Sentencia nº 1204/2016 de TS, Sala 3ª, de lo Contencioso-Administrativo, 26 de Mayo de 2016

Procedimiento:CONTENCIOSO - APELACION
Ponente:JUAN GONZALO MARTINEZ MICO
Fecha de Resolución:26 de Mayo de 2016
Número de Resolución:1204/2016
Número de Recurso:4098/2014
Emisor:Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo
RESUMEN

IMPUESTO DE SUCESIONES. Cuando la participación en la entidad sea conjunta con alguna o algunas personas a las que se refiere la letra anterior, las funciones de dirección y las remuneraciones derivadas de la misma deberán de cumplirse al menos en una de las personas del grupo de parentesco, sin perjuicio de que todas ellas tengan derecho a la exención. Se estima la casación.

 
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CONTENIDO

SENTENCIA

En la Villa de Madrid, a veintiséis de Mayo de dos mil dieciséis.

La Sala Tercera de este Tribunal Supremo, constituida en su Sección Segunda por los Magistrados relacionados al margen, ha visto el presente recurso de casación para la unificación de doctrina num. 4098/2014 promovido por Dª. Felicidad , representada por el procurador D. Antonio de Palma Villalón y bajo la dirección técnico jurídica de Letrado, contra la sentencia dictada, con fecha 3 de julio de 2014, por la Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección 9ª, del Tribunal Superior de Justicia de Madrid en el recurso del citado orden jurisdiccional seguido ante la misma bajo el núm. 214/2012 en materia de liquidación por el Impuesto de Sucesiones.

Ha comparecido en estas actuaciones como parte recurrida el Abogado del Estado, en la representación y defensa que por ley ostenta de la Administración General del Estado, y la Letrada de la Comunidad de Madrid en la representación que asímismo ostenta.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO

Con fecha 21 de julio de 2005 se presentó ante la Dirección General de Tributos por los herederos de Dª Luz - Dª Felicidad y Dª Enriqueta - fallecida en Madrid el día 23 de enero de 2005, declaración de bienes y autoliquidación por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por parte de los obligados tributarios.

El valor de los bienes y derechos importaba un total de 1.926.911,39 euros, correspondiendo a Dª Felicidad una porción hereditaria individual de 793.000,83 euros, habiendo declarando unas deudas deducibles por un total de 197.416,41 euros y una reducción por adquisición de participaciones sociales de 579.438,62 euros, dando lugar a un importe a ingresar de 4.488,72 euros.

SEGUNDO

La Oficina Gestora, a la vista de la documentación presentada, tramitó expediente de verificación de datos, elevando el valor de los bienes y derechos declarados a 2.075.824,02 euros y disminuyendo las deudas deducibles a 95.040,32 euros así como la reducción por adquisición de participaciones sociales a 226.069,14 euros, dando lugar a un total a ingresar de 138.631,71 euros.

Dicha propuesta es notificada el 26 de febrero de 2009, dando plazo para realizar alegaciones.

Una vez solventado el trámite de audiencia y a la vista de las alegaciones efectuadas, la Oficina Gestora practicó liquidación provisional en el mismo sentido de la propuesta, siendo notificada el 22 de junio de 2009.

TERCERO

Contra la anterior liquidación se interpuso por la Sra. Felicidad reclamación económico-administrativa num. NUM000 , alegando, en primer lugar y respecto a las deudas deducibles, que las deudas consignadas en la autoliquidación por importe de 102.376,85 euros, que no han sido tenidas en cuenta por la Oficina Gestora, corresponden a la mitad de la deuda que mantenían ambos cónyuges frente a la sociedad Ventana Producciones Cinematográficas, S.L., deuda documentada mediante contrato privado de préstamo suscrito entre ambos cónyuges y dicha compañía y que aparece reflejada y contabilizada en los libros de contabilidad presentados ante el Registro Mercantil de Madrid, en el apartado Créditos A Largo Plazo, por un importe de 204.752,17 euros, cumpliendo por tanto con lo prescrito en el artículo 1.227 del Código Civil en cuanto a la fecha que en un documento privado consta respecto a terceros, no constando en la motivación de la propia liquidación razón alguna en cuanto a la reducción de dicha deuda.

En segundo lugar y en cuanto a la sociedad " Produccions a Modiño" S.L., que a juicio de la Inspección no cumple con los requisitos exigidos por la norma para la reducción del 95% del valor de las participaciones de dicha sociedad, " al no constar que las hijas de la causante fueran titulares de dichas participaciones en el momento del devengo , no formando parte del grupo familiar", considera que tal y como ha entendido la Dirección General de Tributos en la Consulta Vinculante V0561-07, de 16 de marzo de 2007, cualquiera de los miembros del grupo familiar puede tener ese carácter.

Por último, manifiesta su disconformidad con el valor asignado a las 125 participaciones de la sociedad "Producciones del Escorpión, S.L.", no considerando fundados los baremos y criterios empleados por la Administración, al haberse utilizado criterios generalizados y abstractos.Ž

El Tribunal Económico- Administrativo Regional de Madrid, en resolución de 19 de diciembre de 2011, acordó estimar en parte la reclamación porque, examinado el expediente administrativo, no hay documento alguno que mencione las razones precisas de rechazo de las deducciones, limitándose a manifestar lo preceptuado en el artículo 13 de la Ley 29/1987 del Impuesto , no motivando, ante las alegaciones presentadas por la interesada, qué importes de los alegados son los que se admiten y en qué cuantías;.... la falta de motivación en cuanto a las deudas no admitidas, conlleva a la estimación de dicha alegación por falta de motivación.

Respecto de la reducción por empresa familiar, el TEAR de Madrid denegó la reducción de referencia entendiendo que para ello era preciso tener la titularidad de alguna de las participaciones sociales, siendo que el heredero en quién concurría el ejercicio de funciones directivas carecía de ellas.

CUARTO

Contra la resolución dictada por el TEAR de Madrid de 19 de diciembre de 2011, Dª Felicidad interpuso recurso contencioso-administrativo - num. 244/2012 - ante la Sala de la Jurisdicción del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, que fue turnado a la Sección Novena y resuelto en sentencia num. 875 de 3 de julio de 2014 , cuya parte dispositiva era del siguiente tenor literal: FALLAMOS: "Que DESESTIMANDO el presente recurso contencioso administrativo nº 214/12 sus, interpuesto por el Procurador de los Tribunales don Antonio de Palma Villalón, en nombre y representación de Dª Felicidad , contra la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, de fecha 19 de diciembre de 2011, por la que se estima en parte la reclamación económico administrativa interpuesta contra liquidación girada por el Impuesto sobre Sucesiones debemos confirmar y confirmamos dichas resoluciones por ser ajustadas al ordenamiento jurídico.Se imponen a la parte actora las costas procesales causadas en esta instancia. Y quedan las costas fijadas en un máximo de mil euros (1.000 euros) de los que corresponderá la mitad a la representación procesal de cada una de las dos Administraciones demandadas".

QUINTO

Contra la citada sentencia Dª Felicidad interpuso recurso de casación para la unificación de doctrina directamente ante la Sala sentenciadora, la cual, una vez que admitió el recurso, dio traslado al Abogado del Estado y a los Servicios Jurídicos de la Comunidad de Madrid para que pudieran formalizar su oposición al recurso interpuesto. Formalizados que fueron los escritos de oposición al recurso se señaló la audiencia del día 3 de mayo de 2016 para la votación y fallo de este recurso, día en el que, efectivamente, se deliberó, votó y falló, lo que se llevó a cabo con el resultado que ahora se expresa.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Juan Gonzalo Martinez Mico, quién expresa el parecer de la Sección.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO

Dice la sentencia recurrida que " en la demanda se alega que tiene derecho a la reducción del 95% por empresa familiar prevista en el art.20.2.c) de la Ley 29/1987 , reguladora del impuesto, porque las dos hijas de la causante eran gerentes de la sociedad "Producciones a Modiño, S.L." y percibían por ello un salario que constituía sus únicas retribuciones (aporta copia de las nóminas del ejercicio 2004, y de los resúmenes anuales de retenciones de los ejercicios 2004 y 2005 de la sociedad, así como de sus declaraciones de IRPF correspondientes al ejercicio 2005, puesto que en el año 2004, no estaban obligadas a declarar); entiende, a este respecto, que la regulación legal de este beneficio fiscal no exige que las hijas de la causante tuvieran alguna participación en el capital de la sociedad con cita de algunas sentencias de diversos TSJ, destacando las SSTSJ de Galicia de 21 de noviembre de 2011 , y de 23 de enero de 2012 ".

Después de referirse a la normativa aplicable, decía la sentencia recurrida que " en este caso, la bonificación fue inicialmente denegada en la propuesta de liquidación porque la causante, administradora de la sociedad, percibía rentas de la misma que no alcanzaban el 50% de la totalidad de sus rendimientos. Al notificarse a los herederos esta propuesta, no discutieron tal argumento, sino que alegaron que este requisito debía entenderse cumplido no por la causante, sino por sus dos hijas ya que ambas eran gerentes de la sociedad y percibían, por esta razón, rendimientos superiores al 50% de la totalidad de sus rendimientos. La Administración respondió entonces que, aún así, la bonificación pretendida debía ser denegada porque no constaba que las dos hijas de la causante fueran titulares de participaciones de la sociedad en el momento del devengo, aunque fueran gerentes de la misma y percibieran por ello sus únicas retribuciones.

Considera el actor que la interpretación realizada por la Administración no se ajusta al espíritu de la norma reguladora del beneficio fiscal, pues en ningún momento dicha norma dice que las funciones de dirección deban realizarlas las personas que tengan participaciones, sino las que formen parte del grupo de parentesco (cónyuge, ascendientes, descendientes o colaterales de segundo grado) y, obviamente, las hijas de la causante forman parte de tal grupo de parentesco. Por esta razón considera que si las hijas de la causante ejercen funciones de dirección de la sociedad al ser gerentes de la misma y perciben sus únicos ingresos por tal concepto, debe entenderse que se cumplen todos los requisitos para aplicar la bonificación.

La cuestión que se discute es, pues, si para gozar de la bonificación fiscal analizada es necesario que la persona que forma parte del grupo familiar y que cumple el requisito de ejercer funciones efectivas de dirección de la empresa familiar, percibiendo por ello la mayoría de sus rendimientos, debe, además, ser titular de alguna participación en el capital de dicha empresa, respondiendo afirmativamente ambas Administraciones y negativamente el actor.

Y no se nos escapa que la cuestión ha recibido una respuesta que dista de ser unánime en los distintos TSJ de lo que es buena muestra las SSTSJ de Galicia que se transcriben en la demanda en apoyo de la tesis que en ella se sostiene.

La Sección se inclina, no obstante, por acoger la tesis que ha sentado ya al respecto el propio TSJ de Madrid en su Sección 5º, que ha argumentado sobre la cuestión en términos que compartimos y que, a continuación, reproducimos en su reciente sentencia nº 87/14, de 24 de enero de 2014, dictada en el recurso nº 879/11 :

" ...Pues bien, ciertamente, de la normativa que regula la exención se desprende, a pesar de las alegaciones de la parte actora, que no se cumplen los requisitos para poder apreciar la misma. Y ello por cuanto, en efecto, son el sujeto pasivo y su cónyuge los propietarios de las entidades (ya que tienen las participaciones) pero no ejercen función alguna de dirección (hecho éste que no es discutido por la recurrente), alegando la actora que dichas funciones de dirección -administración las ejercen los hijos. Considera la Sala que, en efecto, las funciones de dirección se deben desarrollar por quienes ostentan las participaciones de las entidades, que en este caso son el sujeto pasivo y su cónyuge.

Así, el artículo 4 Octavo, apartado dos, de la Ley del impuesto sobre el Patrimonio (RCL 1991, 1453, 2389) , tras establecer en su apartado d) que el sujeto pasivo debe ejercer funciones de dirección en la entidad, establece que "cuando la participación en la entidad sea conjunta con alguna o algunas de las personas a que se refiere la letra anterior, las funciones de dirección y las remuneraciones derivadas de la misma deberán cumplirse al menos en una de las personas del grupo de parentesco (...)". La interpretación conjunta y sistemática de los apartados c) y d) del precepto exigen y requieren que dichas funciones de dirección sean ejercidas por quienes ostentan la propiedad de las participaciones.

En efecto, el apartado d) permite que la participación sea del sujeto pasivo o conjunta con su cónyuge, ascendientes, descendientes o colaterales, y el apartado d) que el sujeto pasivo ejerza efectivamente funciones de dirección, disponiendo que cuando la participación en la entidad sea conjunta con alguna de las personas mencionadas anteriormente, dichas funciones de dirección y las remuneraciones derivadas de las mismas deberán cumplirse al menos en alguna de las personas que integran el grupo de parentesco . Pero evidentemente, dichas funciones de dirección han de ser ejercidas por algunas de las personas que ostentan la participación en la entidad, derivándose así del tenor de los preceptos. Si los hijos hubieran tenido participación en la entidad, bastaría que ellos fueran los que ejercieran de modo efectivo las funciones de dirección, pero no siendo éste el caso de autos, no se cumplen los requisitos de la exención. La norma permite que la participación sea conjunta con alguno de los parientes mencionados, y cuando ello es así, permite también que las funciones de dirección sean ejercidas por alguno de estos parientes, pero siempre que sea alguno de los que ostentan la participación, no otros distintos.... "

Así pues, en este caso, careciendo las hijas de la causante de participación alguna en la sociedad "Producciones a Modiño, S.L.", no procede otorgar a las participaciones de la causante en dicha empresa el beneficio pretendido.

SEGUNDO

1. Contra la sentencia dictada el 3 de julio de 2014 por el TSJ de Madrid, la Sra. Felicidad interpuso recurso de casación para la unificación de doctrina por entender que dicha sentencia llegaba a pronunciamientos distintos de las sentencias dictadas el 21 de noviembre de 2011 y el 23 de enero de 2012 por el TSJ de Galicia , de las sentencias dictadas el 14 de diciembre de 2009 y el 22 de octubre de 2010 por el TSJ de Madrid y de la sentencia dictada el 27 de febrero de 2012 por el TSJ de Castilla y León.

La recurrente entiende que la contradicción entre las sentencias citadas y la impugnada aparece como manifiesta. Se trata, en todos los casos, de litigantes diferentes aunque en idéntica situación. En todos los casos existe identidad en cuanto a los hechos impugnados, referidos a la impugnación de una liquidación practicada por la Administración en relación al Impuesto de Sucesiones y Donaciones y se trata de dilucidar la adecuación de la aplicación de la reducción del 95% para empresas familiares.

En cuanto a los fundamentos de derecho, en la sentencia recaída en el presente recurso se confirma la liquidación complementaria, entendiendo que no es de aplicación el artículo 20.2. c de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones , en tanto que en los fundamentos de derecho de las sentencias comparadas, antes transcritos, se declara contraria a derecho la liquidación por ser de preceptiva aplicación el citado artículo.

Y en cuanto a las pretensiones formuladas, coinciden en ambos supuestos al tratarse de pretensiones de anulación de las liquidaciones en base a una defectuosa determinación de la base imponible.

Pese a las identidades entre ambas sentencias, el pronunciamiento a que se ha llegado en cada caso es diferente, estimando la recurrente que la doctrina correcta es la contenida en las sentencias aportadas como contradictorias.

  1. Para el Abogado del Estado y para la Letrada de la Comunidad de Madrid, la interpretación conjunta y sistemática de los apartados c ) y d) del artículo 4 Octavo, apartado dos, de la Ley del impuesto sobre el Patrimonio, con las que se integran los requisitos de la bonificación del art.20.2.c) de la Ley 29/1987, del Impuesto de Sucesiones , exigen que las funciones de dirección sean ejercidas por quienes ostentan la propiedad de las participaciones de las cantidades para que pueda disfrutar la bonificación del 95%.

TERCERO

1. Se refiere el presente recurso a la cuestión de si para gozar de la bonificación fiscal del 95% por empresa familiar prevista en el art. 20.2 c) de la Ley 29/198, del Impuesto de Sucesiones , es necesario que la persona que forma parte del grupo familiar y que cumple el requisito de ejercer funciones efectivas de dirección de la empresa familiar, percibiendo por ello la mayoría de sus rendimientos, debe, además, ser titular de alguna participación en el capital de dicha empresa.

No se nos oculta que la cuestión ha recibido una respuesta que dista de ser unánime en los distintos Tribunales Superiores de Justicia.

  1. La normativa que regulaba la reducción del 95% por empresa familiar es la siguiente:

    1. El artículo 20, apartado 2, letra c ), de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre establece la siguiente reducción: " En los casos en los que en la base imponible de una adquisición «mortis causa» que corresponda a los cónyuges, descendientes o adoptados de la persona fallecida, estuviese incluido el valor de una empresa individual, de un negocio profesional o participaciones en entidades, a los que sea de aplicación la exención regulada en el apartado octavo del artículo 4.º de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio , o el valor de derechos de usufructo sobre los mismos, o de derechos económicos derivados de la extinción de dicho usufructo, siempre que con motivo del fallecimiento se consolidara el pleno dominio en el cónyuge, descendientes o adoptados, o percibieran éstos los derechos debidos a la finalización del usufructo en forma de participaciones en la empresa, negocio o entidad afectada, para obtener la base liquidable se aplicará en la imponible, con independencia de las reducciones que procedan de acuerdo con los apartados anteriores, otra del 95 por 100 del mencionado valor, siempre que la adquisición se mantenga, durante los diez años siguientes al fallecimiento del causante, salvo que falleciera el adquirente dentro de ese plazo".

    2. Por su parte, el apartado 2 del art. 4. Octavo de la Ley del Impuesto del Patrimonio , Ley 19/1991, de 6 de junio, al que el precepto anterior se remite, dispone que estarán exentas las participaciones en entidades con o sin cotización en mercados organizados, siempre que concurran determinadas circunstancias , y entre ellas, y por lo que aquí interesa:

      c) Que la participación del sujeto pasivo en el capital de la entidad sea al menos del 5 por 100 computado de forma individual, o del 20 por 100 conjuntamente con su cónyuge, ascendientes, descendientes o colaterales de segundo grado, ya tenga su origen el parentesco en la consanguinidad, en la afinidad o en la adopción.

      d) Que el sujeto pasivo ejerza efectivamente funciones de dirección en la entidad, percibiendo por ello una remuneración que represente más del 50 por 100 de la totalidad de los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal.

      A efectos del cálculo anterior, no se computarán entre los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal, los rendimientos de la actividad empresarial a que se refiere el número uno de este apartado.

      Cuando la participación en la entidad sea conjunta con alguna o algunas personas a las que se refiere la letra anterior, las funciones de dirección y las remuneraciones derivadas de la misma deberán de cumplirse al menos en una de las personas del grupo de parentesco, sin perjuicio de que todas ellas tengan derecho a la exención.

    3. Y en fin, el art. 5.1 del RD 1704/1999, de 5 de noviembre , por el que se determinan los requisitos y condiciones de las actividades empresariales y profesionales y de las participaciones en entidades para la aplicación de las exenciones correspondientes en el Impuesto sobre el Patrimonio, establece, en lo que aquí interesa, que para que resulte de aplicación la exención analizada en los supuestos de participaciones en entidades deberán concurrir determinadas condiciones y entre ellas:

      d) Que el sujeto pasivo ejerza efectivamente funciones de dirección en el seno de la entidad, percibiendo por ello una remuneración que represente más del 50 por 100 de la totalidad de sus rendimientos del trabajo y de actividades económicas. A tales efectos, no se computarán los rendimientos de las actividades económicas cuyos bienes y derechos afectos disfruten de exención en este impuesto.

      Se considerarán funciones de dirección, que deberán acreditarse fehacientemente mediante el correspondiente contrato o nombramiento, los cargos de: Presidente, Director general, Gerente, Administrador, Directores de Departamento, Consejeros y miembros del Consejo de Administración u órgano de administración equivalente, siempre que el desempeño de cualquiera de estos cargos implique una efectiva intervención en las decisiones de la empresa.

      Cuando la participación en la entidad sea conjunta con alguna o algunas de las personas a las que se refiere el párrafo c) de este apartado, las funciones de dirección y las remuneraciones derivadas de la misma deberán cumplirse al menos en una de las personas del grupo de parentesco, sin perjuicio de que todas ellas tengan derecho a la exención.

      En ningún caso será de aplicación esta exención a las participaciones en instituciones de inversión colectiva".

  2. Es de recordar la finalidad que subyace en esta reducción de la base imponible ligada a los requisitos que se contemplan, tanto en el precitado artículo 20.2, c) de la Ley 29/1987 , como en el artículo 4 de la Ley 19/1991, del Impuesto sobre el Patrimonio ; régimen legal éste del que no se desprenden diferencias de trato en la reducción según quién sea -el causante o un familiar- el que haya desarrollado las funciones directivas.

    Como la STS de 23/9/10 (recurso 6794/2005 ) recuerda, " resulta evidente que con el beneficio fiscal en cuestión, (....) el legislador quiso favorecer exclusivamente a patrimonios empresariales que reunieran ciertos requisitos a través de los que se exteriorizaba su carácter "familiar", con independencia de que se tratara de una empresa individual o de participaciones en entidades".

    " Como señalamos en la Sentencia de 18 de marzo de 2009 ( rec. cas. núm. 6739/2004 ), en relación con el (. . .) art. 20.2 c) de la Ley 29/1987 , la "reducción prevista en este precepto es consecuencia de la preocupación por la continuidad de las empresas familiares, también demostrada por la Unión Europea, pues la recomendación de la Comisión de 7 de diciembre de 2004 sobre la transmisión de pequeñas y medianas empresas pone de manifiesto la necesidad de que los Estados adopten una serie de medidas tendentes a tener en cuenta la disminución del valor que se produce en la empresa por el hecho de la transmisión, y a que se dispense un trato fiscal adecuado en sucesiones y donaciones, cuando la empresa siga en funcionamiento ".

    En consecuencia, ante ante la duda, siempre se ha de estar a la interpretación finalista de la norma, de manera que si lo que se pretende es la concesión de un beneficio a las empresas familiares que facilite en lo posible su transmisión evitando una eventual liquidación para el pago del impuesto de donaciones lo lógico es interpretar la norma de una manera tendente a dicha finalidad.

    La preocupación por la continuidad de las empresas familiares se manifestó ya, en nuestra legislación, con el Real Decreto-Ley 7/1996, de 7 de junio (BOE de 8 de junio ), que quiso favorecer exclusivamente a patrimonios empresariales que reunieran ciertos requisitos a través de los que se exteriorizaba su carácter "familiar", con independencia de que se tratara de una empresa individual o de participaciones en entidades. En la propia Exposición de Motivos de la citada norma, que introdujo el apartado 5 del artículo 20 de la Ley 29/1987 , se señala que el objetivo era aliviar el coste fiscal derivado de la transmisión mortis causa de las empresas familiares ( en su forma de empresa individual o de participaciones ) y de la vivienda habitual, cuando dicha transmisión se efectuase a favor de ciertas personas allegadas al fallecido [ sentencia de 23 de septiembre de 2010 (casación 6794/05 , FJ 3º )]

  3. Tanto para supuestos de transmisión mortis causa como intervivos de participaciones en entidades, los apartados 2.c y 6, respectivamente, del artículo 20 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones , establecen como requisito previo para la aplicación de la reducción que en ambos apartados se prevé la exención de tales participaciones en el Impuesto sobre el Patrimonio del causante o donante según proceda.

    Esa condición previa significa la necesidad de que concurran respecto a tales participaciones los requisitos que establece el artículo 4. Octavo. Dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre Patrimonio .

    El primer requisito es la necesidad de que la participación del "sujeto pasivo" en el capital de la entidad sea al menos del 5% computado de forma individual o del 20% conjuntamente con los parientes que la Ley considera incluidos en el grupo familiar (en el Impuesto sobre el Patrimonio, cónyuge, ascendientes, descendientes o colaterales de segundo grado, ya tenga su origen el parentesco en la consanguinidad, en la afinidad o en la adopción).

    El trasplante de la normativa del Impuesto sobre el Patrimonio al Impuesto de Sucesiones, que supone la previsión del artículo 20. 2. c ) de la Ley de este último, no deja de plantear problemas interpretativos y entre ellos quien es el que, como sujeto pasivo, ha de tener participación en el capital de la entidad.

    El precepto legal citado dispone que " en los casos en los que en la base imponible de una adquisición 'mortis causa" que corresponda a los cónyuges, descendientes o adoptados de la persona fallecida, estuviese incluido el valor de una empresa individual, de un negocio profesional o participaciones en entidades, a los que sea de aplicación la exención regulada en el apartado octavo del artículo 4 de la Ley 19/1991, de 6 de junio del Impuesto sobre el Patrimonio ..., para obtener la base liquidable se aplicará en la imponible, con independencia de las reducciones que procedan de acuerdo con los apartados anteriores, otra del 95 por 100 del mencionado valor" ,.... (en defecto de estos parientes, la Ley llama al beneficio a ascendientes, adoptantes y colaterales hasta el tercer grado).

    Por tanto, y según se deduce del precepto transcrito, en la medida en que la empresa, sociedad o participación goce exención en el Impuesto sobre el Patrimonio, la transmisión por herencia de la misma o de las acciones en que esté representada tendrá una reducción del 95% en la base imponible del Impuesto de Sucesiones y Donaciones del adquirente, siempre que éste último se encuentre en el ámbito subjetivo del grupo de parentesco delimitado por la Ley.

    Pues bien, el hecho de que la empresa, el negocio o las participaciones de que se trate hayan de gozar de exención en el Impuesto sobre el Patrimonio, demuestra - como ha dicho la sentencia de esta Sala de 28 de abril de 2016( Casación 2639/2014 )- que la participación en el capital ha de darse en el causante, si bien, como resulta lógico, a consecuencia de su fallecimiento, y a partir de entonces, el requisito habrá de darse en el heredero, por sí o en conjunción con otros. En ningún lugar se exige que el sujeto pasivo, previamente al devengo del tributo, deba ostentar una titularidad distinta a la que se produce con la sucesión hereditaria.

    La interpretación realizada por la sentencia recurrida no se ajusta al espíritu de la norma reguladora del beneficio fiscal, pues en ningún momento dicha norma dice que las funciones de dirección deban realizarlas las personas que tengan participaciones, sino las que formen parte del grupo de parentesco ( cónyuge, ascendientes, descendientes o colaterales de segundo grado ) y, obviamente, las hijas de la causante forman parte del tal grupo de parentesco. Por esta razón considera que si las hijas de la causante ejercen funciones de dirección de la sociedad al ser gerentes de la misma y perciben sus únicos ingresos por tal concepto, debe entenderse que se cumplen todos los requisitos para aplicar la bonificación.

    La cuestión que se discute es, pues si para gozar de la bonificación fiscal analizada es necesario que la persona que forma parte del grupo familiar y que cumple el requisito de ejercer funciones efectivas de dirección de la empresa familiar, percibiendo por ello la mayoría de sus rendimientos, debe, además, ser titular de alguna participación en el capital de dicha empresa.

    La interpretación realizada por el TEAR no se ajusta al espíritu de la norma, pues en ningún momento la Ley dice que las funciones de dirección deban realizarlas las personas que tengan participaciones, sino las que formen parte del grupo de parentesco, y obviamente las hijas del contribuyente forman parte del mismo. Así, las hijas del contribuyente ejercen funciones de dirección y perciben las remuneraciones derivadas de las mismas, con lo que se cumple escrupulosamente con cada uno de los puntos, pudiéndose acoger a la exención.

    El segundo requisito es el que hace referencia a la necesidad de que el sujeto pasivo ejerza efectivamente funciones de dirección en la entidad, percibiendo por ello una remuneración que represente más del 50% de la totalidad de los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal. De este segundo requisito tampoco resulta la obligación de que el sujeto que ejerza las funciones de dirección tenga que ser titular de participaciones, pudiendo pertenecer éstas al grupo familiar.

    Ahora bien, en supuestos de existencia de un grupo de parentesco- en este caso, padres e hijos- titular conjuntamente de la totalidad de las participaciones y, por tanto, cumpliendo holgadamente el requisito de titularidad mínima de un 20%, la Ley 19/1991 admite que las funciones de dirección y las remuneraciones derivadas de la misma puedan cumplirse por al menos una de las personas del grupo, sin perjuicio de que todas ellas tengan derecho a la exención en el impuesto patrimonial. Se trata de un problema que viene resuelto por la propia Ley 19/1991 del Impuesto del Patrimonio, cuyo artículo 4.8 Dos. d ), último párrafo, indica que " cuando la participación en la entidad sea conjunta con alguna o algunas personas a las que se refiere la letra anterior, las funciones de dirección y las remuneraciones derivadas de la misma deberán de cumplirse al menos en una de las personas del grupo de parentesco, sin perjuicio de que todas ellas tengan derecho a la exención."

CUARTO

Procede, pues, estimar el presente recurso de casación para la unificación de doctrina. No ha lugar a hacer pronunciamiento expreso en cuanto a las costas de la instancia y en cuanto a las de este recurso que cada parte pague las suyas.

Por los expuesto,

EN NOMBRE DE SU MAJESTAD EL REY Y POR LA AUTORIDAD QUE NOS CONFIERE LA CONSTITUCIÓN

FALLAMOS

PRIMERO

Que debemos estimar y estimamos el recurso de casación para la unificación de doctrina formulado por Dº Felicidad contra la sentencia dictada el 3 de julio de 2014 por la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección Novena, del Tribunal Superior de Justicia de Madrid , que casamos y anulamos.

SEGUNDO

Que debemos estimar y estimamos, el recurso contencioso-administrativo promovido por Dª Felicidad contra la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Regional de Madrid de 19 de diciembre de 2011 dictada en la resolución nº NUM000 , anulando la liquidación número NUM001 , de 5 de junio de 2009, de la Dirección General de Tributos de la Consejería de Hacienda de la Comunidad de Madrid por el Impuesto sobre Sucesiones y donaciones.

Así por esta nuestra sentencia, que deberá insertarse en la Colección Legislativa definitivamente juzgando lo pronunciamos, mandamos y firmamos Manuel Vicente Garzon Herrero Emilio Frias Ponce Joaquin Huelin Martinez de Velasco Jose Antonio Montero Fernandez Manuel Martin Timon Juan Gonzalo Martinez Mico Rafael Fernandez Montalvo PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido, la anterior sentencia por el Exmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma D. Juan Gonzalo Martinez Mico, hallándose celebrando audiencia pública, ante mi, la Letrada de la Administración de Justicia, certifico.