unilateral de la Inspección de la fecha en que tendría lugar la próxima visita de la Inspección, es decir, en el señalamiento de la fecha en que precisamente se señala que han de reanudarse las actuaciones inspectoras; no a toda diligencia deben atribuirse efectos interruptivos de la prescripción, sólo aquéllas que realmente impliquen objetivamente una labor de comprobación efectiva de la situación tributaria del contribuyente, motivo por el que a una simple comunicación unilateral de la fecha en que han de reanudarse las actuaciones enviada al afectado 6 días antes del vencimiento del plazo de 6 meses, pero señalando la reanudación fuera de dicho plazo, no puede calificarse de actuación inspectora "strictu sensu" a los efectos del art. 31.2, 3 y 4 del RGIT.

2. El segundo, aunque no se haya abordado de manera directa, porque se niega la aplicación de la caducidad de la instancia al procedimiento de comprobación tributaria iniciado con anterioridad a la Ley 1/1998. Aunque la Sala no fundamenta dicha conclusión, la recurrente entiende que su interpretación del art. 31 RGIT de que el incumplimiento del plazo de 6 meses se limita a restar virtualidad interruptiva de la prescripción a las actuaciones administrativas previas a la interrupción injustificada de las actuaciones, desconociendo que precisamente dicha consecuencia solo se predica jurídicamente de la perención o caducidad del procedimiento; ninguna actuación administrativa desarrollada conforme a Derecho deja de tener eficacia interruptiva de la prescripción si no es por una sola causa: que caduque el procedimiento en el que ha tenido lugar; existe norma específica expresa tributaria, cual es el RGIT, que prohibe la reanudación del procedimiento tras la superación del plazo de 6 meses, art. 31.2 : "... Al término de las actuaciones de cada día se suspenderán y la Inspección podrá fijar el lugar, día y hora para su reanudación; ésta podrá tener lugar desde el día hábil siguiente hasta el plazo de máximo de seis meses". Es decir, que la superación del plazo de 6 meses previsto por la norma determina, sensu contrario, que el procedimiento no podrá reanudarse; y si no puede reanudarse es porque ha caducado la instancia, y como consecuencia de esa muerte sobrevenida del cauce procedimental, las actuaciones administrativas acontecidas en el seno del mismo dejan de tener eficacia interruptiva de la prescripción (art. 31.4 ).

2) En línea con lo anterior, la Sala de instancia, consecuentemente, infringe los siguientes preceptos invocados por la actora: art. 153.1.c) de la Ley General Tributaria, art. 62.1.e) de la Ley 30/1992, art. 31.2, 3 y 4 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos (RD 939/1986, de 25 de abril, en su redacción anterior a la reforma introducida por el Real Decreto 1930/1998, de 11 de septiembre de 1998, por el que se desarrolla el régimen sacionador tributario), y art. 60.4 del mismo texto reglamentario (RGIT), art. 1.c) del Real Decreto 803/1993, por el que se modifican determinados procedimientos tributarios, art. 43.4 de la Ley 30/1992 ; todo ello en cuanto la Sala sentenciadora no estima la aplicación de los mismos al caso analizado, preceptos que establecen la nulidad de pleno derecho de los actos administrativos dictados prescindiendo del procedimiento establecido, como ha ocurrido en el caso de autos en el que se ha incumplido por la Inspección el plazo máximo permitido de suspensión de actuaciones en el seno del procedimiento de comprobación y el plazo de resolución de un mes tras la finalización del plazo de formulación de alegaciones al Acta de Inspección. La superación de ambos plazos determina la terminación del procedimiento administrativo, susceptible de no causar efectos favorables, por caducidad, al no haberse impulsado el mismo dentro del periodo máximo permitido de suspensión del procedimiento y de resolución por el Inspector-Jefe, operando en este caso la causa de terminación del procedimiento por caducidad al tratarse de un procedimiento iniciado por la Administración (y no por el particular en el que opera el régimen de actos presuntos). El RGIT regula expresamente la caducidad del procedimiento a través de la descripción de los efectos jurídicos que despliega la misma: la ineficacia interruptiva de la prescripción de lo actuado en el seno de un procedimiento caducado.

3) Igualmente se infringe el art. 105 de la Ley General Tributaria en cuanto norma que no prevé de forma específica la imposibilidad de que un procedimiento tributario caduque. Dicho precepto en modo alguno impide la declaración de caducidad del procedimiento administrativo tributario, puesto que se está refiriendo a que el incumplimiento de plazos no perjudica la acción o el derecho substantivo, no a que no pueda perjudicar la instancia procedimental a través del cual se ejercita dicho derecho. Ello es absolutamente lógico en la medida en que en Derecho tributario se han establecido plazos de prescripción para el ejercicio de derechos (no de caducidad), de tal suerte que el incumplimiento de un plazo no perjudica el derecho o acción administrativa. Sin embargo, este precepto no dice que el incumplimiento de plazo no pueda perjudicar la instancia, ésta puede morir, y sin que ello perjudique a la acción o derecho que a través del mismo se ejercitaba, que podrá reclamarse dentro de los plazos correspondientes de prescripción de los mismos.

Por tanto, no hay veto alguno en el art. 105 LGT a que caduquen los procedimientos tributarios. Tan solo se intenta preservar, en línea con el instituto de la prescripción de derechos en el ámbito tributario, que si la Administración incumple los plazos, no decae el ejercicio de su derecho, que siempre puede volver a reclamar de estar en plazo.

2. En relación con la normativa del Impuesto sobre Sociedades vigente en el ejercicio 1991, la recurrente considera infringidas las siguientes normas:

1) El art. 73 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, Real Decreto 2631/1982, de 15 de octubre, en virtud del cual la recurrente contabilizó el dividendo percibido de su filial como menor valor de adquisición de los valores representativos de dicha sociedad, precepto que expresamente establece que dicho sistema de contabilización no afecta a la deducción de las retenciones practicadas ni a la que corresponda por doble imposición intersocietaria.

2) Consecuencia de la infracción del anterior precepto es, correlativamente, la del art. 173 del RIS que regula la deducción por doble imposición de dividendos que el anterior art. 73 preserva para las entidades que contabilicen el dividendo percibido no como ingreso sino como menor valor de su inversión, y el art. 24 de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, que regula la deducción por doble imposición de dividendos, al exigir la sentencia recurrida que entre los ingresos del sujeto pasivo se computen dividendos o participaciones en los beneficios de otras sociedades, en una interpretación equivocada del precepto dado que la actora sí ha obtenido rendimientos en concepto de dividendos por su participación en su filial y, porque la normativa y la propia DGT contemplan la realidad económica existente cuando se transmite la participación en una entidad que ha obtenido beneficios no repartidos aún, y que luego reparte cuando la participación ha sido transmitida a otros socios; si luego se reparten tales beneficios, dado que el derecho a participar en los mismos se encuentra incorporado en el precio de adquisición de los valores, es por lo que la norma permite que tales rendimientos reduzcan el valor de adquisición, y se aplique la deducción por doble imposición en el perceptor de tales rendimientos, dado que los mismos han sido gravados en sede del vendedor de la participación como mayor precio de venta. La doble imposición ya se ha producido con anterioridad, pero el nacimiento del derecho a la deducción se produce cuando se reparte el referido beneficio.

1. GONVIASA S.L. presentó declaración por el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 1991, como entidad sometida al régimen de transparencia fiscal, el 24 de julio de 1992.

Con fecha 9 de julio de 1996 se iniciaron actuaciones de comprobación e investigación de la situación del contribuyente de referencia mediante citación de esa fecha que se recibe el 15 de julio de 1996. En el escrito de comunicación de 9 de julio de 1996 se comunica que la actuación de comprobación se iniciará el 30 de julio de 1996 en las oficinas de la Inspección de la AEAT, se le requiere para que presente los documentos que se especifican, se le recuerda que podrá actuar por medio de representante y se le advierte de las responsabilidades y sanciones en que puede incurrir caso de no personarse en el lugar y día indicado. Se pone en conocimiento del sujeto pasivo que con esta comunicación se interrumpe el plazo de prescripción del Impuesto y ejercicio a comprobar, de acuerdo con lo establecido en el art. 66.1 de la Ley General Tributaria 230/1963. El 30 de julio de 1996 se constituyó la Inspección de los Tributos y el representante del obligado tributario entregó la documentación que se reseña en la Diligencia (entre ella el Libro de Balances y Libro Diario diligenciados) y extracto de movimiento de cuenta en Banco Santander.

En comunicación de 21 de enero de 1997, entregada el 24 de enero de 1997, y con el objeto de continuar con la comprobación de la situación tributaria, se comunica al representante de GONVHIASA S.L. que deberá comparecer el día 6 de febrero de 1997 aportando libros contables auxiliares justificantes de los dividendos percibidos en el periodo que se comprueba, escritura de constitución y posteriores modificaciones de la misma y libro de Actas.

El 6 de febrero de 1997 tuvo lugar la referida visita extendiéndose Diligencia en la que se reseña la documentación con trascendencia tributaria que el representante de la entidad inspeccionada aportó.

El día 14 de febrero de 1997 tuvo lugar otra visita extendiéndose Diligencia en la que se requería a GONVHIASA para que aportase escrito de autorización suscrito por los responsables actuales de la sociedad.

El 11 de abril de 1997 se extendió nueva Diligencia para hacer constar la aportación del escrito de autorización suscrito por los responsables actuales de la sociedad.

El día 8 de mayo de 1997 se extiende nueva Diligencia haciendo constar que se devuelven al obligado tributario los libros de contabilidad que estaban en poder de la Inspección.

En el mismo día 8 de mayo de 1997 la Inspección de los Tributos del Estado incoó Acta de disconformidad, modelo A02 y núm. 61391961, en la que se regulariza la situación tributaria de la entidad GONVHIASA S.A., pues la misma declaró como imputación a sus socios una cantidad de 1.865.289.806 ptas. en concepto de dividendos, acogibles a la deducción por doble imposición interna, y, a juicio del Actuario, no procedía dicha imputación dado que la entidad GONVHIASA S.L. no integró en su base imponible el mencionado dividendo.

Con fecha 11 de junio de 1997, el representante del obligado ligado tributario presentó un extenso escrito de alegaciones en el que solicita que se anule y se deje sin efecto la propuesta regularizadora efectuada por el Actuario, pues, a su entender, en primer lugar, ha prescrito el derecho de la Administración tributaria para comprobar y determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación, como consecuencia de la suspensión de las actuaciones inspectoras por un plazo superior a seis meses y, en segundo lugar, por ser procedente la imputación de la deducción por doble imposición de dividendos que efectuó su representada.

Con fecha 2 de octubre de 1997 la Oficina Técnica de Inspección de la AEAT d de la Delegación Especial de Madrid dictó resolución confirmando la propuesta inspectora. El acuerdo adoptado, notificado por el Agente Tributario el 13 de octubre de 1997, decía así:

1. - Se anula de la deducción por doble imposición de dividendos declarada a imputar a los socios, siendo la imputación que se considera improcedente, para cada uno de los socios, la siguiente:

   INVERNI S.A. (NIF: A33120460............................................ 326.425.716 ptas.

   GONVARRI INDUSTRIAL S.A. (NIF: A28088045)............ 326.425.716 ptas.

2. - Se practica la siguiente liquidación:

   Base imponible..................................... -5.825.701 ptas.

   Cuota..................................................... 0 ptas.

   Deuda Tributaria.................................. 0 ptas.

   2. Se sostiene por la parte recurrente que hubo suspensión de las actuaciones inspectoras, en los términos establecidos en el art. 31.3, párrafo segundo del RGIT, entre la visita de 30 de julio de 1996 y la segunda visita de la inspección de 6 de febrero de 1997, puesto que la comunicación de 24 de enero de 1997 por la que se citó a la entidad a comparecer el 6 de febrero, no tiene el carácter de actuación inspectora ya que su única finalidad es precisamente la de señalar cuándo se va a producir el levantamiento de la suspensión de las actuaciones en curso con motivo de la próxima actuación de la Inspección, tal y como señala el apartado 2 del citado art. 31 .

      En definitiva, que la comunicación para comparecer un determinado día para que tenga lugar la próxima actuación inspectora, no es propiamente actuación de inspección, y que el cómputo de los 6 meses a que se refiere el apartado 3 del art. 31 RGIT se computa desde el día en que tuvo lugar la última visita de inspección hasta la visita siguiente, en que se levantan los efectos suspensivos del procedimiento en curso.

      La consecuencia que se deriva de la interrupción injustificada de actuaciones consiste en la finalización del procedimiento de inspección a través de su caducidad, por lo que todos los actos posteriores a la misma no tienen virtualidad alguna, y más concretamente el Acuerdo del Inspector-Jefe por el que se practica liquidación tributaria.

   3. La primera cuestión a resolver es si se produjo la interrupción del cómputo de la prescripción como consecuencia del inicio de las actuaciones inspectoras y si se suspendieron las actuaciones inspectoras al no tener las comunicación de la Inspección de los Tributos del día 21 de enero de 1997 (notificada el día 24 de enero) carácter de actuación inspectora.

      La Sala entiende que la Comunicación realizada por la Inspección de los Tributos el 21 de enero de 1997 y entregada el 24 siguiente tiene el carácter de actuación inspectora por resultar así de lo establecido en el art. 31.2, párrafo 2º, del Reglamento General de la Inspección de los Tributos, aprobado por Real Decreto 939/1986, de 25 de abril, puesto en relación con el art. 30.1 del propio Reglamento.

      A la misma conclusión del efecto interruptivo de la prescripción con la comunicación cuestionada conduce el art. 66.1.a) de la Ley General Tributaria .

      Cuando no se ha señalado en la última visita cuando tendrá lugar la siguiente y la Inspección requiere al interesado para que comparezca en las oficinas públicas indicándole en la comunicación el alcance de las actuaciones a desarrollar, el reinicio de actuaciones no es un simple señalamiento de agenda, como dice la recurrente. Si la Inspección lo requiere en la Comunicación para que aporte los libros contables auxiliares, los justificantes de los dividendos percibidos por la entidad mercantil en el periodo o periodos que se comprueban, la escritura de constitución y posteriores modificaciones de las mismas y el libro de actas, hay que entender que estamos ante una propia actuación inspectora y no ante una mera comunicación unilateral del momento en que ha de tener lugar una actuación inspectora. Estamos, pues, sin duda ante una diligencia de inspección con contenido sustantivo suficiente para dotarla de efectos interruptivos de la prescripción.

      Por lo expuesto, al no haberse suspendido las actuaciones inspectoras por más de seis meses, hay que concluir que las mismas no se han interrumpido.

      Pero es que, en todo caso, como dice la sentencia recurrida, no puede considerarse que se haya producido la prescripción cuando habiéndose presentado la declaración del Impuesto sobre Sociedades el 24 de julio de 1992, el Acta de disconformidad se levantó el 8 de mayo de 1997, con lo que no había transcurrido el plazo de prescripción de 5 años establecido en el art. 64 de la Ley General Tributaria El Acta de la Inspección produjo necesariamente el efecto de interrumpir el cómputo del plazo de prescripción y, en consecuencia, no puede considerarse que haya prescrito el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación. Por tanto, resulta irrelevante que entre las comparecencias anteriores a la fecha del Acta de la Inspección hubiera transcurrido el plazo de seis meses. Y entre el Acta de disconformidad (8 de mayo de 1997) y el acto de liquidación (2 de octubre de 1997, notificado el día 13 siguiente) no se había superado el plazo de seis meses establecido en el art. 31.3, párrafo 2º .

   4. El segundo punto a resolver es la otra causa de caducidad del expediente alegada por la entidad recurrente: el incumplimiento del plazo de resolución de 1 mes por el Inspector-Jefe a que se refiere el art. 60.4 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos .

      El problema del incumplimiento del plazo de un mes previsto en el art. 60.4 del RGIT para que el Inspector-Jefe dicte el acto de liquidación, en la situación normativa en que se nos plantea, anterior a la Ley de Derechos y Garantías del Contribuyente, Ley 1/1998, de 26 de febrero, ha sido objeto de específica consideración por esta Sala en la sentencia de 25 de enero de 2005, dictada en el recurso de casación en interés de la ley 19/2003, en la que declaramos como doctrina legal que: "En los expedientes instruidos conforme a la normativa anterior a la Ley de Derechos y Garantías del Contribuyente, Ley 1/1998 de 26 de febrero, como consecuencia de actas de disconformidad, el transcurso del plazo de un mes, establecido en el artículo 60.4, párrafo primero, del Reglamento General de la Inspección de los Tributos, sin que se hubiera dictado el acto de liquidación, no daba lugar a la caducidad del procedimiento inspector, sin que fuera afectada por dicha circunstancia la validez de tal acto de liquidación, dictado posteriormente".

      Señalamos entonces que la consecuencia del incumplimiento del plazo establecido en el art. 60.4 RGIT no es la caducidad ni la nulidad o ineficacia del acto administrativo del Inspector-Jefe que sea extemporáneo.

      En efecto, cuando se ha planteado si la resolución del Inspector-Jefe confirmando o denegando la propuesta de regularización es nula por haberse generado la caducidad, se ha señalado que no cabe oponer tal caducidad porque ésta es una institución que tiene su razón de ser en la previa fijación por la Ley de un plazo al que queda supeditada la actuación a que el mismo se refiere- plazo en el que la iniciación y finalización de la actuación aparecen fatalmente unidos-provocando, caso de inactividad durante el mismo, el decaimiento del derecho no accionado, y es visto que en la materia examinada -la comprobación e investigación tributaria- la Ley no fijaba un plazo de duración de dichas actuaciones (y lo mismo ocurría de acuerdo con el Anexo 3 del Real Decreto 803/1993 ) y, en consecuencia, no procedía, en la fecha a que se refiere la sentencia, la aplicación de la caducidad a tales procedimientos.

      Será el art. 29 de la derogada Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, en relación con lo dispuesto en el Real Decreto 136/2000, de 4 de febrero, el que puede hacer pensar en el establecimiento de una potencial caducidad del expediente por el transcurso del plazo previsto para las actuaciones inspectoras, debido a que en tales normas se establecía (al contrario de lo que ocurría con anterioridad) un plazo máximo de duración de tales actuaciones (cambio normativo que no podía ser considerado, ratione temporis, por el Tribunal de instancia). En definitiva, el hecho de que el Inspector Jefe incurriera en la adopción del acuerdo liquidatorio en un retraso que determinara el incumplimiento del plazo establecido en el art. 60.4 RGIT no implicaba, per se, a tenor de la normativa aplicable al tiempo de los hechos contemplados, que tal resolución incurriera en nulidad por haberse dictado después de producirse la caducidad (Cfr. SSTS de 4 de febrero, 4 de marzo de 2003 y 3 de junio de 2004 ).

      El incumplimiento del plazo de que se trata, no atribuía al interesado otro derecho que el de hacerlo constar así al interponer los recursos procedentes y a efectos de la posible responsabilidad disciplinaria del funcionario responsable -y lo mismo, prácticamente, se desprendía del art. 42 de la Ley 30/1992, antes y después de su reforma por la 4/1999, de 13 de enero -. Si bien debe hacerse constar que esta Ley ha añadido un nuevo párrafo a la mencionada Disposición Adicional 5ª de la LRJ-PAC, según el cual "en los procedimientos tributarios, los plazos máximos para dictar resoluciones, los efectos de su incumplimiento, así como, en su caso, los efectos de la falta de resolución serán los previstos en la normativa tributaria"-. Por otra parte, tanto en el procedimiento administrativo común como en los procedimientos tributarios -arts.

      99.2 de la Ley Procedimental de 1958, art. 92 de la Ley 30/1992 y arts. 105 y 106 LGT -, al incumplimiento de los plazos de resolución o de duración de los expedientes por la Administración no puede anudarse, sin más, el efecto de caducidad de los mismos. Es más: el Real Decreto 803/1993, de 28 de mayo, por el que se modificaron determinados procedimientos tributarios, especialmente en relación, como dice su Preámbulo, con aquellos procedimientos en que, "por carecer de una regulación propia de los plazos para su resolución o de los efectos de la falta de resolución dentro de los plazos correspondientes, se rigen por las disposiciones generales reguladoras del procedimiento administrativo común, dado su carácter supletorio (sic)", estableció -art. 1º.c) y Anexo 3 - que no tenían plazo prefijado para su terminación "los procedimientos de comprobación e investigación tributaria previstos en los arts. 104 y 109 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria ", precepto este que, validado por la Sentencia de esta Sala de 4 de diciembre de 1998, ha de considerarse tuvo vigencia hasta la entrada en vigor de la Ley 1/1998, de 26 de febrero de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, arts. 23 y 29, con lo que el plazo de duración coincidía con el de prescripción del citado derecho a liquidar (Cfr. SSTS 20 de abril de 2002 y 17 de marzo de 2003 .

      Partiendo de estas premisas, la doctrina de esta Sala que ha quedado expuesta en el anterior fundamento jurídico tiene por base, especialmente, las siguientes consideraciones:

      1. El art. 42.2 LRJ-PAC, en su redacción originaria anterior a la Ley 4/1999, estableció un plazo máximo de tres meses para resolver los procedimientos administrativos, siempre que no se estableciera de modo expreso un plazo específico. Sin embargo, en aplicación de la Disposición Adicional Quinta, según la cual los procedimientos tributarios se regirían por su propia normativa, se dictó el RD 803/1993, de 28 de mayo, en el que se distinguían tres categorías de procedimientos tributarios: los del Anexo I que habían de resolverse en el plazo de un mes; los del Anexo II que habían de resolverse en el plazo de seis meses; y, finalmente los del Anexo III que no tenían plazo prefijado para su terminación. Y de esta regulación se deducían dos consecuencias: 1º) los procedimientos tributarios más importantes, en especial los de comprobación e investigación y de apremio, no se sometían a plazo alguno, fuera de los plazos de prescripción; y 2º) en la inmensa mayoría de los procedimientos tributarios el silencio era negativo, en contra del principio general establecido en la LRJ-PAC.

      2. El Real Decreto fue impugnado por el Consejo General de la Abogacía Española en recurso Contencioso-Administrativo que fue resuelto por sentencia de este Alto Tribunal de 4 de diciembre de 1998, de la que resulta:

1. ) La Sala no compartió la tesis de que la falta de señalamiento de un plazo en el Real Decreto impugnado abriera la posibilidad de acudir, "supletoriamente", a la aplicación del plazo residual del art. 42.2 LRJ-PAC, porque el Anexo del Real Decreto no contenía ninguna laguna que debiera ser suplida mediante normas ajenas.

2. ) El no tener plazo prefijado para su terminación no equivalía a que los procedimientos pudieran ser indefinidos, eternos, "que estuvieran abiertos toda la vida", sino que significaba que el plazo para su conclusión era tan extenso como el de la prescripción del derecho a que se refieren los procedimientos, con lo que se sustituía la caducidad del expediente y, en su caso, la generación del silencio administrativo, por la extinción del derecho. La interpretación de que la falta de señalamiento de un plazo específico supone que el expediente ha de ser concluido antes de que transcurra el plazo de prescripción, es lo que llevó a la Sala Tercera del Tribunal Supremo, en sus sentencias de 28 de febrero de 1996 y 28 de octubre de 1997, a entender que la interrupción durante más de seis meses, por causas no imputables al interesado, de las actuaciones inspectoras, determinaba que el inicio de éstas no afectase al plazo de prescripción que se estaba ganando cuando dieron comienzo.

3. ) El RD 803/1993 no vulneraba la Ley 30/1992 en razón a que ésta tiene carácter supletorio respecto de los procedimientos tributarios. Por tanto, no desarrolla la Ley, sino que participa de la naturaleza de los reglamentos extra legem. El Real Decreto lo que trataba de evitar era la aplicación supletoria de la Ley 30/1992 en aquellos procedimientos que por estar incompletamente regulados en las normas tributarias, presentaban lagunas susceptibles de ser resueltas con arreglo a dicha Ley.

4. ) La existencia de especialidades propias del procedimiento tributario, que lo separen de las reglas generales, no vulnera ningún mandato constitucional.

   3. La derogada LDGC modificaría la situación contemplada en la Sentencia a que se refiere el presente recurso incorporando las siguientes reglas:

1. ) El plazo máximo de resolución de los procedimientos de gestión tributaria se establece en seis meses, salvo que la normativa aplicable fijase uno distinto (art. 23 ).

2. ) El plazo máximo para llevar a cabo las actuaciones de comprobación e investigación y liquidación llevadas a cabo por la Inspección de los Tributos era de doce meses a contar desde la fecha de notificación al contribuyente del inicio de las mismas (art. 29.1 ).

3. ) cuando se tratase de actuaciones de especial relevancia, o cuando se descubrieran nuevas actividades profesionales o empresariales del investigado, el plazo anterior podía prolongarse por otros doce meses (art. 29.1 ).

   El art. 105.2 LGT/1963 establecía que "la inobservancia de plazos por la Administración no implicará la caducidad de la acción administrativa, pero autorizará a los sujetos pasivos para reclamar en queja". Precepto que, en relación con los arts. 9.2 y 106 de la misma Ley y la referida Disposición Adicional 5ª de la LRJ-PAC, ha servido de constante referencia a la jurisprudencia de esta Sala para entender que el plazo de un mes señalado en el art. 60.4 RGIT no tenía el carácter de determinante o condicionante del derecho, no era un plazo de caducidad, resolutorio ni preclusivo, ya que el retraso no impedía la consiguiente actuación administrativa; y, consecuentemente, su infracción no producía la nulidad de la liquidación.

   Por otra parte, en sentencia de 17 de enero de 2000 se recordó que la jurisprudencia de esta Sala entiende que la Ley General Tributaria, en el aspecto que aquí importa, se ajustaba plenamente a las exigencias contenidas en las normas constitucionales, aun cuando se promulgara quince años antes, y que, en efecto, su art. 10 prevé que se regulen en todo caso por Ley no sólo el establecimiento, supresión y prórroga de las exenciones, reducciones y demás bonificaciones tributarias, sino también los plazos de prescripción o caducidad y su modificación. Así no se resultaría justificado plantear una cuestión de inconstitucionalidad respecto del reiterado art. 105 LGT/1963, que, además, constituye una norma derogada por la Disposición Derogatoria de la Ley General Tributaria de 2003, Ley 58/2003, de 17 de diciembre, que contempla, de manera expresa, en su art. 104, los plazos de resolución y los efectos de la falta de resolución expresa, así, como en su caso, la caducidad.

Dijimos antes que con fecha 8 de mayo de 1997 se concluyeron las actuaciones de inspección mediante Acta de disconformidad por el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 1991.

El motivo de la regularización es la improcedencia de la deducción por doble imposición de dividendos declarada por GONVHIASA a imputar a sus socios: GONVARRI e INVERNI.

1. De las actuaciones documentadas en el expediente resulta el siguiente iter cronológico:

   1. Constitución de GONVHIASA.

      El 11 de diciembre de 1991 se constituye GONVHIASA con un capital social de 750.000.000 ptas. El capital se suscribe al 50% por GONVARRI e INVERNI S.A.

   2. Reparto de dividendos por HIASA. El 30 de diciembre de 1991 (es decir, 19 días después de la constitución de GONVHIASA) se eleva a público el acuerdo de la Junta General Extraordinaria de Accionistas de la entidad HIERROS Y APLANACIONES S.A. (HIASA), de 2 de diciembre de 1991, de repartir 2.000 millones de pesetas a los accionistas.

      GONVHIASA, como accionista de HIASA, percibe, con fecha 28 de diciembre de 1991, la parte que proporcionalmente le corresponde de 1.865.289.806 ptas.

   3. Contabilización del dividendo de GONVHIASA.

      GONVHIASA, que tributa en régimen de transparencia fiscal, registra el dividendo percibido de HIASA, con cargo a la cuenta representativa de la propia inversión financiera; es decir, no abona los dividendos a resultado; les da el tratamiento contable de un cupón corrido.

      Al coincidir la base imponible y el resultado contable, los dividendos no forman parte de la base imponible; a pesar de ello, se acredita una deducción por doble imposición de dividendos sobre los mismos --1.865.289.806 ptas.--, recibidos de HIASA.

   4. Reparto de dividendos por GONVHIASA.

      GONVHIASA, en Junta General Extraordinaria de 30 de diciembre de 1991, toma el acuerdo de repartir a sus accionistas GONVARRI e INVERNI 1.425.000.000 ptas. con cargo a la reserva de prima de emisión.

   5. Ampliación de capital de HIASA.

      En 30 de diciembre de 1991, en la misma escritura en que se eleva a público el acuerdo de reparto de dividendos de HIASA, se documenta una ampliación de su capital de 200.000.000 ptas., con una prima de emisión de 1.225.000.000 ptas. Previa renuncia a su derecho preferente por parte de GONVHIASA, GONVARRI e INVERNI suscriben y desembolsan en efectivo a partes iguales.

      Contemplada la operación en su conjunto se aprecia que el dinero hace un recorrido completo por las tres sociedades mediante varios negocios jurídicos de casi simultánea producción para luego volver a su punto de partida. Así HIASA entrega el dinero a GONVHIASA en forma de distribución de reservas con fecha 28 de diciembre de 1991. GONVHIASA lo entrega a GONVARRI e INVERNI también en forma de distribución de reservas con fecha 31 de diciembre de 1991. Y, finalmente, GONVARRI e INVERNI lo entregan a HIASA en forma de ampliación de capital con fecha 30 de diciembre de 1991.

2. La finalidad última o razón de ser de la institución de la deducción por doble imposición de dividendos no es otra que evitar o paliar la injusticia que supone el hecho de que una misma renta soporte la incidencia de dos Impuestos sobre Sociedades, primero en sede de la sociedad que reparte los dividendos cuando éstos, antes de convertirse en tales, han sido beneficios y después al integrarse en la base imponible de la sociedad perceptora de los mismos.

   La deducción por doble imposición de dividendos rectamente entendida conlleva que los dividendos por los que se pretende la deducción hayan tributado previamente y vuelvan a ser gravados de nuevo en la renta del sujeto pasivo que pretende la deducción. Es justamente la segunda de dichas tributaciones la que permite al sujeto pasivo afectado acceder a la deducción con la finalidad precisamente de atenuar los efectos de esa segunda imposición, como efectivamente tiene señalado este Tribunal Supremo (por todas, STS de 7 de octubre de 1998 ).

   La deducción por doble imposición intersocietaria aparece regulada en el art. 24 de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto de Sociedades y desarrollada en los arts. 173 y 174 de su Reglamento, aprobado por Real Decreto 2631/1982, de 15 de octubre .

   El art. 24.1 de la Ley 61/1978, en lo que aquí interesa, y en la redacción vigente "ratione temporis", establece que:

   "De la cuota resultante por aplicación del artículo anterior se deducirán las siguientes cantidades:

1. Cuando entre los ingresos del sujeto pasivo se computen dividendos o participaciones en los beneficios de otras Sociedades residentes en España, se deducirá el 50 por 100 de la parte proporcional que corresponda a la base imponible derivada de dichos dividendos o participaciones.

   Esta deducción no será aplicable cuando la Sociedad pagadora del dividendo goce de exención en el Impuesto sobre Sociedades, ni tampoco a los sujetos a que se refiere el art. 5 de dicha Ley ".

   Por su parte, los arts. 173 y 174 del Reglamento disponen: "173. Deducción por doble imposición de dividendos. 1. Cuando entre los ingresos del sujeto pasivo se computen dividendos o participaciones en los beneficios de otras Sociedades residentes en España, se deducirá el 50 por 100 de la parte proporcional que corresponda a la base imponible derivada de dichos dividendos o participaciones". Y "174. Base para la aplicación de las deducciones por doble imposición de dividendos. 1. A los efectos de la presente deducción tendrán la consideración de dividendos las partidas no deducibles a que se refieren las letras a), b) y c) del art. 125.1 de este Reglamento . En particular:

   1. Las distribuciones de resultados o reservas realizadas por las Sociedades para retribuir a sus socios o partícipes".

   Se establece como requisito indispensable para la práctica de la deducción que los sujetos pasivos computen entre sus ingresos, a fin de determinar la base imponible, dividendos o participaciones en beneficios que ya hayan tributado en la sociedad que los reparte. El art. 24.1 de la Ley 61/1978 parte del presupuesto (que se reitera en el art. 173.1 del Reglamento ) de que "entre los ingresos del sujeto pasivo se computen dividendos o participaciones en los beneficios de otras Sociedades residentes" y además la deducción se lleva a cabo en función "de la parte proporcional que corresponda a la base imponible derivada de dichos dividendos o participaciones".

   Por tal motivo, no existe deducción en el caso de sujetos pasivos exentos del artículo 5 de la Ley, porque esta circunstancia impide la doble tributación que justifica la existencia de la deducción.

   La Sentencia de esta Sala de 30 de octubre de 2008 (recurso de casación 2184/2006 ) "... ha señalado que "el requisito "sine qua non" para practicar la deducción por doble imposición de dividendos es que éstos se integren en la base imponible del impuesto como ingresos para de esa forma dar cumplimiento a la finalidad última de esta deducción que no es otra que evitar o atenuar la doble imposición que se produciría en tales rentas, que tributarían en la sociedad que las genera y posteriormente en la sociedad que las percibe. Así lo dispone con total claridad y rotundidad el art. 24.1 de la Ley 61/1978 al comenzar diciendo que > y se reitera literalmente en el art. 173.1 del Reglamento de 1982 .

   La interpretación de la deducción que se encuentra en la base de la actual controversia, en los términos que han sido expuestos, ha venido a ser corroborada por la posterior regulación del Impuesto sobre Sociedades. En efecto, tanto en la redacción originaria del art. 28 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre del Impuesto sobre Sociedades, como la redacción de dicho precepto en virtud de la Ley 10/1996, de 18 de diciembre, de Medidas Fiscales Urgentes sobre Corrección de la Doble Imposición Intersocietaria y sobre Incentivos a la Internacionalización de las Empresas, continúan efectivamente exigiendo como requisito esencial que los dividendos o participaciones que pretendan acogerse a las deducciones para evitar la doble imposición intersocietaria sean computados como ingresos al disponerse, según el tenor de ambas redacciones, que >. Ciertamente, esta normativa no es aplicable al caso que nos ocupa por razón del tiempo en que se produjeron los hechos, pero no lo es menos que ha venido a concretar aquella norma básica el que la deducción por doble imposición de dividendos exige siempre y en todo caso que tales dividendos sean computados como ingresos, viniendo, en definitiva, a ratificar la interpretación dada a los arts. 24 de la Ley 61/78 y 173 en relación con el 73, ambos del Reglamento del Impuesto de Sociedades de 1982, en los términos que más arriba han quedado expuestos ".

   En el caso de que medie una sociedad transparente fiscal, el art. 24, apartado 3, de la Ley 61/1978 contempla la doble imposición: "Las sociedades que sean accionistas o partícipes de una sociedad en régimen de transparencia fiscal aplicarán lo dispuesto en los dos números anteriores a la parte de la base imponible imputada que corresponda a los dividendos percibidos por ésta". El precepto considera, primero, el impuesto satisfecho por la entidad que entrega sus dividendos a la transparente y, después, el impuesto satisfecho por la accionista o accionistas de ésta. Como decía el TEAR de Madrid en su acuerdo de 12 de julio de 1999, si no hay imputación de base por parte de las sociedades en régimen de transparencia fiscal a sus socios, falta de imputación que en nuestro caso concurre, no puede haber deducción por doble imposición en sede de los socios. Si no existe imputación de dividendos o reservas en la base que se acredita a los socios, es claro que no puede haber deducción de tributación en favor de los mismos. 3. En el caso que nos ocupa, no existe la doble tributación que exige el art. 24 de la Ley 61/1978, que es la que se produce en sede de la sociedad que generó el beneficio y reparte los dividendos y en sede de la sociedad que, al recibirlos, los integra en su base imponible.

   GONVHIASA no incluye entre sus ingresos, como exige el art. 24 de la Ley citada, los dividendos percibidos de HIASA. Los trata, contablemente, como un menor coste de la cartera de valores.

   GONVHIASA intenta acreditar una deducción por doble imposición que incumple lo dispuesto en el art. 24 de la Ley en base a lo dispuesto en el art. 73.2 del Reglamento del Impuesto, en cuya virtud "lo dispuesto en el apartado anterior no afectará a la deducción de las retenciones practicadas ni a la que corresponda por la doble imposición intersocietaria".

   Si se interpreta el art. 73.2 del Reglamento no al margen sino en el marco del art. 24 de la Ley, debe entenderse que el art. 73 del Reglamento no exime del cumplimiento de las circunstancias requeridas por la Ley para acreditar la existencia de doble imposición, como es la de figurar los dividendos entre los ingresos del sujeto pasivo. Lo dijimos en la sentencia de 15 de mayo de 2009 (rec. 3914/2006 ): Cuando el art. 73, apartado segundo, del Reglamento del Impuesto señala que ello no afectará a la deducción que corresponda por doble imposición societaria se está refiriendo a la parte del dividendo que se integra en la base imponible como ingreso, ya que solamente en esos dividendos se está produciendo la doble imposición y es ese el sentido de la expresión "a la que corresponda" contenida en el precepto. El apartado 2º del art. 73, lejos de ser una norma que justifique la aplicación de la deducción por doble imposición de dividendos a los supuestos acogidos bajo el apartado 1º, no deja de ser una norma de remisión al régimen general regulador de las deducciones en la cuota por doble imposición de dividendos contenida en el art. 24 de la Ley 61/1978 y en los arts. 173 y siguientes de su Reglamento de 1982 que, por eso mismo, no cambia, ni podría cambiar, el régimen de la deducción por doble imposición de dividendos.

   En todo caso, la posibilidad contenida en el art. 73 es una opción que se da al sujeto pasivo, el cual puede ejercerla o no, perdiendo el derecho a la deducción si opta por ella, o bien integrar los dividendos en la base imponible para que sean gravados y practicar la deducción parar corregir la doble imposición.

   GONVHIASA no imputa base imponible alguna a sus accionistas que corresponda a los dividendos percibidos. La base imponible declarada por GONVHIASA asciende a -5.825.701 ptas. y, al ser negativa, no es objeto de imputación directa a sus socios GONVARRI e INVERNI. Esta base imponible negativa es el resultado contable del ejercicio 1991 de GONVHIASA, formado por una partida única constituida por la amortización de gastos de primer establecimiento.

   En consecuencia, al no existir base imponible imputada alguna que corresponda a los dividendos percibidos, tampoco puede existir deducción por doble imposición. Si GONVHIASA no integró cantidad alguna en su base imponible, no procede la deducción por doble imposición interna en dicha entidad que sea transmisible a sus socios.

   En definitiva, que GONVHIASA no tiene derecho a la deducción por doble imposición interna que consigna en la declaración del Impuesto en el periodo de 1991, por lo que es imposible que pueda imputársela a sus socios. A los puros efectos dialécticos, en el hipotético supuesto en que tuviera tal derecho, únicamente podría imputar al socio la deducción por dividendos en la medida que exista base imponible imputada que corresponda a dividendos que perciba la sociedad transparente, no pudiendo darse esta circunstancia, ya que la mencionada entidad declara base imponible negativa, siendo su único componente la cantidad correspondiente a la amortización de gastos de primer establecimiento.

En virtud de las consideraciones expuestas debe desestimarse el recurso de casación lo cual ha de hacerse con imposición de costas, si bien que la Sala, haciendo uso de la facultad prevista en el art. 139.3 de la Ley de la Jurisdicción, limita los honorarios del Abogado del Estado a la cifra máxima de

2.500 euros.

Por lo expuesto,

EN NOMBRE DE SU MAJESTAD EL REY Y POR LA AUTORIDAD QUE NOS CONFIERE LA CONSTITUCION