STS, 14 de Noviembre de 1998
| Ponente | JOSE MATEO DIAZ |
| ECLI | ES:TS:1998:6731 |
| Número de Recurso | 8757/1992 |
| Fecha de Resolución | 14 de Noviembre de 1998 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
Sentencia
En la Villa de Madrid, a catorce de Noviembre de mil novecientos noventa y ocho.
La Sala Tercera del Tribunal Supremo, Sección Segunda, ha visto el recurso de apelación 8757/92, interpuesto por la Administración General del Estado y por don Luis , representado este último por el Procurador don Antonio Miguel Angel Araque Almendros, bajo la dirección de Letrado, contra la sentencia dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, Sección Segunda, en su recurso 24.574, siendo partes apeladas recíprocamente los mismos apelantes, relativo a impuesto sobre el rendimiento del trabajo personal, cuantía 141.205.968 pesetas.
La Inspección de Hacienda de la Delegación de dicho Departamento en Barcelona, en fecha 26 de julio de 1979 formalizó acta relativa al contribuyente don Luis , como consecuencia de la cual la Dependencia de Relaciones con los Contribuyentes dictó resolución el 8 de noviembre de 1979 que contenía la liquidación por el Impuesto sobre Rendimientos del Trabajo Personal, correspondiente al periodo 1974 a 1978, ambos inclusive, con el resultado de una deuda tributaria de 112.964.775 pesetas, en cuya cantidad se comprende una sanción del 50% de la cuota.
Contra dicha liquidación interpuso el interesado recurso de reposición que fué resuelto en sentido desestimatorio por acuerdo de fecha 2 de julio de 1980, contra el que formuló reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Provincial de Barcelona, el cual lo estimó parcialmente por acuerdo de 2 de septiembre de 1982. Esta última resolución fué recurrida en alzada por el Sr. Luis , desestimando el recurso el Tribunal Económico-Administrativo Central por resolución de 3 de noviembre de 1983, que confirmó íntegramente el acuerdo del TEAP.
El Sr. Luis formalizó contra los referidos actos administrativos recurso contencioso. que se tramitó ante la Sección Segunda de la Sala de la Jurisdicción de la Audiencia Nacional, que por sentencia de 28 de enero de 1992 lo estimó parcialmente declarando que los actos mencionados son contrarios a Derecho "únicamente en cuanto aplican el Impuesto sobre los Rendimientos del Trabajo Personal para los ejercicios de 1977 y 1978, y los anulamos únicamente en ese extremo y declaramos que para tales ejercicios de 1977 y 1978 debe ser aplicado el Impuesto sobre Actividades y Beneficios Comerciales e Industriales (epígrafe 9652 de las Tarifas de Licencia Fiscal), con calificación del expediente como de omisión para todos los ejercicios".
La referida sentencia fué objeto de recurso de apelación por parte de la Administración General del Estado y del Sr. Luis , formándose el oportuno rollo, en el que una vez recibidos los autos, comparecidas las partes y efectuadas sus alegaciones, se señaló el día 3 de noviembre de 1998 paravotación y fallo, en que tuvo lugar.
El problema que se plantea en el presente recurso es decidir si un profesional de la medicina, especialista en nefrología, que en 1974 prestaba servicios en establecimientos sanitarios ajenos y que en 1978 contaba ya con uno propio, en el que prestaban servicios, bajo su dirección, un número importante de profesionales -en 1977, como recoge la sentencia apelada, ascendían a 68 empleados, entre ellos 5 médicos- debe tributar por el impuesto sobre rendimientos del trabajo personal o por el de actividades y beneficios comerciales e industriales.
No hay datos suficientes para afirmar que en el año 1974 el interesado dispusiera de su propia empresa, pero sí se puede afirmar que en 1975 disponía ya de 31 empleados (ninguno médico), que pasaron a 68 en 1977, entre ellos 5 médicos, y que en la época de la inspección, (abril-julio de 1979), habían pasado a 11 médicos, 48 enfermeras, 35 auxiliares, 12 administrativos y 67 personas más, que trabajaban en una clínica dotada de quirófano y hospitalización.
La Administración apelante ha basado su criterio en los siguientes argumentos:
-
Los servicios de carácter médico difícilmente pueden considerarse como actividades extractivas, fabriles, artesanas, de la construcción, comerciales o de servicios, que justifiquen la aplicación del impuesto industrial.
-
Los servicios de carácter médico quedan sujetos al tributo defendido por la Administración, sin que a ello sea obstáculo el hecho de que esos rendimientos no procedan exclusivamente de su trabajo personal, sino que procedan con carácter mixto del trabajo y del capital, y que dicho trabajo lo sea personal de forma directa o indirecta.
-
La tesis de la sentencia apelada descansa exclusivamente en la existencia de una organización de medios y personas, es decir, de una explotación empresarial, lo que a juicio de la misma obliga a prescindir del impuesto sobre los rendimientos del trabajo personal. Si ello fuera así, los profesionales de la medicina, en buena medida, deberían estar incluidos en el impuesto industrial. Sin embargo, ello no es así, y sólo la asistencia médica unida a la hospitalización justifica el cambio de tipo impositivo.
-
El capital no es elemento excluyente del carácter profesional de los servicios, sino una parte integrante aportado a una empresa de esa actividad. El Sr. Luis , entendiéndolo así, presentó declaraciones por el impuesto sobre los rendimientos del trabajo personal en los años 1974, 1975 y 1976, con lo cual viene a demostrar que él mismo se consideraba un profesional de la medicina y bajo ningún concepto sujeto pasivo del impuesto sobre actividades.
A su vez, la parte apelada ha basado, tanto la demanda como la apelación en los siguientes argumentos:
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Ilegalidad del acta de prueba preconstituida formalizada por la Inspección.
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Ilegalidad de la aplicación analógica hecha al interesado del coeficiente de gastos establecidos para estomatólogos, radiólogos y analistas.
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Improcedencia de aplicar al sujeto pasivo el impuesto sobre rendimientos del trabajo personal.
La sentencia apelada resolvió el litigio considerando que los años 1974, 1975 y 1976 deben tributar conforme hizo la Administración, con sujeción al impuesto sobre rendimientos del trabajo personal y que los años 1977 y 1978 deben hacerlo con sujeción al impuesto industrial. Se basa para ello en la a su juicio indudable circunstancia de que en esos años el interesado actuaba ya como empresario de una actividad concreta. y no como un mero profesional de la medicina.
Sin embargo la sentencia apelada soslayó la cuestión relativa a la validez del acta de la Inspección, que ha sido nuevamente opuesta por el interesado en esta apelación.
Comenzando por dicho tema, el apelante señala que el acta de constancia se inició el día 12 de julio, y que fué suspendida para reanudarse el día 17. El interesado, siempre según su relato, avisó telefónicamente a la Inspección que dicho día no podría comparecer, comprometiéndose a hacerlo tan pronto regresara a la ciudad. Pero sin nuevo requerimiento por escrito, y sólo por uno telefónico, que se lehizo a fin de que compareciera en la fecha acordada, el Inspector formalizó el acta que ha dado lugar al litigio.
Haciendo la gratuita e inelegante afirmación de que el funcionario actuó así por la cercanía de las vacaciones, -inelegancia no atenuada porque el Letrado utilice la expresión de "dicho sea con los debidos respetos"- la parte invoca el artículo 146 de la Ley General Tributaria y desarrolla la siguiente argumentación:
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El funcionario debió levantar un acta normal y proceder a la incoación del expediente administrativo que prevé el párrafo 1º de dicho precepto.
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En lugar de ello levantó un acta con prueba preconstituida, utilizando el párrafo 2º, mas omitió dar cumplimiento a lo que en tal caso es preceptivo, es decir, notificar al interesado la iniciación de las correspondientes actuaciones administrativas, otorgándole un plazo de 15 días para que pueda alegar posibles errores o inexactitudes acerca de la prueba preconstituida.
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El incumplimiento de dicho precepto fué seguido de la consideración del acta como si fuera
definitiva, procediendo a practicar la liquidación impugnada.
Forzoso es conceder la razón al apelante y declarar la nulidad del acta, pues el incumplimiento del art. 146.2 no puede ser más flagrante. En efecto, no existe prueba preconstituida (no puede considerarse como tal a las propias actuaciones administrativas, sino a medios probatorios generados fuera del expediente) y aunque la hubiera habido tampoco se dió el traslado al interesado que ordena el precepto citado, cuyo incumplimiento arrastra la nulidad del acta y de la liquidación en ella practicada.
En consecuencia ha de estimarse el recurso del sujeto pasivo apelante, sin necesidad de examinar las restantes cuestiones planteadas.
No procede condena en las costas del recurso, a los efectos del artículo 131 de la Ley Jurisdiccional.
Por lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey y por la potestad que nos confiere el pueblo español.
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- Estimamos el recurso de apelación interpuesto por don Luis contra la sentencia dictada el día 28 de enero de 1992 por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, en su recurso 24574/1983, la que revocamos y dejamos sin efecto, declarando la ilegalidad de los actos administrativos objeto del recurso.
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- Desestimamos en su totalidad el recurso de apelación de la Administración General del Estado.
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- Sin pronunciamiento sobre costas.
Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos . PUBLICACION.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Excmo. Sr. D. José Mateo Díaz, Magistrado Ponente de la misma, estando celebrando audiencia pública la Sala Tercera (Sección Segunda) del Tribunal Supremo el mismo día de su fecha, lo que certifico.
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