STS, 3 de Mayo de 2006

PonenteEMILIO FRIAS PONCE
ECLIES:TS:2006:4800
Número de Recurso1071/2001
ProcedimientoCONTENCIOSO
Fecha de Resolución 3 de Mayo de 2006
EmisorTribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo

RAFAEL FERNANDEZ MONTALVOMANUEL VICENTE GARZON HERREROJUAN GONZALO MARTINEZ MICOEMILIO FRIAS PONCEMANUEL MARTIN TIMONJAIME ROUANET MOSCARDO

SENTENCIA

En la Villa de Madrid, a tres de Mayo de dos mil seis.

Visto por la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo el recurso de casación para la unificación de doctrina núm. 1.071/2001, interpuesto por la Sociedad Mixta de Gestión y Promoción del Suelo, S.A., (SOGEPSA), representada por el Procurador D. Gabriel de Diego Quevedo y dirigida por Letrado, contra la sentencia de 11 de Julio de 2000, dictada por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, en el recurso núm. 40/2000 (antes 464/98 de la Sección Segunda ) seguido contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC, en lo sucesivo), de 12 de Marzo de 1998, sobre liquidación por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

Ha comparecido como parte recurrida la Administración General del Estado, representada por el Abogado del Estado.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO

La Sociedad Mixta de Gestión y Promoción del Suelo, S.A., en adelante SOGEPSA, interpuso recurso contencioso-administrativo, ante la Audiencia Nacional, contra la resolución del TEAC, de 12 de Marzo de 1998, desestimatoria del recurso de alzada promovido frente a la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Asturias de 6 de Septiembre de 1996 que, a su vez, desestimó la reclamación económico-administrativa formulada contra las liquidaciones números 49 y 50 del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales practicadas por la Oficina de Gestión Tributaria de Gijón de la Consejería de Hacienda, Economía y Planificación del Principado de Asturias, por importes de 13.201.691 ptas. y 7.056.072 ptas., respectivamente.

Turnado el asunto a la Sección Segunda, fue tramitado el recurso con el nº 464/98, pero a la vista de las nuevas normas de reparto aprobadas por la Sala de Gobierno en su reunión de 28 de Junio de 1999, fueron remitidas las actuaciones a la Sección Tercera que dictó sentencia, con fecha 11 de Julio de 2000 , que contiene la siguiente parte dispositiva: "Fallamos: Primero.- Que debemos desestimar y desestimamos el presente recurso contencioso-administrativo nº 03/40/2000, interpuesto por la representación de Sociedad Mixta de Gestión y Promoción del Suelo, S.A., contra la resolución del T.E.A.C., de fecha 12 de marzo de 1998, descrita en el primer Fundamento de Derecho, acto que se confirma por ajustarse al ordenamiento jurídico. Segundo.- No hacemos una expresa condena en costas."

SEGUNDO

Contra la citada sentencia, SOGEPSA interpuso el presente recurso de casación para la unificación de doctrina, aportando como sentencia de contradicción la dictada por la Sección 2ª del Tribunal Superior de Justicia de Asturias de 29 de Marzo de 1996 que, en un supuesto idéntico, como beneficiario de una expropiación forzosa, ante otra liquidación practicada por el Principado de Asturias, por la adquisición de bienes realizada, declaró la no sujeción al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales.

Suplicó sentencia que case la recurrida, declarando como no ajustadas a derecho las liquidaciones combatidas.

TERCERO

Conferido el oportuno traslado al Abogado del Estado para que formalizase su oposición, solicitó sentencia desestimatoria.

CUARTO

Remitidas las actuaciones a esta Sala, señaló, para la votación y fallo, la audiencia del 25 de Abril de 2006, en cuya fecha tuvo lugar el acto.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Emilio Frías Ponce, Magistrado de Sala

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO

Se impugna, mediante este recurso de casación en unificación de doctrina, interpuesto por SOGEPSA, la sentencia de 11 de Julio de 2000, de la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional , por la que se desestimó el recurso contencioso-administrativo que habia iniciado contra la resolución del TEAC, de 12 de marzo de 1998, desestimatoria también del recurso de alzada promovido contra la resolución del TEAR de Asturias, de 6 de Septiembre de 1996, que confirmó dos liquidaciones complementarias giradas por la Oficina de Gestión Tributaria de Gijón del Principado de Asturias, por el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales, a consecuencia de la expropiación a diversos propietarios de unos terrenos incluidos en la delimitación del "Plan Especial para su ejecución, por el Sistema de Actuación por Expropiación, del Area Industrial de Carreño-Tabaza".

La recurrente, ante las actas de ocupación de 28 de Octubre y 3 de Noviembre de 1992, habia presentado en la Oficina de Gestión Tributaria de Gijón dos autoliquidaciones por el citado Impuesto, sin efectuar ingreso alguno, al entender aplicable la exención prevista en el art. 49 de la Ley de Expropiación Forzosa , exención que estimó improcedente la Administración, lo que confirmaron los Tribunales Económico-Administrativos, quienes rechazaron también la alegación de inexistencia de hecho imponible, al considerar que en estos casos existió una transmisión patrimonial onerosa "inter vivos", por lo que resultaba pertinente su inclusión en el hecho imponible tipificado en el art. 7.1a del Texto Refundido de 1980 .

SEGUNDO

La sentencia recurrida desestimó el recurso en base a la siguiente fundamentación:

"Es cierto que el artículo 49 LEF dispone que el pago del precio estará exento de toda clase de gastos, impuestos y gravámenes o arbitrios del Estado, Provincia o Municipio, incluso el de pagos del Estado, pero en las liquidaciones practicadas no se trata de gravar el 'precio' de la expropiación percibido por el expropiado, sino de someter a gravamen la adquisición de la propiedad de determinadas fincas por parte de la sociedad beneficiaria, teniendo dicho precepto la finalidad de servir de protección al expropiado, garantizándole que no va a ver minorado el precio que ha de percibir por la transmisión.

No obsta a tal conclusión la sentencia del Tribunal Supremo de 8 de abril de 1994 pues se refiere al Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos y tras considerar vigente el citado precepto precisando que, una década después, fue declarado vigente por el artículo 230 de la Ley de Reforma del Sistema Tributario de 1964 , declara que están exentas de dicho impuesto las transmisiones derivadas de las expropiaciones porque su finalidad es gravar los incrementos de valor de los terrenos que se ponen de manifiesto en las enajenaciones voluntarias y libres, pero en las que no cabe duda de que el adquirente de las fincas ha incorporado determinados bienes inmuebles a su acervo patrimonial. Como ha declarado esta Sala al rechazar la aplicación del artículo 49 LEF a la adquisición de fincas mediante expediente de expropiación forzosa, como incremento patrimonial sujeto al IRPF, 'la transmisión onerosa o lucrativa de cualquier elemento patrimonial, incluso la derivada de la venta forzosa de bienes del sujeto pasivo, así como la que se derive de expropiación o enajenación forzosa', conforme dispone el artículo 77 Real Decreto 2384/81 , constituye alteración en la composición del patrimonio del sujeto pasivo, a efectos del citado impuesto. (Sentencia. Sección 2ª de 14-3-97 y 23-4-98 ).

En consecuencia, vista la indicada finalidad del precepto, los diferentes hechos imponibles, y sujetos pasivos a que se refieren el I.T.P. y el de Plusvalías, y que la argumentación de la sentencia invocada alude a la percepción del justiprecio por el expropiado, que declare exenta del de Plusvalías, en aplicación del artículo 49 LEF , relativo este asimismo al pago del justiprecio al expropiado (cuyo importe puede no coincidir con el precio de compra de la finca declarado en la escritura pública, dato que no consta en los presentes autos), procede desestimar el recurso, ya que según reiterada jurisprudencia constitucional, los beneficios tributarios deben interpretarse de forma restrictiva (artículo 23 LGT )."

TERCERO

La recurrente aporta como sentencia de contraste la dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo de Asturias, Sección Segunda, el 29 de Marzo de 1996, que estimó un recurso interpuesto también a su instancia contra otras liquidaciones giradas asimismo por la misma Administración Tributaria, por el concepto de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, como consecuencia de la adquisición de bienes realizada como beneficiario de la expropiación forzosa para la ejecución del Plan de Reforma Interior del Llano en Gijón (Peri-8), por entender que de la sentencia del Tribunal Supremo de 8 de Abril de 1994 , aunque referida a un supuesto de plusvalía, se extraía la consecuencia de la vigencia del art. 49 de la Ley de Expropiación Forzosa , en cuanto se trata "de una transferencia del dominio que realiza aunque coactivamente el titular de los bienes a favor del expropiante o beneficiario, por lo que la expropiación tanto hecha por la Administración como por particulares en su calidad de beneficiarias seria un acto no sujeto al impuesto por su propia naturaleza."

CUARTO

No es discutible la concurrencia de la identidad subjetiva, objetiva y causal en los litigios comparados, ni la contradicción entre la sentencia impugnada y la de contraste, por lo que concurren los presupuestos procesales para la interposición del recurso de casación en unificación de doctrina y procede declarar cuál de las doctrinas contenidas en ellas es la correcta.

Ambas sentencias parten de la dictada por esta Sala el 8 de Abril de 1994 que, en relación con el Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos y ante una adquisición de bienes realizada por el beneficiario de una expropiación, el 16 de Marzo de 1989, regida por el Real Decreto Legislativo 781/1986 , sentó la doctrina de la procedencia de la exención hasta el 1 de Enero de 1990, aunque no estaba incluido el tributo entre los que mencionaba el art. 49 de la Ley de Expropiación Forzosa por no recaer propiamente sobre el precio de la expropiación ni gravar la transmisión en si misma sino el incremento de valor o plusvalía producida en el inmueble desde su adquisición anterior hasta su actual enajenación.

Sin embargo, mientras la sentencia de contraste llega a la conclusión de que el acto controvertido no se encuentra sujeto al Impuesto, inspirándose en la línea jurisprudencia que recoge la citada sentencia de 8 de Abril de 1994 , que se basa en argumentos dados por una gran parte de la doctrina tales como: "a) las transmisiones derivadas de las expropiaciones están exentas porque la finalidad del Impuesto es gravar los incrementos de valor de los terrenos que se ponen de manifiesto en las enajenaciones voluntarias y libres, pero no en las que, como aquí, se producen forzosamente y por imperio de la ley; b) la ausencia en la expropiación del requisito de la libertad contractual priva al propietario de la posibilidad de fijar el precio al terreno que se expropia, siendo por ello inexacto afirmar, en la generalidad de los casos, que aquél realiza el verdadero valor en venta de su predio, e ilusorio, consiguientemente, el incremento del valor que en tales condiciones venga realmente a obtener; c) la expropiación es la máxima limitación del derecho de dominio en interés público, pues se desposee al propietario de la cosa contra su voluntad, y se aumentaría gravemente el perjuicio que aquélla le acarrea en sus intereses particulares si se añadiera la imposición a su cargo del Impuesto que se analiza; d) con la expropiación no se produce, en realidad, transmisión de los terrenos, sino, más bien, desaparición del dominio que se ejercía sobre ellos; y, e) se halla exento de este Impuesto no sólo el pago del precio de los bienes expropiados sino también, más propiamente, el negocio jurídico o el convenio que toda expropiación forzosa implica, en cuanto equivale a una cesión del dominio que realiza, aunque sea coactivamente, el titular de los bienes en favor del expropiante", por el contrario, la sentencia impugnada se aparta de esta fundamentación, ante el criterio que habia sentado de que la expropiación de un bien inmueble provoca una alteración patrimonial de la que puede derivarse una ganancia patrimonial, susceptible de ser gravada en el IRPF.

QUINTO

La cuestión esencial que ha de resolverse consiste en determinar si la adquisición de bienes por vía de expropiación forzosa constituye o no el hecho imponible a que se refiere el art. 7 del Real Decreto Legislativo 3050/1980, de 30 de Diciembre, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados , vigente en el momento de los actos impugnados (en la actualidad art. 7 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de Septiembre ).

Dicho precepto establecía, en su apartado 1.A) que son transmisiones patrimoniales sujetas: A) Las onerosas por actos «inter vivos» de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas, señalando en el apartado 2 una serie de supuestos específicos de transmisiones patrimoniales a efectos de liquidación y pago del Impuesto, entre los que no figura las adquisiciones por razón de expropiación forzosa, por lo que todo el debate queda centrado en la interpretación del art. 7.1.A).

Basta la lectura al precepto para advertir que el elemento configurador principal del hecho consiste en una "transmisión", en torno a la cual giran el resto de los elementos que la cualifican; así la transmisión debe ser "onerosa", por "actos inter vivos" y tener por objeto "bienes y derechos de contenido patrimonial."

En principio, estos elementos concurren en las expropiaciones pues la transmisión por título de expropiación en nada se diferencia de una compra-venta.

La sentencia de la Sala 1ª de 9 de Mayo de 1997 recuerda que "la expropiación, ciertamente no puede ser calificada como una compraventa, pero, como destaca la doctrina ius-civilista, ello no obsta para que, a falta de normas específicas, deba aplicarse por analogía la normativa de la misma, tanto más cuanto el Código Civil es derecho supletorio general, como dispone su art. 4.3 . Así, si falta la ocupación de la cosa por la Administración, falta el último paso de la transmisión expropiatoria y, como si del modo se tratara en la transmisión de la propiedad por compraventa no se ha producido la pérdida del dominio por el expropiado, ni la adquisición por la Administración."

Por tanto, el levantamiento del acta de ocupación implica «ope legis» la transmisión de la propiedad de las fincas o derechos expropiados a favor del beneficiario de la actuación expropiatoria. A este respecto, el art. 224.1 del Texto Refundido de la Ley del Suelo de 1992 , que permanece en vigor, declara textualmente que "finalizado el expediente expropiatorio, y una vez levantada el acta o actas de ocupación con los requisitos previstos en la legislación general de expropiación forzosa, se entenderá que la Administración ha adquirido, libre de cargas, la finca o fincas comprendidas en el expediente". En el mismo sentido el art. 220.1 del Reglamento de Gestión Urbanística .

De este modo, el acta u actas de ocupación se configuran como piezas claves para la adquisición del dominio por parte de la Administración, constituyendo una especificación del principio general sancionado por los artículos 8, 52.4º y 53 de la Ley de Expropiación Forzosa y 52 de su Reglamento .

SEXTO

Problema distinto, declarada la sujeción al Impuesto de Transmisiones Patrimoniales de las adquisiciones por expropiaciones forzosas, es la procedencia o no de aplicar una exención.

Resulta evidente, desde luego, la inaplicabilidad del art. 49 de la Ley de Expropiación Forzosa , en cuanto se refiere al pago del precio que es percibido por el expropiado, no gravándose en este caso el citado precio, sino, como se ha dicho, la adquisición del bien objeto de expropiación por el beneficiario de ésta, por lo que habrá que acudir a las exenciones previstas en el Texto Refundido del Impuesto de 1980.

De su lectura se desprende que el art. 48.1 A a) (art. 45 del vigente texto de 1993) sólo contemplaba una exención subjetiva en favor del Estado y las Administraciones Públicas Territoriales e Institucionales y sus establecimientos de beneficencia, cultura, Seguridad Social, docentes o de fines científicos, suprimiendo las antiguas exenciones objetivas cuando la transmisión en virtud de expropiación se realizaba en favor de personas, con determinadas condiciones y requisitos.

No cabe olvidar que el art. 6.A.60 del antiguo Reglamento de Impuesto de Derechos Reales y sobre Transmisión de bienes, aprobado por Decreto 15 de Enero de 1959 , concedía exención a "los actos y contratos referentes a terrenos, solares o edificaciones que afecten a proyectos de ordenación urbana con arreglo a la Ley de 12 de Mayo de 1956, Ley 3 de Diciembre de 1953 y disposiciones que establezcan el ámbito de su aplicación, leyes de 26 de Julio de 1892 y 18 de Marzo de 1895 , comprendidos en los apartados siguientes.... h) Las adquisiciones que por el sistema de expropiación forzosa que se refiere el art. 121 de la Ley 12 de Mayo de 1956 realicen las personas privadas siempre que se acredite la autorización y, en su caso, la edificación en el tiempo y modo previstos en el proyecto que haya legitimado la enajenación forzosa...."

También el art. 65 del Texto Refundido, aprobado por Decreto de 6 de Abril de 1967, concedía en su art. 65.1 exención objetiva a "las transmisiones que por expropiación forzosa y para obras de desecación y saneamiento de marismas, lagunas y terrenos pantanosos y encharcadizos se causen a favor del concesionario, conforme a la Ley de 24 de Julio de 1918" (número 25 ) y "las transmisiones que, en virtud de la expropiación forzosa a que se refiere el art. 121 de la Ley 12 de Mayo de 1956 , se realicen a favor de personas privadas siempre que se acredite la autorización y, en su caso, la edificación en el tiempo y modo previstos en el proyecto que haya legitimado la expropiación forzosa" (nº 35).

Sin embargo, ni el Texto Refundido de 1980 ni el vigente de 1993, contemplan exenciones objetivas en relación con la expropiación, por lo que sí el beneficiario es un particular queda sujeta al Impuesto de Transmisiones y no exenta la adquisición, salvo que el sujeto expropiado sea un empresario o profesional y la finca expropiada esté afecta a su actividad, al considerarse en el IVA como una entrega de bienes ( art. 8.Dos 3 de la vigente Ley 37/1992, de 28 de Diciembre ), que establece que también se considerarán entregas de bienes "las transmisiones de bienes en virtud de una norma o de una resolución administrativa o jurisdiccional, incluida la expropiación forzosa".

SÉPTIMO

Por lo expuesto, procede confirmar la sentencia impugnada con la consiguiente desestimación del recurso, con imposición de las costas a la parte recurrente, de conformidad con lo previsto en el art. 139.2 de la Ley Jurisdiccional , si bien la Sala, haciendo uso de la facultad reconocida en el apartado 3 de ese mismo precepto, y dado el contenido del escrito de oposición, el importe de los honorarios del representante y defensor de la Administración recurrida no podrá exceder de 1500 euros.

Por lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución.

FALLAMOS

No ha lugar al recurso de casación para la unificación de doctrina interpuesto por la Sociedad Mixta de Gestión y Promoción del Suelo, S.A." (SOGEPSA), contra la sentencia de 11 de Julio de 2000, dictada por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, en el recurso núm. 40/2000 , con imposición a la parte recurrente de las costas de este recurso de casación hasta la cifra máxima fijada en el fundamento de derecho séptimo de esta sentencia.

Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos . Rafael Fernández Montalvo Manuel Garzón Herrero Juan Gonzalo Martínez Micó Emilio Frías Ponce Manuel Martín Timón Jaime Rouanet Moscardó PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. EMILIO FRÍAS PONCE, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.

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