STS, 23 de Enero de 2008

La Oficina Nacional de Recaudación, del Departamento de Recaudación de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, Delegación de Barcelona, con fecha 15 de febrero de 1999, comunicó a CAPRABO, S.A. lo siguiente: "se notifica al deudor, conforme al artículo 103 del Reglamento General de Recaudación (R.D. 1684/1990, de 20 de diciembre ) que habiendo satisfecho la deuda una vez iniciado el período ejecutivo y antes de haberse notificado la correspondiente providencia de apremio, en virtud de lo establecido en el artículo 127 de la Ley General Tributaria, el Jefe de la Dependencia de Recaudación ha acordado:

"En uso de las facultades que me confieren los artículos 100,106 y 169 del Reglamento General de Recaudación, liquido el recargo de apremio por el 10% del importe de la deuda ingresada en período ejecutivo y dicto providencia de apremio para que se proceda ejecutivamente contra el patrimonio o garantías del deudor, en caso de no producirse el ingreso en los plazos señalados en artículo 108 del citado Reglamento "."

La expresada notificación figura en talón de cargo, en el que se hace constar como concepto y objeto de la deuda, el de Actas de Inspección, Impuesto de Sociedades, ejercicio 1996, como importe del principal, el de 94.865.523 pesetas y recargo por un importe de 9.486.552 pesetas (equivalentes a 57.015,33 euros). Igualmente se hace constar que la Providencia de apremio lleva fecha 4 de febrero de 1999.

Por último, en el expediente consta también fotocopia del acuse de recibo justificativo de la notificación.

La entidad interesada, mediante escrito presentado en Correos, en 26 de febrero de 1999, al que adjuntaba copia de la notificación a que se ha hecho referencia en el anterior Antecedente, interpuso reclamación económico-administrativa para el Tribunal Económico-Administrativo Central contra "la Providencia de apremio dictada por la Dependencia Central de Recaudación, de fecha 4 de febrero de 1999, notificada con posterioridad, por la que se gira recargo de apremio por el concepto de Impuesto de Sociedades, ejercicio 1996, que trae origen en el Acta de conformidad A01,num.70055200, de fecha 12 de mayo de 1995, resultando una deuda tributaria de 9.486.552 pesetas".

En el escrito de alegaciones, la entidad hoy recurrente manifestaba que no existía fundamentación alguna del acto impugnado, siendo nulo por falta de "los fundamentos fácticos y jurídicos que habilitan a la producción del procedimiento de apremio", solicitándose la declaración de nulidad de la providencia de apremio dictada por la Dependencia Central de Recaudación, de fecha 4 de febrero de 1999.

Tras la tramitación reglamentaria, el TEAC dictó Resolución desestimatoria de la reclamación, de fecha 25 de abril de 2000, con base en que "el interesado impugna la providencia de apremio notificada, por considerar que la misma no es ajustada a derecho. Sin embargo, la impugnación que realiza es una impugnación genérica ya que no cita ninguna causa de oposición concreta al apremio, de las recogidas en los artículos citados, limitándose en el trámite de puesta de manifiesto a poner de relieve la insuficiencia del expediente remitido por no aportar la Administración "los fundamentos jurídicos y fácticos que habilitan la producción del apremio" y por ello no solicitando de este Tribunal Central se complete. De forma que al no amparar su impugnación en ninguna causa concreta de oposición al apremio, que pueda llevar a este Tribunal a apreciar su posible concurrencia, como consecuencia de, asimismo, la posible insuficiencia del expediente remitido en relación con la causa que, en su caso, se hubiera alegado, procede la desestimación de la reclamación interpuesta".

La representación procesal de "CAPRABO, S.A." en escrito presentado ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo en 5 de julio de 2000, interpuso recurso contencioso-administrativo "contra la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Central, de fecha 25 de abril de 2000, por la que se desestima la reclamación num. 1360/99 interpuesta contra la providencia de apremio dictada por la Dependencia Central de Recaudación, de fecha 4 de febrero de 1999, notificada con posterioridad, por la que se gira recargo de apremio por el concepto de Impuesto de Sociedades, ejercicio 1996, que trae origen en el Acta de conformidad A01 70055200, de fecha 12 de mayo de 1995, resultando una deuda tributaria de 9.486.552 pesetas".

En dicho escrito se solicitaba también la suspensión de la ejecutividad del acto impugnado, ofreciendo como garantía el aval bancario ya prestado ante la Dependencia Central de Recaudación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por el importe del recargo, de 9.486.523 pesetas, más intereses legales.

En el escrito de demanda, la actora exponía como antecedentes, los siguientes: 1º) que en 4 de febrero de 1999, la Oficina Nacional de Recaudación acordó, sin antecedente alguno, ni fundamento de derecho, la liquidación a CAPRABO, S.A., de un recargo de apremio, cuyo importe asciende a 9.486.552 pesetas; 2º) que se interpuso reclamación económica ante el TEAC, que acordó desestimar la reclamación interpuesta y confirmar la providencia de apremio impugnada.

Tras ello, basaba su pretensión de anulación de la resolución del TEAC, en la "nulidad del acto recurrido por falta de acreditación de los fundamentos fácticos y jurídicos necesarios para poder dictar la providencia de apremio" y que "permite amparar la nulidad de la providencia de apremio en la causa d) del artículo 99 del Reglamento General de Recaudación, esto es, constituye defecto formal en el título expedido para la ejecución", poniendo de relieve que la liquidación que consta en el expediente no va suscrita por nadie y se trata de un simple talón de cargo, en el que no se indica el plazo voluntario de ingreso; igualmente, se aducía la falta de títulos ejecutivos y que no figuraba en el expediente la providencia de apremio.

Por último, solicitaba que la cuantía quedara fijada en 9.486.552 pesetas.

Sin embargo, la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, que había suspendido la ejecución del acto impugnado por Auto de 2 de octubre de 2000, dictó sentencia desestimatoria, de fecha 26 de diciembre de 2002.

D. Francisco Velasco Muñoz-Cuellar, Procurador de los Tribunales, en nombre de "CAPRABO, S.A." interpuso recurso de casación para la unificación de doctrina, contra la sentencia de referencia, por medio de escrito presentado en 5 de febrero de 2003, en el que solicita se dicte otra que case la recurrida y resuelva de conformidad a lo solicitado en la demanda.

En dicho escrito, a la hora de exponer la identidad con la sentencias de contraste manifiesta que:

"

1. Sin Antecedente de Hecho, ni Fundamento de Derecho alguno, la Oficina Nacional de Recaudación procedió a notificar a CAPRABO, S.A. un documento, denominado Talón de Cargo, Modelo 002, en el que se recogía una deuda tributaria en concepto de Actas de Inspección por el Impuesto de Sociedades, por importe de 57.015, 33 € (9.486.552 pesetas).

2. Contra la referida liquidación se interpuso reclamación económico-administrativa ante el TEAC, y tras su desestimación, recurso contencioso-administrativo ante la Audiencia Nacional.

3. En su escrito de demanda, esta parte fundamentó expresamente la impugnación de la citada liquidación en el motivo contemplado en la letra d) del artículo 99 del Reglamento General de Recaudación, que contempla como causa de oposición el defecto formal en el título expedido para la ejecución.

4. La controversia suscitada se centra en determinar si la notificación de un simple Talón de Cargo en el que no consta firma alguna ni identificación de la autoridad administrativa que lo emite, puede calificarse como un auténtico titulo ejecutivo y, en consecuencia, puede fundamentar el procedimiento de apremio iniciado respecto de esta parte.

5. La sentencia dictada por la Audiencia Nacional se basa en afirmar que esta parte se ha limitado a "impugnar la procedencia de la liquidación de la que deriva la providencia de apremio sin hacer la más mínima alusión a cualquiera de los motivos taxativamente señalados", lo que le lleva a desestimar el recurso. Se afirma además por el Tribunal que la existencia de la providencia de apremio se desprende del expediente administrativo, calificando como tal el indicado Talón de Cargo".

El Abogado del Estado, por medio de escrito presentado en 11 de julio de 2003, solicita sentencia por la que se inadmita el recurso por no ser darse igualdad de situaciones y hechos entre la sentencia impugnada y las aportadas como contraste.

Habiéndose señalado para votación y fallo la audiencia del 22 de enero de 2008, en dicha fecha tuvo lugar referido acto procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Martín Timón, Magistrado de la Sala

La Sentencia impugnada basa el fallo desestimatorio en los siguientes Fundamentos Jurídicos:

"1.- En el presente recurso se impugna la resolución del TEAC de 25-4-2000, desestimatoria de la reclamación económico administrativa interpuesta contra la providencia de apremio de la ONI dictada el 4-2-1999 y notificada el 15-2-1999, derivada de la liquidación A0895098015000365 por IS, ejercicio 1996.

2. - El acto administrativo originariamente impugnado es una providencia de apremio y hemos de recordar que es constante y uniforme la jurisprudencia del Tribunal Supremo en entender que tienen carácter tasado los motivos de impugnación de la providencia de apremio, los cuales deben quedar circunscritos a los enumerados en el artículo 138, tras la reforma llevada a cabo por la Ley 25/1995 de 20 de julio, de Modificación Parcial de la Ley General Tributaria. Así, entre otras muchas sentencias del Tribunal Supremo de 19 de julio, 24 de noviembre y 18 de diciembre de 1995, 6 de febrero, 26 de abril y 9 de diciembre de 1996, 20 de marzo, 23 de junio y 18 de septiembre de 1997.

   La Ley General Tributaria de 28 de Diciembre de 1963, siguiendo en esta materia un principio de aplicación inmemorial, distingue y separa de una parte, el procedimiento de gestión tributaria que tiende a determinar y cuantificar la deuda tributaria, los procedimientos administrativos que desembocan en la imposición de sanciones pecuniarias (art. 105.1 de la Ley de Procedimiento Administrativo de 17 de Julio de 1958, aplicable al caso) u otros procedimientos que determinan ingresos no tributarios, de naturaleza pública, y de otra parte el procedimiento de recaudación de todos estos ingresos públicos, disponiendo inteligentemente que a éste segundo no se pueden traer los problemas y cuestiones de los primeros, de manera que por ser un procedimiento ejecutivo debe partir de un título ejecutivo, en este caso la certificación de descubierto, providenciada de apremio, por lo que solo cabe impugnar dicho acto ejecutorio, por las razones tasadas establecidas en la ley.

   Dicho art. 137 de la LGT disponía: "Contra la procedencia de la vía de apremio sólo serán admisibles los siguientes motivos de oposición:

   1. Pago, b) Prescripción. c) Aplazamiento, d) Falta de notificación reglamentaria de la liquidación, e) Defecto formal de la certificación o documento que inicie el procedimiento y f) Omisión de la providencia de apremio". Como se observa los motivos hacen referencia bien al título ejecutivo‹letras d),e) y f)›, bien al propio ingreso de la deuda ‹letras a), b) y c)›.

      Es preciso, igualmente, traer a colación el art. 99 del nuevo RGR, aprobado por Real Decreto 1.684/1990, de 20 de Diciembre, que al regular los motivos de impugnación de la providencia de apremio, ha añadido en su apartado 1, letra b) los de anulación y suspensión de la liquidación. Este precepto reglamentario ha sido incorporado al nuevo artículo 138, apartado 1, letra d) de la Ley General Tributaria, según redacción dada por la Ley 25/1995, de 20 de Julio : "1. Contra la procedencia de la vía de apremio sólo serán admisibles los siguientes motivos de oposición:

   1. Pago o extinción de la deuda.

   2. Prescripción.

   3. Aplazamiento.

   4. Falta de notificación de la liquidación o anulación o suspensión de la misma.

2. La falta de notificación de la providencia de apremio será motivo de impugnación de los actos que se produzcan en el curso del procedimiento de apremio."

   "3- En el presente recurso la parte se limita a impugnar la procedencia de la liquidación de la que deriva la providencia de apremio, sin hacer la más mínima alusión a cualquiera de los motivos taxativamente señalados, por lo que el recurso ha de ser desestimado.

   Además la novedosa referencia en la demanda a la ausencia del titulo ejecutivo por no haberse dictado certificación de descubierto en los términos del art. 104 del RGR RD 1684/1990 de 20 de diciembre olvida que, actualmente, a partir de la reforma operada en la LGT por la Ley 25/1995, el título ejecutivo es la propia providencia de apremio (art. 127-4 de la LGT ) cuya existencia y contenido se desprende claramente de la documentación obrante en el expediente de gestión (pags. 2 y 3), el cual por su parte ha sido aceptado por el recurrente como íntegro, sin proponer pruebas para avalar la pretendida inexistencia. de la providencia de apremio, providencia, que no olvidemos, es el acto administrativo que la actora dice recurrir en su escrito de interposición de la reclamación económico administrativa."

Como consecuencia del principio de igualdad en la aplicación de la Ley, y al objeto de salvar las contradicciones en la interpretación y aplicación del ordenamiento jurídico, que puedan producirse entre Tribunales del mismo orden jurisdiccional, surge el recurso de casación para la unificación de doctrina, que, según el artículo 96 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa es un recurso extraordinario que podrá interponerse: a) Contra las sentencias dictadas en única instancia por las Salas de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo, Audiencia Nacional y Tribunales Superiores de Justicia cuando, respecto a los mismos litigantes u otros diferentes en idéntica situación y, en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, se hubiere llegado a pronunciamientos distintos; b) Contra las sentencias de la Audiencia Nacional y de los Tribunales Superiores de Justicia dictadas en única instancia, cuando la contradicción se produzca con sentencias del Tribunal Supremo, en las mismas circunstancias señaladas con anterioridad.

Por tanto, así como en el recurso de casación ordinario se permite combatir, de forma directa, la interpretación y aplicación que del ordenamiento jurídico haya hecho la sentencia recurrida, en la modalidad casacional para la unificación de doctrina, se exige que la realidad e interpretación y aplicación de las normas jurídicas de la sentencia impugnada, se ponga en comparación con las de contraste aportadas a tal efecto.

De esta forma, no será procedente el recurso de casación, en casos de diversidad de hechos o circunstancias o en los supuestos en que haya existido una distinta valoración de la prueba obrante en los distintos procesos, pues en ambos casos, es más que evidente, que la discrepancia entre las resoluciones a comparar no tiene lugar en el terreno de la interpretación o aplicación del ordenamiento jurídico.

Por consiguiente, la procedencia del recurso se condiciona, en primer lugar, a que respecto de los mismos litigantes u otros diferentes en idéntica situación y, en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, se hubiere llegado a pronunciamientos distintos (art. 96.1 LJCA ), por lo que debe producirse la contradicción entre sentencias determinadas, en las que concurra la llamada triple identidad: subjetiva porque las sentencias que se oponen como contrarias afectan a los mismos litigantes o a otros diferentes en idéntica situación; fáctica o relativa a los hechos fijados en la sentencia impugnada y la invocada como contraste; y jurídica referente a las pretensiones ejercitadas en uno y otro proceso, de manera que, dada su analogía, desde el punto de vista de la aplicación del ordenamiento jurídico, reclamen una solución de idéntico sentido.

Pero además, es necesario que exista la infracción legal que se imputa a la sentencia recurrida y que tal infracción constituya el objeto de la contradicción entre sentencias. En virtud de ello, es preciso establecer cuál de los criterios opuestos que han mantenido los tribunales es el correcto, porque en función de esta decisión se habrá de estimar o desestimar el recurso de casación para la unificación de doctrina, ya que no basta con apreciar la contradicción para llegar a dar lugar al recurso (STS 24 de octubre de 1996 ). Sólo cuando se concluya que el criterio acertado es el de la sentencia antecedente, se dará lugar al recurso, no en cambio si la tesis correcta es la contenida en la sentencia que se impugna.

La entidad CAPRABO, S.A. trae al presente recurso de casación para la unificación de doctrina, como sentencias de contraste, las de la Sección Quinta, de la Sala de lo ContenciosoAdministrativo, del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, de 23 de marzo y 22 de junio de 1995, la de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Extremadura, de 29 de junio de 2001 y la Sentencia de la Sección Cuarta, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 12 de mayo de 1999.

La Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, de 23 de marzo de 1995 se refiere a un recurso contencioso-administrativo contra una Providencia de apremio, en relación con una declaración de importación, del ejercicio de 1987, que se estimó, por no constar la certificación de descubierto, ni la Providencia de apremio; en cuanto al la Sentencia de la misma Sala, de 22 de junio de 1995, estima un recurso contencioso-administrativo contra Providencia de apremio, derivada de liquidaciones por Impuesto de Transmisiones Patrimoniales, por no constar igualmente la misma, ni la certificación de descubierto, que "son defectos de tal entidad que producen la nulidad de la vía de apremio".

Por su parte, la Sentencia de la Sala de lo Contencioso- Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Extremadura, de 29 de junio de 2001 contempla un supuesto de declaración de responsabilidad subsidiaria, estimándose el recurso contencioso- administrativo ante la falta de providencia de apremio y no estar firmados los talones de cargo.

En fin, la Sentencia de la Sección Cuarta, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, de 12 de mayo de 1999 estima el recurso contra una liquidación provisional, por IRPF, del ejercicio de 1992, no firmada por funcionario.

Antes de dar respuesta al problema planteado conviene hacer nuevamente referencia a la evolución histórica del tema de los recargos por ingresos extemporáneos, tal como ha hecho la jurisprudencia de esta Sala en muy diversas sentencias. Así lo hizo la de 17 de octubre de 1998 y más tarde la de 2 de noviembre de 1999, dictada en unificación de doctrina, para resolver la contradicción entre dos tipos de sentencias de instancia: 1º) las que entendían que el ingreso extemporáneo de la deuda tributaria, pero anterior a la providencias de apremio y certificación de descubierto, no comportaba la exigibilidad del recargo de apremio a que se refería el art. 128 de la Ley General Tributaria, habida cuenta que ni existía deuda alguna exigible, ni podía atribuirse al recargo cuestionado, conforme al art. 96 del Reglamento de Recaudación, entidad propia, independiente y separada del procedimiento de apremio, ni este podía tener otra consideración que la de mera consecuencia económica derivada de la ejecución a la que se encontraba "inexorablemente ligada" y de cuya improcedencia resultaba "categóricamente" la improcedencia del recargo mencionado; 2º) las que, a la vista del artículo 128 de la Ley General Tributaria, versión de la Ley 33/1987, de 23 de Diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1988, entendían que la falta de ingreso de la deuda tributaria en período voluntario, generaba en el sujeto pasivo la obligación autónoma de satisfacer el recargo de apremio prevenido legalmente.

Pues bien, la Sentencia de esta Sala de 2 de noviembre de 1999 resolvió:

"SEGUNDO.- Como esta Sala ha declarado, entre otras en Sentencia de 17 de Octubre de 1998 -recurso de apelación 6212/1992 - con cita de las de 5 de Marzo, 16 de Abril y 19 de Junio de 1997, La solución al dilema acabado de plantear exige concretar la normativa aplicable al tiempo en que se produjeron los hechos, porque, como tuvo ocasión de declarar esta Sala en las Sentencias de 5 marzo, 16 abril y 19 junio 1997, por no citar otras que algunas de las más recientes, en este tema pueden señalarse tres etapas diferentes:

La primera, anterior al 1 de enero de 1988, en que entró en vigor la Ley 33/1987, de 23 diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1988, estaba representada por la redacción original del art. 128 de la Ley General Tributaria, según la cual, el procedimiento de apremio se iniciaba cuando, vencido el plazo de ingreso voluntario, no se hubiese satisfecho la deuda tributaria. En esta situación, como explica la precitada Sentencia de 19 junio 1997, el procedimiento de apremio se iniciaba mediante la certificación de descubierto, que, providenciada de apremio, constituía título suficiente para proceder contra los bienes y derechos de los deudores -art. 129 de la LGT y 97 del Reglamento de Recaudación, entonces aplicable, de 14 noviembre 1968 -. Pero, como quiera que, de hecho, transcurría un cierto período de tiempo desde el vencimiento de la deuda hasta la expedición de la certificación de descubierto, y desde la adopción de la providencia de apremio hasta su notificación al sujeto pasivo del tributo de que se tratase, si el referido sujeto pasivo ingresaba la deuda tributaria en ese "interregno", no tenía sentido abrir un procedimiento ejecutivo para cobrar una deuda ya pagada. Por eso, una reiterada doctrina jurisprudencial -Sentencias de 10 junio 1987, 20 febrero y 30 mayo 1988 y 23 y 30 enero 1989 - declaró paladinamente que si el sujeto pasivo ingresaba voluntariamente con anterioridad a que la Hacienda hubiese dictado y notificado la providencia de apremio, este último --el apremio, se entiende-- resultaba improcedente e improcedente, también y por elemental lógica, el recargo a él correspondiente.

La segunda etapa, posterior a la modificación introducida en el mencionado art. 128 de la LGT por el art. 110 de la Ley de Presupuestos para 1988, se centraba en el párrafo añadido a este precepto de la Ley General de referencia, que disponía que "el vencimiento del plazo de ingreso voluntario determinará la exigibilidad del recargo de apremio establecido reglamentariamente y el devengo de los intereses de demora, hasta la fecha de ingreso en el Tesoro de la deuda tributaria". Por Ley 31/1991, de 30 diciembre, art. 86, se dio nueva redacción al art. 128 de la LGT, conservando su redacción original con el aditamento del segundo párrafo en su apartado 1 y añadiendo 4 apartados más, hasta totalizar 5, en los que se disponía: "2. Cuando una declaración-liquidación o autoliquidación se presente dentro de plazo sin que se efectúe simultáneamente el ingreso de la deuda tributaria, hallándose obligado a ello el sujeto pasivo o retenedor, la Administración, transcurrido el plazo establecido para la presentación de la liquidación o autoliquidación, procederá de inmediato al cobro por vía de apremio de la deuda o cantidad autoliquidada, exigiendo el correspondiente recargo de apremio y los intereses de demora devengados". Esta reforma de 1991 sólo introdujo -apartado 3- la modulación de no hacer exigibles los intereses de demora devengados desde el inicio del procedimiento de apremio, "cuando sin mediar suspensión, aplazamiento o fraccionamiento, una deuda tributaria no ingresada se satisfaga antes de que haya debido procederse contra los bienes y derechos del deudor de acuerdo con lo dispuesto en el Reglamento General de Recaudación". Por último, el nuevo artículo así reformado establecía que "el recargo de apremio será del 20% del importe de la deuda". En realidad, en esta etapa, por imperativo del invocado art. 128.1 LGT la exigibilidad del recargo de apremio iba ligada, no a la notificación de la apertura de la vía de apremio, sino a la finalización del período voluntario de ingreso, convirtiéndose así en un auténtico recargo de demora.

La tercera etapa responde a la reforma de la Ley General Tributaria efectuada por la Ley 25/1995, de 20 julio. Con arreglo al art. 126.3 de dicha norma, es decir, de la LGT, "el período ejecutivo se inicia:

1. Para las deudas liquidadas por la Administración tributaria, el día siguiente al del vencimiento del plazo reglamentariamente establecido para su ingreso. b) En el caso de deudas a ingresar mediante declaración-liquidación o autoliquidación presentada sin realizar el ingreso, cuando finalice el plazo reglamentariamente determinado para dicho ingreso o, si éste hubiese concluido, al presentar aquélla". A su vez, de conformidad con el art. 127.1, "el inicio del período ejecutivo determina el devengo de un recargo del 20% del importe de la deuda no ingresada, así como el de los intereses de demora correspondientes a ésta", recargo que, sin embargo y como continúa estableciendo el mismo precepto, "será del 10% cuando la deuda tributaria no ingresada se satisfaga antes de que haya sido notificada al deudor la providencia de apremio... y no se exigirán los intereses de demora devengados desde el inicio del período ejecutivo". Esto es, en esta tercera etapa, el devengo del recargo se vincula al inicio del período ejecutivo, período que comienza, como se ha dicho, el día siguiente al del vencimiento del plazo de ingreso voluntario y que determina, como en la etapa anterior, la exigibilidad de un recargo del 20% del importe de la deuda no ingresada que se reduce al 10% si la deuda se satisface antes de la notificación del procedimiento de apremio. Con mayor técnica, por tanto, la reforma de 1995 ya no llama recargo de apremio al que se exige al iniciarse el período ejecutivo, máxime cuando el procedimiento de apremio, según el nuevo art. 127.3, está perfectamente singularizado dentro del procedimiento ejecutivo y se inicia mediante providencia notificada al deudor, en la que se ha de identificar la deuda pendiente y se ha de requerir a aquél para que efectúe su pago "con el recargo correspondiente".

En efecto, según el artículo 126 de la Ley General Tributaria, modificado por la Ley 25/1995 :

1. La recaudación de los tributos se realizará mediante el pago voluntario o en período ejecutivo.

2. El pago voluntario se realizará en la forma y con los efectos previstos en el artículo 61 de esta Ley.

3. El período ejecutivo se inicia:

a) Para las deudas liquidadas por la Administración tributaria, el día siguiente al del vencimiento del plazo reglamentariamente establecido para su ingreso.

b) En el caso de deudas a ingresar mediante declaración-liquidación o autoliquidación presentada sin realizar el ingreso, cuando finalice el plazo reglamentariamente determinado para dicho ingreso o, si éste ya hubiere concluido, al presentar aquélla.

Por su parte, el artículo 127 de la misma Ley quedó redactado en los siguientes términos:

"1. El inicio del período ejecutivo determina el devengo de un recargo del 20 por 100 del importe de la deuda no ingresada, así como el de los intereses de demora correspondientes a ésta.

Este recargo será del 10 por 100 cuando la deuda tributaria no ingresada se satisfaga antes de que haya sido notificada al deudor la providencia de apremio prevista en el apartado 3 de este artículo y no se exigirán los intereses de demora devengados desde el inicio del período ejecutivo.

2. Iniciado el período ejecutivo, la Administración tributaria efectuará la recaudación de las deudas liquidadas o autoliquidadas a que se refiere el artículo 126.3, por el procedimiento de apremio sobre el patrimonio del obligado al pago.

3. El procedimiento de apremio se iniciará mediante providencia notificada al deudor en la que se identificará la deuda pendiente y requerirá para que efectúe su pago con el recargo correspondiente.

   Si el deudor no hiciere el pago dentro del plazo que reglamentariamente se establezca, se procederá al embargo de sus bienes, advirtiéndose así en la providencia de apremio.

4. La providencia anterior, expedida por el órgano competente, es el título suficiente que inicia el procedimiento de apremio y tiene la misma fuerza ejecutiva que la sentencia judicial para proceder contra los bienes y derechos de los obligados al pago.

5. El deudor deberá satisfacer las costas del procedimiento de apremio."

   De esta forma, el período ejecutivo se inicia, cuando se trata, como en caso del presente recurso, de deudas liquidadas por la Administración tributaria, "al día siguiente al del vencimiento del plazo reglamentario establecido para el ingreso de esa deuda" (artículo 126.3 a).

   El inicio del período ejecutivo "determina el devengo de un recargo del 20 por 100 del importe de la deuda no ingresada" (artículo 127.1 ), pero la exigibilidad del mismo se produce con la notificación de la providencia de apremio (artículo 127.3 ), que es la que marca el inicio del procedimiento de apremio; en cambio, si la deuda queda satisfecha antes de la iniciación de la notificación de la Providencia de apremio, el recargo, que entonces más que de apremio, resulta ser de demora, es del 10% (artículo 127.1, párrafo segundo de la Ley General Tributaria ).

   Por lo tanto, cabe afirmar que en la época en que tuvieron lugar los hechos, encajados dentro de la denominada tercera etapa, la falta de pago de la deuda tributaria en la fecha de expiración del período voluntario de ingreso, comportaba el recargo del 10%, siempre que el ingreso se produjera antes de la notificación de la Providencia de apremio (artículo 127.1, segundo párrafo, en relacíón con el apartado 3 del propio precepto).

Señalado lo anterior, hay que poner de relieve que la entidad recurrente si bien a lo largo de la vía económico- administrativa y contencioso-administrativa, manifiesta impugnar la providencia de apremio, en realidad lo que recurre es la liquidación girada por iniciación del período ejecutivo. Así lo demuestra, documento adjuntado al escrito de reclamación económico-administrativa, el contenido de los escritos de interposición del recurso contencioso-administrativo y de demanda, el hecho de que se aportara como garantía para la suspensión, aval bancario por el importe del recargo del 10% y no del auténtico recargo de apremio (equivalente al 20%), así como que se solicitara la fijación de la cuantía en 9.486.552 pts. En fin, también ha quedado acreditada la circunstancia expresada, en la relación de hechos del escrito de interposición del presente recurso de casación, transcrita en el Antecedente Cuarto de esta Sentencia.

Así las cosas, es claro que no existe plena identidad fáctica y jurídica respecto a los supuestos contemplados en las Sentencias de las Salas de lo Contencioso-Aadministrativo de los Tribunales Superiores de Justicia de Madrid y Extremadura, referidas a un momento en que la certificación de descubierto era todavía esencial para la validez del procedimiento, resolviéndose en ellas sobre la consecuencia de su no constancia, o la de la providencia de apremio, en el expediente.

En cambio, la referida cuestión no es transcendente en el supuesto resuelto por la sentencia impugnada, en el que, según la normativa antes transcrita, el recargo del 10% se vincula al inicio del periodo ejecutivo, el cuál se inicia al día siguiente al del vencimiento del plazo de ingreso voluntario.

Por lo demás, es cierto que el expediente administrativo aparece escasamente cuidado por parte de la Administración, estando constituido por una fotocopia de mala calidad del talón de cargo y del acuse de recibo de la notificación, pero también lo es, que figuran los datos de hecho esenciales, determinantes de la liquidación girada por "recargo" del 10%, relativos al ingreso extemporáneo de la deuda tributaria liquidada, a consecuencia de acta de Inspección por Impuesto de Sociedades, del ejercicio 1996, los cuales, no fueron negados por la recurrente, y sin que ésta última solicitara ampliación del expediente o propusiera prueba alguna.

Por último, en cuanto a la alegación de falta de firma por el funcionario, no resulta procedente en quien tiene reconocida autenticidad de la liquidación, por haber prestado garantía ante la propia Dependencia Central de Recaudación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, a fin de obtener la suspensión inicial de la ejecución del acto. A ello debe añadirse que ha quedado acreditada la actuación del órgano competente, esto es el Departamento de Recaudación de la Oficina Nacional de Inspección, Delegación de Barcelona, de conformidad, entre otros, con el artículo 100 del Reglamento General de Recaudación, aprobado por Real Decreto 1684/1990, de 20 de diciembre que, en la redacción aplicable "ratione temporis", dispone que "cuando la deuda se haya ingresado en período ejecutivo antes de la notificación al deudor de la providencia de apremio, el recargo de apremio se liquidará y notificará por los por los órganos de recaudación para su ingreso en los plazos a que se refiere el artículo 108 ". Por ello, no se aprecia indefensión alguna.

Por todo lo expuesto, se desestima el presente recurso de casación para la unificación de doctrina, lo que lleva aparejado la preceptiva condena en costas, si bien que la Sala, haciendo uso de la facultad prevista en el artículo 13.3 de la Ley Jurisdiccional, limita los honorarios del Abogado del Estado a la cifra máxima de 1.200 euros.

En su virtud, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,