STS, 6 de Marzo de 2014

La sentencia, aquí impugnada en recurso de casación para la unificación de doctrina, se dictó por la Sala de lo Contencioso-Administrativo de Granada, del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, en 6 de junio de 2011 , en el recurso contencioso-administrativo número 1206/2004, seguido por HERMANOS LIROLA S.L., contra dos resoluciones del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía, Sala de Granada, ambas de fecha 10 de mayo de 2004 y dictadas en los expedientes 04/653/2003 y 04/654/2003, que desestimaron, respectivamente, sendas reclamaciones económico-administrativas promovidas, la primera contra la liquidación por importe de 51.686,61 euros por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y la segunda, contra la sanción de 34.631,18 euros, que como autora de una infracción grave del artículo 79 de la Ley General Tributaria de 1963 , se impuso a la entidad recurrente.

Seguido el recurso contencioso-administrativo con el número 1206/2004, la Sala dictó sentencia, de fecha 6 de junio de 2011 , con la siguiente parte dispositiva:

"1.Desestima el recurso interpuesto por la representación procesal de Hermanos Lirola, S.L. contra las resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía, Sala de Granada, de fecha 10 de mayo de 2004 y dictadas en los expedientes 04/653/2003 y 04/654/2003 , actos que confirmamos por ser conformes a derecho.

2. Sin costas."

La representación procesal de HERMANOS LIROLA, S.L., interpuso recurso de casación para la unificación de doctrina contra la sentencia dictada, según escrito presentado ante la Sala sentenciadora, en 18 de julio de 2011, en el que solicita se de traslado del mismo a las partes recurridas.

El Abogado del Estado se opuso al recurso interpuesto, por medio de escrito presentado en 1 de diciembre de 2011, en el que solicita su desestimación.

Por su parte, el Letrado de la Junta de Andalucía se opuso igualmente al recurso, por medio de escrito presentado en 17 de febrero de 2012, en el que solicita su desestimación.

Habiéndose señalado para deliberación, votación y fallo, la audiencia del cinco de marzo de dos mil catorce, en dicha fecha tuvo lugar referido acto procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Martin Timon, Magistrado de la Sala

La sentencia impugnada, en lo que interesa al presente recurso, desestima el mismo en función de una extensa argumentación de la que solo se transcribe la contenida en el Fundamento de Derecho Sexto y Séptimo, referidos a la determinación de la base en el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y en los que se dice:

"SEXTO.-La parte actora cuestiona el método seguido por la Administración para la determinación de la base imponible, artículo 13. 4 a) del R.D. Legislativo 1/1993 , por cuanto que el procedente es el del número 13.3 del citado Texto legal . El art. 13 del texto refundido contiene las reglas especiales para la determinación de la cuota en el supuesto de las concesiones administrativas; disponiendo:

1. Las concesiones administrativas tributarán, en todo caso, como constitución de derechos, al tipo de gravamen establecido en el artículo 11 b ), cualesquiera que sean su naturaleza, duración y los bienes sobre los que recaigan.

2. Se equipararán a las concesiones administrativas, a los efectos del impuesto, los actos y negocios administrativos, cualquiera que sea su modalidad o denominación, por lo que, como consecuencia del otorgamiento de facultades de gestión de servicios públicos o de la atribución del uso privativo o del aprovechamiento especial de bienes de dominio o uso público, se origine un desplazamiento patrimonial en favor de particulares.

3. Como norma general, para determinar la base imponible, el valor real del derecho originado por la concesión se fijará por la aplicación de la regla o reglas que, en atención a la naturaleza de las obligaciones impuestas al concesionario, resulten aplicables de las que se indican a continuación:

   1. Si la Administración señalase una cantidad total en concepto de precio o canon que deba satisfacer el concesionario, por el importe de la misma.

   2. Si la Administración señalase un canon, precio, participación o beneficio mínimo que deba satisfacer el concesionario periódicamente y la duración de la concesión no fuese superior a un año, por la suma total de las prestaciones periódicas. Si la duración de la concesión fuese superior al año, capitalizando al 10 por 100 la cantidad anual que satisfaga el concesionario.

      Cuando para la aplicación de esta regla hubiese que capitalizar una cantidad anual que fuese variable como consecuencia, exclusivamente, de la aplicación de cláusulas de revisión de precios que tomen como referencia índices objetivos de su evolución, se capitalizará la correspondiente al primer año. Si la variación dependiese de otras circunstancias, cuya razón matemática se conozca en el momento del otorgamiento de la concesión, la cantidad a capitalizar será la media anual de las que el concesionario deba satisfacer durante la vida de la concesión.

   3. Cuando el concesionario esté obligado a revertir a la Administración bienes determinados, se computará el valor del Fondo de Reversión que aquél deba constituir en cumplimiento de lo dispuesto en el Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre , o norma que le sustituya.

4. En los casos especiales en los que, por la naturaleza de la concesión, la base imponible no pueda fijarse por las reglas del apartado anterior, se determinará ajustándose a las siguientes reglas:

   1. Aplicando al valor de los activos fijos afectos a la explotación, uso o aprovechamiento de que se trate, un porcentaje del 2 por 100 por cada año de duración de la concesión, con el mínimo del 10 por 100 y sin que el máximo pueda exceder del valor de los activos.

   2. A falta de la anterior valoración, se tomará la señalada por la respectiva Administración Pública.

   3. En defecto de las dos reglas anteriores, por el valor declarado por los interesados, sin perjuicio del derecho de la Administración para proceder a su comprobación por los medios del artículo 52 de la Ley General Tributaria .

   SÉPTIMO.-En el caso de autos y de la lectura del contrato la concesionaria, no se obligaba pagar ninguna cantidad a la Administración, de ahí que faltara el presupuesto básico que hubiera permitido la aplicación del número 3 del artículo 13 que lo establece como requisito para su proyección. En efecto, la concesionaria no se obligaba a pagar nada a la Administración, sino que es ésta la que se obliga a abonar una cantidad concretamente 653.886.948 pesetas, por la ejecución del contrato. Es por ello que no consideremos inadecuada la aplicación del número 4 del artículo 13, ya que el acogimiento del sistema del número 3 implicaba un presupuesto que no se da en el supuesto que nos ocupa, ya que no existe un aprovechamiento lucrativo por parte del concesionario de bienes o instalaciones de dominio público de la Administración concedente, ya que no se ha pactado ni un precio o canon a satisfacer por la concesionaria, bien de manera única o periódica, unida a la necesidad de devolver en condiciones satisfactorias los bienes o instalaciones de propiedad pública que en caso de haberse entregado daría lugar a la constitución de un Fondo especial de reversión y regulado por el Real Decreto 1643/1990.

   La Sala no comparte la alegación de la recurrente sobre su derecho a la reversión ya que lo que califica como tal no es la devolución de bienes públicos entregados por el municipio concedente al momento de la concesión, sino en la entrega, pasados los 15 años de duración de la concesión, de los elementos de la explotación que la concesionaria ha tenido que adquirir para la explotación de la limpieza pública a que se compromete y que, al gozar de la cualidad de inversión del concesionario no pueden ser objeto de reversión en el sentido propio de volver a su anterior poseedor porque nunca fueron propiedad de la Administración. Es por todo lo que antecede que la Sala concluya con la inexistencia de un fondo de reversión a valorar y de las reglas contables sobre el fondo de reversión de cuya aplicación dependía la posibilidad de su cálculo conforme el apartado c) del número 3 del artículo 13 del R.D. Legislativo 1/1993."

Frente a la sentencia se interpone recurso de casación para la unificación de doctrina, que se centra en la disconformidad de la entidad HERMANOS LIROLA, S.L., con la argumentación del Fundamento de Derecho Séptimo de la sentencia, que a su juicio infringe el artículo 13.3. c) del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre , por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, a la vez que se opone, siempre según criterio de la recurrente, a la doctrina de la Sentencias que se ofrecen como contraste, que son las de esta Sala de 21 de octubre de 2010 (recurso de casación para la unificación de doctrina número 108/2006 ) y de las Salas de lo Contencioso-Administrativo, de los Tribunales Superiores de Justicia, de Cantabria (sentencia de 2 de noviembre de 2001, recurso 564/2000 ) y de Castilla y León (sentencia de 10 de diciembre de 2002, recurso 561/2001 ).

En defensa de la identidad requerida por el artículo 96 de la Ley de esta Jurisdicción se alega que las sentencias de contraste contemplan "concesiones administrativas en cuyo pliego de condiciones se incluye la obligación de reversión a la Administración concedente de ciertos elementos e inversiones que deben adquirirse o realizarse por las concesionarias durante la vida de la concesión y que nunca fueron propiedad de la Administración. En el caso de la sentencia impugnada, se trata de la obligación de reversión de todo el material móvil utilizado a lo largo del período de concesión, así como las instalaciones fijas con todo el mobiliario, reversión que se cuantifica por el propio Ayuntamiento de El Ejido en la cantidad de 63.332.303,1 ptas. La sentencia del Tribunal Supremo recaída en unificación de doctrina alude a la obligación de revertir a la Junta de Andalucía las instalaciones afectas y realizadas al final de la concesión. En la sentencia invocada del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, en el pliego de condiciones de la concesión se establecía la "obligación de revertir al Estado gratuitamente y libres de cargas, cuantas obras hubieran sido construidas dentro del dominio público hidráulico para la explotación del aprovechamiento, al igual que las obras e instalaciones electromecánicas de la central, excluyendo el transformador de potencia y las líneas de transporte". La sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cantabria se pronuncia igualmente en relación con la obligación de reversión de determinados elementos del inmovilizado a los que está obligada Gas Natural de Cantabria".

Se argumenta que igualmente existe identidad de pretensiones pues en el caso de las sentencias de contraste, las recurrentes pretendían que la base imponible del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, por el hecho de la constitución de la concesión, se calculara conforme a la regla del artículo 13.3. c) del Real Decreto Legislativo 1/1993 , que aprueba el Texto Refundido del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, y no por la del artículo 13.4. a) del mismo texto legal . Y se añade que, sin embargo, mientras las sentencias de contraste estimaron los recursos contencioso-administrativos, la impugnada desestimó la pretensión de anulación de la base fijada en la liquidación impugnada.

El Abogado del Estado centra su oposición al recurso interpuesto en la falta de identidad entre la sentencia impugnada y las ofrecidas para contraste, a cuyo efecto, pone de manifiesto que, como la sentencia razona, no es posible aplicar el artículo el nº 3 del artículo 13 del Texto Refundido del Impuesto , por no existir canon que satisfacer y por no haberse constituido, ni existir obligación de constituir, Fondo de reversión y que "frente a la alegación de que esa era la naturaleza del deber de entregar al término de la concesión los elementos de la explotación consistentes en material circulante, cuya cuantificación fija años después de que se suscitara el litigio en el 10% del coste de dichos instrumentos, la sentencia razona acertadamente que constituyen inversión de la concesionaria para la gestión del servicio y que ni existe canon a satisfacer por el concesionario, que es el supuesto básico del apartado, en el que el fondo de reversión es una más de las magnitudes a computar, ni hay obligación de devolver bienes o instalaciones de propiedad pública (bienes determinados, dice la norma) que de haberse entregado darían lugar a la constitución del Fondo cuestionado..."

Se concreta la alegación de falta de identidad fáctica, poniendo de relieve que "las sentencias de contraste no se refieren a inversiones de material circulante efectuadas por el concesionario, sino, por el contrario, a supuestos de entrega para la gestión de la concesión de bienes de dominio público o de instalaciones a las que acceden las obras que se ejecutan en cumplimiento de las obligaciones del concesionario y cuyo retorno a la Administración concedente merece la correcta denominación de reversión en cuanto era titular de dicho dominio." En este sentido, sigue razonando el Abogado del Estado, la sentencia de Castilla y León se refiere al supuesto en el que se preveía la reversión al Estado, gratuitamente y libre de cargas, de "cuantas obras hubieran sido construidas dentro del dominio público hidráulico", lo que "no se parece en nada a la cesión de elementos móviles de la explotación invertidos en ella por la concesionaria"; en cuanto a la sentencia de Cantabria, no explica cuales ni de que carácter eran los bienes "determinados" objeto de la reversión y da por sentada la pertinencia de la aplicación del artículo 13.3 a la concesión de gas natural, dado que a su carácter prioritario respecto del apartado 4, se unía la posibilidad de calcular el fondo de reversión, añadiéndose que puede suponerse que el caso era análogo al de la Sentencia de esta Sala, de 21 de octubre de 2010 , también invocada, que razona minuciosa e irrebatiblemente sobre el valor y forma de cuantificación del Fondo de reversión, cuya constitución era (a diferencia de aquí) indiscutida entre las partes, razón por la que entiende que falta igualmente la más importante de las identidades necesarias, cual es la de fundamentación jurídica.

Expone igualmente el Abogado del Estado que la falta de identidad conduce a la compatibilidad de criterios aplicados por la sentencia impugnada y las de contraste, pues en la primera se contempla la contratación del servicio de limpieza, en el que no se tenía que constituir fondo de reversión, no afectándose inmovilizado a restituir, mientras que en las de contraste no se discutía sobre la necesidad de constituir el fondo (al haber reversión de instalaciones convenida con la entidad concesionaria), sino la forma de su cuantificación.

Finalmente, el Abogado del Estado remata su argumentación, sosteniendo que no existe infracción legal en la sentencia recurrida, porque la aplicación que efectúa del apartado 4 del artículo 13 del Texto Refundido resulta obligada, dada la especialidad del supuesto en el que la Administración no recibe canon , sino que paga retribución al concesionario, y, además, no era obligatorio la constitución de fondo de reversión, al no tener que devolver inmovilizado material.

Por su parte, el Letrado de la Junta de Andalucía resalta que la sentencia objeto de impugnación "niega la existencia de fondo de reversión de bienes y, por tanto, concluye la inexistencia de fondo de reversión a valorar en este caso, mientras que las sentencias de contraste parten de la existencia de fondo de reversión y analizan la cuestión de su valoración". Añade, que en la sentencia objeto de recurso se contempla material móvil circulante y en las de contraste, se hace referencia a obras e instalaciones en situación de servicio o a obras construidas dentro del dominio público.

Para resolver el presente recurso de casación para la unificación de doctrina, debemos partir de que, como venimos declarando con reiteración, esta modalidad casacional es un tributo al principio de igualdad en la aplicación de la Ley, y a través de ello se constituye en servidora del principio de seguridad jurídica, teniendo por objeto salvar las contradicciones en la interpretación y aplicación del ordenamiento jurídico que puedan producirse entre Tribunales del mismo orden jurisdiccional, siempre que se trate de las resoluciones que sean susceptibles de acceder a este recurso, según el artículo 96 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa , ya que a tenor de dicho precepto, el recurso se podrá interponer:

1. ) Contra las sentencias dictadas en única instancia por las Salas de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo, Audiencia Nacional y Tribunales Superiores de Justicia cuando, respecto a los mismos litigantes u otros diferentes en idéntica situación y, en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, se hubiere llegado a pronunciamientos distintos.

2. ) Contra las sentencias de la Audiencia Nacional y de los Tribunales Superiores de Justicia dictadas en única instancia, cuando la contradicción se produzca con sentencias del Tribunal Supremo, en las mismas circunstancias señaladas con anterioridad.

Los principios de igualdad en la aplicación de la Ley y de seguridad jurídica están especialmente presentes en el precepto expresado cuando exige que las sentencias en comparación hubieren llegado a pronunciamientos distintos, respecto de los mismos litigantes y en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales.

La consecuencia que ha de extraerse es que en esta modalidad casacional no se permite combatir de forma directa la interpretación y aplicación que del ordenamiento jurídico haya hecho la sentencia recurrida, sino solo a través de su comparación con las que, de forma contradictoria, hubieren llevado a cabo la sentencia o sentencias ofrecidas en contraste.

Pues bien, tal como ha sido señalado con anterioridad, la sentencia impugnada basa la desestimación del recurso contencioso-administrativo en el argumento de que en el caso de la concesión de la que es titular la recurrente no existe derecho de reversión propiamente dicho, en la medida en que no se procede a la "devolución" de bienes previamente entregados por el municipio, sino a la "entrega" de los elementos de la explotación que la concesionaria tuvo que adquirir en cumplimiento de las condiciones establecidas, lo que hace que "la Sala concluya con la inexistencia de un fondo de reversión a valorar..."

Así las cosas, debe darse la razón a las partes recurridas y considerar que no existe la precisa identidad entre la sentencia impugnada y las de contraste, que permita, a su vez, apreciar la contradicción, como paso previo a la apreciación de posible infracción en la primera, por lo que se trata de presupuestos, inexcusables en el recurso de casación para la unificación de doctrina.

En efecto, comenzando por la Sentencia de esta Sala de 21 de octubre de 2010 (recurso de casación para la unificación de doctrina 108/2006 ), referida a una concesión de suministro de gas natural para usos doméstico -comerciales y determinados usos industriales, resuelve el problema de la base imponible en las concesiones administrativas- valor del importe de adquisición de las obras o instalaciones o valor neto contable de los activos revertibles-.

Por su parte, la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de Castilla y León, de 10 de diciembre de 2002 (recurso contencioso-administrativo número 561/2001 ) se limita a resolver sobre un supuesto netamente diferente al de la sentencia de instancia, pues se refiere a una concesión de dominio público, en la que "al extinguirse el derecho concesional, revertirán al Estado gratuitamente y libres de cargas cuantas obras hubieran sido construidas dentro del dominio público hidráulico para la explotación del aprovechamiento, al igual que las obras e instalaciones electromecánicas de la central, excluyendo el transformador de potencia y las líneas de transporte."

En fin, la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de Cantabria, de 2 de noviembre de 2001 (recurso contencioso- administrativo número 564/2000) se refiere a una concesión de servicio de gas natural y el problema que resuelve es el de la posibilidad de fijar la base imponible en función del fondo de reversión, al haber mediado un informe pericial que acreditó la posibilidad de calcular el mismo.

En consecuencia, y ante la falta de identidad, procede declarar no haber lugar al recurso de casación.

La declaración de no haber lugar al recurso de casación ha de hacerse preceptivamente con imposición de costas a la parte recurrente, pero la Sala, haciendo uso de la facultad reconocida por el artículo 139.3 de la Ley de esta Jurisdicción , limita los derechos de la Administración del Estado por este concepto, a la cantidad máxima de 2.000 euros.

Por lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución