STS, 15 de Diciembre de 2001

La parte dispositiva de la sentencia, cuya casación se pretende, contiene el fallo que, transcrito literalmente, dice: " FALLAMOS. En atención a lo expuesto, la Sala ha decidido: Primero. DESESTIMAR el presente recurso contencioso- administrativo promovido por "GRASSY, S.A." contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 21 de Diciembre de 1992, en que se hizo suficiente mérito, por entender que se ajusta a Derecho. Segundo. DESESTIMAR las demás pretensiones de la parte actora. Tercero. No hacer expresa condena en costas".

Contra la anterior sentencia, la representación procesal de "Grassy, S.A." preparó recurso de casación. Emplazadas las partes y remitidos los autos, la recurrente formuló escrito de interposición, que articuló sobre la base de cinco motivos, el primero amparado en el art. 95.1.3º de la Ley Jurisdiccional aquí aplicable, en cuanto, en el sentir de la recurrente, la sentencia impugnada no se pronunció sobre la naturaleza de la operación gravada (venta por Grassy a Standard Eléctrica de relojes que esta entregaba a sus empleados de determinada antigüedad), que contradecía la afirmación de que Standard no realizaba con ella (con la operación, se entiende) actividad económica alguna, ni tampoco resolvió sobre el problema de la nulidad de actuaciones tributarias, al no traer a ellas la Hacienda a Standard Eléctrica, que era el sujeto pasivo del Impuesto sobre el Lujo controvertido y no poderse, en consecuencia, saber si esa entrega de relojes a trabajadores por esta última era impuesta por convenio colectivo o por determinadas cláusulas de los contratos laborales, ni, por último, argumentó, aunque hubiera sido para rechazarlas, las justificaciones de aplicación de las normas reguladoras del Impuesto sobre el Tráfico de las Empresas (IGTE), y los motivos segundo, tercero, cuarto y quinto, amparados en el ordinal 4º del mismo precepto, en los que se denuncia la infracción por la sentencia de los arts. 325 y 326 del Código de Comercio (C. de C.), en relación con la Ley del IGTE, dada la naturaleza mercantil de la relación entre Grassy y Standard y la imposibilidad, por tanto, de incluir a cualquiera de ellas en la regla relativa al comercio al pormenor; la infracción, también, del art. 20.a) del Texto Refundido del Impuesto sobre el Lujo, por ser inaplicable este Impuesto a las operaciones aquí consideradas; la del 26 del Estatuto de los Trabajadores y demás normas laborales, en relación con las reguladoras del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF), por ser la entrega de relojes e insignias, de parte de Standard a sus trabajadores, expresión de un pago en especie; y la infracción, por último, de los arts. 1º.7 y 3º.1 del Código Civil, porque, en criterio de la recurrente, esa entrega de relojes e insignias, en buena lógica, no podía ser calificada de mera liberalidad de la tan repetida Standard. Terminó suplicando la estimación del recurso, la anulación de la sentencia y su sustitución por otra que anulara los actos recurridos. Conferido traslado a la Administración, el Sr. Abogado del Estado se opuso al recurso al considerar a Standard consumidor final de la operación y, por tanto, sustituto del contribuyente a Grassy. Solicitó la desestimación del recurso y la confirmación de la sentencia.

Señalada, para votación y fallo, la audiencia del 5 de Diciembre de 2001, tuvo lugar en esa fecha la referida actuación procesal.

Conforme consta en los antecedentes, se impugna en esta casación la sentencia de la Sala de esta Jurisdicción de la Audiencia Nacional, Sección Octava, de fecha 21 de Mayo de 1996, desestimatoria del recurso contencioso- administrativo interpuesto por "Grassy, S.A." contra acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) de 21 de Diciembre de 1992, que no había dado lugar al de alzada deducido frente a resolución del Tribunal Regional de Madrid (TEAR), de 28 de Junio de 1991, a su vez, desestimatoria --salvo en el extremo relativo a la sanción-- de la reclamación entablada por aquélla contra liquidación, en concepto de Impuesto sobre el Lujo, practicada por la Jefatura de la Inspección Tributaria de la Delegación de Hacienda de dicha Capital y relativa a los ejercicios de 1982 y 1983, con cuotas respectivas de 7.801.159 ptas y 3.329.111 ptas.

En concreto, la sentencia de instancia, partiendo de que la operación gravada (compra de relojes e insignias por "Standard Eléctrica, S.A." a "Grassy, S.A." para entregarlos a su personal en reconocimiento a los años de servicios prestados) no era representativa de actividad económica alguna relacionada con los artículos adquiridos a la recurrente, llegó a la conclusión de que la entidad adquirente --Standard Eléctrica, S.A.", como se ha dicho--, debía ser considerada consumidor final de una venta realizada al por menor y, por ende, y de conformidad con lo establecido por el art. 5º.b).3 del Texto Refundido del Impuesto sobre el Lujo, que aprobara el Real Decreto Legislativo 875/1981, de 27 de Marzo, que a "Grassy, S.A." debía atribuírsele la condición de sustituto del contribuyente y, en consecuencia, del sujeto obligado al pago del referido Impuesto

Es en el contexto acabado de exponer en el que la entidad recurrente articula su recurso de casación. Y lo hace, conforme también ha quedado resumido en los antecedentes, sobre la base de cinco motivos, el primero amparado en el art. 95.1.3º de la Ley Jurisdiccional aquí aplicable --88.1.c) de la vigente--, y los cuatro restantes en el ordinal 4º del mismo precepto --ap. d) del art. 88.1 de la Ley hoy en vigor--. Respecto del primero, porque, en su criterio, la sentencia impugnada ni se pronunció sobre la naturaleza jurídica del acto o negocio sujeto a gravamen, que la recurrente califica de compraventa mercantil, pese a ser cuestión que fue planteada en la demanda, ni contempla tampoco la cuestión relativa al fundamento por el cual "Standard Eléctrica" entregaba, de modo sistemático y en masa, y a sus trabajadores de determinada antigüedad, una insignia y un reloj de valor económico relevante, fundamento que la recurrente cree no era otro que la existencia de una previsión contractual o de convenio colectivo laboral o, aun cuando pudiera calificarse de entrega motivada por razones de liberalidad, se trataría de una donación sujeta a tributación, ni, por último, se detiene a argumentar --la sentencia, se entiende-- sobre "las justificaciones de aplicación de las normas reguladoras del Impuesto sobre el Tráfico de las Empresas" (IGTE). Y respecto de los cuatro motivos restantes, porque, igualmente en su criterio, la sentencia de instancia infringía los arts. 325 y 326 del Código de Comercio, en relación con la Ley del IGTE, dada la naturaleza mercantil de la operación gravada y la imposibilidad de considerar a cualquiera de las entidades relacionadas dedicadas al comercio al por menor --motivo segundo--; infringía, igualmente, el art. 20.a) del Texto Refundido del Impuesto sobre el Lujo, puesto que, a su juicio, ni "Grassy", como sujeto pasivo sustituto, ni "Standard", como contribuyente, cumplían los requisitos necesarios para "incardinarlos en la norma citada como infringida" --motivo tercero--; infringía, también, el art. 26 del Estatuto de los Trabajadores y demás normas laborales, en relación con las reguladoras del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, dado que, desde el punto de vista de la recurrente, las entregas por "Standard" de relojes e insignias a sus trabajadores de determinada antigüedad pertenecía a la categoría de retribuciones en especie y no a liberalidades de la empresa --motivo cuarto--; e infringía, por último, los arts. 1º.7 y 3.1 del Código Civil --motivo quinto--, por cuanto, asimismo desde su apreciación, no se podía entender ajustada a la lógica y a la racionalidad la interpretación de que una gran Compañía multinacional ("Standard") realizara pedidos de unidades de alto valor en cantidades de varias centenas solo para su autoconsumo cuando en los pedidos se señalaba que había de cargarse el 0'9% en concepto de IGTE y su valor y entidad superaban, en volúmen de compras, las operaciones y facturaciones de la Compañía.

Fácilmente puede comprenderse que, salvo el primer motivo, que hace referencia a una imputación de incongruencia omisiva a la sentencia de instancia, el resto de los articulados por la recurrente constituyen argumentos dirigidos a eludir para "Grassy, S.A." la consideración de sujeto pasivo sustituto del contribuyente --que, por lo dicho, sería, "Standard" y consumidores finales y, por tanto, sujetos pasivos en calidad de contribuyentes los trabajadores de esta receptores de los relojes e insignias--, susceptibles, consecuentemente, de recibir tratamiento unitario en esta casación.

Planteada así la controversia, es de notar, en cuanto atañe al primer motivo, que, aparte de que en el suplico de la demanda no se solicitó singularizadamente una petición de retroacción de las actuaciones realizadas en la vía de gestión para traer a las mismas a "Standard Eléctrica, S.A." como posible (nunca se afirmó contundentemente que lo fuera) sujeto pasivo sustituto del contribuyente, como hubiera sido lógico desde la postura defendida por "Grassy, S.A.", la sentencia de instancia, aunque ciertamente sin demasiado lujo de detalles, entra a considerar los aspectos del discurso argumental de la demanda que la citada recurrente echa de menos en este motivo.

En efecto; al dar por sentado --Fundamento Jurídico Tercero-- que "Standard Eléctrica" adquirió los artículos referidos --las insignias y relojes antes mencionados-- "para entregarlos a su personal como premio a los años de servicio" y que dicha entidad no ha realizado "actividad económica alguna" respecto de los mismos, está negando la naturaleza mercantil de la compraventa aquí controvertida o, mejor dicho, las consecuencias que se supone pretendía sacar la recurrente de esa condición contractual en orden a que la adquisición fue realizada con propósito de transmisión onerosa posterior y, por ende, sin pretender que en ella finalizara la operación gravada. Del propio modo, con las conclusiones acabadas de resaltar, la sentencia de instancia rechaza expresamente que el fundamento de la entrega fuera una obligación contractual de la recurrente y no un acto de liberalidad hacia sus trabajadores de determinada antigüedad, así como también que la consignación en los pedidos del 0'90% en concepto de IGTE respondiera a una compraventa al por mayor. Para la sentencia aquí impugnada es patente que esa consignación en los impresos de pedido, que tuvo expresamente en cuenta en su Fundamento de derecho segundo, no era reveladora de que la operación concertada fuera una venta mercantil al por mayor concertada entre las dos empresas y que, por ende, la mencionada operación estaba sujeta al entonces vigente Impuesto sobre el Lujo y que de su pago era responsable, en concepto de sujeto pasivo sustituto del contribuyente, "ex art. 5º.b).3 de su Texto Refundido de 27 de Marzo de 1981, "Grassy, S.A.".

Al ser así, resulta claro que no puede ser apreciada incongruencia omisiva alguna en la sentencia recurrida, cuyo fallo, además, es totalmente desestimatorio de las pretensiones deducidas por la recurrente, y que el primer motivo de casación, pues, no puede ser acogido.

La misma suerte desestimatoria han de correr los cuatro motivos restantes.

En relación con ellos, la Sala ha de destacar lo siguiente:

1. En primer lugar, que en los motivos segundo, tercero y cuarto --y también en el quinto, que no es otra cosa que una imputación de interpretación incorrecta o ilógica a la sentencia, y, por ende, de vulneración de los preceptos que regulan la interpretación de las normas, en razón de los argumentos vertidos en los motivos anteriores--, prácticamente, el desarrollo de la infracción denunciada se ha limitado a la cita del precepto aducido, sin abundar y, en la mayoría de ellos, sin argumentar el concepto y medida en que la sentencia recurrida haya podido desconocerlos. Así, en el motivo segundo, se aduce la infracción, como antes se ha destacado, de los arts. 325 y 326 del Código de Comercio, en orden a la defensa de la naturaleza mercantil de la operación gravada. Ningún razonamiento se contiene en el desarrollo del motivo acerca del cuál pueda ser la finalidad de esa imputación de infracción y su repercusión en la solución de la controversia suscitada en la casación, ni tampoco qué sentido puede tener la afirmación de ser imposible "incluir a cualquiera de las dos sociedades mercantiles en la regla 14 del R.D. 791/81 (comercio al por menor)". Cierto que, combinadas estas afirmaciones con los alegatos contenidos en la demanda deducida en la instancia, "parece" desprenderse que la finalidad de la denuncia de esa infracción no era otra que poner de relieve que la adquisición de "Standard" fue realizada con propósito de reventa o de transmisión no gratuita a sus trabajadores. Por eso, en el fundamento que precede --el tercero de la presente-- se alude también a "las consecuencias que se supone pretendía sacar la recurrente de esa condición contractual". Pero ha de recordarse, como después se argumentará con mayor extensión, que el recurso de casación, por su naturaleza y finalidad y porque lo exige el art. 99.1 de la Ley Jurisdiccional aquí aplicable --art. 92.1 de la vigente--, exige que cada motivo, sin remisiones explícitas o implícitas a las alegaciones de la demanda o, en general, de la instancia, contenga, de forma completa, la totalidad del razonamiento conducente a la demostración de la infracción. El recurso de casación se da contra la sentencia recaida en la instancia, no contra las alegaciones en la misma producidas, y la Sala de Casación no solo no tiene la obligación de "integrar" el escrito de formulación del recurso con aquéllas alegaciones, sino que "no puede" hacerlo, so pena de desequilibrar la posición de las partes en la controversia y el valor de la misma sentencia recurrida.

   Así, también, en el motivo tercero, la recurrente se limita a aducir la infracción del art. 20.a del Texto Refundido del Impuesto sobre el Lujo, pero no pasa de afirmar, sin mayor razonamiento que lo sustente, que ni "Grassy" ni "Standard" "cumplen ninguno de los requisitos que permitan incardinarlos en la norma citada como infringida y, en consecuencia resulta de imposible aplicación dicho Impuesto a las operaciones recalificadas por la actuación inspectora y ratificadas, sin fundamento ni argumentación, por las otras dos resoluciones administrativas que lo confirman" (hasta aquí la totalidad del motivo). Sabido es que el precepto dado como infringido, en la parte que aquí importa, se refiere al hecho imponible en operaciones relativas a "joyería, platería, relojería y bisutería" y declara sujetas al Impuesto las adquisiciones de "a) Joyas, alhajas, perlas naturales o cultivadas, piedras preciosas, objetos de oro, plata o platino y damasquinados, así como la bisutería fina que contenga metales preciosos... [o] piedras finas de imitación calibradas". Ningún argumento relativo a porqué, en el supuesto de autos, no podía incardinarse la operación gravada en el hecho imponible acabado de definir. Sería necesario conjeturar que porque la operación era, para la entidad que aquí recurre, una compraventa mercantil entre mayoristas y no al por menor de parte de "Grassy" a "Standard".

   Así, por último, en el motivo cuarto, no puede comprenderse bien porqué se cita como infringidos por la sentencia los arts. 26 del Estatuto de los Trabajadores y "las demás normas (así, indeterminadamente) concordantes de naturaleza laboral, en relación con las normas reguladoras del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas" (sic).

   Lo infringido podrían ser --y se hace la afirmación desde la perspectiva de una mera hipótesis, porque el recurso no lo hace-- los arts. pertinentes del Texto Refundido del Impuesto sobre el Lujo (vgr. el 5º.b).3 o el propio 20.A.a) antes citado) y la cita del precepto del Estatuto de los Trabajadores o de las normas laborales o de las reguladoras del I.R.P.F. (que, además, si se quiere considerarlas infringidas habrían de concretarse específicamente) solo servirían para intentar destacar que la retribución de los trabajadores no solo puede consistir en dinero, sino que también puede consistir en especie, y que la entrega de "Standard" a sus trabajadores tenía esta última condición.

2. En segundo término, que la sentencia aquí impugnada, conforme ya quedó dicho antes, contiene la conclusión de que "de los documentos obrantes en el expediente, se deduce que la citada compañía (se refiere a "Standard") adquirió los artículos referidos para entregarlos a su personal como premio a los años de servicio, no realizando actividad económica alguna respecto a estos artículos adquiridos a la recurrente, por lo que en relación a ellos ha de ser considerado como consumidor final y la venta, por consiguiente, realizada al por menor, de ahí su sujeción al Impuesto sobre el Lujo" (sic en el antecitado fundamento de derecho tercero). Esta conclusión, es preciso reconocerlo, constituye una concreción de hechos y valoración de elementos probatorios de la soberanía de la Sala de instancia, que no puede ser combatida en casación, conforme tiene sentado un consolidado criterio jurisprudencial, que, por sabido, no es preciso ya pormenorizar, y menos aun cuando no puede ser tachado de absurdo, incoherente o disparatado y cuando el proceso fue recibido a prueba en la instancia --auto de 28 de Marzo de 1995-- y en él pretendía demostrarse (otrosí digo de la demanda) "las irregularidades del propio expediente administrativo" (se supone que no haber traído al mismo a "Standard Eléctrica, S.A.)", la naturaleza de mayorista de los sujetos pasivos del Impuesto" y la "naturaleza mercantil de las transacciones entre SESA y la demandada" (sic), y sin embargo, hubo de dictarse la providencia de 20 de Septiembre de 1995, en que la Sala "a quo" resolvió que "vistas las presentes actuaciones, y habiendo transcurrido en exceso el período probatorio sin que las partes hayan instado la práctica de prueba alguna, se declara el mismo concluso". Ciertamente, si la entidad aquí recurrente quería demostrar que las entregas a los trabajadores de "Standard" se hicieron a título de retribución, hubiera bastado con solicitar la aportación de los convenios laborales relativos a los ejercicios aquí considerados, inclusive de la propia Administración laboral, para verificar su contenido al respecto.

3. Y, en tercer lugar, que, partiendo de la conclusión de la sentencia de instancia a que acaba de hacerse mención y de cuanto ha quedado razonado, no tiene sentido la imputación de que aquélla había vulnerado las disposiciones del Código Civil relativas al deber inexcusable de los Jueces y Tribunales de resolver en todo caso los asuntos de que conozcan atendiendo la sistema de fuentes establecido (art. 1º.7) y al de interpretación de las normas con arreglo a los criterios determinados en el art. 3º.1. La mera circunstancia de que los impresos de pedidos de "Standard" a "Grassy" contuvieran la indicación de que se cargara el 0'9% en concepto de IGTE, no supone, por sí misma, demostración alguna de que estaba ante una operación entre mayoristas, habida cuenta la compatibilidad entre este Impuesto y el de Lujo y que, en consecuencia, la tributación por IGTE y su corrección constituyen temas ajenos a este proceso.

   El recurso de casación, conforme se ha anticipado y esta Sala ha declarado con reiteración, es un recurso extraordinario o especial, según terminologías, que persigue la defensa de la norma y de su correcta interpretación (función nomofiláctica que tuvo desde sus orígenes y que nunca perdió) y la corrección de los errores "in iudicando" o "in procedendo" en que pudiera haber incurrido la sentencia impugnada, unificando, además, los criterios interpretativos y aplicativos del Ordenamiento, de tal suerte que solo de forma refleja o indirecta satisface el derecho concreto del litigante. De ahí que no pueda calificarse de exacerbado formalismo la exigencia inexcusable no solo de la cita del o de los motivos en que pudiera incardinarse y de los preceptos que pudieran haberse infringido por la sentencia recurrida, sino la cumplida argumentación del modo y medida en que la misma haya podido vulnerarlos o desconocerlos. En el supuesto de autos, aparte no existir elementos de juicio para poder concluir que la sentencia impugnada se separó de los criterios legales al adoptar la solución desestimatoria del recurso contencioso-administrativo que ante la Sala de instancia se planteó, es claro que ninguna argumentación suficiente se ha expresado en el recurso que permita considerar correcta la cita de los preceptos dados por infringidos e incursa a la sentencia en ninguna vulneración legal.

Por las razones expuestas, se está en el caso de desestimar el recurso con la obligada condena en costas que resulta del art. 102.3 de la Ley Jurisdiccional aquí aplicable.

En su virtud, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,