STS, 13 de Septiembre de 2013

Con fecha 29 de Noviembre de 2005, ante el Notario de Oviedo D. Manuel Tuero Tuero, se otorgó escritura de compraventa de 17 fincas sitas en Parroquia de San Claudio, Concejo de Oviedo.

Presentada autoliquidación por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Juridicos Documentados, la entidad compradora, Dursa Inizia, S.L, se acogió a la exención prevista para las viviendas de Protección Oficial, por destinarse los terrenos adquiridos a la construcción de viviendas protegidas concertadas, solicitando la práctica de liquidación caucional, teniendo en cuenta el valor declarado de 4.499.337,26 Euros, sin ingresar cuota alguna.

Por la Oficina Gestora de Oviedo se tramitó el correspondiente expediente, practicando comprobación de valores y como consecuencia de un informe del Departamento de Valoración, que asignaba a los inmuebles un valor de 6.363.701,56 euros, se giró el 24 de Enero de 2006 liquidación provisional caucional, de la que resultaba una cuota de 445.459,11 euros, recargos por 22.272,96 e intereses de demora de 427,15 euros. Dicha liquidación no fué recurrida, pero con motivo de otro expediente, que afectaba a distinta finca, la entidad al recurrir la liquidación caucional y su correlativa comprobación de valores del nuevo expediente interesó rectificación de errores, al haberse aplicado el mismo coeficiente que cuestionaba, procediéndose a emitir nuevo informe de valoración por importe de 4.207.403,55 euros, que era inferior al declarado en la escritura de compraventa, por lo que la Unidad de Transmisiones Patrimoniales de Oviedo del Area de Gestión de Tributaria del Ente Público de Servicios Tributarios giró una nueva liquidación caucional en 12 de Noviembre de 2007, por importe de 347.009,85 euros ( 314.953,61 euros de cuota y 32.053,24 euros de intereses de demora), que no fue recurrida.

Con fecha 26 de Febrero de 2009, por entender los Servicios Tributarios del Principado de Asturias que no era de aplicación la exención establecida en el art. 45.I.B 12 del Real Decreto Legislativo 1/1993 , para las viviendas de protección oficial, no siendo posible extender el beneficio fiscal a otras figuras como viviendas de precio tasado o cualquier otra modalidad que pueda prever la Administración competente, acordó realizar propuesta de liquidación complementaria por importe de 375.142,11 euros (314.553,61 euros de cuota, más 60.188,50 euros de intereses de demora correspondiente al periodo transcurido entre el 18 de Enero de 2006 y el 26 de Febrero de 2009), concediendo trámite de audiencia, siendo las alegaciones rechazadas por acuerdo de 16 de Marzo de 2009 de la Unidad de Transmisiones Patrimoniales de Oviedo en base a la siguiente fundamentación:

"El art. 45. 1. b del Real Decreto Legislativo 1/1993 por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Juridicos Documentados establece exenciones pero referidas a las viviendas de protección oficial y condicionadas al cumplimiento de las requisitos que en cada caso exijan las disposiciones vigentes para esta clase de viviendas.

La ley 13/1996 de medidas fiscales, administrativas y del orden social aclara el alcance del precepto que: Las exenciones, bonificaciones fiscales y tipos impositivos que se aplican a las viviendas de protección oficial se aplicarán también aquellas que, con protección pública, dimanen de la legislación propia de las Comunidades Autónomas siempre que los parámetros de superficie máxima protegible, precio de la vivienda y limite de ingresos de los adquirientes o usuarios no excedan de los establecidos para las referidas viviendas.

El art. 14 dispone que no se admitirá la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible, de las exenciones y demás beneficios o incentivos fiscales.

La vivienda protegida concertada se regula en la Ley 2/2004 de 29 de Octubre, de medidas urgentes en materia de suelo y vivienda, modificada por Ley 6/2004, de 28 de diciembre, por Ley 7/2005, de 29 de diciembre, y por ley 11/2006, de 27 de diciembre. De toda esta regulación observamos que el legislador regula de forma exhaustiva el régimen de las Viviendas concertadas. Existiendo diferencias con las del resto de viviendas protegidas en cuanto a su superficie útil máxima, precio máximo de venta y distintos requisitos de acceso.

De las normas citadas deducimos:

La vivienda protegida concertada es una modalidad de vivienda protegida.

El concepto de vivienda protegida no es equivalente al de vivienda de protección oficial.

La vivienda protegida concertada es una modalidad distinta de la vivienda de protección autonómica, con una superficie útil distinta, un precio máximo de venta distinto y unos requisitos de acceso distintos."

Recurrida en reposición la liquidación fue desestimado el recurso por acuerdo de 12 de Mayo de 2009, promoviéndose reclamación económico-administrativa ante el TEAR de Asturias, que fue asimismo desestimada por resolución de 15 de Enero de 2010.

Interpuesto recurso contencioso administrativo contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional del Principado de Asturias, de 15 de Enero de 2010, desestimatoria de la reclamación formulada contra el acuerdo de la Unidad de Transmisiones Patrimoniales, Area de Gestión Tributaria del Ente Público de Servicios Tributarios del Principado de Asturias, de 12 de Mayo de 2009, que confirmó en reposición la liquidación por importe de 375.142,11 euros practicada, la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Asturias, con fecha 24 de Julio de 2012, dictó sentencia estimatoria, en base a la siguiente fundamentación:

"En la primera cuestión planteada, estima la parte actora que la resolución impugnada es nula de pleno derecho, pues el Ente Público de los servicios Tributarios mediante la "nueva liquidación" de 16 de marzo de 2009, está revisando por vía de hecho la liquidación definitiva y firme de 24 de enero de 2006, al margen absolutamente de las normas establecidas al efecto ( artículos 213 , 216 , 217 , 218 y 219 de la L.G.T .), centrándose la controversia en si la resolución de 24 de enero de 2006 tiene o no naturaleza de liquidación definitiva, lo que defiende la recurrente con base en lo dispuesto en el artículo 101.3.b) de la LGT y 108, apartados 4 y 6, del Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo , que aprueba el Reglamento del

ITP y AJD, a lo que se opone el Principado de Asturias con cita del artículo 101.2 de la L.G.T . ya que las liquidaciones practicadas no tienen el carácter de definitivas pues no son resultado de ningún procedimiento inspector, ni ninguna norma tributaria le otorga tal carácter, siendo liquidaciones provisionales dictadas en el marco de un expediente de gestión tributaria, y con ello hay que decir que es el artículo 101.2 de la Ley 58/2003 , General Tributaria , el que clasifica las liquidaciones tributarias en provisionales y definitivas, considerando definitivas (art. 101.2.a)) las practicadas en el procedimiento inspector previa comprobación e investigación de los elementos de la obligación tributaria, salvo lo dispuesto en el apartado 4 de este artículo, y con ello asistiría la razón a la Administración sobre el carácter provisional en tanto no se está, en el presente caso, ante un procedimiento inspector, sino de gestión como viene a admitirse, pero el mismo artículo 101.2 en su apartado b) considera también, aparte de los recogidos en el apartado a), "la demás a los que la normativa tributaria otorgue tal carácter", y es el artículo 108.4 del Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo , el que establece que "cuando disponiendo de todos los datos y antecedentes necesarios se tuviera que practicar comprobación de valores, sobre los obtenidos se practicarán las liquidaciones definitivas que procedan, que serán debidamente notificadas al presentador o al sujeto pasivo", y si en el caso se dispuso de todos los datos y antecedentes y se realizó la comprobación de valores, y así se admite en la contestación a la demanda por parte del Principado de Asturias que la resolución de 24 de enero de 2006 es "resultado de la primera comprobación de valores", lo que se corrobora a los folios 24-26 del expediente que contiene la valoración de bienes y derechos por los Servicios Tributarios, y en el resto de lo actuado, se ha de concluir que la misma tiene carácter definitivo, por más que esté sometida a caución, pues ello no afecta a aquel carácter, lo que lleva a estimar vulnerados los artículos 213.1.a ) y 216 de la L.G.T . debiendo declararse la nulidad, como se solicita, a tenor de lo dispuesto en el artículo 7.2 de la L.G.T . y 62.1.c) de la Ley 30/1992 , de 6 de noviembre , sin necesidad de abordar otras cuestiones planteadas."

Contra la referida sentencia, la Letrada del Servicio Juridico de la Administración del Principado de Asturias interpuso recurso de casación para la unificación de doctrina, invocando como sentencias de contraste las siguientes:

- Sentencia nº 1103 de fecha 29 de Junio de 2005 dictada por la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Asturias en recurso contencioso administrativo núm. 641/2000.

- Sentencia de fecha 18 de Marzo de 2004 dictada por la Sección 3ª de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Galicia en recurso contencioso administrativo núm. 8884/2000 .

- Sentencia de 27 de Febrero de 2004 dictada por la Sección 3º de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Galicia en recurso contencioso administrativo núm. 8883/2000 .

- Sentencia de fecha 11 de Julio de 2000 dictada por la Sección 2ª de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla-La Mancha en recursos contencioso administrativos, acumulados, números 2380/1997 y 238/1997.

Estas sentencias confirman liquidaciones practicadas por el transcurso del plazo legalmente establecido para la obtención de la cédula de calificación de vivienda de protección oficial, al haberse declarado exentas provisionalmente las transmisiones efectuadas, existiendo liquidaciones caucionales después de realizarse la comprobación de los valores declarados.

Terminó suplicando sentencia en la que declare que la doctrina correcta es la que se encuentra en las sentencias de contraste, casando y anulando la sentencia recurrida, con dictado de otra por la que se declare, asimismo, correcta la actuación de la Administración.

La representación de la entidad Dursa Inizia, S.L, se opuso al recurso, interesando sentencia desestimatoria, con imposición de las costas a la parte recurrida.

Para el acto de votación y fallo se señaló la audiencia del día 11 de Septiembre de 2013, fecha en la que tuvo lugar la referida actuación procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Emilio Frias Ponce,

El recurso de casación para la unificación de doctrina exige un doble fundamento: la existencia de una contradicción entre la sentencia impugnada y la sentencia o las sentencias alegadas en contraste; e infracción del ordenamiento jurídico por la sentencia impugnada. Así resulta del art. 97.1 LJCA al establecer que se interpondrá mediante escrito razonado que deberá contener relación precisa y circunstanciada de las identidades determinantes de la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa la sentencia recurrida.

Debe tenerse en cuenta, además, que entre uno y otro fundamento ha de existir una necesaria relación, entendiendo que la infracción legal imputada a la resolución impugnada ha de constituir el objeto de la contradicción denunciada. De ahí que la contradicción opere como requisito de admisibilidad del recurso y como elemento de su fundamentación.

Por consiguiente, la procedencia del recurso se condiciona, en primer lugar, a que respecto de los mismos litigantes u otros diferentes en idéntica situación y, en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, se hubiere llegado a pronunciamientos distintos ( art. 96.1 LJCA ), por lo que debe producirse la contradicción entre sentencias determinadas en las que concurra la llamada triple identidad: subjetiva porque las sentencias que se oponen como contrarias afectan a los mismos litigantes o a otros diferentes en idéntica situación; fáctica o relativa a los hechos fijados en la sentencia impugnada y la invocada como contraste; y jurídica referente a las pretensiones ejercitadas en uno y otro proceso, de manera que, dada su analogía, desde el punto de vista de la aplicación del ordenamiento jurídico, reclamen una solución de idéntico sentido.

En segundo lugar, es necesario que exista la infracción legal que se imputa a la sentencia recurrida y que tal infracción constituya el objeto de la contradicción entre sentencias. En virtud de ello, es preciso establecer cuál de los criterios opuestos que han mantenido los tribunales es el correcto, porque en función de esta decisión se habrá de estimar o desestimar el recurso de casación para la unificación de doctrina, ya que no basta con apreciar la contradicción para llegar a dar lugar al recurso ( STS 24 de octubre de 1996 ). Sólo cuando se concluya que el criterio acertado es el de la sentencia antecedente se dará lugar al recurso, no en cambio si la tesis correcta es la contenida en la sentencia que se impugna.

La parte recurrente, ante la conclusión a que llega la sentencia de instancia de que la liquidación inicial practicada de 24 de Enero de 2006 tiene carácter definitivo, aunque estuviere sometida a caución, por haberse seguido expediente previo de comprobación de valores, y por entender que este caracter de la liquidación fue el único razonamiento en que se basó la Sala para anular la posterior liquidación practicada en 2009, ante la imposibilidad de su revisión fuera de los procedimientos legalmente establecidos, invoca cuatro sentencias de contraste, dos de ellas dictadas por la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Galicia, en fechas 27 de Febrero y 18 de Marzo de 2004, procediendo otra de la propia Sala de Asturias y la cuarta del Tribunal Superior de Justicia de Castilla-La Mancha, que contemplan supuestos en los que, habiéndose acogido los sujetos pasivos a la exención correspondiente ante la intención de destinar los terrenos adquiridos a viviendas de protección oficial, las Oficinas Gestoras practicaron comprobaciones de valores, girándose sobre la base comprobada liquidaciones caucionales al estar provisionalmente exentas las transmisiones efectuadas al amparo del art. 48.1 b.12 del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales .

Según la recurrente los hechos de la sentencia impugnada y los de las invocadas de contraste son idénticos, así como las pretensiones de las partes, pues solicitada en todos los casos la exención prevista para las viviendas protegidas, dando lugar a la práctica de liquidaciones tributarias de naturaleza caucional, con exención provisional por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos juridicos Documentados, por parte de la Administración Tributaria, y tras el transcurso del plazo legalmente previsto para la obtención de la calificación como vivienda de protección oficial sin la oportuna acreditación de haberse obtenido, se procede a girar liquidaciones tributarias de naturaleza complementaria, por el importe de la cuota más los intereses de demora correspondientes al periodo transcurrido desde el momento de la liquidación caucional, por no haber devenido la exención provisional en definitiva por carecer del requisito imprescindible de la calificación y ello sin que se haya transcurrido el plazo de prescripción.

La preceptiva identidad de hechos, fundamentos y pretensiones entre la sentencia impugnada y las de contraste es, sin embargo, cuestionada por la representación de Dursa Inizia, S.L, al negar que la motivación dada en la liquidación que se impugna en el procedimiento sea la que se afirma en el escrito de interposición del recurso, al basarse en la inaplicación a la vivienda protegida concertada de la exención establecida en el art. 45.I.B.12 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre , en cuanto el beneficio solo puede afectar a viviendas calificadas administrativamente como viviendas de protección oficial, sin que sea posible extender el mismo a otras figuras tales como viviendas de precio tasado o cualquier otra modalidad que pueda prever la Administración competente en materia urbanistica con finalidades de fomento y bienestar social.

Procede aceptar la oposición que realiza la entidad recurrida.

Aunque es cierto que la sentencia impugnada, en contradicción con lo que declaran las sentencias de contraste, entiende que por el mero hecho de existir una comprobación de valor por parte de la Administración Tributaria, la liquidación caucional que se practica sobre dicho valor es definitiva, el debate planteado por la sentencia impugnada giró sobre la validez o no de la nueva liquidación de 16 de Marzo de 2009 , en cuanto vino a revisar la exención reconocida por estimar improcedente el beneficio por razones de fondo, no obstante la práctica de una liquidación caucional, todo ello al margen de las normas establecidas al efecto por los artículos 213, apartado 1, letra a) 216, 217, 218 y 219 de la Ley General Tributaria , motivo que fue acogido por la sentencia dictada, partiendo de que la liquidación caucional era definitiva por haberse practicado después de una comprobación de valores.

En momento alguno, sin embargo, la Administración invocó el incumplimiento del requisito exigido para que la exención inicialmente concedida no pudiera ser definitiva, y que fue el fundamento en que se basaron las liquidaciones a que se refieren las sentencias de contraste.

En efecto, en ellas se aborda la duda suscitada en relación a la prescripción de la acción administrativa para liquidar en los supuestos de compraventas que disfrutaban de una bonificación que dependía del cumplimiento de la obtención de la calificación de viviendas de protección oficial dentro del plazo de tres años de la solicitud del beneficio, concretamente sobre el dies a quo a partir del cual debía computarse el plazo de prescripción, rechazándose que el inicio se compute desde el transcurso de treinta días que tiene el sujeto pasivo para liquidar el Impuesto sino desde el día siguiente al transcurso de los tres años establecidos para la aportación de la cédula de la calificación de las viviendas sin verificarlo, ante la naturaleza provisional del reconocimiento de los beneficios fiscales contemplados en las transmisiones de inmuebles para la construcción de edificios en régimen de protección oficial y la imposibilidad de la Administración para actuar por imperativo legal en tanto no transcurra el plazo.

Por otra parte, tampoco se pronuncian sobre si la Administración puede o no alterar la fundamentación juridica de una previa liquidación caucional a través de una liquidación posterior, al margen de los sistemas de revisión, que es la cuestión que late en el supuesto impugnado, al haber desconocido la Administración un beneficio solicitado y aceptado no por el incumplimiento de los requisitos establecidos sino por razones de fondo

Siendo todo ello asi, no cabe aprovechar el error en que incurrió la sentencia de instancia a la hora de calificar la liquidación caucional como definitiva, para formular un recurso para unificación de doctrina que permita salvar la liquidación controvertida, cuando las sentencias de contraste parten de hechos distintos, no siendo tampoco idénticas las pretensiones formuladas.

Procede insistir que las sentencias de contraste no se refieren a las viviendas protegidas concertadas reguladas por el Principado de Asturias, ni permiten que, una vez practicada una liquidación caucional al reconocerse una exención, dicha liquidación aunque quedase pendiente de comprobación por el beneficio admitido, pueda revocarse con posterioridad por estimar improcedente la propia exención fuera de los procedimientos de revisión, todo lo cual obliga a declarar la inadmisión que se interesa, al no existir, como se alega, entre la sentencia recurrida y las de contraste invocadas, identidad de situaciones, ni homogeneidad respecto de los hechos, fundamentos y pretensiones.

Habiéndose declarado inadmisible el presente recurso de casación para unificación de doctrina, procede imponer las costas a la parte recurrente, si bien la Sala, haciendo uso de la facultad que le otorga el art. 139.3 de la Ley de la Jurisdicción , cifra en 3000 euros la cantidad máxima a exigir por todos los conceptos por la parte recurrida.

En su virtud, en nombre del Rey y por la autoridad conferida por el pueblo español.