STS, 17 de Marzo de 1995

En los recursos contenciosos-administrativos núm. 295/1988, y acumulado núm. 540/1989, se impugnó la resolución del Ayuntamiento de Cullera de fecha 21 de diciembre de 1987, desestimatoria en parte del recurso de reposición deducido contra liquidación de Impuesto Municipal sobre el Incremento del Valor de los Terrenos (expediente 4.249/123700/1988) ampliado posteriormente a la resolución núm. 2.381 de 23 de noviembre de 1988. desestimando los recursos de reposición interpuestos por los actores en los expedientes 1.401 -liquidación núm. 756 por importe de 5.697.040 ptas.. 1.405/1986 -liquidación núm. 758, por importe de 11.394.080 ptas. 1.407/1986 - liquidación núm. 759, por importe de 103.675 ptas. 1.409/1986 -liquidación núm. 760, por importe de 3.658.000 ptas y 2.016/1988 -liquidación núm. 1.318 por importe de

4.966.792 ptas.. correspondientes a la transmisión del patrimonio como consecuencia de la disolución y liquidación de la Sociedad Mercantil "Casa D Ana SA». y a la transmisión de los bienes inmuebles propiedad de don Cornelio a la entidad mercantil "Desarrollo de Obras, S. A.», "- DOSA-» (en el último de los expedientes citados) referidas todas ellas a terrenos situados en el polígono, núm. 2 del Racó de Cullera.Secundo: Los mencionados recursos fueron estimados en virtud de Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, de fecha 23 de enero de 1991 . cuya parte dispositiva es del siguiente tenor literal: "Fallamos: 1." Estimar el presente recurso contencioso-administrativo Núm 295/1988, promovido por la Procuradora doña María Pilar Palop Folgado, en nombre y representación de doña Rita y doña Ángela dirigido por el Letrado don Vicente Galotto Ricos y por el Procurador don Emilio Sanz Osset en nombre y representación de don Cornelio , dirigido por el Letrado don Vicente Galotto Ricos, contra la resolución del Ayuntamiento de Cullera de 21 de diciembre de 1987, desestimando los recursos de reposición interpuestos por los actores en los expedientes

1.401/1986 (liquidación núm. 756), 1.405/1986 (liquidación núm. 758), 1.407/1986 (liquidación núm. 759),

1.409/1986 (liquidación núm. 760) y su acumulado núm. 540/1989, desestimando el recurso de reposición interpuesto por los actores en el expediente 2.016/1988 (liquidación núm. 1.318) por el Impuesto Municipal sobre el Incremento del Valor de los Terrenos debemos declarar y declaramos contraria a Derecho la mencionada resolución, que anulamos y dejamos sin efecto: reconocemos el derecho de los recurrentes a que se les amplíe a las respectivas liquidaciones, la exención del pago del Impuesto Municipal sobre el Incremento del Valor de los Terrenos hasta el momento final del periodo impositivo que se fija en el día 13 de diciembre de 1985; siendo este mismo día el del cómputo inicial en lo que a la liquidación del Impuesto Municipal sobre el Valor de los Terrenos por lo que al recurrente don Cornelio , se refiere en el recurso acumulado 540/1989. 2." Sin expresa declaración sobre costas, conforme a lo dispuesto en el art. 131 de la Ley Jurisdiccional.»

Los fundamentos jurídicos de la sentencia recurrida son los siguientes: "1." Se impugnan en el presente recurso contencioso-administrativo la resolución del Ayuntamiento de Cullera de 21 de diciembre de 1987, desestimatoria del recurso de reposición interpuesto contra la liquidación del Impuesto Municipal sobre el Incremento del Valor de los Terrenos (expediente 4.249/123700/1988) ampliado posteriormente a la resolución núm. 2.381 de 23 de noviembre de 1988, desestimando los recursos de reposición interpuestos por los actores en los expedientes 1.401/1986 (liquidación núm. 756 por importe de 5.697.040 ptas.), 1.405/1986 (liquidación núm. 758 por importe de 11.394.080 ptas.), 1.407/1986 (liquidación núm. 759 por importe de 103.675 ptas.). 1.409/1986 (liquidación núm. 760 por importe de 3.658.000 ptas.), y2.016/1988.(liquidación núm. 1.318 por importe de 4.966.792 ptas.) correspondientes a la transmisión del patrimonio, consecuencia de la disolución y liquidación de la Sociedad Mercantil "Casa D#Ana, S. A.", y a la transmisión de bienes inmuebles propiedad de don Cornelio a la mercantil "Desarrollo de Obras, S. A.". (DOSA), el último de los expedientes citados, situados todos ellos en el polígono núm. 2 del Raco de Cullera.

2. " La cuestión que debemos resolver en el presente recurso es de orden estrictamente jurídico y se refiere si la transmisión del patrimonio de la mercantil "Casa D Ana S. A.", en la actualidad ya disuelta, a los recurrentes queda exenta o no del pago del Impuesto Municipal sobre el Incremento del Valor de los Terrenos. Como hechos acreditados en el expediente hay que hacer constar los siguientes: El día 27 de septiembre de 1979, don Cornelio , en nombre y representación de la mercantil "Casa DªAna, S. A", domiciliada en Cullera (Valencia), de duración indefinida, constituida con el objeto social del negocio inmobiliario en general y por tanto, la urbanización de terrenos, con un capital social de 27.500.000 ptas., representado por 2.750 acciones nominativas de 10.000 ptas de valor nominal cada una, mediante escritura de fecha 7 de octubre de 1965, ante el Notario de esta capital don Fernando Monet y Antón, que quedó inscrita en el Registro Mercantil de esta provincia al folio 1." del tomo 84 del Libro de Sociedades, Sección Tercera, hoja núm. 1.118, inscripción primera, en cumplimiento de los acuerdos adoptados por la Junta General extraordinaria de Accionistas otorga escritura pública de disolución y liquidación ante el Notario del Ilustre Colegio de Valencia don Rafael Azpitarte Camy, que la autoriza con el núm. 3.145 de su protocolo. El acuerdo de disolución se adopta "conforme a lo preceptuado en la disposición transitoria tercera de la Ley 44/1978 de 8 de septiembre aclarada por la Orden ministerial de 12 de junio del año en curso (1979), ya que el día 23 de mayo de 1978 , la sociedad reunía los requisitos a que se refiere el núm. 2 del art 12 dicha Ley por tratarse de una sociedad de mera tenencia de bienes, al no estar afecto su activo, estimado en valores reales, a ninguna actividad empresarial o profesional en los términos que las define el art. 18 de dicha Ley. El acuerdo de disolución expresa que queda sometido a la condición suspensiva de que por parte de la administración pública le sean aplicables los beneficios fiscales establecidos en la citada disposición tercera pues de no ser así, devendría ineficaz el acuerdo por el propio juego de la condición" Posteriormente, el día 13 de diciembre de 1985, se procede a la liquidación y adjudicación de la mercantil citada, mediante escritura pública autorizada por el Notario del Ilustre Colegio de Valencia, don Rafael Azpitarte Camy, con el núm. 3.588 de su protocolo, declarándose exenta dicha liquidación y adjudicación del haber social del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados al amparo de lo dispuesto en las tantas veces citadas disposiciones transitoria tercera de la Ley 44/1978, el día 8 de enero de 1986 , según consta en el expediente.3.° Los recurrentes alegan que la disolución de la mercantil "Casa DªAna SA.", se realizó en todo momento conforme a lo previsto en la disposición transitoria tercera de la Ley 44/1978 , reguladora de las Normas del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas: "Las Sociedades que el 23 de mayo de 1978, reúnan los requisitos a que se refiere el núm. 2 del art. 12 de esta Ley podrán disolverse en el plazo de doce meses contados a partir de su vigencia sin devengo alguno que esté directa o indirectamente vinculado a las operaciones de disolución", y en el art. 6." de la Orden ministerial (Ministerio de Hacienda) de 12 de junio de 1979 "La exención de tributos a que se refiere la disposición transitoria tercera desarrollada en la presente orden debe entenderse que incluye en todo caso"... "d) cualquier otro gravamen directa o indirectamente conexo con las operaciones de disolución, incluso el Impuesto Municipal sobre el Incremento del Valor de los Terrenos". En consecuencia, se les debe aplicar la exención de dicho impuesto desde la fecha de adquisición de compra de los terrenos (16 de octubre de 1967) hasta la de real liquidación y adjudicación efectiva de los bienes de la sociedad (13 de diciembre de 1985). Cita además en apoyo de sus tesis la Sentencia del Tribunal Supremo de 27 de marzo de 1987 (Aranzadi núm. 2.100 ), que en relación con la nominada disposición transitoria tercera de la Ley 44/1978 dice: "Esta norma se inscribe como una manifestación más de la actividad administrativa de fomento, de signo positivo y contenido económico, según hemos indicado en distintas ocasiones con anterioridad -Sentencias de 19 y 23 de junio de 1986 y 19 de septiembre de 1986. La exención actúa aquí en calidad de incentivo para conseguir la desaparición de cierto tipo de sociedades con un talante más ficticio que real (de Inversión mobiliaria, de Cartera, de mera tenencia de bienes y pura actividad profesional) y homogeneizar su situación tributaria", para concluir más adelante: "En consecuencia tanto desde una perspectiva subjetiva como desde la objetiva, esas enajenaciones se encuadran en el conjunto de operaciones necesarias para hacer realidad la desaparición jurídica y económica de la sociedad y, por ello, aparecen liberadas de cualquier gravamen que en otras circunstancias hubiera sido exigible." La Administración demandada admite en parte las alegaciones de los recurrentes en la reposición, y rectifica su primera liquidación girando otras nuevas desde la fecha de disolución (27 de septiembre de 1979) hasta la de real liquidación y adjudicación efectiva de los bienes de la sociedad (13 de diciembre de 1985), contra las que se plantea el presente contencioso por entender los recurrentes que la exención debe apreciarse hasta el dicho día 13 de diciembre de 1985.

4. La cuestión que debemos resolver, es pues de índole estrictamente jurídica y consiste en determinar los dies a quo y ad quem desde y hasta los que en su casos se deberá aplicar el gravamen o apreciar la existencia de la exención objeto de la controversia. Para ello y en primer lugar habrá que determinar el nacimiento del hecho imponible del que surge la obligación tributaria. Los arts. 88.1, a) del RD 3250/1976 y 351.1 a) del Real Decreto legislativo 781/1986 , dicen que "cuando el transmíteme sea una persona juridica el impuesto gravará el incremento de valor que se haya producido entre el ultimo devengo del impuesto en la modalidad prevista en el art. 350.1, a) y la fecha de transmision del terreno...» Por ello la primera cuestión que debemos decidir es cuando realmente se ha producido la transmisión, presupuesto del hecho imponible, y en definitiva declarar que la transmisión del terreno sólo se produce en la escritura de liquidación y adjudicación de los bienes propiedad de la mercantil "Casa Dª Ana, S. A.", en liquidación desde el día de su disolución 27 de septiembre de 1979, a los socios en pago de sús acciones que tiene lugar, mediante el otorgamiento de la escritura pública correspondiente al día 13 de diciembre de 1985. Por tanto, si el hecho imponible se origina el día 13 de diciembre de 1985, es en esa fecha en la que debemos determinar el nacimiento o no de la obligación tributaria. No podemos compartir la tesis de la Administración por cuanto que en el momento de la disolución de la Sociedad Mercantil transmitente no sólo no existe transmisión de patrimonio alguna, sino también porque la Ley de Sociedades Anónimas establece en su art. 154 que la Sociedad disuelta conservará su personalidad jurídica mientras la liquidación se realiza. Despejado este punto debemos ahora abordar el problema de si la exención afecta a la totalidad del tiempo en que la Sociedad ha poseído los bienes sobre los que recae el impuesto o no. La respuesta a esta cuestión sólo debe ser afirmativa puesto que la Sociedad transmitente ha cumplido cuantos requisitos fijan las Leyes al efecto. Cierto es que ha transcurrido un lapso de tiempo más que razonable para proceder a la liquidación del patrimonio y adjudicación a los socios de los bienes que lo constituyen, cierto también que en aras de una interpretación finalista podríamos argumentar sin riesgo de error que la voluntad del legislador al conceder la exención y los beneficios fiscales es la de propiciar la desaparición de este tipo de sociedades lo que implicaría no sólo la disolución sino también la realización de las operaciones de liquidación en el tiempo que señala la Ley pero es este un problema en el que no podemos entrar por cuanto la Ley 44/1978 sólo fija un tiempo para la disolución y éste se ha cumplido y siendo que disolución y liquidación son conceptos jurídicos conexos pero distintos, una interpretación extensiva de lo dispuesto en la disposición transitoria tercera de la Ley 44/1978 ("podrán disolverse"), como del contenido del art. 1.° de la OM de 12 de junio de 1979 ("acuerden disolverse") al tiempo de liquidación implicaría hacer uso de ün razonamiento por analogía vedado por el tenor literal del art. 24.1 de la Ley General Tributaria , y por el sentido de la analogía cuya aplicación procederá cuando las normas no contemplen, un supuesto específico pero regulen otro semejante entre los que se aprecie identidad de razón; y ya hemos señalado que no cabe apreciar la relación de semejanza entre disolución y liquidación sino que por el contrario son supuestoscompletamente distintos. Por dicha razón aún compartiendo el espíritu de la norma y repudiando el efecto que con su inaplicación se manifiesta, no podemos aplicar lo dispuesto por el art. 15 de la Ley General Tributaria que alega el Ayuntamiento, puesto que si limitáramos la vigencia de la exención a los cinco años del art. 15 de la LGT siempre estaría referida por el imperativo del art. 24 de la misma LGT al negocio jurídico de la disolución y nunca al de la liquidación. Es esta una laguna legal en la que aún compartiendo el espíritu y finalidad del legislador no podemos entrar por los límites que a la función jurisdiccional fija nuestro Ordenamiento jurídico.

5° Por lo que al problema que en el recurso acumulado 540/1989, plantean los recurrentes y cuya resolución tan sólo afecta a don Cornelio , que en pago de las nuevas acciones emitidas a consecuencia del aumento de capital de la mercantil "Desarrollo de Obras, S. A.", transmite una parcela de su propiedad sita en el polígono de la Rápita o Raco II de Cullera de 9.314,19 m: de superficie, es evidente que a la vista de lo resuelto en los fundamentos que anteceden y de los presupuestos legales y jurisprudenciales tenidos en cuenta, procede la estimación de su recurso y declarar en consecuencia que el dies a quo desde el que corresponde girar la liquidación es el de la liquidación y adjudicación del patrimonio social de la mercantil "Casa D#Ana S.A. en liquidacion de quien recibe los bienes que transmite posteriormente a "DOSA"

Contra la citada sentencia se interpuso por la representación procesal del Ayuntamiento de Cullera el presente recurso de apelación en el que la parte apelante se instruyó de todo lo actuado y presentó el correspondiente escrito de alegaciones no habiendo comparecido los demandantes en esta fase procesal, en defensa de su derecho no obstante haber sido emplazados al efecto en legal forma.

Cumplidas las prescripciones legales, se señaló para deliberación y falló la audiencia del día 16 del corriente mes de marzo, fecha en la que tuvo lugar dicha actúación procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. Magistrado don Jaime Rouanet Moscardó.

Fundamentos de Derecho

Se aceptan los de la sentencia apelada y además,

El Ayuntamiento apelante, en su escrito de alegaciones insiste en la procedencia de la exención pero con el límite temporal que ya mantuvo en sus resoluciones administrativas, reiterando lo que expresó en primera instancia.

Todo ello revela, en principio, carencia de argumentos tendentes a combatir aquéllos en que funda sus conclusiones la mencionada sentencia, los cuales, por la razón, quedan intactos, pues si bien la apelación traslada al Tribunal ad quem el total conocimiento del litigio, dicho recurso no está concebido como una repetición del proceso, sino como una revisión del mismo.

Esta Sala viene reiteradamente declarando al respecto que en el recurso de apelación no es procesalmente correcto reproducir los razonamientos aducidos en primera instancia sin someter a crítica la fundamentación de la sentencia del Tribunal a quo, mediante la aportación de argumentos adecuados a los que amparan el fallo recurrido (Sentencias, entre otras, las de 13 de noviembre de 1979; 2 de octubre de 1982; 24 de octubre de 1984; 23 de enero de 1985; 3 de abril y 30 de septiembre de 1987; lude febrero, 25 de abril y 26 de julio de 1989).

Las razones expuestas bastarían para no acoger el recurso que analizamos, pues, si bien el Impuesto Municipal sobre el Incremento del Valor de los Terrenos se devenga con ocasión de la transmisión y ésta sólo se produce cuando se liquida el patrimonio social y se adjudican los bienes a los socios, la exención que comentamos no se otorga en atención a este momento, sino únicamente en atención al tiempo en que se acuerda la disolución de la sociedad, siempre anterior a 1 de octubre de 1979, sin que puedan admitirse límites a los términos claros de la disposición transitoria tercera de la Ley 44/1978 de 8 de septiembre , que literalmente señala: "Las sociedades que el 23 de mayo de 1978, reúnan los requisitos a que se refiere el núm. 2 del art. 12 de esta Ley podrán disolverse en el plazo de doce meses, contados a partir de su vigencia, sin devengo de tributo alguno que esté directa o indirectamente vinculados a las operaciones de disolución. Tampoco se devengará tributo alguno por la modificación requerida para que las acciones de las Sociedades a que se refiere el art. 12 sean nominativas.»

Los razonamientos expuestos conducen a la desestimación de la pretensión. No son de apreciar motivos determinantes de expresa condena en costas, al no concurrir las circunstancias que, conforme al art. 131 de la Ley Jurisdiccional, harían preceptiva su imposición.Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey, y por la potestad que nos confiere el pueblo español,

Que desestimando el recurso de apelación interpuesto por la representación procesal del Ayuntamiento de Cullera, contra la Sentencia núm. 157 de fecha 23 de enero de 1991, dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana , debemos confirmarla y la confirmamos íntegramente. Sin costas.

ASI, por esta nuestra sentencia firme, que se insertará en la COLECCIÓN LEGISLATIVA, definitivamente juzgando, la pronunciamos, mandamos y firmamos. José Maria Ruiz Jarabo Ferran. Emilio Pujalte Clariana. Jaime Rouanet Moscardó. Rubricados.