STS, 22 de Noviembre de 2013

La sentencia impugnada estima en parte el recurso contencioso administrativo interpuesto por Logista contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC, en lo sucesivo), de fecha 22 de Septiembre de 2009, por la que se desestima la reclamación económico-administrativa formulada contra Acuerdo de la Jefe de la Dependencia Adjunta de Control Tributario y Aduanero de la Delegación de Grandes Contribuyentes de la AEAT, de fecha 14 de Mayo de 2008, por el que se confirman las propuestas de fecha 14 de Mayo de 2008, contenidas en las actas de disconformidad levantadas por el Impuesto sobre las Labores del Tabaco e Iva asimilado a la importación, por los importes de 13.044, 231,43 euros y 2.087.077,03 euros, respectivamente, y contra el acuerdo de imposición de sanción, de 10 de Julio de 2008, derivado del acta de disconformidad incoada por el concepto del Impuesto Especial, por importe de 5.517.831,52 euros.

La referida Dependencia de Control Tributario y Aduanero, con fecha 29 de Febrero de 2008, había incoado acta de disconformidad A02.71392773, en relación con el depósito fiscal de Leganés (Madrid), por el concepto de IIEE, ejercicios 2004 y 2005, procediendo a regularizar los traslados de labores de tabaco del depósito fiscal que habían tenido como destino el almacén de consumo o la tienda, realizados en los días inmediatamente anteriores a la subida del precio de venta al público de las labores de tabaco o a incrementos en los tipos impositivos del Impuesto Especial, afectando a los periodos de Mayo, Junio y Diciembre de 2004 y Abril, Junio y Septiembre de 2005.

A juicio de la Dependencia, se había producido un defecto de ingreso, por cuanto que Logista habría devengado el Impuesto Especial a un precio o a un tipo inferior al vigente en el momento de la adquisición efectiva del producto por parte del estanquero. Para la Administración las citadas salidas eran en realidad traspasos internos del producto dentro del depósito fiscal, porque el depósito abarcaba la totalidad de las instalaciones existentes dentro de la parcela propiedad de Logista, y no sólo la superficie que poseía autorización administrativa para funcionar como depósito fiscal,

Como consecuencia del acta anterior,en la misma fecha, se incoó acta de disconformidad A02-71392091 por el concepto de IVA asimilado a la importación, en relación con los ejercicios 2004 y 2005, al considerar la Inspección que la cuota derivada de la liquidación provisional practicada por el Impuesto Especial forma parte de la base imponible para el cálculo de las cuotas exigibles por IVA asimilado a la importación.

Por otra parte, iniciado expediente sancionador como consecuencia de la regularización efectuada en relación con el Impuesto Especial sobre las laboras del Tabaco, finalizó por acuerdo sancionador de 10 de Julio de 2008, en el que se imponia sanción por haberse dejado de ingresar las cuotas correspondientes.

La sentencia recurrida anula el acuerdo en relación con la imposición de sanción, confirmando las liquidaciones practicadas que afectaban a los periodos de Mayo de 2004, Junio de 2004, Diciembre de 2004, Abril de 2005, Junio de 2005 y Septiembre de 2005.

Contra la referida sentencia, tanto la entidad como el Abogado del Estado prepararon recurso de casación, que luego formalizaron ante esta Sala.

Logista articuló los siguientes motivos:

1. ) Al amparo del art. 88.1 c), por infracción de las normas reguladoras de la sentencia, por vulneración del art. 24 de la Constitución Española , en relación con los arts. 33.1 y 67.1 Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa y 218 de la Ley de Enjuiciamiento Civil , en el que denuncia incongruencia omisiva de la sentencia impugnada, en relación con determinadas cuestiones sometidas a debate.

2. ) Al amparo del art. 88. 1 c), con carácter subsidiario respecto del anterior, por infracción de las normas reguladoras de la sentencia, por infracción del art. 24 y 120 de la Constitución Española , en relación con los arts. 33.1 y 67.1 Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa , y 218 de la Ley de Enjuiciamiento Civil , en el que denuncia falta de motivación de la sentencia impugnada, ya que, a su juicio, ha resuelto la litis transcribiendo párrafos enteros de la documentación que obra en el expediente, pero sin que se pueda advertir, a la vista de los pronunciamientos vertidos, las razones por las que se confirma la resolución impugnada.

3. ) Al amparo del art. 88. 1 d), por las siguientes infracciones:

   1. Del artículo 11.4 del Reglamento de los Impuestos Especiales , aprobado por Real Decreto 1165/1995, de 7 de Julio, y de la Orden de 12 de Junio de 1993, en relación con el art. 24 de la Constitución Española y arts. 326 y 335 y siguientes de la Ley de Enjuiciamiento Civil , por vulneración del principio de tutela judicial efectiva, por no valoración de parte de las pruebas aportadas y por valoración ilógica, poco razonable y arbitraria de otras pruebas aportadas, con vulneración de las reglas de la sana crítica.

   2. Del artículo 3 de la ley 30/1992 y 9 de la Constitución Española, en relación con el 11.4 del Reglamento de los Impuestos Especiales , por vulneración de los principios de buena fe, confianza legítima y seguridad jurídica, al no haberse revocado la autorización concedida por la propia Administración respecto del depósito fiscal.

   3. De los artículos 97 y siguientes de la Ley 37/1992 del Iva , 26 de la Ley General Tributaria , 17 , 18 y 21 de la Directiva 77/388/CEE en relación con el nacimiento y alcance del derecho a deducir y los requisitos formales y las modalidades de su ejercicio, y asimismo de la jurisprudencia emanada de nuestros Tribunales y del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas.

4. ) Al amparo del art. 88. 1 d), por infracción de los art. 178 , 183.1 y 209 Ley General Tributaria y jurisprudencia aplicable, por cuanto que la sentencia de instancia confirma un acto nulo, ya que el expediente sancionador se inició sin que existiera aún el presupuesto de hecho que podía originar el tipo infractor.

5. ) Al amparo del art. 88. 1 d), por infracción del art. 179 y 183 LGT y jurisprudencia aplicable, por cuanto la sentencia considera que no existió falta de motivación o ausencia de justificación de la culpabilidad de la actora.

   Suplicó sentencia por la que, estimando los motivos de casación, case y anule la sentencia recurrida, con condena a la Administración, con independencia de las costas, a indemnizar en el gasto en que incurrió por la tasa por el ejercicio de la potestad jurisdiccional para la formalización del recurso.

   Por su parte, el Abogado del Estado formuló dos motivos.

   En el primero se denuncia que la sentencia incurre en incongruencia omisiva, con quebrantamiento de las formas esenciales del juicio, por infracción de sus normas reguladoras y, por tanto, del art. 24 de la Constitución y 33 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa . Este motivo se invoca al amparo del art. 88. 1 c) de la propia Ley de la Jurisdicción .

   En el segundo se aduce que la sentencia recurrida, al anular las sanciones por falta de culpabilidad infringe los arts. 77 de la Ley General Tributaria de 1963 y 179 de la Ley General Tributaria de 2003, así como los artículos 79 de la Ley General Tributaria de 1963 y 191 de la Ley General Tributaria de 2003, en relación asimismo con la jurisprudencia del Tribunal Supremo relativa a la existencia de culpabilidad y con el art. 33 de la Ley 1/1998 de 26 de Febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes .

   Este motivo se invoca al amparo del apartado d) del art. 88.1 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa .

Por Auto de la Sección Primera de 20 de Septiembre de 2012, la Sala acordó declarar la inadmisión del recurso interpuesto por el Abogado del Estado, en relación al motivo primero, por haberse omitido su anuncio en el escrito de preparación, y la admisión del recurso en cuanto al motivo segundo, respecto a las sanciones de Mayo de 2004 y Abril, Junio y Septiembre de 2005 por ser las únicas que superaban el límite cuantitativo para el acceso al recurso de casación; y la admisión total del recurso interpuesto por la representación de Logista.

Conferido traslado para el trámite de oposición, Logista solicitó la inadmisión del recurso interpuesto por el Abogado del Estado o, en su defecto, la desestimación del mismo, con imposición de costas a la parte recurrente.

Por su parte, el Abogado del Estado interesó sentencia que declare no haber lugar al recurso interpuesto por Logista con imposición de costas..

Para el acto de votación y fallo se señaló la audiencia del día 20 de Noviembre de 2013, fecha en la que tuvo lugar la referida actuación procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Emilio Frias Ponce,

Comenzando por el recurso de Logista, en el primero de los motivos se imputa a la sentencia incongruencia omisiva por no haberse pronunciado sobre las siguientes cuestiones, que fueron defendidas en la instancia:

1. La ausencia de anomalías en la conducta de la entidad en cuanto a la salida de mercancías del depósito fiscal con destino a la tienda y al almacén de destino en los días previos a la subida de precios y/o de tipos impositivos.

2. La total estanqueidad e independencia de las instalaciones que componen el recinto de Logista, sin que el hecho de que la salida del depósito fiscal fuese a un vial interno en la parcela a través del cual es posible el tráfico rodado en lugar de una vía pública obste para la conceptuación como depósito fiscal únicamente a la dependencia de 26.505 m2 autorizada como tal.

3. La necesidad de tramitar el procedimiento de revocación de la autorización como depósito fiscal de la superficie de 26.505 m2 si la Administración consideraba que había dejado de ser válida, por comprender la totalidad de la parcela, o bien el procedimiento especial de declaración de actos nulos de pleno Derecho del artículo 217 de la Ley General Tributaria .

Antes de dar respuesta al motivo conviene recordar la fundamentación de la Sala que fue la siguiente:

"Los hechos determinantes de la regularización fueron los traspasos internos de productos objeto del Impuesto sobre las Labores del Tabaco, dentro del depósito fiscal del obligado tributario en el Polígono Industrial de Polvoranca, Leganés (Madrid), denominados "traslados a almacenes fis-con (981) y traslado a tienda con ref (950)", realizados en días inmediatamente anteriores a la subida de los precios de venta al público de las labores del tabaco o a incrementos de los tipos impositivos aplicables a los referidos productos.

Al practicar la liquidación, el órgano de gestión rechaza la existencia de actos propios de la Administración de carácter vinculante, ante la inexistencia de acto anterior en que de forma expresa se venga a mantener lo contrario, aparte de que "el hecho de que (...) no se hubiera regularizado en ejercicios anteriores la situación tributaria de la sociedad interesada por los motivos recogidos en el acta incoada, no impide a la Inspección regularizar en una comprobación posterior la situación tributaria del obligado tributario".Para lo que se apoya en la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional de 11 junio 2007 y en lo dispuesto en el art. 54.1 c) de la Ley 30/1992 . Asimismo, destaca el órgano de gestión que resulta probado por la Inspección que las modificaciones que la interesada iba a realizar en su depósito fiscal de Leganés, consistentes en la instalación de una tienda y un almacén de consumo, no fueron comunicadas al centro gestor, ni por tanto pudieron ser autorizadas por este. En tal sentido, puntualiza que "la Inspección ha probado que la empresa no comunicó al centro gestor la instalación de una Tienda y un Almacén de Consumo y que tanto la Tienda como el Almacén de Consumo se encuentran unidos y comunicados con el resto de instalaciones. Las comprobaciones detalladas que ha realizado la Inspección, tanto físicas como documentales, han puesto de manifiesto que la Sociedad interesada ha venido considerando tanto el Almacén de Consumo como la Tienda como instalaciones independientes del depósito fiscal, de forma que los traspasos masivos de labores de tabaco desde la nave principal del depósito al Almacén de Consumo y a la Tienda han sido tratadas por la empresa como salidas a consumo de los cigarrillos, en particular los días inmediatamente anteriores a las subidas de los Previos de Venta al Público de las labores del tabaco establecidas por las sucesivas Resoluciones del Comisionado del Mercado de Tabacos y a los incrementos de los tipos impositivos del impuesto sobre las Labores del Tabaco habidos durante los años 2004 y 2005". Y concluye que "De esta forma la Sociedad interesada adelantaba el devengo del Impuesto Especial sobre las Labores del Tabaco y, por tanto, la aplicación de los tipos Impositivos vigentes con anterioridad a la entrada en vigor de la norma que aprobara los nuevos tipos impositivos del citado impuesto. Sin embargo, la Sociedad interesada repercutía a sus clientes las cuotas derivadas de la aplicación de los tipos incrementados que son superiores a las cuotas autoliquidadas e ingresadas por la empresa..."

CUARTO : Así pues, los antecedentes incorporados al extenso expediente de gestión, minuciosamente expuestos y detallados en el Acta de la Inspección e informe complementario, a los que nos remitimos, ponen de manifiesto las modificaciones realizadas por el obligado tributario, consistentes en la instalación de una Tienda y Almacén de Consumo, alterando la situación existente al autorizarse el depósito fiscal, y sin dar cumplimiento a las obligaciones que ello comportaba [ art. 40.7, Reglamento de Impuestos Especiales , en relación con el art. 4 de la Ley 38/1992 ]. Lo que ya pusieron de manifiesto los actuarios en la posterior Diligencia de 14 de diciembre de 2.007 (folio 842), de la que resulta, en síntesis, tras el análisis de la documentación aportada por la empresa relativa al depósito fiscal de Leganés y la que obra en poder del Departamento de Aduanas e IIEE relativa a la solicitud de depósito fiscal y demás documentos presentados en su día por aquella, que en los planos autorizados por la Administración, las superficies que en los años 2004 y 2005 ocupan la Tienda y el Almacén de Consumo (y que actualmente siguen ocupando) pertenecen al Depósito Fiscal, según los planos originales, así como que el conjunto de dependencias que integran las instalaciones de la empresa en la localidad de Leganés se encuentra vallado en su perímetro, existiendo un único acceso a la vía pública, estando limitada y controlada la entrada a las instalaciones por un servicio de seguridad contratado por LOGISTA, sin que la instalación de una Tienda y Almacén haya sido autorizada en ningún momento por el Centro Gestor, de conformidad con lo dispuesto por el art. 11.2, c), del RIE, precepto que además exige como requisito para la configuración de un Depósito Fiscal que se trate de una instalación independiente, esto es, que no tenga comunicación con ninguna otra y que disponga de acceso directo a la vía pública; y en el presente caso la Tienda y el Almacén se encuentran unidos y comunicados con el resto de instalaciones, existiendo un único acceso a la vía pública, tal y como se constata en la citada Diligencia de 14 de diciembre de 2.007.

Lo cual viene a desvirtuar las alegaciones de la demanda. Pues como se indica en el informe ampliatorio al acta de disconformidad, "no puede calificarse de contraria a la doctrina de los actos propios ni a la buena fe la conducta de una de las partes, sin valorar al mismo tiempo la de la otra parte, ya que si bien es cierto que la Administración Tributaria conocía la existencia de la tienda, lo que desconocía era la finalidad que le estaba dando a la misma. La normativa reguladora del mercado de tabacos establece que la finalidad de la tienda es establecer el aprovisionamiento físico en dicha tienda a los expendedores dentro de unos límites marcados, pero nunca la de constituir una vía puente para traspasar contablemente, en las fechas previas a la subidas de PVP o de tipos impositivos cantidades voluminosas de las marcas afectadas por la subida del depósito fiscal al almacén de consumo, devengando anticipadamente el impuesto con una tributación inferior por mercancía que permanece almacenada y que servirá posteriormente para atender los suministros habituales que en condiciones normales se realizan desde el depósito fiscal, es decir, como si la mercancía no se hubiese movido de dicho depósito". A lo que habría que agregar al respecto lo expuesto por el Tribunal Económico-Administrativo Central en el fundamento jurídico quinto de su resolución, al referirse a lo prevenido en el art. 54.1 c) de la Ley 30/1992 y al parecer expresado por esta Sala en sentencia de 11 de junio de 2007 .

Por otra parte, los medios de prueba ofrecidos por la parte demandante para enervar el resultado de la actuación de los órganos de gestión tributaria, no tienen, a juicio de la Sala, el alcance que aquella parte propugna. Pues en relación con la documental que esencialmente hace valer la misma, baste reproducir las apreciaciones realizadas en el fundamento jurídico cuarto de la resolución inmediatamente impugnada, conforme a la cual:

En el caso que nos ocupa, hay que tener en cuenta que según consta en el expediente, con fecha 10 de septiembre de 2.007 la Inspección solicitó al Departamento de Aduanas e IIEE de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, que le remitiera copia de la solicitud de depósito fiscal y resto de documentación, presentada en su dia por LOGISTA, así como el acuerdo adoptado por dicho Centro Gestor. Se solicitó, a su vez, copia de las modificaciones en la autorización de depósito fiscal presentadas, en su caso, por la empresa y autorizadas por el Centro Gestor, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 40.7 del Real Decreto 1165/1995 . La documentación aportada en respuesta a esta solicitud, que consta en el expediente, ha sido analizada en el Informe al Acta de disconformidad A02/71392773 de forma detallada y pormenorizada, llegándose a la conclusión de que el depósito fiscal de Leganés está formado por la totalidad de las instalaciones que se encuentran en el recinto que consta en el plano original aportado en el momento de la solicitud de autorización, y si dentro del depósito fiscal se han construído la tienda y el almacén de consumo, sin que se le haya comunicado al Centro Gestor y, por tanto, hayan sido autorizados por éste (no consta dicha autorización), resulta que dichas zonas no han sido segregadas del depósito fiscal ni por tanto perdido su carácter, por lo que los movimientos internos objeto del expediente e relación con la tienda o el almacén de consumo, no suponen la salida del depósito fiscal y en consecuencia no producen el devengo del impuesto como pretende el interesado, resultando, por tanto, procedente la liquidación practicada.

Y tampoco la prueba pericial ha venido a desvirtuar los fundamentos de la regularización tributaria impugnada, pues en el informe realizado al efecto ["Informe de Verificación y análisis de superficies Complejo-Almacén de Logista en Leganés (Madrid) se describe la configuración de las dependencias instaladas en el recinto, tras visita realizada al mismo el 10 de febrero de 2.010. Pero dicha configuración y, por tanto, la del depósito fiscal que en la misma se indica, no se corresponde con la autorizada administrativamente, tal y como se ha expuesto, ni con el estado en que se encontraba el recinto en el momento de los hechos que se enjuician, confirmando por otro lado la existencia de una única entrada, que se señala con una flecha al folio 8 del informe. Por lo que las apreciaciones y conclusiones establecidas en el mencionado informe, no alcanzan a desvirtuar las efectuadas por la Inspección, referidas a los ejercicios tributarios objeto de regularización, están desprovistas de la relevancia probatoria que la parte actora propugna. Todo lo cual conduce de forma ineludible a declarar ajustada a derecho la liquidación practicada."

Pues bien, en contra de lo que se alega, la Sala de instancia abordó las cuestiones planteadas.

Así, la alegación de inexistencia de anomalías en la conducta de la recurrente en cuanto a la salida de mercancías del depósito fiscal ha de entenderse rechazada, al asumir los hechos que determinaron la regularización según la Inspección, aludiendo a modificaciones realizadas con respecto a la autorización concedida por la instalación de la tienda y el almacén de consumo, sin comunicación al Centro gestor.

Por otra parte, viene a rechazar también la pretendida independencia de las instalaciones que componen el recinto, después de valorar la prueba existente en las actuaciones.

Finalmente, la última alegación, sobre la imposibilidad de modificar la autorización concedida a través de un procedimiento inspector, ha de entenderse asimismo desestimada ante la conclusión a que llega, confirmando el criterio de la Administración, de que la tienda y el almacén pertenecían al depósito fiscal.

Cuestión distinta es si la apreciación que realiza es conforme o no a Derecho, lo que se resolverá a continuación.

No mejor suerte puede correr el motivo segundo, en el que se alega, con carácter subsidiario, que, al menos, la sentencia incurrió en defecto de motivación, en cuanto confirma la regularización practicada sin razonar su postura, limitándose a transcribir párrafos enteros del acta, informe ampliatorio y acuerdo de liquidación emitidos por la Inspección y que han originado el procedimiento, y la resolución que constituía el objeto directo del recurso contencioso-administrativo, pero sin motivar por qué se rechaza el argumento en relación con la imposibilidad de que la tienda y el almacén de consumo formasen parte del depósito fiscal al ser dependencias totalmente independientes y estancas,ni por qué razón entiende que no se han violado los actos propios , a pesar de no existir justificación ni motivación por el cambio de criterio.

En contra de lo que se mantiene, basta la lectura de la sentencia para constatar la existencia de motivación suficiente, a los efectos de la posterior impugnación de las razones dadas, como luego hace, en los restantes motivos, en los que se manifiesta su discrepancia con la fundamentación ofrecida.

Por otra parte, nada impide que la sentencia transcriba determinados razonamientos contenidos en el acta de la Inspección, en el informe ampliatorio, y en el acuerdo de liquidación, pues son recogidos para confirmarlos

En el tercer motivo se agrupan tres submotivos, como hemos reseñado en los antecedentes.

En el apartado a) se alega que la sentencia no tiene en cuenta que las conclusiones por ella alcanzadas vulneran lo dispuesto en el art. 11.4 del Reglamento de Impuestos Especiales y en la Orden de 12 de Julio de 1993 , por la que se establecen diversas normas de gestión en relación con los Impuestos Especiales, al no reconocer que la Administración que autorizó el correspondiente depósito fiscal comprobó con carácter previo que las instalaciones reunían los requisitos de independencia exigidos por la norma para su autorización.

Agrega que la valoración de la prueba efectuada por la Sala de instancia, en relación con la delimitación del depósito fiscal y, por tanto, en relación con el momento en que se produjo el devengo del Impuesto Especial respecto a las mercancías que, tras salir del depósito fueron trasladadas a la tienda y al almacén de consumo, o no existió, o, en el caso de estimarse que existió una valoración tácita de la misma en sentido desfavorable a sus intereses, es arbitraria hasta el punto de hacerla irrazonable o ilógica, dado que basa principalmente su fallo en el hecho de que la tienda y el almacén de consumo no fueron comunicados a la Administración y de que habrían sido establecidos con posterioridad a la autorización del depósito fiscal y, por tanto, no son instalaciones distintas del mismo.

En el apartado b) se alega la infracción del artículo 3 de la Ley 30/92 y del art. 9 de la Constitución Española por vulneración de los principios de buena fe, confianza legitima y seguridad jurídica, al no haberse revocado la autorización del depósito fiscal concedida en su día por la Administración.

Mantiene que la entidad ha actuado en todo momento, y así lo ha aceptado la Administración durante más de 20 años, de manera correcta en relación con la delimitación y funcionamiento del depósito fiscal, el almacén de consumo y la tienda en Leganes, así como en cuanto a la determinación del momento del devengo del Impuesto.

Por ello, si la Administración consideraba, a pesar de que en el momento de conceder la autorización correspondiente al depósito fiscal había verificado el cumplimiento de todos los requisitos exigidos por la normativa vigente, que con posterioridad habían dejado de cumplirse o de concurrir, no debió proceder a dejar sin efecto, por la vía del procedimiento de inspección, los referidos acuerdos de autorización, sino que, por el contrario, debió, bien haber iniciado el correspondiente procedimiento de gestión tributaria tendente a la revocación de la referida autorización por incumplimiento de los requisitos esenciales que fundamentaron, basaron y permitieron su concesión, o bien haber iniciado un procedimiento de declaración de actos nulos de pleno Derecho de los previstos en el artículo 217 de la Ley General Tributaria .

Finalmente, el apartado c ) se refiere a la improcedencia de las cuotas del IVA asimilado a la importación asociado a las salidas de labores de tabaco del depósito fiscal y, en todo caso, de los intereses dado que la deducción es inmediata al momento del devengo del impuesto, no pudiéndose apreciar daño económico a la Hacienda Pública de la que pueda derivarse compensación alguna.

Los dos primeros submotivos obligan, ante todo, a recordar la normativa que define el depósito fiscal, al cuestionarse si hay que considerar dentro del depósito fiscal la totalidad de las instalaciones que se encuentran en el recinto y, por tanto, el almacén de consumo y la tienda, o por el contrario sólo la superficie a que se refiere la autorización administrativa.

El art. 4.7 de la ley 38/1992, de 28 de Diciembre, de Impuestos Especiales , define al depósito fiscal como "el establecimiento o red de oleoductos o gaseoductos donde, en virtud de la autorización concedida, con cumplimiento de las condiciones y requisitos que se establezcan reglamentariamente, pueden almacenarse, recibirse, expedirse y, en su caso, transformarse, en régimen suspensivo, productos objeto de los Impuestos Especiales de fabricación".

El régimen suspensivo se define en el apartado 20 del mismo art. 4 como el "régimen fiscal aplicable a la fabricación, transformación, tenencia y circulación de productos objeto de los impuestos especiales de fabricación en el que, habiéndose realizado el hecho imponible, no se ha producido el devengo y, en consecuencia, no es exigible el impuesto".

Por su parte, el artículo 7 de la misma ley establece que "sin perjuicio de lo establecido en los artículos 23, 28, 37, 40 y 64, el impuesto se devengará: 1. En los supuestos de fabricación y en su caso, de importación, en el momento de la salida de los productos objeto de los impuestos especiales de fabricación de la fábrica o deposito fiscal (....).

A su vez, el art. 11 del Reglamento de los Impuestos Especiales , aprobado por el Real Decreto 1165/1995, de 7 de Julio, sobre Depósitos Fiscales", establece en su número 2 que "la autorización de un depósito fiscal quedará condicionada al cumplimiento de los siguientes requisitos (....) c) que "los depósitos fiscales deberán ubicarse en instalaciones independientes de aquellas en las que se ejerza cualquier actividad que por razones o de control fiscal no sea compatible con la que determine la autorización del depósito (...).

Se considera que una instalación es independiente cuando no tiene comunicación con otra y dispone de acceso directo a la vía pública. No obstante, el centro gestor podrá autorizar que una zona delimitada del local en que se encuentre instalado el depósito se considere fuera del mismo a los únicos efectos del almacenamiento y ulterior reexpedición de productos por los que se devengó el impuesto con ocasión de su salida del depósito que posteriormente fueron devueltos a su titular. El movimiento de estos productos deberán registrarse en un libro autorizado al efecto, en el que los asientos de cargo se justificarán con el albarán que expida la persona o entidad que efectúa la devolución y con referencia al asiento originario de salida del depósito fiscal; los asientos de data se justificarán con el albarán que se emita para amparar la circulación de productos reexpedidos; y en número 3 que "la solicitud de autorización de un depósito fiscal será presentada por los interesados ante el centro gestor. A dicha solicitud se acompañara la siguiente documentación: a) Memoria descriptiva de la actividad que se pretende desarrollar en relación con la autorización que se solicita (....) b) Plano a escala del recinto del establecimiento, con indicación del número y capacidad de los depósitos (...) d) la acreditativa de las autorizaciones que, en su caso, corresponda otorgar a otros órganos administrativos (...); y en el numero 4 que "Recibida la solicitud y documentación a que se refiere el apartado anterior, el centro gestor la remitirá a los servicios de inspección para que efectúen las comprobaciones correspondientes".

Finalmente, el art. 40 del Reglamento se refiere a la inscripción en el registro territorial, disponiendo el apartado 2 que "con caracter general las personas que resulten obligadas a inscribirse en el registro territorial presentarán ante la oficina gestora que corresponda, la siguiente documentación: a) Una solicitud de inscripción (....) . En dicha solicitud (...) deberá hacerse constar como mínimo (.....). 3º Breve memoria descriptiva de la actividad que se pretende desarrollar en relación con la inscripción que se solicita. b) Plano a escala del recinto del establecimiento (....) 3. No obstante, cuando se trate de la inscripción de un depósito fiscal, a la solicitud de inscripción formulada por su titular se acompañará la siguiente documentación: a) La autorización expedida por el centro gestor (...)".

A la vista de esta normativa que establece un control exhaustivo sobre los productos objeto de los impuestos especiales y la obligatoriedad de que los depósitos fiscales se ubiquen en instalaciones independientes, considerándose así cuando una instalación no tiene comunicación con otra y dispone de acceso directo a la vía pública, resulta patente que estas circunstancias no se cumplían en el supuesto de autos, dado que la tienda y el almacén se encuentran unidos y comunicados con el resto de las instalaciones, existiendo un único acceso a la vía pública, debiendo entenderse que es al traspasar este punto cuando se produce la salida del depósito fiscal y, por lo tanto, el devengo del impuesto especial, no siendo posible considerar como "vía pública" a tales efectos los viales internos del recinto, en cuanto por ellos no transitan o circula el público.

Por otra parte, la instalación de la tienda y del almacén en la forma realizada por Logista en el depósito de Leganés hubiera requerido de la correspondiente autorización por parte del centro gestor, sin que frente a lo anterior pueda invocarse que en la solicitud del depósito en el recinto se indicó que su superficie era de 26.505 m2, asentado sobre una parcela de 150.054 m2, pues en la solicitud no se hacía referencia alguna a la tienda y al almacén y no se aportó la autorización para la instalación dentro del recinto, sin que pueda confundirse la obtenida para el depósito a que se refiere la documentación aportada como Anexo de la demanda.

En esta situación, hay que rechazar que la apreciación de la prueba realizada por la Sala fuese arbitraria, y la necesidad de revocar la autorización concedida.

Cuestión distinta es si existía la infracción de los principios de buena fe, confianza legitima y seguridad jurídica por regularizar la Inspección la situación en 2004 y 2005, a pesar de haber tenido conocimiento durante más de 20 años de la existencia de las dependencias dentro del recinto, y haber considerado correcta la manera de proceder la entidad en cuanto a la determinación del momento del devengo,

El principio de confianza legitima, que tiene su origen en el Derecho Administrativo Alemán, y que constituye en la actualidad desde las sentencias del Tribunal de Justicia de la Comunidad Europea de 22 de marzo de 1961 y 13 de julio de 1965 (asunto Lemmerz-Werk ) un principio general del Derecho Comunitario, ha sido objeto de recepción por la jurisprudencia de esta Sala del Tribunal Supremo (entre otras, en las sentencias de 1 de febrero de 1990 , 13 de febrero de 1992 , 17 de febrero , 5 de junio , 28 de julio de 1997 , 10 de mayo , 13 y 24 de julio de 1999 , 4 de junio de 2001 y 15 de abril de 2002 ) consagrándose también en la Ley 30/92, de 26 de noviembre, tras su modificación por la Ley 4/1999, que en su art. 3, número 1, párrafo 2 , contiene la siguiente redacción: «Igualmente, deberán (las Administraciones Públicas) respetar en su actuación los principios de buena fe y de confianza legítima.

El alcance de este principio fue recordado en la sentencia de 13 de mayo de 2009 (casación 2357/07 ), reproduciendo lo declarado en la sentencia de 15 de abril de 2002 :

"El principio de protección a la confianza legítima, relacionado con los más tradicionales, en nuestro ordenamiento, de la seguridad jurídica y la buena fe en las relaciones entre la Administración y los particulares, comporta, según la doctrina del Tribunal de Justicia de la Comunidad Europea y la jurisprudencia de esta Sala, el que la autoridad pública no pueda adoptar medidas que resulten contrarias a la esperanza inducida por la razonable estabilidad en las decisiones de aquélla, y en función de las cuales los particulares han adoptado determinadas decisiones. O, dicho en otros términos, la virtualidad del principio que se invoca puede suponer la anulación de un acto de la Administración o el reconocimiento de la obligación de ésta de responder de la alteración (producida sin conocimiento anticipado, sin medidas transitorias suficientes para que los sujetos puedan acomodar su conducta y proporcionadas al interés público en juego, y sin las debidas medidas correctoras o compensatorias) de las circunstancias habituales y estables, generadoras de esperanzas fundadas de mantenimiento (Cfr. SSTS de 10 de mayo , 13 y 24 de julio de 1999 y 4 de junio de 2001 ). Pero ello en el bien entendido de que, no pueden apreciarse los necesarios presupuestos para la aplicación del principio invocado en la mera expectativa de una invariabilidad de las circunstancias, y que ni el principio de seguridad jurídica ni el de la confianza legítima garantizan que las situaciones de ventaja económica que comportan un enriquecimiento que se estima injusto deban mantenerse irreversibles".

Por su parte, la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, sentencias, entre otras, de 16 de mayo 1979, As 84/78 ; 5 de mayo de 1981, As 112/80 , 21 de septiembre de 1983 , As. acumulados 205 a 215/82 y 12 de diciembre de 1985, As. 133/84), admite la vulneración de este principio cuando concurren los siguientes requisitos:

En primer lugar, debe existir un acto o un comportamiento de la Administración comunitaria que pueda haber generado la confianza.

En segundo lugar, es preciso que la persona afectada no pueda prever el cambio de la línea de conducta adoptada anteriormente por la Administración comunitaria.

Y, en tercer lugar, es necesario que el interés comunitario perseguido por el acto impugnado no justifique que se perjudique la confianza legítima del interesado. Este último requisito concurre cuando la ponderación de los intereses existentes demuestra que, en las circunstancias del asunto, el interés comunitario no prima sobre el de la persona afectada en que se mantenga una situación que podrá considerarse legítimamente estable.

Pues bien,la situación contemplada en la sentencia de 15 de Abril de 2002 , es la que tiene lugar en el presente caso, por lo que el hecho de que no se hubiese practicado la regularización de la situación tributaria a la entidad en ejercicios anteriores, no puede ser causa obstativa a que la Administración cambie su criterio interpretativo, a partir de ese momento, sin perjuicio de la suerte final del acuerdo adoptado.

Por lo expuesto procede rechazar los dos primeros submotivos del motivo tercero.

El submotivo c) afecta a la regularización del IVA asimilado a la importación, anticipando la Sala que procede su estimación ante la doctrina consolidada establecida, en la línea que mantiene la recurrente.

En efecto, esta Sala, en dos sentencias de fecha 10 de Mayo de 2010, casaciones 1454 y 1432/2005 , declaró que en una liquidación tributaria por IVA asimilado a la importación, el derecho a deducir nace con el devengo del impuesto, sin que pueda requerirse el pago de la cuota con carácter previo.

La Sala, tras señalar que no cabe confundir el ejercicio del derecho a la deducción con su nacimiento que se produce en el momento en el que es exigible el impuesto deducible, analiza la evolución del art. 98,.2 de la Ley 37/92 , haciendo las siguientes consideraciones:

" Fundamento Segundo (...) La Ley 37/1992, en su redacción originaria, dispuso, con carácter general, que el derecho a la deducción nacía en el momento en que se devengasen las cuotas deducibles (artículo 98.1), salvo, precisamente, además de para los casos de sujetos pasivos invertidos, para las importaciones y las adquisiciones intracomunitarias de bienes, en los que tal derecho sólo veía la luz una vez pagadas las cuotas deducibles ( artículo 98.2 ). No obstante, a partir del 1 de enero de 1995, y en virtud de la Ley 42/1994, de 30 de diciembre, de medidas fiscales, administrativas y de orden social (BOE de 31 de diciembre), tal exigencia quedó únicamente reducida a las importaciones de bienes, debido a la nueva redacción que en su artículo 15 dio al artículo 98.2 de la Ley 37/1992 , que fue derogado definitivamente por la Ley 51/2007, de 26 de diciembre, de presupuestos generales del Estado para el año 2008 (BOE de 27 de diciembre), a partir de cuya entrada en vigor rige para todos los supuestos la regla de que el derecho a la deducción nace con el devengo.

Esta sucesión normativa ha permitido a la jurisprudencia considerar que, hasta el 1 de enero de 1995, en las importaciones y entregas intracomunitarias de bienes, así como en los supuestos de sujetos pasivos invertidos, el derecho a la deducción surgía cuando se pagaban las cuotas correspondientes. A partir de aquella fecha y hasta la entrada en vigor de la Ley 51/2007 tal determinación sólo operaba para las importaciones de bienes, de modo que en los casos de inversión del sujeto pasivo y en los de operaciones intracomunitarias el sujeto pasivo podía deducir las cuotas del tributo desde que se devengaban, previsión extensible a las importaciones desde la derogación en 2007 del artículo 98.2. Así se deduce de las sentencias ya citadas de 25 de marzo de 2009 (FJ 5 º) y 12 de noviembre siguiente (FJ 4º).

[No obstante, aunque carezca de relevancia para este caso, pues Continental Oil, S.A., no ha recurrido la sentencia de la Audiencia Nacional, debemos precisar, como hemos hecho en la sentencia que con esta misma fecha pronunciamos en el recurso 1454/05 , que nuestra legislación interna es, o debe serlo, transposición de las directivas comunitarias que armonizan el impuesto sobre el volumen de los negocios, en las que se establece, sin excepción alguna, que el derecho a deducir nace en el momento en el que es exigible el impuesto deducible, acontecimiento que tiene lugar con el devengo (artículo 17.1, en relación con el 10.1, de la Sexta Directiva). La claridad de estas determinaciones, que no ofrecen la menor duda interpretativa, hace que, por el juego conjunto de los principios de efecto directo y primacía del derecho comunitario, las previsiones del artículo 98.2 de la Ley 37/1992 deban ceder ante los designios del legislador de la Unión Europea. Se trata de determinaciones comunitarias que de manera incondicional y precisa reconocen a los sujetos pasivos del impuesto un derecho (el de la deducción) frente a la Hacienda Pública en términos que el legislador nacional no debía desconocer y que aquellos pueden invocar ante sus jueces nacionales, para que los tutelen, quienes se encuentran obligados a tomar en consideración y resolver el litigio aplicando la disposiciones de una directiva, no obstante la existencia de reglas nacionales que las contradigan o que impidan su aplicación. A este desenlace conduce un acervo jurisprudencial del Tribunal de Justicia de Unión Europea, que hoy constituye sustrato común de la cultura jurídica de sus Estados miembros, y que tiene, en lo que ahora interesa, como hitos relevantes las sentencias de 5 de febrero de 1963, Van Gend and Loos (26/62 ), 15 de julio de 1964, Costa/ENEL (6/64 ), 19 de enero de 1982, Becker (8/81 ), 9 de marzo de 1978, Simmenthal (196/77 ) y 22 de junio de 1989, Fratelli Costanzo (103/88 ). De este modo, cabe concluir que desde la incorporación de España a las Comunidades Europeas y dejando a salvo los pertinentes periodos transitorios, el derecho a deducir las cuotas soportadas nacía en nuestros sistema jurídico con el devengo del tributo, cualquiera que fuese las determinaciones sobre el particular de nuestro ordenamiento interno.]"

Tercero.- Las conclusiones a las que llega la Audiencia Nacional (con la matización que acabamos de hacer, irrelevante a los efectos de este recurso) y que ratificamos en esta sentencia no se ven enervadas por las exigencias formales que determinan, no ya el nacimiento, sino el ejercicio del derecho a deducir.

En las tres sentencias de esta Sala a las que nos venimos refiriendo exponemos que todas las obligaciones formales en el marco del impuesto sobre el valor añadido están pensadas para facilitar la correcta aplicación de tal tributo, de cuyo mecanismo forma parte indisociable aquel derecho. Una aplicación desproporcionada de esas exigencias adjetivas podría hacer quebrar el objetivo básico al que sirve el reconocimiento del derecho a deducir, que no es otro que el de garantizar la plena neutralidad del impuesto sobre el valor añadido, clave de bóveda que sujeta la configuración de este tributo, según ha reiterado el Tribunal de Justicia de la Unión Europea [sentencias de 14 de febrero de 1985 , Rompelman (268/83, apartado 19), 21 de septiembre de 1988, Comisión/Francia (50/87 , apartado 15), 15 de enero de 1998 , Ghent Coal Terminal (C-37/96, apartado 15), 21 de marzo de 2000, Gabalfrisa y otros (asuntos acumulados C-110/98 a C-147/98, apartado 44) y 25 de octubre de 2001, Comisión/Italia (C- 78/00 , apartado 30). Este papel central del derecho a la deducción en el sistema común del impuesto sobre el valor añadido ha llevado al Tribunal de Justicia a considerar improcedente la exigencia de requisitos suplementarios que tengan como efecto la imposibilidad absoluta de ejercerlo. Dicho de otra forma, cuando al amparo del artículo 18.1.d) de la Sexta Directiva los Estados miembros establezcan formalidades relativas al ejercicio del derecho a deducir en casos de autoliquidación, la vulneración de aquéllas por parte del sujeto pasivo no puede privarle de su derecho a deducir. Es decir, el principio de neutralidad fiscal exige que se conceda la deducción de la cuota soportada si se cumplen los requisitos materiales, aun cuando los sujetos pasivos hayan omitido determinados requisitos formales [ sentencias de 27 de septiembre de 2007 , Collée (C-146/05, apartado 31) y Ecotrade, ya citada (apartados 62 y 63)].

En estas circunstancias decaen las razones que sustentan el recurso de casación de abogado del Estado en defensa de los fundamentos que se contienen en la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 6 de marzo de 2002, pues la premisa de su razonamiento no es cierta, ya que para que la cuota sea deducible basta con que haya nacido el derecho a la deducción".

En la misma línea se encuentran las sentencias de 24 de Septiembre de 2010 , ( cas. 7.207/2005 ), 7 de Septiembre de 2010 ( cas. 1559/2007 ) y 28 de Septiembre de 2010 ( cas. 549/2006 ), 26 de Enero de 2011 ( cas. 1220/2006 ), 26 de Enero de 2012 ( cas. 300/2009 ), entre otras muchas.

Siendo todo así, y como la entidad pudo ejercitar el derecho a la deducción en el mismo momento en que procedía la liquidación de las cuotas, la improcedencia de la exigencia de las cuotas así como de la exigencia de intereses asociados a dichas cuotas era patente, al no existir perjuicio económico para la Administración

Los dos últimos motivos se refieren a la sanción, aunque la sentencia anula el acuerdo sancionador derivado de la liquidación por el Impuesto Especial por considerar que la conducta no era culpable.

En el cuarto se denuncia que el expediente sancionador se inició el día 29 de Febrero de 2008, junto con las actas de disconformidad y, por tanto, con antelación a la notificación del acuerdo de liquidación que debía constituir su premisa, por lo que existió vulneración del art. 209 de la Ley 58/03 y del principio de tipicidad recogido en los artículos 177 y 183.1 del mismo texto legal .

Por su parte, en el quinto niega que existiese motivación de la culpabilidad en el acuerdo sancionador.

Estos motivos, sin embargo, dependen del resultado del recurso interpuesto por el Abogado del Estado, pues sólo tendrían sentido si dicho recurso fuese estimado, lo que nos obliga a examinar el único motivo admitido en relación al recurso de la representación estatal.

La Sala de instancia anuló la sanción en base a la siguiente argumentación:

"No obstante lo cual, y siguiendo asímismo sobre las sanciones impuestas el criterio establecido en la repetida Sentencia de fecha 17 de mayo de 2.010 , que se refería al depósito fiscal de Coruño-Llanera [Asturias] -por tener dichas sanciones los mismos fundamentos y concurrir circunstancias prácticamente idénticas al caso actual-, aunque la conducta del obligado tributario, exteriorizada a través de los denominados "TRASLADO A ALMACENES FIS-CON (981)Y TRASLADO A TIENDA CON REF (950)", vino a determinar la regularización de su situación tributaria, al haber dejado de ingresar parte de la deuda tributaria generada con ocasión de esas operaciones, la reprochabilidad de dicha conducta que a título de dolo o culpa le atribuye el órgano sancionador [ art. 183.1, Ley 58/2003 ] no se encuentra acreditada, puesto que la Administración Tributaria tenía conocimiento de la existencia de las dependencias que constituían una alteración de la situación del depósito fiscal con respecto a la que había al tiempo de autorizarse el mismo. Y aunque, como queda dicho, esa circunstancia no determinaba la exclusión de la regularización practicada, sí viene a excluir la culpabilidad del obligado tributario, al no haberse producido hasta entonces la regularización de esa situación y obrar aquel en la creencia de que su conducta se encontraba amparada en el marco normativo del depósito fiscal. Lo que sin entrar en el examen de los restantes motivos de impugnación, conduce a la anulación de los acuerdos sancionadores, debiendo por tanto estimarse también en este punto el recurso".

Frente a esta decisión el Abogado del Estado articuló dos motivos; como se recoge en los Antecedentes, pero el primero no fue admitido.

En dicho motivo se señalaba que en la motivación no se deba respuesta a la alegación principal efectuada tanto por el TEAC como en la contestación a la demanda para sostener la procedencia de la sanción, y que consistió en poner de manifiesto el mecanismo usado por la entidad, utilizar la tienda y el almacén de consumo dentro del recinto de un depósito fiscal para trasladar a ellos el tabaco cuando era inminente una subida de tipos impositivos, devengando en ese momento el Impuesto Especial, evitando así el efecto de las subidas que sin embargo si repercutía a los clientes.

En el segundo motivo, que sí fue admitido, respecto a unos concretos periodos, se alega que la sentencia al anular las sanciones por falta de culpabilidad infringe los arts. 77 de la Ley General Tributaria de 1963 y 179 de la Ley General Tributaria de 2003, por no poder compartir el criterio de la sentencia de la Audiencia Nacional acerca de la inexistencia de culpabilidad, al no haber actuado el obligado tributario con la diligencia necesaria para el cumplimiento de sus obligaciones, no concurriendo en el caso examinado ninguno de los supuestos que permiten excluir la responsabilidad por infracción tributaria.

La parte recurrida interesa la inadmisión del motivo por tres razones.

1. Por carecer manifiestamente de fundamento al no contener ninguna critica a la sentencia, ni justificar la infracción de norma o jurisprudencia alguna, limitándose a discrepar de la conclusión a que llega la Sala.

2. Por no existir correspondencia entre la infracción denunciada y el cauce procesal utilizado, porque la única critica que se hace es la de la ausencia o insuficiente motivación de la sentencia, que ha de hacerse por el cauce del apartado c) del art. 88.1 de la Ley Jurisdiccional .

3. Porque el objeto del motivo es que este Tribunal revise la valoración del juicio de culpabilidad, posibilidad que está vedada en casación.

Procede rechazar la inadmisión que se postula, toda vez que el motivo contiene una critica a la sentencia, y justifica la normativa y jurisprudencia aplicable por no compartir la conclusión a que llega la Sala sobre la inexistencia de culpabilidad.

En efecto en el encabezamiento del segundo motivo casacional, el representante público considera vulnerados los arts. 77 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria , y 179 y 183 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , así como la jurisprudencia de esta Sala en relación con la exigencia de culpabilidad en la comisión de infracciones tributarias. Y en su desarrollo se combate, aunque, eso si, brevemente, la Sentencia impugnada, buena muestra de lo cual es que, por ejemplo, el defensor estatal le reprocha que, para tomar su decisión, se «centr(tre) exclusivamente en considerar que la autorización expedida para el depósito en Leganés estaba vigente, conociendo la Administración la situación y la existencia de las instalaciones» o que no es correcto su criterio «acerca de la inexistencia de culpabilidad del contribuyente» por cuanto que no tiene en cuenta la conducta de la sancionada.

Por otra parte también se equivoca la mercantil al denunciar la falta de motivación de la sentencia pues lo único que manifiesta el defensor público en este sentido es que la Sentencia de instancia « tiene una motivación muy breve», no que ésta falte.

Finalmente existe correspondencia entre la infracción denunciada y el cauce procesal elegido, al pretender no una revisión de los hechos sino la apreciación de la culpabilidad ante los valorados en la instancia, lo que nos lleva a rechazar también la última alegación.

En cambio, el motivo de fondo no puede prosperar, toda vez que la Sala tuvo en cuenta la conducta previa de la Administración que durante varios años no había cuestionado la forma de actuar de la entidad, y esta circunstancia fue la que prevaleció para apreciar que no concurría el elemento subjetivo de la infracción, y ello con independencia de que existiese deuda dejada de ingresar.

La desestimación del motivo de casación hace innecesario entrar en el examen de los motivos articulados por la entidad también en relación con la sanción.

Habiéndose desestimado el recurso de casación interpuesto por el Abogado del Estado procede imponer a la Administración recurrente las costas de dicho recurso, si bien la Sala, haciendo uso de la facultad que le otorga el apartado 3 del artículo 139 de la Ley Jurisdiccional , limita su importe máximo a 6000 euros.

En cambio, al haberse estimado parcialmente el recurso de casación interpuesto por Logista, no procede hacer pronunciamiento de imposición de costas en el mismo.

Por lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey, y por la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución.

Estimar parcialmente el recurso de casación interpuesto por la Compañía de Distribución Integral Logista, S.A, contra la sentencia de 6 de Junio de 2011 de la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional , que se casa y anula, en cuanto confirma la procedencia de la regularización por el IVA asimilado a la importación.

Desestimar el recurso de casación interpuesto por el Abogado del Estado contra la referida sentencia, con imposición de costas a la parte recurrente, con el límite establecido en el último Fundamento de Derecho.

Ampliar la estimación del recurso contencioso administrativo interpuesto en relación a la regularización practicada por el concepto de IVA asimilado a la importación.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos D. Rafael Fernandez Montalvo D. Emilio Frias Ponce D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco D. Jose Antonio Montero Fernandez D. Manuel Martin Timon D. Juan Gonzalo Martinez Mico PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Emilio Frias Ponce, hallándose celebrando audiencia pública ante mi la Secretaria. Certifico.