STS, 8 de Abril de 2000
| Ponente | JOSE MATEO DIAZ |
| ECLI | ES:TS:2000:2926 |
| Número de Recurso | 4335/1995 |
| Fecha de Resolución | 8 de Abril de 2000 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a ocho de Abril de dos mil.
La Sala Tercera del Tribunal Supremo, Sección Segunda, ha visto el recurso de casación 4335/95, interpuesto por la Excma. Diputación Foral de Vizcaya, representada por el Procurador don Francisco Javier Ruiz Martínez-Salas, bajo la dirección de Letrado, contra la sentencia dictada el día 31 de marzo de 1995, por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, en su recurso 41/93, siendo parte recurrida el Banco de Bilbao Vizcaya S.A., relativo a impuesto sobre Sociedades.
El Banco de Bilbao S.A. y el Banco de Vizcaya S.A., en calidad de sociedades dominantes del Grupo en Consolidación nº 2/1982 el primero y 19/1982 el segundo, presentaron el 31 de marzo de 1989 las respectivas declaraciones-autoliquidaciones del impuesto sobre sociedades del Grupo, referidas al periodo junio-septiembre de 1988, y con fecha 29-87-1989 sendas declaraciones complementarias, en las que incluyeron, entre las deducciones de la cuota, las correspondientes a las inversiones realizadas por las sociedades del Grupo Banco de Bilbao: Lisban S.A., Leasing Inmobiliario, S.A.; y por el Grupo Banco de Vizcaya, Leasing Vizcaya S.A.; correspondientes a activos fijos nuevos adquiridos para ser cedidos en arrendamientos financieros, por importes de 1.535.128.000 ptas. y
1.239.186.954 ptas., respectivamente.
Banco de Bilbao Vizcaya S.A. interpuso dos reclamaciones el 18 de mayo de 1950, a las que correspondieron los números de registro 48-264/90 y 48-265/90, manifestando que en fecha 31-3-90 impugnó las citadas autoliquidaciones, las cuales deben entenderse desestimadas por silencio administrativo.
Ambas reclamaciones fueron acumuladas y resueltas por resolución de 30 de enero de 1991, que las desestimó.
Interpuesto recurso de alzada contra dicha resolución fue denegado por acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Central de 27 de abril de 1994.
Los anteriores actos administrativos fueron objeto de recurso contencioso, que se tramitó ante la Sala de la Jurisdicción del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, que lo estimó por sentencia de 31 de marzo de 1995, cuya parte dispositiva es como sigue: "Fallamos: Que estimamos el recurso contencioso-administrativo número 41 de 1993, al que se han acumulado los números 42 y 43 del mismo año, interpuesto por el Procurador don Rafael Eguidazu Buerba, en nombre y representación del Banco Bilbao Vizcaya, S.A., contra los tres Acuerdos del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia, de fecha 13 de octubre de 1992, que desestiman las correspondientes reclamaciones económicasadministrativas promovidas por el silencio administrativo ante solicitudes de notificación de declaraciones liquidaciones del impuesto de sociedades en los periodos 1 de junio a 30 de septiembre y 1 de octubre a 31 de diciembre de 1988, por deducciones motivadas por inversiones en activos fijos nuevos adquiridos para ser cedidos en régimen de arrendamiento financiero; y por estimarlos no ajustados a derecho, anulamos los tres Acuerdos. Y se declara que la Hacienda Foral debe devolver al Banco recurrente, la cantidad de 458.015.848,00 pesetas, más los intereses legales desde las fechas de su ingreso hasta la de propuesta de pago, al tipo vigente el día en que se efectuaron. Sin hacer expresa imposición de costas".
Contra dicha sentencia se formalizó recurso de casación, en el que una vez interpuesto, recibidos los autos, admitido a trámite y formalizadas sus alegaciones por la Administración recurrida, se señaló el día 28 de marzo de 2000 para votación y fallo, en que tuvo lugar.
Ante todo debe advertirse que en el escrito de interposición del recurso no se cita el motivo concreto del artículo 95.1 de la Ley de la Jurisdicción de 1956, en virtud del cual se acciona, y tampoco se citan los preceptos que se consideran infringidos, limitándose la entidad recurrente a citar, bajo el epígrafe "Motivo del Recurso" la "infracción de la Ley 33/1987, de 23 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1988, en relación con la Ley 61/1978, sobre Impuesto de Sociedades y su Reglamento, aprobado por Real Decreto 2631/1982, de 15 de octubre".
Más adelante menciona los artículos 26, Regla 5ª de la Ley 61/1987 y el 10 b) de la Ley General Tributaria.
Extremando el favor actionis, en beneficio de la recurrente, podemos considerar que el recurso se articulo al amparo del número 4 del art. 94.1 de la Ley de la Jurisdicción, y que se apoya en la infracción de las normas citadas.
Entrando ya en su examen, se plantea en el presente recurso por la Diputación Foral de Vizcaya la cuestión de determinar si es o no procedente la devolución dimanante de la inversiones en activos fijos nuevos, realizados durante el periodo Junio-Septiembre de 1988, adquiridos por las sociedades del Grupo Banco de Bilbao Lisban S.A. y Leasing Inmobiliario S.A., y por la del Grupo Banco de Vizcaya Leasing Bancaya, S.A.
Para resolver la cuestión ha de partirse de los antecedentes legislativos que la rodean.
La Ley 61/1978, del Impuesto sobre Sociedades, en su art. 26.5º reconoció a los arrendatarios de bienes cedidos en régimen de arrendamiento financiero el beneficio de deducir en la cuota íntegra el 10% del importe de las inversiones realizadas, disponiendo en dicho precepto que "se considerará inversión a estos efectos la cantidad satisfecha para la adquisición de la propiedad en los contratos de arrendamiento financiero siempre que se contabilice como inversión".
Este precepto fue desarrollado por el art. 220 del Reglamento de 1982, el cual enumeró en el apartado 1º los requisitos que había de cumplir el arrendatario para gozar de la deducción, y a continuación dispuso taxativamente, en el apartado 2º, que "el arrendador no podrá disfrutar de la deducción por inversiones que corresponda a la adquisición de activos fijos nuevos destinados a su explotación en régimen de arrendamiento financiero".
Posteriormente, la Ley 33/1987, de 23 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1988, en su artículo 97 introdujo una modificación sustancial en el art. 26 de la Ley antes citada, estableciendo en la regla 5ª del apartado 6 del precepto indicado que "no serán acogibles a la deducción por inversiones en activos fijos materiales nuevos los bienes adquiridos en régimen de arrendamiento financiero".
La sentencia recurrida reconoció a las sociedades arrendadoras el derecho a la aplicación de la deducción durante los ejercicios 1988 y 1989.
Sus razonamientos, expuestos con pormenor en el Fundamento 2 de la sentencia, parten de la indudable existencia en su momento de un veto del legislador al arrendador para que pudiera hacer deducciones por estas adquisiciones, pues estaban reconocidas, por el art. 26.5 de la Ley 61/1978, solamente al arrendatario, lo que había de ponerse en relación con la norma reglamentaria del art. 201.3, a cuyo tenor "en ningún caso, un mismo activo fijo podrá dar lugar a practicar más de una deducción sobre suimporte, aunque se trate de distintos sujetos pasivos".
La nueva redacción introducida por la Ley 33/1987 produjo, a juicio de la Sala de instancia un doble efecto: por una parte hizo posible la deducción a los arrendadores, y por otra convirtió en inoperante la prohibición reglamentaria antes referida.
Estima la sentencia impugnada que los arrendadores financieros tienen expedita ya la deducción, en cuanto adquirentes de activos, sin más que cumplir los requisitos previstos por los apartados 2.a) y b) del art. 26, "por la misma razón que sería posible para cualquier otra sociedad no dedicada al arrendamiento financiero, pues para impedirlo hubiera sido preciso la expresa prohibición".
La sentencia busca también apoyo en el hecho de la declaración de ilegalidad del art. 214.1.D) del Reglamento citado, precepto que para que los empresarios que invirtieran en activos fijos pudieran acogerse a las deducciones, exigía que los bienes adquiridos "no se hallen cedidos a terceros para su uso, con o sin contraprestación". Puesto que la sentencia de esta Sala de 19 de junio de 1989 declaró ilegal esta condición, por falta de habilitación legal de la citada norma reglamentaria, la sentencia encontró otro fundamento para la procedencia de la deducción en las inversiones realizadas en activos fijos destinados al arrendamiento a terceros.
Y halla otro argumento favorable en el hecho de que, posteriormente, la Ley 5/1990, de 29 de junio, sobre Medidas en Materia Presupuestaria, Financiera y Tributaria posterior, por tanto, a las autoliquidaciones enjuiciadas, volvió a cambiar la redacción del artículo 26, y reintrodujo, para disfrutar de la deducción por inversiones, que los activos fijos nuevos no sean "objeto de transmisiones, arrendamiento o cesión a terceros para su uso" -art. 26.4.b), según la redacción dada por el artículo 19 de la Ley 5/1990-.
Como al propio tiempo los arrendamientos a que se dedicaron las inversiones reúnen los requisitos exigidos por la Ley 26/1988, de 29 de julio, sobre Disciplina e Intervención de las Entidades de Crédito, en cuanto a las especificaciones que ha de reunir una operación para ser considerada como arrendamiento financiero, y las cantidades invertidas fueron contabilizadas dentro del inmovilizado, de conformidad con la Orden de 3 de junio de 1976, de adaptación del Plan General de Contabilidad a las Sociedades de Leasing, concretamente en el Grupo 2-20, la sentencia de instancia concluyó que las deducciones eran procedentes.
La tesis del recurrente, como expresa en su recurso, descansa en una afirmación de gran sencillez: la desaparición de la aplicación de la deducción favorable a los arrendatarios en los arrendamientos financieros no implica que la deducción pase a los arrendadores, pues faltaría la disposición legal expresa que así lo estableciera.
Tal afirmación no puede compartirse. Es indiscutible la existencia de los preceptos legales que autorizan a los adquirentes en general de activos fijos para efectuar las deducciones señaladas. Lo que ocurría antes de la reforma del art. 26, efectuada por la Ley 33/1987, es que existía un precepto expreso que prohibía que la misma deducción pudiera efectuarse a la vez por dos contribuyentes diferentes (cfr. arts. 201.3 y 220.2º del Reglamento, antes citado), a la vez que el art. 26.5 de la Ley 61/1978 la atribuía expresamente a los arrendatarios.
La Ley 33/1987 marcó, en definitiva, dos épocas perfectamente diferenciadas y que tienen su vértice en el 1 de enero de 1988. En los ejercicios anteriores la deducción por inversiones en activos fijos adquiridos en régimen de leasing sólo podían hacerla los arrendatarios. En los posteriores, sólo la pueden hacer los arrendadores.
Otra interpretación, cual la que sostiene la entidad recurrente, conduciría al absurdo de que ni arrendador ni arrendatario podrían hacer deducción alguna después de 1988, eliminando, en perjuicio de los arrendadores la deducción correspondiente a una inversión que indiscutiblemente se ha llevado a cabo, contrariando así el principio general de la deducción por inversiones, establecido con carácter permanente por el artículo 26 de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre.
Finalmente, aunque se trate de normas posteriores a la relación tributaria de autos, no puede omitirse señalar que el legislador ha seguido posteriormente un camino oscilante, volviendo a atribuir la deducción de forma inequívoca a los arrendatarios en los artículos 11.3 y 128 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades 43/1995, de 27 de diciembre.
Pero en el ejercicio de 1988, a que se contraen las liquidaciones, fué correcto el criterio de la Sala de Instancia al estimar que los arrendadores, por las razones expuestas, podían deducir las inversiones enactivos fijos destinados a arrendamientos financieros.
Procede, por tanto, desestimar todos los motivos del recurso, al no haberse producido infracción del art. 26, regla 5ª de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, según la redacción dada por el art. 97 de la Ley 33/1987, ni tampoco del art. 10 de la Ley General Tributaria.
La desestimación de todos los motivos del recurso lleva consigo la preceptiva condena en costas que determina el art. 102.3 de la Ley de la Jurisdicción.
Por todo lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey, y por la potestad que nos confiere el pueblo español.
Desestimamos el recurso de casación 4335/1995, interpuesto por la Excma. Diputación Foral de Vizcaya, contra la sentencia dictada el día 31 de marzo de 1995, por la Sala de lo ContenciosoAdministrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, en su recurso 41/1995, siendo parte recurrida Banco de Bilbao-Vizcaya S.A., imponiendo a la parte recurrente condena en las costas del recurso, sin hacer pronunciamiento sobre las de la instancia.
Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos . PUBLICACION.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Excmo. Sr. D. José Mateo Díaz, Magistrado Ponente de la misma, estando celebrando audiencia pública la Sala Tercera (Sección Segunda) del Tribunal Supremo el mismo día de su fecha, lo que certifico.
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