STS, 23 de Junio de 2008

Con fecha 21 de julio de 2000, el TEAC desestimó la reclamación económico-administrativa interpuesta por la representación procesal de D. Jesus Miguel, contra la liquidación, de fecha 17 de agosto de 1999, practicada por la Oficina Nacional de Inspección, por el concepto tributario IRPF, período 1993, y por una deuda tributaria de 63.611.529 pesetas.

Contra la resolución del TEAC, D. Jesus Miguel, interpuso recurso contencioso-administrativo ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, que dictó sentencia, con fecha 19 de diciembre de 2002, con la siguiente parte dispositiva: "Fallo: Estimar parcialmente el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de D. Jesus Miguel contra la resolución del TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL de fecha 21 de julio de 2000 a que las presentes actuaciones se contraen, y anular la resolución impugnada por su disconformidad a Derecho, en cuanto ha de estimarse la deducibilidad de 5.732.611 ptas. -gastos de representación- y 3.937.413 ptas., gastos de clientes, confirmándose en todo lo demás la resolución recurrida".

Contra la citada sentencia, el Abogado del Estado preparó recurso de casación. Y la representación procesal de D. Jesus Miguel preparó, primero, y formalizó, después con fecha 13 de marzo de 2003, recurso de casación, en el que solicita que se case la sentencia de la Audiencia Nacional y se resuelva de conformidad a las argumentaciones establecidas en los motivos de casación. Y, en el supuesto de que no sea casada y declarada nula, interesa que se plantee por el Tribunal cuestión de inconstitucionalidad de la DT Única, párrafo 1º de la Ley 1/1998, de 26 de febrero de 1998, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes en relación con el artículo 29.1 de la misma Ley, por ser contraria al principio de igualdad reconocido en el artículo 14 de la Constitución.

Conferido traslado al Abogado del Estado, formalizó, con fecha 7 de marzo de 2005, escrito de oposición al recurso de casación interesando la desestimación de éste.

Por auto de esta Sala de 14 de mayo de 2003, se declaró desierto el recurso de casación que había preparado, en su día el Abogado del Estado.

Señalada, para votación y fallo, la audiencia del día 17 de juio de 2008, se celebró la referida actuación en la fecha acordada.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Rafael Fernández Montalvo, Presidente de la Sección

La representación procesal de don Jesus Miguel fundamenta su recurso de casación en seis motivos.

Únicamente el primero al amparo del artículo 88.1.c) de la LJCA, por quebrantamiento de las formas esenciales del juicio por infracción de las normas reguladoras de la sentencia, que concreta en el artículo 24.1 de la Constitución, en relación con el artículo 5.4 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, el artículo 67.1 LJCA y el artículo 218.1 LEC, por haber incurrido aquélla en incongruencia omisiva al no haber contestado a todas las cuestiones suscitadas por el recurrente.

Argumenta el motivo señalando que en su demanda había solicitado la declaración de prescripción de la acción administrativa para liquidar el IRPF del ejercicio de 1993, además de por otros motivos, por la existencia de dos interrupciones injustificadas superiores a seis meses producidas a lo largo de la comprobación inspectora y por aplicación de lo establecido en el artículo 31.4.a) del Reglamento General de la Inspección de los Tributos (RGIT ), en su redacción originaria.

De las dos interrupciones mencionadas, a efectos del motivo de casación, se refiere a la producida entre los días 27 de enero y 17 de agosto, ambos de 1999 (fechas del acta, la primera, y fecha del acuerdo de liquidación la segunda), sobre la que la sentencia de instancia se limita a señalar que "Ante lo expuesto carece de sentido plantearse una segunda paralización que se alega en la demanda, previa a la estudiada, y producida a juicio del actor entre el 22-10-1996 y 3-7-1997 [...]".

Añade el recurrente que no es cierto que se alegara una interrupción injustificada entre los días 22-10-1996 y 3-7-1997. Y el error se debe a que el Tribunal a quo resuelve sobre la interrupción que él mismo había suscitado en otros dos recursos, vistos y fallados por el mismo órgano jurisdiccional con referencia al IRPF de los ejercicios de 1990 y 1992 (recursos núms. 737/2000 y 730/2000).

Para decidir sobre este primer motivo de casación es necesario tener en cuenta la doctrina mantenida por esta Sala en relación con el requisito invocado de congruencia de las sentencia que puede resumirse en los siguientes términos:

La congruencia es una exigencia constitucional y procesal de las sentencias. En efecto, es criterio de esta Sala (Cfr. STS de 2 de octubre de 2006 ) que, en el proceso Contencioso-Administrativo, la parte actora, en cuanto titular del derecho o del interés legítimo cuya tutela se pretende, no sólo inicia la actividad jurisdiccional con el escrito de interposición (art. 45.1 LJCA ), sino que delimita el petitum y la causa petendi de la pretensión formulada en la demanda (art. 52 y 55 LJCA ); y esta actividad de individualización del objeto del proceso vincula al Tribunal en su sentencia.

La congruencia es, en definitiva, un requisito de la sentencia, especialmente de su parte dispositiva, que comporta la adecuación del fallo a las pretensiones formuladas por las partes y a los motivos aducidos por éstas. La congruencia se resuelve en una comparación entre dos extremos: las pretensiones de las partes y la resolución del juzgador.

El primer término del binomio lo constituyen las pretensiones contenidas en la demanda y en la contestación. Y el segundo término del juicio comparativo es, esencialmente, el fallo o parte dispositiva de la sentencia; pero la incongruencia también puede darse en los fundamentos jurídicos predeterminantes del fallo que constituyan la ratio decidendi, si la sentencia contempla causas de pedir diferentes de las planteadas por las partes.

Así, en STS de 8 nov. 1996 señalamos que «la congruencia es, fundamentalmente, un requisito de la parte dispositiva de la sentencia que comporta su adecuación a las pretensiones formuladas por las partes y a los motivos por ellas aducidos [...] para un examen preciso de su concurrencia, debe tenerse en cuenta que argumentos, cuestiones y pretensiones son discernibles en el proceso administrativo y la congruencia exige del Tribunal que éste se pronuncie sobre las pretensiones; y requiere un análisis de los diversos motivos de la impugnación y de las correlativas excepciones u oposición que se han planteado ante el órgano jurisdiccional». Y, asimismo, en STS de 30 abril 1996, se pone de manifiesto que «el principio de congruencia en el orden Contencioso-Administrativo es más riguroso que en el orden civil, pues mientras en éste la congruencia de la sentencia viene referida a la demanda y a las demás pretensiones deducidas (art. 359 LEC/1881 ), las Salas de lo Contencioso-Administrativo juzgan dentro del límite de las pretensiones deducidas y de las alegaciones que las partes formulan para fundamentar el recurso o la oposición».

La LJCA contiene diversos preceptos relativos a la congruencia de las sentencias. El art. 33.1, que establece que los órganos del orden jurisdiccional Contencioso-Administrativo juzgarán dentro del límite de las pretensiones formuladas por las partes y de los motivos que fundamenten el recurso y la oposición. Impone, por tanto, la congruencia de la decisión comparándola con las pretensiones y con las alegaciones que constituyan motivos del recurso y no meros argumentos jurídicos.

Una sentencia, de fecha 5 nov. 1992, dictada por la Sala Tercera del TS en recurso extraordinario de revisión realiza un importante análisis que puede dar pautas y orientaciones sobre el sentido y alcance de la congruencia señalando: "que en la demanda Contencioso-Administrativa se albergan pretensiones de índole varia, de anulación, de condena etc., que las pretensiones se fundamentan a través de concretos motivos de impugnación o cuestiones, y que las cuestiones o motivos de invalidez aducidos se hacen patentes al Tribunal mediante la indispensable argumentación jurídica. Argumentos, cuestiones y pretensiones son, por tanto, discernibles en el proceso administrativo, y la congruencia exige del Tribunal que éste no solamente se pronuncie sobre las pretensiones, es decir, requiere un análisis de los diversos motivos de impugnación y de las correlativas excepciones u oposición que se han planteado ante el órgano jurisdiccional. No así sucede con los argumentos jurídicos, que no integran la pretensión ni constituyen en rigor cuestiones, sino el discurrir lógico-jurídico de las partes, que el Tribunal no viene imperativamente obligado a seguir en un iter paralelo a aquel discurso".

Por consiguiente, para determinar si existe incongruencia en una sentencia es preciso confrontar su parte dispositiva con el objeto del proceso, delimitado por sus elementos subjetivos (partes), y objetivos (causa de pedir y petitum); de manera que la adecuación debe extenderse tanto a la petición, como a los hechos y motivos de la pretensión, sin perjuicio de que, en virtud del principio iura novit curia, el órgano judicial no haya de quedar sujeto, en el razonamiento jurídico que le sirve de motivación para el fallo, a las alegaciones de las partes, pudiendo basar sus decisiones en fundamentos jurídicos distintos.

Ahora bien, como señalan SSTS del Tribunal Supremo de 30 abril de 1996 y 2 de octubre de 2006, el respeto al principio de congruencia no alcanza a limitar la libertad de razonamiento jurídico del Tribunal de instancia, ni tampoco le obliga a reconocer el orden de alegaciones de las partes, bastando con que establezca los hechos relevantes para decidir el pleito y aplicar la norma del ordenamiento jurídico que sea procedente.

Como se recuerda en la sentencia de esta Sala de 16 de abril de 2007, la congruencia, exigible respecto a la sentencia en general (art. 218 LEC/2000 ) y respecto de la dictada en el proceso contencioso administrativo, es un requisito de la parte dispositiva de la sentencia que comparta, esencialmente, la adecuación del fallo a las pretensiones formuladas por las partes y a los motivos aducidos por éstas.

El Tribunal Constitucional, en fin, desde su sentencia 20/1982, ha considerado que el vicio de incongruencia, en sus distintas modalidades, entendido como desajuste entre el fallo judicial y los términos en que las partes formulan sus pretensiones, concediendo más o menos, o cosa distinta de lo pedido, puede entrañar una vulneración del principio de contradicción constitutiva de una denegación del derecho a la tutela judicial efectiva, siempre y cuando la desviación en que consista la incongruencia sea de tal naturaleza que suponga una completa modificación de los términos en que discurrió la controversia procesal (SSTC 211/1988, 144/1991, 43/1992, 88/1992 y 122/1994 ).

En definitiva, es cierto que, conforme a la doctrina de esta Sala, se incurre en incongruencia, tanto cuando la sentencia omite resolver sobre alguna de las pretensiones y cuestiones planteadas en la demanda "incongruencia omisiva o por defecto" como cuando resuelve ultra petita partium (más allá de las peticiones de las partes) sobre pretensiones no formuladas "incongruencia positiva o por exceso"; y, en fin, cuando se pronuncia extra petita partium (fuera de las peticiones de las partes) sobre cuestiones diferentes a las planteadas "incongruencia mixta o por desviación" (entre otras muchas, sentencias del Tribunal Supremo de 18 de noviembre de 1998 y 22 de marzo de 2004 ). Y el rechazo de la incongruencia ultra petita,por exceso cuando la sentencia da más de lo pedido, o extra petita, cuando el fallo cambia lo pedido, se encuentra también en la necesidad de respetar los principios dispositivo y de contradicción. Asimismo, la sentencia que silencia la respuesta a concretas peticiones de las partes o cuando su parte dispositiva se remite a lo expuesto en alguno de los fundamentos jurídicos, del que no se puede deducir claramente lo que determina o establece, al dejar imprejuzgada una cuestión objeto del litigio, incurre en incongruencia omisiva. La sentencia, además, debe tener coherencia interna, observando la necesaria correlación entre la ratio decidendi y lo resuelto en la parte dispositiva, así como la adecuada conexión entre los hechos definidos y los argumentos jurídicos utilizados.

En atención a la expresada doctrina, no puede entenderse que la sentencia de instancia incurra en el reproche de incongruencia que formula el recurrente. En efecto:

1. La pretensión formulada en la demanda era con carácter principal que se anulara la resolución del TEAC recurrida "y se declare revocado y nulo sin efecto jurídico alguno el acto administrativo de liquidación dictado por el Inspector Jefe de la Oficina Nacional de la Inspección de la A.E.A.T. y relativo al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 1993 y por importe de 63.611.529 pts. Reconociendo el derecho a la prescripción que le asistía con fundamento en los siguientes motivos:

   - Haber rebasado la comprobación inspectora los plazos máximos establecidos en el artículo 29 de la Ley 1/98, de Derecho y Garantías de los Contribuyentes.

   - Haber rebasado, en todo caso, el plazo máximo de prescripción, plazo que es de cuatro años a partir del 1 de enero de 1999 en aplicación de la Ley antes citada, de no serle de aplicación el señalado artículo 29.

   - Haberse interrumpido las actuaciones inspectoras en dos ocasiones por tiempo superior a seis meses y en aplicación del artículo 31.4, en su redacción original, del Reglamento General de la Inspección de los Tributos ".

   Con carácter alternativo, solicitaba que se anulara la liquidación recurrida por:

   "2.- Ser improcedente su calificación de provisional, así como el carácter de previa del acta de la que procede, por contravenir lo dispuesto en el artículo 50, párrafo 2 c) y párrafo 4. del Reglamento de la Inspección citado.

   3. - Ser improcedente la calificación como liberalidad del gasto derivado de determinados servicios de intermediación y asesoramiento prestados al sujeto pasivo y cuya realidad ha quedado suficientemente acreditada. Debiéndose admitir su deducción de la base imponible a tenor de lo dispuesto en el artículo 41 de la Ley 18/1991, de 6 de junio.

   4. - Ser improcedente la calificación como liberalidad de diversos gastos profesionales identificados, en muchos casos, incorrectamente, como "Gastos de representación" y "Gastos de clientes", en primer lugar por la falta de motivación de tal calificación y, en segundo lugar, por ser todos ellos necesarios o muy convenientes para la obtención de los ingresos, debiéndose admitir su deducción de la base imponible a tenor de lo dispuesto en el artículo 41 citado".

2. La sentencia de instancia da una respuesta parcialmente estimatoria a dichas pretensiones. Rechaza la principal, y acoge la formulada de manera alternativa, al anular la resolución del TEAC impugnada, de fecha 21 de julio de 2000, que es considerada por el Tribunal a quo contraria a Derecho, "en cuanto ha de estimarse la deducibilidad de 5.732.611 pts -gastos de representación- y 3.937.413 ptas. gastos de clientes, confirmándose en todo lo demás la resolución recurrida".

3. A lo largo de la sentencia se examinan los distintos motivos de la demanda que integran la causa petendi de la pretensión. En concreto, en el fundamento jurídico 4 se alude a la prescripción alegada, en sus dos vertientes, del plazo aplicable y de la paralización de las actuaciones inspectoras durante más de seis meses por concurrencia de diligencias meramente dilatorias.

   Considera que el plazo a tener en cuenta es el de cinco años y analiza el contenido de las controvertidas diligencias (25 de febrero, 9 de marzo y 30 de julio de 1998) para llegar a la conclusión de que, aunque aquéllas no tengan efectos interruptivos, el periodo de tiempo a computar es, en todo caso, desde el 20 de junio de 1994 (dies a quo) al 27 de enero de 1999 (dies ad quem), no habiéndose producido la prescripción del derecho a liquidar porque, entre dichas fechas, no había transcurrido el plazo de prescripción de cinco años.

4. Es cierto que al argumentar sobre la prescripción, en la demanda, se hace referencia a la interrupción acaecida entre el 27 de enero de 1999 hasta el 17 de agosto de 1999, y que la sentencia al analizar el motivo, además de a las indicadas diligencias controvertidas, se refiere a "una segunda paralización que se alega en la demanda, previa a la estudiada, y producida a juicio del actor entre el 27-10-1996 y 3-7-1997, paralización que ha de desestimarse pues entre ambas fechas media la diligencia de 16-4- 1997 en la que se requiere la explicación de la causa de determinados ingresos en sus cuentas bancarias y por tanto goza de auténtico y relevante contenido en ámbito de la regularización que se estaba llevando a cabo".

   Y si este cambio de fechas en la paralización realmente alegada puede ser un error, quizás motivado, como señala el recurrente, por la confusión con las contempladas en otros recursos, tal equivocación no otorga a la sentencia de instancia la condición de incongruente.

Los restantes motivos de casación, del segundo al sexto, se formulan al amparo del artículo 88.1.d) LJCA.

1. El segundo, por infracción de los artículos 14 CE, 3 LGT y 5.1 LOPJ, en relación con la aplicación e interpretación que la sentencia hace de la Disposición Transitoria Única,1ª respecto al artículo 29.1, preceptos ambos de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías del Contribuyente.

2. El tercero, por no aplicación del artículo 64.a) LGT, en la redacción dada por la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de conformidad con la doctrina de esta Sala fijada en sus sentencias de 4 de diciembre de 1998 y 20 de abril de 2002, entre otras, en cuanto al plazo máximo de duración de los procedimientos de comprobación e investigación tributaria.

3. El cuarto, por infracción del artículo 64.a ) LGT, en su redacción dada por la Ley 1/1998, de 26 de febrero, en relación con el artículo 31.4.a), en su redacción original, del Reglamento General de la Inspección de los Tributarios (RD 939/1986, de 25 de abril, RGIT ) y de conformidad con los criterios interpretativos fijados por este Tribunal Supremo en sentencia de 25 de septiembre de 2001.

4. El quinto, por infracción del artículo 64 a) LGT, en su redacción dada por la Ley 1/1998, de 26 de febrero, en relación con el artículo 31.4.a), en su redacción original, del Reglamento General de la Inspección de los Tributarios (RD 939/1986, de 25 de abril, RGIT ).

5. El sexto, en el que se cita también el artículo 3 de la LJCA, por infracción del derecho a la tutela judicial efectiva reconocido en el artículo 24 CE, en relación con el principio de la sana crítica en la valoración de la prueba y por infracción de la disposición adicional séptima, apartado 2º de la Ley 10/1985, de 26 de abril, de modificación parcial de la LGT, y del artículo 8.1 del Real Decreto 2402/1985, de 18 de diciembre, por el que se regula el deber de expedir y entregar factura que incumbe a los empresarios y profesionales.

La enumeración de los expresados motivos sustantivos de casación y la independencia con que son formulados no vinculan a la Sala, sino que, por razones de coherencia y de técnica jurídica, puede examinarlos con distinto orden y agruparlos para un más adecuado examen, cuando versan sobre una misma cuestión o sobre aspectos de una misma cuestión, como en este caso ocurre con la prescripción del derecho de la Administración a liquidar el impuesto, para lo que se invoca la infracción del artículo 64 a) de la LGT, en la redacción dada por la Ley 1/1998, de 26 de febrero, bien en sí mismo considerado, o en relación al artículo 31.4. a) RGIT, en su redacción original, así como con la disposición transitoria de dicha Ley, a los que se refieren los motivos tercero, cuarto y quinto.

Y a tal fin debe tenerse en cuenta la constante jurisprudencia de esta Sala sobre los dos aspectos del motivos.

1. La paralización injustificada de las actuaciones inspectoras por mas de seis meses supone la pérdida del efecto interruptivo de la prescripción, nacido del comienzo de dichas actuaciones (como si no hubieran existido), por aplicación del artículo 31.3 y 4 RGIT. En definitiva resulta que, dada la carencia de efectos interruptivos del plazo de prescripción de las actuaciones realizadas antes de la mencionada paralización de actuaciones, la prescripción tendrá lugar si no se produce luego ningún acto verdaderamente interruptivo antes de completarse el plazo aplicable, de cuatro o cinco años, computado desde el correspondiente dies a quo.

2. Es doctrina de esta Sala, reiterada y completamente consolidada (sentencias de 25 de Septiembre de 2001, 10 de Mayo de 2004, 17 y 24 de Mayo de 2005, y 24 de abril de 2008, entre otras), que el nuevo plazo de la prescripción del derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación de 4 años (art. 64.a de la Ley General Tributaria), opera sobre todos los periodos abiertos y en curso y, así, en todos los casos en que el 1 de Enero de 1999 (fecha de entrada en vigor del nuevo plazo -Disposición final séptima- Ley 1/1998, de 26 de Febrero ) hubiera transcurrido el plazo de cuatro años contado desde el "dies a quo", la prescripción se habrá producido, precisamente el 1 de Enero de 1999, y en aquéllos que hubiera transcurrido un plazo menor prescribirá el derecho cuando después de esta fecha se cumpla el plazo de cuatro años, contados obviamente desde el "dies a quo". Sin embargo, si el mencionado periodo temporal de inactividad administrativa ha concluido antes del 1 de Enero de 1999, el plazo prescriptivo aplicable es el anteriormente vigente de 5 años y el régimen imperante es el existente antes de la citada Ley 1/1998.

Con relación a la interpretación que ha de darse a lo previsto en la Disposición Final Cuarta.3 del RD 136/2000 cuando dispone que "la nueva redacción dada por dicha Ley 1/1998 al artículo 64 de la LGT, en lo relativo al plazo de prescripción de las deudas, acciones y derechos mencionados en dichos preceptos, se aplicará a partir del 1 de enero de 1999, con independencia de la fecha en que se hubieran realizado los correspondientes hechos imponible, cometido las infracciones o efectuados los ingresos indebidos, sin perjuicio de que la interrupción de la prescripción producida, en su caso, con anterioridad a aquella fecha produzca los efectos previstos en la normativa vigente'"), esta Sala ha precisado (FJ Quinto de la STS de 25 de septiembre de 2001 ), que:

"[...] si el momento en que se cierra el período temporal durante el que ha estado inactiva la Administración tributaria es posterior al 1 de enero de 1999, el plazo prescriptivo aplicable es el de 4 años (aunque el 'dies a quo' del citado período sea anterior a la indicada fecha) y el instituto de la prescripción se rige por lo determinado en los nuevos artículos 24 de la Ley 1/1998 y 64 de la LGT.

Y, a sensu contrario, si el mencionado período temporal de inactividad administrativa ha concluido antes del 1 de enero de 1999, el plazo prescriptivo aplicable es el anteriormente vigente de 5 años y el régimen imperante es el existente antes de la citada Ley 1/1998.

En ambos casos, sin perjuicio de que la interrupción de la prescripción producida, en su caso, con anterioridad a la indicada fecha del 1 de enero de 1999, genere los efectos previstos en la normativa -respectivamente- vigente.

No otra cosa es lo expresado o querido expresar por el RD 136/2000 y por la sentencia de instancia con la frase "con independencia de la fecha en que se hubieran realizado los correspondientes hechos imponibles, cometido las infracciones o efectuado los ingresos indebidos" (frase que, por lo ya dicho, no encierra ni pretende encerrar una retroactividad radical)".

En aplicación de los expresados criterios han de acogerse los motivos de casación relativos a la prescripción y entender que ésta se había producido en el momento de la liquidación e, incluso, cuando se extiende el acta de la Inspección.

En efecto, se trata del IRPF, ejercicio tributario de 1993. Y, tomando los datos que recoge la sentencia de instancia que se revisa, resulta que las actuaciones inspectoras se inician mediante comunicación notificada el 15 de febrero de 1994, con la que, inicialmente, se habría interrumpido el plazo de prescripción.

Continúan las actuaciones inspectoras, sin cuestionar su validez y trascendencia, hasta el 10 de septiembre de 1997, pero luego el Tribunal a quo, en su sentencia, señala que, en 9 de marzo de 1998, se entrega al representante del obligado tributario el proyecto de regularización a los efectos de que manifieste su conformidad o disconformidad, y entiende que se trata de un trámite no previsto normativamente y que nada suponía en relación con lo ya actuado en el ejercicio de la acción administrativa dirigida a la regularización y liquidación del impuesto, ya que la conformidad o disconformidad había de manifestarse al acta y lo que se tenga que decir por el obligado tributario en discrepancia a la propuesta de regularización se hace en el marco de las alegaciones al acta.

Y, en cuanto a la diligencia de 30 de julio de 1998 advierte la sentencia que se solicita por la Inspección la entrega de documentos que estaban en poder de la Administración (ingresos correspondientes al segundo periodo de la declaración del IRPF), manifestándose por el representante la disconformidad con el proyecto de regularización, "puntos que en nada aportan para la regularización, y se cita para la firma de las actas el día 29-10-1998, firma que, sin embargo, no tuvo lugar hasta el 27-1- 1999". Esta dilación se pretende justificar sobre la base de que se procedió a dar cumplimiento al trámite de puesta de manifiesto del expediente previsto en el RD 1930/1998 pero dicho trámite es únicamente en el marco del procedimiento independiente y separado de carácter sancionador, y en el presente caso no se contempló la existencia de infracción tributaria, por lo que la preceptiva audiencia al interesado se cumplimenta en las alegaciones del acta de disconformidad [...].

En definitiva, concluye a este respecto la sentencia: "Por tanto si negamos efectos interruptivos a las diligencias de 9-3-1998 y 30-7-1998, nos encontramos con un claro caso de interrupción injustificada de las actuaciones inspectoras durante más de seis meses y por causas no imputables al obligado tributario, que hace perder efectos interruptivos de la prescripción a todas las actuaciones inspectoras realizadas con anterioridad a la paralización".

Es esta una conclusión correcta, conforme con la jurisprudencia de esta Sala antes expuesta. Y también lo es que el dies a quo es el 20 de junio de 1994 y el dies ad quem el 27 de enero de 1999, fecha de la firma de las actas.

Pero, en cambio, no es conforme con la mencionada doctrina de este Alto Tribunal el que el plazo aplicable sea el de cinco años, como entiende la Sala de instancia, sino que es el de cuatro años, puesto que el periodo temporal durante el que ha estado inactiva la Administración tributaria- como consecuencia de la referida paralización injustificada- se cierra ya con posterioridad al 1 de enero de 1999. Y siendo ello así el plazo prescriptivo aplicable era el de cuatro años (aunque el 'dies a quo' del citado período sea anterior a la indicada fecha) que habría transcurrido y, según la doctrina expuesta, se habría consumado la prescripción el 1 de enero de 1999, con la entrada en vigor de la ley, antes de la firma el acta efectuada el 27 de enero de 1999.

Los razonamientos expuestos justifican que, rechazando el primero de los motivos de casación y sin necesidad de examinar los motivos segundo y sexto, se acojan los restantes que se refieren a la prescripción del derecho de la Administración para liquidar el impuesto, y con base en ellos que haya de estimarse el recurso, casando la sentencia y anulando los actos administrativos objetos del recurso contencioso-administrativo al haberse producido la referida prescripción.

No se aprecian motivos para una expresa declaración sobre costas.

Por todo lo expuesto, en nombre del Rey, y por la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución