STS, 7 de Marzo de 2007

En el recurso contencioso-administrativo interpuesto por D. Gregorio S.A. y otros contra resolución del Ayuntamiento de Lleida de 9 de noviembre de 1999, en virtud de la cual se efectuó la liquidación de contribuciones especiales por las obras de pavimentación del Cami de Montcada, el Juzgado de lo Contencioso-Administrativo num. 1 de Lleida dictó sentencia con fecha 10 de marzo de 2004 en el recurso ordinario num. 273/2000, cuya parte dispositiva contenía el siguiente pronunciamiento: "FALLO: Que debo estimar y estimo la demanda rectora de este proceso interpuesta por la Procuradora Sra. Simó en nombre y en la representación que tiene acreditada; por la Letrada Sra. García Seto en nombre y representación del Sr. Felipe y por el Letrado Sr. Del Agua en nombre y representación de la Sra. Rebeca y el Sr. Cornelio contra las liquidaciones de las cuotas tributarias giradas por el Ayuntamiento de Lleida en concepto de contribuciones especiales por las obras de pavimentación y mejora del Cami de Montcada que deben ser anuladas por no ser ajustadas a derecho con devolución en su caso de las cantidades pagadas, y sin hacer expresa imposición de las costas causadas".

Contra la citada sentencia el Ayuntamiento de Lleida interpuso recurso de apelación num. 124/2004 ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección Primera, del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña que, con fecha de 15 de julio de 2005, dictó sentencia cuyo fallo era del tenor literal siguiente: "FALLO: Desestimamos el Recurso de Apelación nº 124/04, interpuesto por la representación procesal del Ayuntamiento de Lleida, contra la Sentencia de fecha 10/03/04, dictada por el Juzgado de lo Contenciosoadministrativo nº 1 de Lleida, estimatoria del recurso contencioso-administrativo nº 273/00, deducido contra la Resolución del Ayuntamiento de Lleida de fecha 9 de noviembre de 1999, resolución de instancia que se confirma en todos sus extremos; sin expresa declaración en cuanto a las costas de la apelación".

Contra la citada sentencia el Ayuntamiento de Lleida interpuso en el plazo de tres meses, directamente ante esta Sala, el recurso establecido en el art. 100 de la Ley reguladora de esta Jurisdicción mediante escrito razonado en el que se fijaba la doctrina legal que se postulaba, acompañando copia certificada de la sentencia impugnada en la que no constaba la fecha de su notificación. Del escrito de interposición del recurso se dio traslado al Abogado del Estado y a la representación de D. Gregorio y 46 más que se habían personado, que formularon sus escritos de alegaciones. Oído el Ministerio Fiscal, quedaron los autos pendientes de deliberación y fallo por la Sala, señalado para el día 6 de marzo de 2007, fecha en la que tuvo lugar dicha actuación procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Juan Gonzalo Martínez Micó,

La sentencia impugnada recuerda que la Sentencia dictada por el Juzgado de Instancia estimó el recurso contencioso-administrativo ordinario al estimar que las obras de que se trata se ejecutaron casi en su integridad antes de la aprobación de las cuotas tributarias el día 9 de noviembre de 1999 y antes también de la notificación individual a cada uno de los sujetos pasivos.

A continuación invoca la sentencia de esta Sala de 30 de enero de 2004 (rec. de casación num. 9559/98 ) en la que se mantiene que la tesis de la ausencia de norma que obligue a la notificación individual en la fase inicial de la tramitación de las contribuciones choca frontalmente con el texto del art. 34 de la Ley de Haciendas Locales, cuyo num. 2 prohibe ejecutar la realización de la obra que deba costearse mediante contribuciones especiales "hasta que se haya aprobado la ordenación concreta de estas", mientras el num. 4 establece que "una vez adoptado el acuerdo concreto de ordenación de contribuciones especiales y determinadas las cuotas a satisfacer, éstas serán notificadas individualmente a cada sujeto pasivo si éste y su domicilio fuesen conocidos y en su defecto por edictos", añadiendo que "los interesados podrán formular recurso de reposición ante el Ayuntamiento, que podrá versar sobre la procedencia de las contribuciones especiales, el porcentaje del coste que deban satisfacer las personas especialmente beneficiadas o las cuotas asignadas".

Todas estas previsiones carecerían de sentido si no se observan antes de que las obras comiencen a efectuarse y en el caso de autos no se discute que las notificaciones se produjeron cuando las obras estaban ejecutadas.

En consecuencia, la notificación individual de las cuotas a satisfacer ha de ser considerada necesaria e imprescindible y como garantía tributaria no puede dársele el tratamiento de una mera formalidad burocrática en la que sea indiferente el momento de llevarla a cabo; antes al contrario, su tardía realización, al privar en la práctica al contribuyente de un derecho reconocido por la Ley, constituye un vicio productor de indefensión y por lo tanto de nulidad insubsanable, como ya tiene declarado esta Sala en reiteradas ocasiones.

La cuestión que se plantea en el presente recurso consiste en determinar si las cuotas liquidadas por contribuciones especiales pueden notificarse después de que las obras hayan sido ejecutadas o que el servicio haya comenzado a prestarse.

La cuestión controvertida es, pues, qué interpretación cabe dar al apartado cuarto del art. 34 de la LRHL cuando señala: "Una vez adoptado el acuerdo concreto de ordenación de contribuciones especiales, y determinadas las cuotas a satisfacer, éstas serán notificadas individualmente a cada sujeto pasivo si éste o su domicilio fuesen conocidos, y, en su defecto, por edictos. Los interesados podrán formular recurso de reposición ante el Ayuntamiento, que podrá versar sobre la procedencia de contribuciones especiales, el porcentaje del coste que deban satisfacer las personas especialmente beneficiadas o las cuotas asignadas".

El Ayuntamiento de Lleida postula que se declare como doctrina legal la siguiente: "En el procedimiento para la exacción de las contribuciones especiales, el acuerdo relativo a la realización de una obra o al establecimiento o ampliación de un servicio no podrá ejecutarse hasta que se haya aprobado -- por los cauces y consecuentes garantías previstas en el art. 17 de la LRHL -- la ordenación concreta de éstas que contendrá la determinación del coste previsto de las obras y servicios, de la cantidad a repartir entre los beneficiarios, de los criterios de reparto y de las cuotas asignadas. Las cuotas liquidadas se notificarán después de la ejecución de las obras o de que el servicio haya comenzado a prestarse. Contra la notificación de estas cuotas liquidadas los interesados podrán formular recurso de reposición ante el Ayuntamiento, que podrá versar sobre la procedencia de las contribuciones especiales, el porcentaje del coste que deban satisfacer las personas especialmente beneficiadas o las cuotas asignadas".

Esta Sala tiene reiteradamente declarado que el recurso de casación en interés de la ley constituye un remedio extraordinario y último de que disponen las Administraciones Públicas -y, en general, las Entidades o Corporaciones que ostenten la representación y defensa de intereses de carácter general o corporativo- para evitar que sentencias que se estimen erróneas y que puedan comprometer y dañar gravemente el interés general más allá del caso resuelto definitivamente por las mismas con fuerza de cosa juzgada, perpetúen o multipliquen sus negativos efectos en el futuro, ante no ya la posibilidad, sino la fundada probabilidad de reiteración o repetición de su desviada doctrina. Es esta específica finalidad y la correlativa de fijar la doctrina legal correcta sin afectar a la situación jurídica particular derivada de la sentencia recurrida y también su propia estructura, en la que hoy se admite la intervención de quienes hubieran sido parte en la instancia, la que exige el cumplimiento riguroso de los requisitos establecidos en el precepto anteriormente invocado. Por ello, es preciso que la Entidad recurrente señale, en términos concretos y de forma explícita --y aun cabría añadir que acotada--, la doctrina legal que pretenda se siente, y no solo eso, sino que es necesario realice también un análisis riguroso de la magnitud con que la sentencia recurrida pudiera perjudicar el interés general, habida cuenta que el recurso no está concebido para forzar un nuevo examen del concreto problema suscitado en la instancia, ni siquiera para remediar errores de la sentencia impugnada sobre puntos de hecho o de derecho, o sobre valoraciones jurídicas, que solo para resolver la específica cuestión en aquélla planteada pudieran resultar relevantes --Sentencias de 12 y 17 de diciembre de 1997, entre otras--. Además, como se reconoce en las ya citadas declaraciones de esta Sala, su carácter subsidiario respecto de las otras dos modalidades casacionales --la ordinaria y la para unificación de doctrina-- la excluye en todos los supuestos en que aquellas hubieran sido posibles, del propio modo que no cabe tampoco que, al margen del concreto litigio decidido en la sentencia de instancia, se pretenda obtener, en función preventiva o asesora --Sentencias, igualmente entre muchas más, de 6 de abril y de 11 de junio de 1998 y de 15 de octubre de 2001 -- una doctrina legal que cubra el riesgo de posibles fallos adversos en el futuro, ni postularla --la doctrina, se entiende--cuando ya exista sentada por sentencia recaída en un recurso como el presente o por sentencias dictadas en las otras dos modalidades casacionales existentes. A la postre, el recurso de casación, cualesquiera sea la forma en que se manifieste y al lado de la corrección de los errores "in iudicando" o "in procedendo" en que hubiera podido incurrir la sentencia impugnada y que corresponde apreciar, esencialmente, a la casación ordinaria, no ha perdido nunca la función de nomofilaxis del Ordenamiento jurídico que le acompañó desde sus orígenes ni la estrechamente ligada a ella de unificación de los criterios interpretativos y aplicativos de ese mismo Ordenamiento. Así se desprende, por lo demás, del carácter de supremo intérprete de la legalidad ordinaria que implícitamente asigna a este Tribunal el art. 123.1 de la Constitución y explícitamente le reconoce el art. 1º.6 del Código Civil .

Y es que este recurso no puede convertir al Tribunal Supremo en una suerte de órgano consultivo de las entidades legitimadas para interponerlo, ni constituir un medio que prácticamente soslaye la imposibilidad de acudir a la casación ordinaria o a la para unificación de doctrina, de tal modo que, en cada ocasión en que esta imposibilidad se presente, dichas entidades se apresuren a interponerlo con la finalidad exclusiva de procurarse un medio de asegurar el reconocimiento futuro de sus posiciones sin sujetarse al estricto cumplimiento de los requisitos que lo habilitan y que han sido enunciados con anterioridad. Esta anómala y desviada utilización de la modalidad casacional en interés de la ley convertiría, de facto, al Tribunal Supremo en un Tribunal de apelación de las sentencias dictadas por los restantes órganos jurisdiccionales de lo Contencioso-Administrativo, donde, sin interés general alguno predicable de la conclusión jurídica que cupiera extraer del fallo impugnado y al hilo de un mero interés particularizado, en este caso, de la Administración municipal recurrente, lo único que se persiguiera y consiguiera no fuera otra cosa que una resolución preventiva de la anulación jurisdiccional posterior de actuaciones administrativas contrarias a Derecho.

Abundando en cuanto acaba de exponerse, el recurso contemplado no tiene en cuenta la significación y alcance que debe atribuirse a la modalidad casacional "en interés de la ley" pues es lo cierto que la cuestión que se suscita ha sido ya objeto de doctrina legal. Difícilmente, pues, se puede acudir al recurso de casación en interés de la ley cuando ya éste Tribunal se ha pronunciado sobre la cuestión que se le pretende someter de nuevo. La finalidad de este recurso no es reiterar la doctrina legal establecida sino fijarla cuando no exista. Por consiguiente, si se postula que se fije una doctrina legal que no es nueva para este Tribunal, falta uno de los presupuestos básicos para la admisión del recurso.

En este caso, como ahora se verá, la Sala ya se ha pronunciado con profusión sobre la cuestión planteada, señalando explícitamente lo que ha de entenderse por doctrina legal.

En efecto, la sentencia de esta Sala y Sección de 17 de febrero de 2004 (Rec. de casación num. 9168/1998 ) recordaba que ha dejado sentada, en sentencias, entro otras, de 16 de enero de 1996, 18 y 20 de noviembre y 4 de diciembre de 1997, 18 de abril de 1998, 8 de abril de 1999, 11 de marzo y 23 de septiembre de 2002, y, en especial, 15 de junio de 2002, la siguiente doctrina en torno a las fases y actos administrativos (con su contenido y requisitos) que, cronológicamente, según los arts. 28 a 36 de la Ley 39/1988, deben de seguir y adoptar los Ayuntamientos para la exacción de las Contribuciones Especiales (CE):

A/ Acuerdo de Imposición (provisional). El Ayuntamiento en Pleno debe aprobar el acto de imposición, por el cual decide, en cada caso concreto (puesto que las Contribuciones Especiales son, a partir de la Ley 39/1988, todas potestativas), exigir, respecto de determinadas obras o del establecimiento o ampliación de un servicio, el reparto, en el porcentaje que establezca, del coste de dichas obras y actuaciones.

En el Acuerdo de Imposición es obligado fundar y justificar que las obras o el establecimiento o ampliación del servicio de que se trate benefician especialmente a determinadas personas físicas o jurídicas y a las Entidades a que se refiere el art. 33 de la Ley General Tributaria .

En este Acuerdo de Imposición es fundamental fundar y justificar razonadamente el porcentaje de reparto, mediante la adecuada ponderación entre el beneficio especial y particular y el beneficio o utilidad general, que siempre debe existir, al menos en un 10 por 100. Es preciso, por tanto, aclarar que el porcentaje máximo del 90 por 100 no significa que los Ayuntamientos puedan, sin más, aplicarlo, a modo de autorización, sino que es necesario ponderar la relación interés general/beneficio especial, y así señalar el porcentaje correspondiente. La Sala es consciente de que se trata de un análisis difícil, pero que debe cumplirse hasta donde los datos disponibles lo permitan.

Por supuesto, el Acuerdo de Imposición debe referirse, con las menciones precisas, al Acuerdo de realización de las obras, o de establecimiento o ampliación del servicio público. No es necesario "stricto sensu" que en el Acuerdo de Imposición se detalle el coste correspondiente, ni los criterios o módulos de reparto, porque estas cuestiones deben ser tratadas en el Acuerdo de Ordenación provisional, que debe adoptarse simultáneamente al de Imposición.

B/ Acuerdo de Ordenación (provisional). Este Acuerdo adoptado por el Pleno del Ayuntamiento respectivo, simultáneamente al de Imposición, se explica del siguiente modo por el art. 34, apartado 3, de la Ley 39/1988, de 29 de diciembre : "El acuerdo de ordenación será de inexcusable adopción y contendrá la determinación del coste previsto de las obras y servicios, de la cantidad a repartir entre los beneficiarios y de los criterios de reparto. En su caso, el acuerdo de ordenación concreto podrá remitirse a la Ordenanza General de Contribuciones Especiales, si la hubiese".

Este Acuerdo de Ordenación ha sustituido al anterior Acuerdo de Aplicación, regulado en el Real Decreto Legislativo 781/1986, de 18 de abril, con sensible pérdida de calidad técnica.

El Acuerdo de Ordenación (que no es más que una Ordenanza Fiscal específica) debe contener:

1. El Coste de realización de las obras o del establecimiento o ampliación de los servicios, con el detalle preciso para su correcto conocimiento y aplicación del porcentaje establecido para las correspondientes Contribuciones Especiales.

   Los datos mas importantes aparecen relacionados y definidos en el artículo 31, apartado 2, de la Ley 39/1988 .

   El coste total presupuestado tendrá carácter de mera previsión, pues al final debe prevalecer y tomarse el coste real, sea mayor o menor.

2. Base imponible (cantidad a repartir entre los beneficiarios). Para determinar la base imponible se restarán del coste total las subvenciones recibidas por la Entidad Local, tal como indica el art. 31, apartado 5 y 6, de la Ley 39/1988 .

   Al resto resultante se le aplicará el porcentaje acordado en el Acto de Imposición, que nunca puede superar el 90 por 100.

   Existen normas especiales para los casos en que las obras las realizan los concesionarios, con aportaciones de la Entidad Local (art. 31. apartados 4 y 5, de la Ley 39/1988 ).

3. Relación de sujetos pasivos de la concreta Contribución especial. La redacción del apartado 3 del art. 34 de la Ley 39/1988, de 28 de diciembre, de Haciendas Locales, es desafortunada, pues, al determinar el contenido del Acuerdo de Ordenación, no menciona la relación de sujetos pasivos; y también lo es la del apartado 4 del art. 33, en clara contradicción con los preceptos que luego expondremos, y cuyo texto es como sigue: " Una vez finalizada la realización total o parcial de las obras o iniciada la prestación del servicio, se procederá a señalar los sujetos pasivos, la base y las cuotas individualizadas, girando las liquidaciones que procedan (...)"; tales preceptos, insistimos, no descartan en absoluto la necesidad técnica y la obligación jurídica de que en el Acuerdo de Ordenación deba figurar indefectiblemente la "relación de sujetos pasivos".

   En efecto, el art. 33, apartado 2, de la misma Ley, dispone que: "...una vez aprobado el acuerdo concreto de imposición y de ordenación, la Entidad Local podrá exigir por anticipado el pago de las contribuciones especiales (...)", de donde se deduce que para cumplir tal exigencia debe existir, precisamente en el Acuerdo de Ordenación, la relación de contribuyentes que van a pagar por anticipado.

   De igual modo, el apartado 3 de dicho artículo dispone; "El momento de devengo de las contribuciones especiales (que es el momento en que las obras se hayan ejecutado o el servicio haya comenzado a prestarse) se tendrá en cuenta a los efectos de determinar la persona obligada al pago de conformidad con lo dispuesto en el art. 30, aún cuando en el acuerdo concreto de ordenación figure como sujeto pasivo quien lo sea con referencia a la fecha de su aprobación (...), de donde se deduce que la Ley 39/1988, de 28 de diciembre, partió en su regulación de las Contribuciones Especiales de la necesidad y obligación jurídica de incluir en el Acuerdo de Ordenación la relación de sujetos pasivos como corolario de la zona de afectación singular y especial de las obras y del establecimiento o ampliación del servicio público.

4. Criterios de reparto. Los criterios de reparto son los índices o módulos que han de utilizarse para llevar a cabo la distribución o reparto de la base imponible.

   Es de lamentar que la Ley 39/1988, de 28 de diciembre, no continuara con la técnica anterior, resultado de la larga experiencia en la aplicación de las Contribuciones Especiales, último reducto de los tradicionales sistemas de reparto, tan arraigados en la historia de la Hacienda española, cuya última manifestación fueron las Evaluaciones globales en los Impuestos directos y los Convenios en los indirectos.

   Es incuestionable que no pueden formularse con el debido rigor técnico los "criterios de reparto", sin delimitar la zona afectada y sin conocer previamente la relación de sujetos pasivos y de sus propiedades y explotaciones económicas.

   Reiteramos que, técnicamente, en las Contribuciones especiales, la relación de sujetos pasivos, con sus características y bienes afectados, debe inexcusablemente figurar en el Acuerdo de Ordenación, como requisito previo y necesario para la elaboración de los "Criterios de reparto", como se hacía en el Acuerdo de aplicación anterior a la Ley 39/1988 .

5. Cuotas singulares. Por las razones ya expuestas, al tratar de la inclusión de la relación de sujetos pasivos en el Acuerdo de Ordenación, ha de concluirse, también, que en el mismo deben aparecer las cuotas individuales, resultado de aplicar los "criterios de reparto".

6. Exposición al público y publicación del Acuerdo de Ordenación provisional.

   De conformidad con lo dispuesto en el art. 17 de la Ley 39/1988, el Acuerdo de Ordenación provisional debe ser expuesto al público y publicado en la forma que regula dicho precepto, dando audiencia a todos los interesados, durante el plazo de 30 días, para que formulen las "reclamaciones", sugerencias, observaciones, etc. que consideren convenientes.

   C/ Acuerdo de Imposición y de Ordenación definitivos.

   Transcurrido el plazo de 30 días, el Ayuntamiento adoptará el Acuerdo de Imposición y de Ordenación definitivos, momento en el que se podrán iniciar las obras y las actuaciones de establecimiento o ampliación del servicio público.

   Acto seguido, aunque no forme parte "stricto sensu" del Acuerdo de Ordenación, pues se trata de un requisito para su ejecución, es lo cierto que deben notificarse individualmente las cuotas liquidadas.

   La notificación debe contener el ofrecimiento de los recursos, que serán el recurso de reposición preceptivo, regulado en el art. 14, apartado 4, de la Ley 39/1988, que podrá formularse, como dispone el art. 34, apartado 4, sobre "la procedencia de las contribuciones especiales, el porcentaje del coste que deban satisfacer las personas especialmente beneficiadas o las cuotas asignadas".

   A este respecto la sentencia de fecha 11 de marzo de 2002 (Rec. Casación nº 9279/1996 ) recuerda que sobre la transcendencia de la omisión, en el tiempo oportuno, de los trámites referidos se ha pronunciado esta Sala, entre otras, en Sentencias de 16 de enero de 1996, 18 y 24 de noviembre de 1997 y 8 de abril de 1999, dictadas bajo la vigencia del Real Decreto Legislativo 781/1986, cuya regulación, en estos aspectos, no difiere de la recogida en la Ley de Haciendas Locales.

   En las expresadas Sentencias ya se decía que la notificación individual de cuotas no puede confundirse ni equipararse con la exposición al público y publicación que ordena el núm. 5 del repetido art. 224 cuando las obras rebasan determinadas cuantías, que va dirigida a la información general de los "· posibles» afectados, a los exclusivos efectos de que puedan solicitar la constitución de la Asociación Administrativa de Contribuyentes, como instrumento colectivo de colaboración con la Administración Municipal. Por el contrario las notificaciones individuales de cuotas tienen por finalidad que " los interesados" puedan formular recursos de reposición ante el Ayuntamiento, que versarán no solo sobre "las cuotas asignadas", si no también sobre "el porcentaje que deben satisfacer las personas, especialmente beneficiadas" por las obras y hasta sobre "la procedencia de las contribuciones especiales"; objetivos todos ellos de directa fiscalización ciudadana sobre la actuación de la Administración Municipal, que la Ley confiere individualmente a los que están llamados a sufragar una parte importante del coste de aquellas; control que se convertiría en ilusorio si dichas obras estuvieran ya ejecutándose cuando se practica la notificación.

   En consecuencia esa notificación individual ha de ser considerada necesaria e imprescindible y como garantía tributaria no puede dársele el tratamiento de una mera formalidad burocrática, en la que es indiferente el momento de llevarla a cabo; antes al contrario su tardía realización, al privar en la practica al contribuyente de un derecho reconocido por la Ley, constituye un vicio productor de indefensión y por lo tanto de nulidad insubsanable, como ya tiene declarado esta Sala en reiteradas ocasiones.

   Por eso, decía la sentencia de 11 de marzo de 2002 -- y lo reiteró la de 30 de enero de 2004 (Rec. casación num. 9339/1998) -- que la tesis la ausencia de norma que obligue a la notificación individual en la fase inicial de la tramitación de las contribuciones, choca frontalmente con el texto del art. 34 de la Ley de Haciendas Locales, cuyo nº. 2 prohibe ejecutar la realización de la obra que deba costearse mediante contribuciones especiales "hasta que se haya aprobado la ordenación concreta de estas", mientras el nº. 4 del mismo precepto establece que "una vez adoptado el acuerdo concreto de ordenación de contribuciones especiales y determinadas las cuotas a satisfacer, estas serán notificadas individualmente a cada sujeto pasivo si este y su domicilio fuesen conocidos y en su defecto por edictos"; añadiendo que "los interesados podrán formular recurso de reposición ante el Ayuntamiento, que podrá versar sobre la procedencia de las contribuciones especiales, el porcentaje del coste que deban satisfacer las personas especialmente beneficiadas o las cuotas asignadas".

   Además, todas estas previsiones carecerían de sentido si no se observan antes de que las obras comiencen a efectuarse.

Por las razones expuestas, se está en el caso de desestimar el recurso, con expresa imposición de costas conforme establece el art. 139.2 de la vigente Ley Jurisdiccional, al no concurrir circunstancia alguna justificativa de su no imposición, sin que la cuantía de la minuta de honorarios del Abogado del Estado y del Letrado de los particulares que se han personado pueda exceder de 3.000 euros, distribuibles entre ellos por mitad.

Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución.