Sentencia nº 2327/2016 de TS, Sala 3ª, de lo Contencioso-Administrativo, 28 de Octubre de 2016

Procedimiento:RECURSO CASACIÓN
Ponente:JUAN GONZALO MARTINEZ MICO
Fecha de Resolución:28 de Octubre de 2016
Número de Resolución:2327/2016
Número de Recurso:2884/2015
Emisor:Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo
RESUMEN

IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES. PLAZO MÁXIMO INSPECCIÓN. La dilación de 17 días que se le imputa es correcta, por cuanto no solo no ha existido ninguna confusión en cuanto a la documentación solicitada, sino que la respuesta de la representante de la mercantil requerida, fue en todo momento coherente, al reconocer que no lo había podido encontrar y solicitar un aplazamiento de 15 días, sin perjuicio de que finalmente fuera aportada por los emisores de las facturas. Se desestima el recurso de casación.

 
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CONTENIDO

SENTENCIA

En Madrid, a 28 de octubre de 2016

Esta Sala ha visto el presente recurso de casación que con el num. 2884/2015 ante esta Sala Tercera, Sección Segunda, pende de resolución, interpuesto por la entidad mercantil FACASA S.L. y las personas físicas Don Jesús Luis , Don Carmelo y D. Herminio en su condición de socios de las sociedades disueltas Promociones Amanecer S.L., Promociones Mediodía S.L. y Promociones Huerto de la Cruz S.L., representados por la procuradora Dª Inés Tascón Herrero y dirigidos por el letrado D. José María García Guirao, contra la sentencia dictada, con fecha 2 de julio de 2015, por la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección Segunda, de la Audiencia Nacional en el recurso de dicho orden jurisdiccional seguido ante la misma bajo el num. 268/2012 en materia de Impuesto sobre Sociedades ejercicio 2003. Ha comparecido como parte recurrida la Administración General del Estado y en su representación y defensa el Abogado del Estado.

Ha sido ponente el Excmo. Sr. D. Juan Gonzalo Martinez Mico

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO

El 19 de febrero de 2009 se dictaron por el Jefe de la Oficina Técnica de la Dependencia Regional de, Inspección en Valencia liquidaciones por el Impuesto sobre Sociedades.

Los acuerdos de liquidación de la Dependencia Regional de Inspección fueron los siguientes:

- Acuerdo de Liquidación, acta de disconformidad con número de referencia NUM000 , por el concepto tributario Impuesto sobre Sociedades, período 2003, a nombre de Sucesores de Promociones Mediodía S.A. del cual se deriva una deuda tributaria de 877.520,64 euros, de los cuales 683.536 67 corresponden a la cuota y 193.983,97 a intereses de demora.

- Acuerdo de Liquidación, acta de disconformidad con número de referencia NUM001 , por el concepto tributario Impuesto sobre Sociedades, periodo 2003, a nombre de Sucesores de Promociones Huerto de la Cruz, S.L. del cual se deriva una deuda tributaria de 1.584.811,42 euros, de los cuales 1.234.474,35 corresponden a la cuota y 350.337,07 a intereses de demora.

- Acuerdo de Liquidación, acta de disconformidad, con número de referencia NUM002 de esta Dependencia, por el concepto tributario Impuesto sobre Sociedades, período 2003, a nombre de Sucesores de Promociones Amanecer, S.L. del cual se deriva una deuda tributaria de 1.568.369,43 euros, de los cuales 1.221.667,02 corresponden a la cuota y 346.702,41 a intereses de demora.

Las actuaciones, de alcance general, se iniciaron con PROMOCIONES AMANECER SA, PROMOCIONES MEDIODÍA SA y PROMOCIONES HUERTO DE LA CRUZ SL. en su calidad de obligados tributarios, entidades que se disolvieron y liquidaron mediante escritura pública de 7 de julio de 2003 al amparo de la Disposición Transitoria 2ª de la Ley 46/2002 , que incitaba a la disolución de las sociedades transparentes mediante el diferimiento de las plusvalías que se pusieran de manifiesto con ocasión de la disolución.

Los socios adjudicatarios fueron:

- De PROMOCIONES AMANECER: FACASA SL (98%) y D. Carmelo (2%).

- De PROMOCIONES MEDIODÍA: FACASA S.L. (99,57%) y D. Jesús Luis (0,43 %).

- De PROMOCIONES HUERTO DE LA CRUZ SL: FACASA S.L. (98%) y D. Herminio (2%).

Las actuaciones inspectoras se iniciaron en fecha 12 de febrero de 2008, cuestionándose la apreciación del régimen de transparencia fiscal, y a los efectos del plazo máximo de duración de las mismas previsto en el artículo 150 de la LGT no se deben computar 24 días por no aportación de la documentación requerida y solicitud de aplazamiento entre el 14/10/08 y el 31/10/08, y por requerimiento a organismo público entre 11/11/08 y 18/11/08.

La actividad de los obligados tributarios fue la construcción y promoción de edificaciones, tal como se desprende de las escrituras de constitución y de las de 22 de octubre de 2002, de transformación en sociedades limitadas, declarando en el ejercicio 2001 en régimen general y en 2002 y 2003 en transparencia fiscal.

Como consecuencia de las disoluciones la cuota de liquidación de los socios personas físicas se adjudica mediante abono de tesorería y al socio mayoritario (FACASA) se le adjudican los terrenos, Hacienda Pública retenciones, la Tesorería restante, así como la deuda que las entidades disueltas tenían con FACASA.

La Inspección considera que los contribuyentes (las entidades disueltas)no cumplen con los requisitos para ser consideradas como transparentes en los ejercicios 2002 y 2003 en base a una serie de circunstancias :Las entidades se constituyen el 17 de diciembre de 1985 y son dueñas proindiviso de un terreno en el casco urbano de Elche que se recalifica. Este proceso se inicia en 1999 por FACASA como socio mayoritario de las entidades PROMOCIONES MEDIODÍA, PROMOCIONES HUERTO DE LA CRUZ y PROMOCIONES AMANECER, firmando un contrato privado por medio del cual las entidades venden el solar a FACASA con la condición suspensiva de que FACASA se convierta en agente urbanizador. A estos efectos en 1999 se solicita del Ayuntamiento la concesión de agente urbanizador a FACASA así como alternativa del proyecto a realizar, aprobándose el 27 de noviembre de 2000 el proyecto de reparcelación y el plan de actuaciones integradas el 5 de enero de 2001 según la alternativa técnica presentada por FACASA. No obstante, el contenido del citado contrato no se lleva a cabo y los socios personas físicas de las tres sociedades transmiten a FACASA sus participaciones en el año 2001. A partir de dicha fecha se solicita la licencia de obras en fecha 2 de agosto de 2001, FACASA se da de alta en el IAE el 9 de septiembre de 2001 en promoción de edificaciones, la licencia de obras se concede el 8 de febrero de 2002 y se inician las obras de forma efectiva en el ejercicio 2002. La primera factura, por movimiento de tierras, es de 16 de mayo de 2002. Todas estas actividades se desarrollan antes de la disolución de las citadas entidades participadas el 7 de julio de 2003.

La Inspección considera que los contribuyentes (las entidades disueltas )no pueden considerarse como transparentes en los ejercicios 2002 y 2003 pues ejercen una actividad de promoción inmobiliaria al ser propietarias de un solar e iniciarse en dicho ejercicio la actividad de promoción inmobiliaria, iniciando la ejecución material de las obras a través de otra sociedad, tienen además en su activo el terreno afecto a la actividad y existe vinculación entre FACASA y las sociedades propietarias del referido terreno. FACASA opta por comprar las participaciones a los socios propietarios de dicho terreno para hacerse con él sin coste fiscal alguno para aquéllos, al ser los socios de las entidades propietarias del terreno personas físicas se ven beneficiadas de los coeficientes de abatimiento, con lo que la fuerte plusvalía derivada de la recalificación del Ayuntamiento se elimina.

Por ello la Inspección entiende que los contribuyentes (las entidades disueltas) no pueden acogerse al régimen previsto en la Disposición Transitoria 2a de la Ley 46/2006 y beneficiarse de la no tributación derivada de renta generada como consecuencia de su disolución y liquidación por la diferencia entre los valores contable y de mercado del activo que figura en los balances de disolución. Y ello porque no pueden ser consideradas como entidades transparentes ya que no cumplen con el requisito de que más del 50 % de su activo no esté afecto a la realización de una actividad económica, toda vez que el terreno está en su activo y, por tanto, el 100% del mismo está afecto a dicha actividad económica. Además, desde el punto de vista contable el solar debería figurar en la cuenta de existencias.

En base a lo anterior la Inspección regulariza integrando en la base imponible de los obligados tributarios, de conformidad con el artículo 15.3 de la Ley 43/1995 , la diferencia entre el valor normal de mercado (considerando correcto el declarado en las escrituras de disolución) y su valor contable, lo que determina una nueva base imponible comprobada a la que se aplica el tipo establecido para las empresas de reducida dimensión. Resultan de ello las deudas tributarias cuantificadas en el encabezamiento.

Dichas liquidaciones fueron notificadas el 26 de febrero de 2009 a FACASA y al resto de personas físicas sucesores de los contribuyentes (las entidades disueltas). Así pues, las actuaciones inspectoras se iniciaron el 12 de febrero de 2008 y finalizaron el 26 de febrero de 2009 con la notificación de los acuerdos de liquidación, en los que se exigía el importe de las plusvalías puestas de manifiesto con ocasión de la liquidación y que no habían tributado al acogerse la misma al régimen especial.

SEGUNDO

El 26 de marzo de 2009 se interpusieron reclamaciones económico administrativas ante el Tribunal Económico Administrativo Regional de Valencia contra los citados acuerdos de liquidación, alegando en escritos presentados el 7 de agosto de 2009.

El Tribunal Regional de Valencia dictó resoluciones desestimatorias en fecha 24 de febrero de 2010. Dichas resoluciones fueron notificadas a los interesados el 12 de marzo de 2010.

TERCERO

El 9 de abril de 2010 se presentaron recursos de alzada ante el Tribunal Económico Administrativo Central mediante escritos en los que se formulan las alegaciones que seguidamente se sintetizan:

  1. - Prescripción del derecho de la Administración a liquidar el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2003 por haber durado el procedimiento inspector más de doce meses al no ser conforme a Derecho la dilación imputada por la Inspección por el período 14 a 31 de octubre de 2008.

  2. - No conformidad a Derecho de las liquidaciones practicadas ya que las sociedades disueltas deben ser calificadas como sociedades transparentes en el ejercicio de su disolución ya que ni disponen de local y empleado, ni han realizado por sí actividad material alguna en los terrenos, ni la urbanización se había iniciado al tiempo de la disolución. Así las cosas los referidos terrenos no pueden calificarse como "afectos" a actividad económica alguna ejercida por los contribuyentes. Se deriva de lo anterior que resulta aplicable a la disolución de las entidades lo establecido por la de la Ley 46/2002 .

El TEAC, en resolución de 26 de abril de 2012 ( RG. 4832/10; 4833/10 Y 4834/10 ), acordó desestimar los recurso de alzada interpuestos por la entidad FACASA S.L. como sucesora de PROMOCIONES AMANECER SA., PROMOCIONES MEDIODÍA S.A. y PROMOCIONES HUERTO DE LA CRUZ S.L., confirmando las resoluciones de Tribunal Regional de Valencia, así como las liquidaciones subyacentes.

CUARTO

Contra la resolución del TEAC de 26 de abril de 2012 la entidad FACASA S.L. así como las personas físicas D. Jesús Luis , D. Carmelo y D. Herminio , en su condición de socios de las sociedades disueltas Promociones Amanecer S.A., Promociones Mediodía S.A. y Promociones Huerta de la Cruz S.A., promovieron, con fecha 5 de julio de 2012, recurso contencioso administrativo ante la Sala de la Jurisdicción de la Audiencia Nacional que fue turnado a la Sección Segunda y resuelto en sentencia de 2 de julio de 2015 , cuya parte dispositiva era del siguiente tenor literal: FALLO: Desestimar el recurso contencioso administrativo interpuesto por la Procuradora Da. María Luisa Sanchez Quero, en representación de la entidad FACASA S.L. y de las personas físicas, D. Jesús Luis , D. Carmelo y D. Herminio en condición de socios de las sociedades disueltas Promociones Amanecer S.A., Promociones Mediodia S.A. y Promociones Huerto de la Cruz S.A., contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 26 de abril de 2012, a que las presentes actuaciones se contraen y declarar que la mencionada resolución es conforme con el Ordenamiento Jurídico, con las consecuencias legales inherentes a dicha resolución.

Con imposición de las costas procesales causadas a la recurrente.

QUINTO

Contra la referida sentencia la representación procesal de la mercantil FACASA S.L., así como de las personas físicas D. Jesús Luis , D. Carmelo y D. Herminio , en su condición de socios de las sociedades disueltas Promociones Amanecer S.A., Promociones Mediodia S.A. y Promociones Huerto de la Cruz S.A., preparó ante el Tribunal a quo el presente recurso de casación que, una vez tenido por preparado, fue interpuesto en plazo ante esta Sala. Y formalizado por el Abogado del Estado en su calidad de representante procesal de la Administración recurrida, su oportuno escrito de oposición al recurso, se señaló la audiencia del día 4 de octubre de 2016 para la votación y fallo de este recurso, día en el que efectivamente, se deliberó, votó y falló, lo que se llevó a cabo con el resultado que ahora se expresa.

SEXTO

Los motivos de casación en que se apoya el recurso interpuesto son los siguientes:

Primero.- Motivo del artículo 88.1 d) de la LJCA por infracción de los artículos 9.3 y 24 de la Constitución española , 5.4 de la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial , y 150 de la Ley 58/2003 , General Tributaria (en adelante LGT) en relación con el 40 y 66 de la misma Ley, así como artículo 107 del Real Decreto 1065/2007 , por cuanto se realiza una interpretación conjunta de los mismos contraria al ordenamiento, así como a la jurisprudencia del Tribunal Supremo al respecto.

Segundo.- Motivo del artículo 88.1 d) de la LJCA y al amparo también del 88.3 de la LJCA , por infracción de los artículos 9.3 y 24 de la Constitución española , 5.4 de la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial , 217 de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, así como 105 , 106 y 108 de la Ley 58/2003 General Tributaria por una infracción de las reglas de la sana crítica por arbitraria o irrazonable apreciación de la prueba por cuanto se hace una inferencia directa de los hechos probados cuando no hay un enlace preciso entre los mismos y los hechos presuntos en los que concluye. Motivo casacional reconocido por la Jurisprudencia del Tribunal Supremo, por todas, Sentencia de 7 de Octubre de 2003, recurso de casación número 6650/1998 (RJ 2003/7892), Sentencia de 12 de mayo de 2004, recaída en recurso de casación n" 5774/2001 o Sentencia de 27 de septiembre de 2005, recaída en recurso de casación nº 6987/2000.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO

Se impugna mediante este recurso de casación interpuesto por la mercantil FACASA S.L. y otros la sentencia de 2 de julio de 2015 de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional por la que se desestimó el recurso num. 268/2012 instado por dicha entidad. El citado recurso había sido interpuesto por los mismos recurrentes contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central recaída en sesión de fecha 26 de abril de 2012 desestimatoria de la reclamación económico-administrativa deducida contra los acuerdos de liquidación de la Dependencia Regional de Inspección de Valencia por el Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2003.

SEGUNDO

1. En su primer motivo de casación empiezan los recurrentes por recordar que el artículo 150 de la ley General Tributaria previo a la modificación operada por la Ley 34/2015, de 21 de septiembre, establecía, como plazo máximo para la finalización de los procedimientos de inspección tributaria 12 meses.

Dentro del cómputo del plazo máximo de doce meses de duración de las actuaciones inspectoras no se incluirán, de conformidad con el artículo 104.2 LGT . las dilaciones no imputables a la Administración, por lo que en los supuestos como el que nos ocupa, en el que el procedimiento ha tenido una duración superior a los doce meses máximos, procede analizar si dicho retraso es atribuible a la Inspección o, por el contrario, al contribuyente.

Las actuaciones inspectoras comenzaron mediante la notificación de la comunicación de inicio con fecha 12/02/2008. Por tanto, de no haber mediado dilación imputable al contribuyente, tendrían que haber finalizado el 12/02/2009. Sin embargo, los acuerdos liquidatorios se notifican el 26/02/2009.

En toda la vía de recurso previa a la presente casación la parte recurrente ha sostenido que la superación del plazo máximo de duración del procedimiento inspector no podía resultar achacable al contribuyente y que, a consecuencia de ello, operaba el efecto del punto segundo del artículo del 150 LGT del cual se derivaba, en conjunción con el artículo 66 LGT , que prescribiera la acción liquidatoria con anterioridad a la notificación de la liquidación. Con arreglo al punto 2 del art. 150 LGT todas las actuaciones realizadas con anterioridad a la superación del plazo perderán su efecto interruptivo de la prescripción, de tal manera que, si en el momento de superación del plazo hubiera prescrito la acción liquidatoria, no se podría ya practicar liquidación alguna. Si se supiera el plazo máximo de duración de las actuaciones estaríamos ante un supuesto de prescripción sobrevenida por haber perdido su efecto la interrupción del plazo operada por el inicio de actuaciones Inspectoras.

La clave de su fundamentación radica en la particularidad del procedimiento de inspección que se analiza : se comprueba a tres sociedades disueltas, por lo que al mismo no pueden comparecer ellas, sino sus sucesores. En concreto, los sucesores son las tres personas físicas y la mercantil FACASA. Con ellos se relaciona la Inspección, y es a ellos a quien requiere toda la documentación que necesita para llevar a cabo la comprobación.

Sin embargo, a juicio de la parte recurrente, se produce una especie de ' confusión- en cuanto al sujeto pasivo investigado, ya que el actuario no distingue a la hora de requerir la documentación que deberían haber aportado los sujetos pasivos investigados, de los contribuyentes sucesores. Especialmente en el caso de la mercantil FACASA.

Si acudimos a las Actas, o a los Acuerdos de Liquidación, vemos que la Inspección imputa al contribuyente una dilación que no incluye dentro del cómputo del plazo máximo de 12 meses de duración de las actuaciones inspectoras. En concreto. los días transcurridos entre el 14 y el 31 de octubre de 2008.

En Ia Diligencia de Constancia de Hechos Número 7. de fecha 2 de octubre de 2008, se solicita al contribuyente lo siguiente:

"3) Según datos que .figuran en la base de datos de la Agencia Tributaria, la sociedad FACASA SL en 2002 declara entre otros en el modelo 347 compras/gastos a la sociedad Excavaciones y Desmontes Hnos. Alonso SL por importe de 65.307,42 € y en 2003 a la sociedad Estructuras Costa Blanca SL por importe de 1.823.263,56 €: Se solicita aclare el concepto de dicha facturación. Igualmente consta un visado de fecha 27/03/2002 del colegio de Arquitectos relacionado con 168 viviendas locales y sótano."

Esta es la información que en la Diligencia de Constancia de Hechos Número 8. de fecha 14 de octubre de 2008, se dice que ha sido imposible conseguir y que no se aporta hasta la siguiente Diligencia (la Número 9) el 31 de octubre de 2008 y sobre la que radica toda la controversia que debe zanjarse en el presente recurso de casación.

Los recurrentes sostienen, por un lado, que dicha dilación no puede ser imputable al contribuyente, en la medida en que no se correspondía con documentación propia de las sociedades disueltas y que en consecuencia, no se estaba obligado a aportar; por lo que el no aportarlo no puede conllevar consecuencias negativas para él. Y, por otro, que aun cuando lo fuera, la imputación de las dilaciones no puede realizarse con total automatismo. prescindiendo del análisis de los hechos que rodearon a la inspección y del supuesto retraso del procedimiento derivado del incumplimiento.

  1. La parte recurrente funda la prescripción que alega en la superación del plazo máximo de doce meses de duración de las actuaciones inspectoras, iniciadas el 12 de febrero de 2008 y finalizadas el 26 de octubre de 2009, discrepando del criterio de la Administración tributaria, confirmado por la sentencia recurrida, respecto de la dilación a ella imputada entre los días 14 a 31 de octubre de 2008 ( 17 días ) por no haber aportado la documentación requerida.

El origen de la dilación se encuentra en la Diligencia num. 7 del procedimiento, en cuyo apartado 2) se solicita a FACASA S.L. que aporte justificantes relacionados con la compra de acciones/participaciones por parte de Facasa S.L., asi como el Libro de socios.

Y en el apartado 3) de la misma diligencia num. 7 se dice: "Según los datos que figuran en la base de datos de la Agencia tributaria, la sociedad Facasa en 2002 declara entre otros en el modelo 347 compras/gastos a la sociedad Excavaciones y Desmontes Hnos Alonso S.L., por importe de 65.307,42 € y en 2003 a la sociedad Estructuras Costa Blanca S.L., por importe de 1.823.263,56 €. Se solicita aclare el concepto de dicha facturación. Igualmente consta un visado de fecha 27 de marzo de 2002 del Colegio de Arquitectos relacionado con 168 viviendas locales y sótano". Se le pida aportarlo el día 14 de octubre de 2008.

Del contenido del informe inspector así como del de la Diligencia número 9 se desprende que las empresas a las que se refiere la información requerida son aquéllas que habían realizado obras en los terrenos de las sociedades contribuyentes antes de la disolución de éstas y que el visado se refiere a los edificios a construir sobre los dichos terrenos, terrenos respecto de los cuales luego se discutirá si estaban o no afectos a la actividad económica de los referidos contribuyentes. Se trata por tanto de información que está relacionada plenamente con los sujetos, tributo y ejercicio que son objeto de comprobación.

Lejos de oponerse FACASA a la aportación de lo requerido o manifestar la imposibilidad de su aportación, en la Diligencia número 8, de 14-10-2008, suscrita de conformidad por el representante de la referida entidad, queda documentado lo siguiente:

3) En cuanto a la documentación y aclaración solicitada en el punto 3) de la diligencia anterior la compareciente manifiesta que le ha sido imposible aportar dicha documentación debido a que la están buscando y solicita que se le conceda un plazo de quince días para poder traerla.

Se le comunica que dicho retraso supone el inicio de una dilación imputable al obligado tributario"

4) Próxima comparecencia tendrá lugar el 31 de octubre a las 10 horas y deberá aportar lo solicitado en el punto anterior'

La Inspección consideró terminada la dilación tras la comparecencia de FACASA en las oficinas públicas documentada en la Diligencia de 31 de octubre de 2008..

Dice la sentencia recurrida que "la claridad de las Diligencias transcritas, no plantea duda a la Sala de que la representante, actuando en todo momento en nombre de Facasa S.L., colaboró con la Inspección aportando cuantos documentos le fueron solicitando sin hacer la más mínima observación ni objeción y cuando manifiesta en Diligencia n° 8 que está buscando lo que se le ha pedido en la Diligencia n° 7, para lo que solicita un aplazamiento, tampoco expresa ninguna duda ni aclaración de lo que se le ha pedido, que lo tiene meridianamente claro, sino que se limita a afirmar que ha sido imposible aportarlo en plazo, reconociendo finalmente en fecha 31 de octubre que le ha sido imposible aportar tanto la facturación de los gastos solicitados como el Visado del Arquitecto requerido, pero no obstante y con el fin de colaborar con la Inspección, aporta fotocopias de las licencias del Ayuntamiento relacionados con dicha obra (168 viviendas en la Avda de Juan Carlos I, C/ Martin de Torres de Elche).

En consecuencia, debe rechazarse este primer motivo de impugnación, entendiendo la Sala que la dilación de 17 días que se le imputa es correcta, por cuanto no solo no ha existido ninguna confusión en cuanto a la documentación solicitada, que era necesaria para la comprobación y debía estar en posesión de la entidad, sino que la respuesta de la representante de Facasa S.L., fue en todo momento coherente, al reconocer que no lo había podido encontrar y solicitar un aplazamiento de 15 días, sin perjuicio de que finalmente fuera aportada por los emisores de las facturas. No puede aceptarse que Facasa S.L. fuese un "tercero", como la parte aduce, sino que Facasa actuaba como sucesora de las tres entidades inspeccionadas y así consta con toda claridad en el poder de la representante autorizada".

Como razona el Abogado del Estado, no sólo la naturaleza del requerimiento y su contenido, cuya necesidad no se cuestiona desde el punto de vista lógico, sino también la propia actitud del requerido justifican que se le consideren imputables las dilaciones de la contribuyente sucesora a efectos de computar el tiempo del procedimiento .

Lo cual justifica que la Sala de instancia se refiera con claridad a la actitud de la representante de Facasa SL. En todas las Diligencias del procedimiento, comparece la misma representante de Facasa S.L., a la que se le va requiriendo para aportar documentación "referida a Facasa", que va aportando sin oponer ningún inconveniente, al tiempo que responde a las cuestiones de la Inspección relativas al proceso de urbanización que afectaba al terreno.

En definitiva, nos encontramos ante una dilación motivada por la propia solicitud de aplazamiento (art. 104. C RGGI) realizada por el sucesor del contribuyente, que es con quien se entienden las actuaciones al haberse disuelto las entidades sucedidas (art. 107.1 RGGI), dilación que se encuentra perfectamente documentada en las actuaciones, razón por la cual se desestima el motivo de casación articulado.

TERCERO

1. En el segundo motivo de casación denuncian los recurrentes una arbitraria o irrazonable apreciación de los hechos probados porque no hay un enlace preciso entre los mismos y los hechos presuntos en los que concluye. Es, pues, una cuestión de prueba. Se trata básicamente de considerar si, en atención a los hechos probados en el expediente, las sociedades debían tener la consideración de sociedades transparentes en el momento de su disolución o no.

Según los recurrentes, para la la Sentencia de Instancia las sociedades disueltas eran sociedades que realizaban una actividad de promoción inmobiliaria porque dicha mención aparecía en su objeto social y porque finalmente el terreno fue objeto de promoción inmobiliaria por FACASA. El criterio determinante para decidir si una entidad ejerce una actividad empresarial. no es la contabilización de los terrenos, sino su real y efectiva afectación. Y como las sociedades eran, al menos nominalmente, promotoras. y el terreno termina siendo promovido por FACASA, considera que siempre ha estado afecto a la actividad de promoción inmobiliaria.

Sin embargo, lo que parece obviarse por el Tribunal sentenciador es que la realidad no es tan simple. Si bien esa podría ser una posibilidad, se omite el importante hecho de que las sociedades habían estado. desde su constitución, inactivas y que sus acciones no son transmitidas a FACASA hasta 2001. Por tanto, el punto de partida de la Sentencia resulta erróneo, en la medida en que analiza las sociedades desde su constitución como si hubieran sido propiedad de las mismas personas. Sin embargo. ello no es así, y la realidad demuestra que, desde su constitución hasta su disolución, no realizaron actividad económica alguna.

Esta premisa, obviada en la sentencia, conlleva que toda la inferencia que realiza después carezca de un enlace preciso entre el punto de partida y la conclusión a la que llega. Y ello porque analiza la operación en su conjunto como si FACASA hubiera sido la propietaria de siempre las sociedades disueltas, lo cual, como decimos, no es cierto.

Por ello, se estima que realiza una prueba de presunciones con un resultado ilógico y arbitrario. La Sentencia cuya casación se pretende. debería haber resuelto si, conforme a los hechos ciertos que considerase probados, podía considerarse que las sociedades disueltas tenían la consideración de sociedades patrimoniales en el momento de su disolución o no.

Para los recurrentes, la cuestión a dilucidar en el presente procedimiento es, básicamente, si una sociedad promotora, al adquirir la mayoría de las participaciones de otras sociedades que habían sido meramente especulativas y que no habían realizado actividad alguna desde su constitución quince años atrás (al margen de la adquisición de un terreno para luego venderlo), las convierte a estas últimas en sociedades promotoras.

Esa es, en esencia, la cuestión que plantea este proceso. A los ojos de la Inspección, de los Tribunales administrativos y de la Audiencia Nacional, así es; el hecho de que FACASA adquiriese la mayoría de las participaciones sociales de las tres sociedades finalmente disueltas "dota " de actividad promotora a las mismas, pese a que nunca habían realizado actividad alguna (como la Sentencia expresamente reconoce, la urbanización del terreno no se inicia hasta 2004)

Los recurrentes concluyen: Ya que las sociedades disueltas no llevaron a cabo actividad alguna, lo cual es pacífico y no se cuestiona en la Sentencia, y concurrían todos los requisitos legales (del artículo 75 de la Ley 43/1995 de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades vigente para el ejercicio 2002) para considerar a las sociedades como transparentes, resultaría indudable su condición de sociedades transparentes y. consecuentemente, la nulidad de las liquidaciones.

  1. El tema de fondo que en este segundo motivo de casación se discute es si a las sociedades disueltas les resultaba de aplicación lo establecido en la Disposición Transitoria Segunda de la Ley 46/2002 , en virtud de la cual a las sociedades transparentes que se disolvieran en el ejercicio 2003, se les aplica el régimen fiscal especial que en la citada Disposición Transitoria se configura, estableciéndose la posibilidad de que las sociedades transparentes se disolvieran sin costes fiscales al desaparecer ese régimen de tributación.

La controversia se centra en esta sede en determinar si los terrenos en cuestión se han de considerar o no como afectos a una actividad económica ejercida por las sociedades contribuyentes.

La tesis de la parte recurrente es que las entidades disueltas no ejercieron por sí actuación material alguna sobre los terrenos en cuestión y que ni siquiera se habían iniciado las obras de urbanización en el momento de su disolución.

Para la Sala de instancia se trata de una cuestión probatoria. Y " en orden a a analizar los elementos probatorios obrantes en el proceso, ha de partirse - dice la sentencia recurrida - de dos hechos constatados y no desvirtuados por la actora. De un lado, que, desde su constitución en 1985, las entidades estuvieron tributando por el régimen general y en su objeto social se encontraba recogida la actividad de promoción inmobiliaria y de construcción. Consta en la escritura de adquisición del terreno en 1985, adquirido proindiviso por las tres entidades, que dicha compraventa tiene por objeto la construcción de viviendas de protección oficial sobre el terreno, solar que posteriormente es objeto de reparcelación y construcción. Es más, cinco años más tarde, en 1990, se produce la división del proindiviso y en escritura autorizada por el notario de Elche, el 26 de julio de 1990, se hace constar que dicha finca se había aportado al Proyecto de Reparcelación de la Unidad de Actuación E I. UA 2 delimitada en el Plan General de Elche y que de dicha reparcelación resultaron dos parcelas que se adjudican a las tres sociedades en la forma en que consta en dicha escritura. Con posterioridad, este proyecto de reparcelación fue anulado y el proyecto definitivo de reparcelación se aprueba en el año 2001".

Hemos dicho en más de una ocasión que el criterio determinante para decidir si una entidad ejerce una actividad empresarial de promoción inmobiliaria es la real y efectiva afectación de los terrenos a actividades económicas.

Un promotor inmobiliario, a tenor de la definición que del mismo nos da el artículo 9 de la Ley 38/1999, de Ordenación de la Edificación , es la persona o entidad que toma la iniciativa, impulsa y programa un proyecto inmobiliario. No se encuentra en la definición, ni entre las obligaciones del promotor recogidas en dicha ley, que el mismo deba ejecutar materialmente por sí las obras necesarias para llevar a buen fin el proyecto que impulsa.

El que asume ( frente al pormotor en caso de no coincidir ambas figuras) la obligación de ejecutar materialmente las obras es el denominado constructor, figura definida en el artículo 11 de dicha Ley y que puede o no coincidir con la del promotor.

En este caso, a juicio de la Sala de instancia, " parece evidente que el terreno, con independencia de quien ostentara su titularidad, desde el momento de su adquisición por las tres entidades en el año 1985 se encontraba afecto a una actividad económica, pues así se declara expresamente en la escritura de compraventa, y aún cuando transcurrieron algunos años durante el desarrollo del proceso urbanizador hasta su definitiva transformación, es lo cierto que a lo largo del tiempo se suceden una serie de hitos que confirman que el destino del inmueble adquirido fue el mismo desde el primer momento y que finalmente se cumple con las iniciales obras de construcción y la posterior venta del mismo".

Considera la Sala de la Jurisdicción de la Audiencia Nacional que " en el presente supuesto, la operación de promoción inmobiliaria desarrollada en el terreno controvertido debe examinarse de forma conjunta y no aisladamente con referencia a un concreto periodo de tiempo como se hace por la recurrente, pues es obvio que este tipo de procesos están sujetos a diversos avatares, desde la toma de decisiones económicas, solicitud de permisos, licencias urbanísticas, modificaciones en los planeamientos etc, que normalmente se prolongan durante varios años, e incluso puede suceder que no se realicen actuaciones físicas especificas en concretos periodos de tiempo, lo que, en ningún caso desvirtúa ni la naturaleza de los terrenos ni la consideración de la entidad.

En el supuesto ahora enjuiciado, haciendo un análisis conjunto de la operación, y de sus circunstancias, resulta bastante evidente que en ningún momento el terreno dejó de estar afecto a la actividad de promoción, no solo porque éste era su destino desde que se adquirió, sino porque los hechos posteriores así lo confirman. Prueba de ello es que en 1990 ya se aportó la finca a un proyecto de reparcelación que después fue anulado; el 27 de noviembre de 2000 el Ayuntamiento de Elche aprueba el Proyecto de Reparcelación voluntaria, Área de reparto n° 72 del P.G.M.O. que en fecha 20 de marzo de 2001 se presenta en el Registro de la Propiedad ; el 2 de agosto de 2001 se solicita una licencia municipal para la construcción de 2 edificios, 3 sótanos, locales y 168 viviendas y en febrero de 2002 se obtiene la licencia de obras por el Ayuntamiento de Elche. Además en marzo de 2002, el Colegio de Arquitectos visa el Proyecto.

La afirmación de la parte recurrente de que no había existido ejecución material de obras al tiempo de la disolución queda desvirtuada por lo que consta en el expediente. Y así:

  1. Fruto del requerimiento efectuado por la Inspección a la entidad "EXCAVACIONES Y DESMONTES HNOS. ALONSO SL" queda constancia de que dicha entidad realizó sobre los terrenos en cuestión trabajos de movimientos de tierras para la excavación de sótano para plazas de garajes ( con maquinaria excavadora, maquinaria giratoria y camiones) habiendo emitido al respecto facturas de fechas 16/05, 29/07 y 29/08, del ejercicio 2002 (importe total de 65.307,42 €), facturas que le fueron pagadas por remesas de efectos a su vencimiento en fechas 15/09 y 30/11 de 2002. (Ver apartado 5.1 del Informe inspector, apartado 3 de la Diligencia n°. 9 y págs. 466 ss. del expte inspector).

  2. El propio sucesor aportó a la Inspección las facturas emitidas por la empresa ESCTRUCTURAS COSTA BLANCA SL relativas a obras realizadas para las referidas plazas de garaje en los terrenos en cuestión, 6 facturas de fechas 24/02/2003 a 30/06/2003 (esto es, anteriores a la disolución de los contribuyentes, además de otras de fechas posteriores, por importe conjunto (las referidas 6 facturas) de 1.194.981,95 €. (Ver apartado 3 de la Diligencia n°. 9 y págs. 448 y ss del expte inspector.)

Con estos datos, no se puede acoger la tesis de la parte recurrente, pues si el terreno lo tenía en su patrimonio con fines puramente especulativos, ningún sentido tienen las distintas operaciones que se hacen a partir de su adquisición, ni tampoco el contrato privado de compraventa de 15 de septiembre de 2000 suscrito con FACASA que se somete para su elevación a público, a la condición suspensiva de que FACASA sea efectivamente considerada como agente urbanizador del Área de reparto 72 del PGOU, y aún cuando, en efecto FACASA, S.L. adquiere la condición de agente urbanizador respaldada por la totalidad de los propietarios de la Unidad de Ejecución, sin embargo, la compraventa nunca se eleva a escritura publica, optándose por que FACASA comprara las participaciones de los socios de las tres sociedades en lugar de adquirir directamente el terreno como habían pactado en el contrato privado.

En cualquier caso, y aún cuando los trabajos físicos de excavación se hayan realizado y abonado directamente por Facasa S.L., es evidente, a tenor del relato cronológico de cómo se desarrolla la operación, que la clara vinculación existente entre ellas no permite entender que Facasa S.L. es una sociedad independiente de las otras tres entidades.

Prueba de ello es la disolución y liquidación definitiva de las tres entidades originarias, que se produce en escritura pública de 7 de julio de 2003, cuanto ya FACASA S.L, desde el año 2001, era propietaria del 98% del capital de las tres entidades, en las que tres personas físicas, propietarios iniciales, conservaban una pequeñisima participación en cada una de ellas, con la única finalidad de beneficiarse de lo dispuesto en el art. 75.2, párrafo segundo, de la Ley 43/1995 , al los efectos de cumplir uno de los requisitos exigidos para tener la consideración de transparentes.

Al tratarse de una cuestión probatoria, la parte actora era la obligada a acreditar que se cumplían las condiciones para que se le pudiera considerar como sociedad transparente en los ejercicios regularizados. Pues bien, frente a los elementos probatorios obrantes en el proceso, los argumentos de la parte recurrente, como aprecia la sentencia recurrida, son extremadamente débiles. Por eso el segundo motivo de casación tampoco puede prosperar.

CUARTO

Al no acogerse ninguno de los motivos alegados, procede desestimar el recurso de casación interpuesto por la recurrente y ello debe hacerse con imposición de las costas al recurrente ( art. 139.2 LJCA ) al haberse desestimado totalmente el recurso, si bien el alcance cuantitativo de la condena en costas no podrá exceder, por todos los conceptos, de la cifra máxima de 8.000 euros atendida la facultad de moderación que el artículo 139.3 de la LJCA concede a este Tribunal fundada en la apreciación de las circunstancias concurrentes que justifiquen su imposición.

FALLO

Por todo lo expuesto, en nombre del Rey, por la autoridad que le confiere la Constitución, esta Sala ha decidido desestimar el recurso de casación interpuesto por la representación procesal de la mercantil FACASA S.L. así como de las personas físicas D. Jesús Luis , D. Carmelo y D. Herminio en su condición de socios de las sociedades disueltas PROMOCIONES AMANECER, S.L., PROMOCIONES MEDIODIA, S.L. Y PROMOCIONES HUERTO DE LA CRUZ, S.L. contra la sentencia dictada, con fecha 2 de julio de 2015, en el recurso contencioso-administrativo num. 268/2012 , por la Sección Segunda de la Sala de la Jurisdicción de la Audiencia Nacional , con la consecuente imposición de las costas causadas en este recurso a la parte recurrente con el límite señalado en el último de los Fundamentos de Derecho.

Notifíquese esta resolución a las partes e insértese en la coleccion legislativa.

Así se acuerda y firma.

Nicolas Maurandi Guillen Emilio Frias Ponce Jose Diaz Delgado Joaquin Huelin Martinez de Velasco Jose Antonio Montero Fernandez Francisco Jose Navarro Sanchis Manuel Martin Timon Juan Gonzalo Martinez Mico Rafael Fernandez Montalvo

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente D. Juan Gonzalo Martinez Mico, estando la Sala celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha, de lo que, como Secretario, certifico.