STS, 16 de Diciembre de 2009
| Ponente | OSCAR GONZALEZ GONZALEZ |
| ECLI | ES:TS:2009:8325 |
| Número de Recurso | 1691/2004 |
| Procedimiento | RECURSO CASACIÓN |
| Fecha de Resolución | 16 de Diciembre de 2009 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a dieciséis de Diciembre de dos mil nueve
En el recurso de casación nº 1691/2004, interpuesto por la Entidad COGEIN, S.A., representada por la Procuradora Doña Susana Sánchez García, y asistida de letrado, y por la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, dirigida y asistida del Abogado del Estado, contra la sentencia dictada por la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en fecha 18 de diciembre de 2003, recaída en el recurso nº 106/2001, sobre Iva; habiendo comparecido como parte recurrida la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, dirigida y asistida del Abogado del Estado.
Son hechos de necesario conocimiento para el enjuiciamiento de este caso los siguientes:
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La recurrente, anteriormente denominada "Inmobiliaria Topacio S.A. presentó el día 30/1/90 autoliquidación por IVA relativo al 4º trimestre de 1989, junto con el resumen anual, resultando a su favor un saldo de 193.041.202 pts, por lo que solicitó la devolución de dicho importe. Al no recibirla, el 29/1/92 presentó escrito denunciando la mora y reclamando el pago de los intereses, lo que reiteró el 2-6-93.
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El 31/10/91 la Inspección emitió un informe favorable a la devolución del principal, sin que se apreciara error en la petición del recurrente.. El 18 de enero de 1996 se reconoció la obligación de devolución del principal lo que fue notificado el 15 de febrero siguiente, y emitida con fecha de 3 de febrero de 1996. Mediante resolución de 24 de junio de 1996, notificada el 24 de enero de 1997 se desestimó la petición de abono de intereses.
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El 3/2/97 la recurrente interpuso recurso de reposición contra la anterior resolución, lo que dio lugar a la resolución de 13-3- 97 de la Administración Tributaria desestimatorio del recurso interpuesto.
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Contra la anterior resolución se interpuso recurso ante el TEAR que dictó Acuerdo el 22-12-1998 estimando en parte el recurso y señalando que procedía el pago de intereses desde el 5-9-92 (fecha que resulta de la aplicación de la ley 29/91 ) hasta el 18-1-1996 (fecha del Acuerdo de devolución). El TEAC, desestimó el recurso interpuesto contra la anterior resolución por Acuerdo de 18/12/00.
En el proceso contencioso administrativo antes referido, la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional (Sección Sexta) dictó sentencia estimando parcialmente el recurso promovido por la Entidad COGEIN, S.A., contra la Resolución del TEAC, de fecha 18 de diciembre de 2000, que desestimó la reclamación económico administrativa interpuesta contra otra del TEAR de Madrid de fecha 22 de diciembre de 1998 que estimó en parte el recurso de reposición interpuesto señalando que procedía el pago de intereses desde el 5 de septiembre de 1992 (fecha que resulta de la aplicación de la Ley 29/91 ) hasta el 18 de enero de 1996 (fecha del acuerdo de devolución).
Notificada esta sentencia a las partes, por la Entidad COGEIN, S.A. y la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO se presentaron escritos preparando recurso de casación, los cuales fueron tenidos por preparado en providencia de la Sala de instancia de fecha 30 de enero de 2004, al tiempo que ordenó remitir las actuaciones al Tribunal Supremo, previo emplazamiento de los litigantes.
Emplazadas las partes, la recurrente (COGEIN, S.A.) compareció en tiempo y forma ante este Tribunal Supremo, y formuló en fecha 23 de marzo de 2004, el escrito de interposición del recurso de casación, en el cual expuso, los siguientes motivos de casación:
1) Al amparo de lo preceptuado en el nº 1, letra d) del art. 88 de la Ley Jurisdiccional, por infracción del art. 48 de la ley 30/1985, de 2 de agosto, en relación con el art. 61 de la Ley de Procedimiento Administrativo (vigente la Ley de 17 de julio de 1958 ) y la doctrina sentada por el Tribunal Supremo que se cita.
2) Al amparo de lo preceptuado en el nº 1, letra d) del art. 88 de la Ley Jurisdiccional, por infracción de los arts. 1109 y 100 del Código Civil .
Terminando por suplicar dicte en su día sentencia por la que, casando y anulando la sentencia recurrida ya referenciada, se declare la estimación del recurso contencioso-administrativo y la anulación de todos los actos administrativos confirmados por dicha sentencia.
El Abogado del Estado, mediante escrito de fecha 28 de mayo de 2004, manifiesta que no sostiene el recurso de casación interpuesto.
Por Auto de la Sala, de fecha 8 de junio de 2004, se acordó declarar desierto el recurso de casación preparado por el Abogado del Estado.
Por providencia de la Sala, de fecha 25 de mayo de 2005, se acordó admitir a trámite el recurso de casación interpuesto por la Entidad recurrente, ordenándose por otra de fecha 4 de julio de 2005, entregar copia del escrito de formalización del recurso a la parte comparecida como recurrida (ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO), a fin de que en el plazo de treinta días pudiera oponerse al mismo, lo que hizo mediante escrito de fecha 27 de septiembre de 2005, en el que expuso los razonamientos que creyó oportunos y solicitó se dicte sentencia desestimando el recurso.
Por providencia de fecha 1 de septiembre de 2009, se señaló para la votación y fallo de este recurso de casación el día 9 de diciembre siguiente, en que tuvo lugar.
Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Oscar Gonzalez Gonzalez, Magistrado de la Sala
La Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional estimó en parte el recurso interpuesto por la entidad COGEIN S.A. contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central, que en alzada confirmó la del TEAR de Madrid, que había desestimado la reclamación consistente en solicitud de intereses de demora sobre devolución de saldo a su favor del Impuesto sobre el Valor Añadido como consecuencia de ser el IVA soportado superior al repercutido, intereses que operaban sobre la cantidad de 193.041.202 pesetas. Sin embargo, confirma el acto impugnado en sus restantes pronunciamientos.
En la sentencia se partió del hecho de que "la devolución del exceso de IVA soportado se solicitó el 30 de enero de 1990, por lo que los seis meses preceptivos transcurrieron el 30 de julio siguiente; los tres meses a que se refiere el artículo 45 LGP, el 30 de octubre de 1990, y dado que la intimación se produjo el 29 de enero de 1992, es a partir de esa fecha y hasta la del pago del principal (18-1-1996), en el que se devengan los intereses. El hecho de que la Delegación de Hacienda reconociera el derecho a la devolución el 10 de febrero de 1988, no puede alterar el planteamiento expuesto pues no puede dejarse en manos de la Administración el nacimiento del derecho de un contribuyente cuando éste ha realizado todo lo necesario para poder ejercitarlo.... No obstante lo anterior, la segunda petición formulada, abono de intereses sobre los intereses devengados no puede ser estimada habida cuenta de que no existe precepto alguno en la legislación tributaria que avale tal pretensión".
Contra esta sentencia se ha interpuesto casación por el Abogado del Estado y por COGEIN S.A., habiendo el primero de ellos dejado desierto su recurso.
La primera cuestión que se suscita es la relativa a la fecha a partir de la cual (dies a quo) se devengan los intereses de las cantidades no devueltas, pues mientras que la sentencia entiende que esa fecha es la de la intimación que, en el presente caso se produjo el 29 de enero de 1992, la parte recurrente considera que la fecha es la de 30 de junio de 1990, que es cuando la Administración incurre en mora, una vez transcurrido seis meses desde que se solicitó la devolución del exceso de IVA, por aplicación del artículo 61 de la Ley de Procedimiento Administrativo de 17 de julio de 1958, vigente a la sazón, que establece dicho plazo para el tiempo de resolución de los procedimientos administrativos.
Esta cuestión ha sido resuelta por esta Sala en varias sentencias que se recogen en la de 3 de diciembre de 2003, en la que se expuso la siguiente doctrina:
"La cuestión aquí suscitada, es decir, si en el caso de que hubiese excedido, a lo largo de un ejercicio, el IVA soportado por el sujeto pasivo sobre el repercutido por el mismo es procedente el abono de intereses de demora sobre la cantidad en que se hubiera concretado el exceso (resuelta negativamente, como ya hemos visto, por la Sentencia de instancia, que rechaza la tesis de la Sentencia de esta Sala de 24 de Enero de 1995 ), ha sido abordada, ya, en las de 16 de abril y 13 de febrero de 2003, 25 de Febrero de 2002 y 1 de octubre de 2003, entre otras, que vienen a reiterar lo declarado en la anterior de 24 de Julio de 1998, estableciendo un criterio que, si bien no es contrario del todo a la tesis de la Sentencia recurrida, tampoco coincide con el sostenido por la parte recurrente.
En efecto, en la más reciente de las Sentencias acabadas de citar, esta Sala ha rechazado la posibilidad de equiparar, en punto al devengo de intereses moratorios a cargo de la Administración, el caso de devoluciones de ingresos tributarios previsto en las leyes de los tributos en que se admite y el caso de devolución de ingresos tributarios indebidos, pese a que la sentencia de 24 de Enero de 1995, antes mencionada, por cierto entonces única y aislada en la materia, hubiera llegado a la conclusión contraria. Impide esta equiparación la elemental consideración de que los ingresos tributarios por IVA realizados en su día por la recurrente lo fueron en cumplimiento de su deber de presentación de las correspondientes declaraciones-liquidaciones establecidas en las normas de gestión del Impuesto -- arts. 69 y 172 de la Ley y del Reglamento, respectivamente --, lo mismo que el derecho a obtener la devolución está reconocido, como antes se dijo y disponían los arts. 48 de la Ley y 84 del Reglamento, a los sujetos pasivos que no hubieran podido efectuar las deducciones originadas en un período de liquidación "por exceder continuadamente la cuantía de las mismas de la de las cuotas devengadas" y en relación al "saldo a su favor existente a 31 de Diciembre de cada año" y que lo solicitaran "en la declaración-liquidación correspondiente al último período de liquidación de dicho año". Es decir, esos ingresos tributarios fueron debidos y realizados con ocasión del cumplimiento de sus deberes y expectativas como sujeto pasivo del Impuesto. Es más: la petición de devolución -- la hecha en la declaración- liquidación correspondiente --, como después se dirá también, no puede llevar aparejada la petición de pago de intereses moratorios, porque ninguna mora se puede imputar en ese momento a la Administración, que ha de seguir el procedimiento legalmente establecido, o el lógico si es que no lo está, antes de autorizar la devolución y que, incluso -- art. 87 del Reglamento --, puede exigir de los sujetos pasivos la prestación de garantías suficientes, antes de autorizar la devolución, precisamente para garantizar la realidad de que han concurrido los presupuestos que la hacen posible. Ningún parangón puede, pues, existir entre la devolución de ingresos indebidos a que hacen mérito los arts. 155 LGT, el Reglamento de Procedimiento para dichas devoluciones, hoy, de 21 de Septiembre de 1990, y el propio art. 84.1 del Reglamento del IVA de 1985, y el supuesto de devolución a que este recurso se contrae.
Sin embargo -continuaba la Sentencia cuya doctrina estamos reproduciendo- la conclusión anterior y el hecho de que, en el sistema de la Ley del IVA aquí aplicable, la de 1985, no se arbitrara un procedimiento especial en materia de devoluciones -- tampoco en su Reglamento --, a diferencia del instaurado en la vigente de 28 de Diciembre de 1992 -- art. 115.3 -- y del prevenido para otros Impuestos -- IRPF e Impuesto sobre Sociedades --, no podía significar, sin más, una aplicación inmediata del régimen prevenido en el tan repetido art. 45 LGP para el pago de intereses a los acreedores de la Hacienda. Lejos de ello, esta Sala -- sentencia de 24 de Julio de 1998, recurso 4082/92 -- tiene declarado que esta falta de previsión no puede interpretarse en el sentido de que la Administración era libre para adoptar su decisión sobre la devolución cuando lo estimara pertinente. Debía hacerlo -- y, por tanto, también en el caso de este recurso --, dentro del plazo de seis meses que establecía el art. 61 de la Ley de Procedimiento Administrativo entonces vigente -- la de 17 de Julio de 1958 -- como duración máxima de un procedimiento.
Como quiera que la solicitud inicial de devolución, en el supuesto de autos, tuvo lugar como más tarde el 31 de enero de 1989, con ocasión del escrito presentando la declaración-resumen anual del IVA del ejercicio de 1988, el 31 de julio de 1990, como máximo, debería ser adoptada la resolución disponiendo la devolución, como después se precisará. "Si no se hiciera así -- afirma textualmente la sentencia acabada de citar --, a partir de ese momento, la Administración debería satisfacer... el interés de demora correspondiente hasta la fecha concreta en que se realizó o se acordó realizar el pago" . Además, conforme se destaca en la mencionada sentencia y se ha apuntado anteriormente, "el plazo de seis meses en que debió adoptarse la decisión administrativa sobre las cantidades a devolver es el hoy establecido en la legalidad vigente sobre la materia. El art. 115 de la actual Ley del I.V.A . -Ley 37/1992, de 28 de Diciembre -, que reproduce el derecho a la devolución en los términos que preveía el art. 48 de la Ley anterior, determina, en su ap. 3, que en tal supuesto -el de la devolución, se entiende- "la Administración vendrá obligada a practicar liquidación provisional dentro de los seis meses siguientes al término del plazo previsto para la presentación de la declaración-liquidación en que se solicite la devolución del Impuesto". Por su parte, la reciente Ley de Derechos y Garantías de los contribuyentes, Ley 1/1998, de 26 de Febrero, en su art. 11, al referirse a las devoluciones de oficio, dispone que "la Administración Tributaria devolverá de oficio las cantidades que procedan de acuerdo con lo previsto en la normativa específica del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, del Impuesto sobre Sociedades y del Impuesto sobre el Valor Añadido. Transcurrido el plazo fijado en las normas reguladoras de cada tributo y, en todo caso, el plazo de seis meses, sin que se haya ordenado el pago de la devolución por causa imputable a la Administración tributaria, el contribuyente tendrá derecho al abono del interés de demora regulado en el art. 58.2.c de la Ley General Tributaria, sin necesidad de efectuar requerimiento al efecto. A estos efectos, dicho interés se devengará desde la finalización del plazo de que dispone la Administración Tributaria para practicar liquidación provisional hasta la fecha en que se ordene el pago de la correspondiente devolución".
Es cierto que estas disposiciones no son aplicables, por su fecha, al supuesto de autos, pero no lo es menos que reflejan un punto de vista legislativo lógico, que avala la solución, sobre la base de la aplicación supletoria de la Ley de Procedimiento de 1958, acabada de razonar".
Por su parte, la sentencia de 17 de junio de 2009 expuso:
liquidación que se inicien en el ejercicio 1998 y siguientes, según preceptúa la Disposición Transitoria 2ª de la Ley 66/1997, de 30 de diciembre, citada, pero que, en todo caso, sirve para esclarecer y confirmar el tratamiento fiscal defendido por esta sentencia.".
Esta interpretación no es aceptable por un doble orden de consideraciones: La primera, que nuestra sentencia de 22 de febrero de 2005 se refiere ya a un supuesto de hecho anterior a la norma citada lo que justifica que se aplique el criterio a hecho anteriores a esa ley. La segunda, que en la ley citada el legislador se limita a reconocer, en materia de intereses, cómo estos deben ser devengados, pero en modo alguno puede considerarse que crea derechos que no existían con anterioridad.
Precisamente por ello, el trato de las situaciones anteriores a esa fecha del 1 de enero de 1998 de modo diferente a las posteriores carece de justificación alguna, lo que obliga a que la legislación anterior sea interpretada en el modo en que lo venimos haciendo".>>
Procede, en consecuencia estimar este motivo de casación, debiendo estimar el recurso en el sentido de que los intereses se computarán desde el 30 de julio de 1990, que es cuando la Administración incurre en mora, una vez transcurrido seis meses desde que se solicitó (30 de enero de 1990) la devolución del exceso de IVA, y 30 días más, que es el plazo de que dispone la Administración Tributaria para practicar liquidación provisional.
En segundo lugar aduce la recurrente el derecho a percibir intereses de demora sobre la cantidad resultante por el período comprendido entre la fecha en que debieron satisfacerse junto con el principal (3 de febrero de 1996) y la fecha en que realmente resulten abonados.
También este motivo debe estimarse, ya que la pretensión ejercitada es una consecuencia lógica de la mora en el incumplimiento de las obligaciones, conforme establece el artículo 1109 del Código Civil, que establece que "los intereses vencidos devengan el interés legal desde que son judicialmente reclamados, aunque la obligación haya guardado silencio sobre este punto".
En este sentido se ha pronunciado esta Sala en sus sentencias de 28 de junio de 1999 y 23 de abril de 2003, en las que se reconoce el derecho al abono de los intereses de demora sobre la cantidad resultante por el período comprendido entre la fecha en que debieron satisfacerse los intereses y la fecha en que realmente sean abonados.
Procede en consecuencia estimar el recurso de casación y el recurso contencioso-administrativo, anulando por contrario a Derecho el acto recurrido. Sin expresa condena en las costas de esta casación, debiendo cada parte satisfacer las suyas en cuanto a las de la instancia.
En atención a todo lo expuesto, en nombre de Su Majestad EL REY,
Que declaramos haber lugar y, por lo tanto, ESTIMAMOS el presente recurso de casación nº 1691/2004, interpuesto por la Entidad COGEIN, S.A., contra la sentencia dictada por la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en fecha 18 de diciembre de 2003, y debemos ESTIMAR el recurso contencioso administrativo nº 106/2001, declarando la nulidad por su disconformidad a Derecho del acto recurrido, declarando el derecho de la entidad recurrente a que se le abonen los intereses en la forma establecida en los fundamentos segundo y tercero de esta sentencia; sin expresa condena en las costas de esta casación, debiendo cada parte satisfacer las suyas en cuanto a las de la instancia.
Así por esta nuestra sentencia, que deberá insertarse por el Consejo General del Poder Judicial en la publicación oficial de jurisprudencia de este Tribunal Supremo, definitivamente juzgando lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernandez Montalvo Manuel Vicente Garzon Herrero Manuel Martin Timon Joaquin Huelin Martinez de Velasco Oscar Gonzalez Gonzalez PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia en el mismo día de su fecha por el Magistrado Ponente Excmo. Sr. D. Oscar Gonzalez Gonzalez, estando constituida la Sala en audiencia pública de lo que, como Secretario, certifico.
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