STS, 29 de Noviembre de 2012

La controversia reflejada en el presente recurso de casación se centra en torno a la existencia o no de prescripción del derecho a liquidar el Impuesto de Sucesiones correspondiente a la herencia de D. Ángel , fallecido en 20 de marzo de 1994, razón por la cual, Dª Gloria , esposa del causante, y Dª Bibiana , hija de ambos, con fecha 19 de agosto de 1994, presentaron ante la Junta de Castilla y León la escritura pública de liquidación de sociedad conyugal y aceptación y adjudicación de herencia, que había sido otorgada ante el Notario de Segovia D. José Jaime Resino Fernández, bajo el nº 1220 de su protocolo, de 1994, junto con autoliquidación del Impuesto de Sucesiones (modelo 650), declarando un caudal relicto de 162.448.162 ptas. (976.333,12 euros) e ingresando la heredera, hoy recurrente, la cantidad de 30.452.154 ptas. (183.562,04 euros) y su madre, Dª Gloria , un importe de 7.709.581 ptas (46.335,52 euros).

Tras seguirse expediente de comprobación de valores, se acordó poner de manifiesto resultado de la misma y el proyecto de liquidación, para que las interesadas pudieran formular alegaciones, pero, tras los intentos de notificación domiciliaria, se acudió a la notificación edictal (Boletín Oficial de Segovia de 11 de noviembre de 1998) y citación para comparecencia por exposición en el tablón de anuncios de la Delegación de Agencia en Vizcaya, del 8 a 17 de noviembre de 1998.

Y practicada la liquidación, hubo de acudirse igualmente a la notificación por medio de edicto.

En esta situación, la falta de pago en período voluntario de la deuda liquidada, dio lugar a la providencia de apremio de 13 de noviembre de 2000, notificada el 22 de enero de 2001 de la que resultaba un importe de 118.118.633 ptas (709.907,28 euros), de principal y 23.623.727 ptas (141.981,46 euros) en concepto de recargo de apremio.

Ante la desestimación del recurso de reposición interpuesto contra la providencia de apremio, la hoy recurrente interpuso reclamación económico-administrativa, la cual dio lugar a la resolución del TEAR de Castilla y León, de fecha 30 de abril de 2004, cuya parte dispositiva dice estimar la reclamación, en la medida en que, efectivamente, anula la providencia de apremio, en razón a que el servicio de correos, al notificar la liquidación girada, no había hecho constar el aviso de llegada en el casillero del destinatario, invocándose la Sentencia de esta Sala, de 12 de diciembre de 1997 . En cambio, en la fundamentación jurídica de la resolución se denegaba la alegación de prescripción del derecho a liquidar, al entender que la notificación edictal del expediente de comprobación de valores y del proyecto de liquidación, llevada a cabo en 1998, se había producido en forma correcta, por lo que en ningún caso, había transcurrido el plazo de prescripción, que era de cinco y no de cuatro años.

Con los anteriores antecedentes, se entienden perfectamente los términos del conflicto, tal como se exponen en la sentencia que puso fin al recurso contencioso-administrativo interpuesto por Dª Bibiana contra la resolución del TEAR, ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, con sede en Valladolid y que ahora se impugna por medio del presente recurso de casación.

En efecto, la sentencia declara en su primer Fundamento de Derecho:

"Interpuesto por Dª Bibiana recurso contencioso administrativo contra la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Regional (TEAR) de Castilla y León, de 30 de abril de 2004, que al estimar la reclamación número 47/1157/01 presentada por aquella anuló la resolución de la Jefe del Servicio Central de Recaudación de la Consejería de Economía y Hacienda de la Junta de Castilla y León, de 10 de mayo de 2001, que desestimó el recurso de reposición formulado por la misma contra la providencia de apremio con número de clave C08000-99-40-001761-0, pretende la recurrente que se declare la prescripción tanto del derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación como la de la acción para exigir el pago y hacer efectivo el cobro de la girada en el caso en concepto de Impuesto sobre Sucesiones derivado del fallecimiento de su padre, D. Ángel , y que asimismo se declaren nulos y sin efecto los actos objeto de impugnación y aquellos de los que traen causa, pretensión que en esencia basa en que desde que se le hizo un requerimiento de documentos, el 7 de febrero de 1995, hasta que se le notificó la providencia de apremio, el 22 de enero de 2001, no tuvo ninguna noticia del Impuesto que aquí interesa y en que no tiene virtualidad en orden a interrumpir el plazo prescriptivo la notificación edictal que en noviembre de 1998 se le hizo del proyecto de liquidación y del resultado de la comprobación de valores, a cuyo fin subraya que la Administración Autonómica no intentó la personal en ninguno de los dos domicilios de la actora que le constaban y en los que podría haberla efectuado."

En todo caso, tramitado el recurso contencioso-administrativo, la Sala dicto sentencia, de fecha 29 de enero de 2010 , con la siguiente parte dispositiva: "Que rechazando la causa de inadmisibilidad invocada por las Administraciones demandadas, debemos desestimar y desestimamos el presente recurso contencioso administrativo interpuesto por la Procuradora Sra. Gutiérrez Iglesias, en nombre y representación de Dª Bibiana , y registrado con el número 2276/04. No se hace una especial imposición de las costas causadas."

No conforme con la sentencia la representación procesal de Dª Bibiana , preparó recurso de casación contra la misma y, tras ser tenido por preparado, lo interpuso mediante escrito presentado en este Tribunal, en el que solicita su anulación y la estimación del recurso contencioso-administrativo interpuesto contra el acto recurrido.

Tanto el Abogado del Estado como el Letrado de la Comunidad Autónoma de Castilla y León, se opusieron al recurso de casación formulado; el primero, por medio de escrito presentado en 15 de diciembre de 2010, en el que solicita su desestimación; el segundo por escrito presentado en 20 de diciembre siguientes, con la misma petición, pero pidiendo, adicionalmente, la condena en costas de la recurrente.

Habiéndose señalado para deliberación y fallo la audiencia del día veintiocho de noviembre de dos mil doce, en dicha fecha tuvo lugar referido acto procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Martin Timon, Magistrado de la Sala

Ante todo, debemos precisar que en la medida en que no ha sido recurrida, queda firme la sentencia, en el extremo en que rechazó la alegación de inadmisibilidad que habían opuesto las Administraciones estatal y autonómica, con base en el carácter estimatorio del fallo del TEAR a que se ha hecho referencia anteriormente, a cuyo efecto, en el Fundamento de Derecho Segundo, se nos dice:

"Postulada no obstante por las Administraciones demandadas la inadmisibilidad del presente recurso al amparo del artículo 69.b) de la Ley 29/1998, de 13 de julio , reguladora de esta jurisdicción (LJCA) por falta de interés legítimo de la demandante en tanto, según dicen, el acto recurrido accedió íntegramente a sus pretensiones y de la anulación del mismo nunca podría derivar ni la anulación de la liquidación ni tampoco la declaración de haber prescrito el derecho a liquidar la deuda tributaria por impedirlo el artículo 138 de la Ley aplicable de 1963 , debe abordarse de manera prioritaria esta cuestión por evidentes razones procesales dado que, de considerarse inadmisible el recurso, así habría de declararse y no sería ya posible el enjuiciamiento del fondo. En orden a justificar sin embargo el rechazo del motivo de inadmisión alegado, basta con poner de manifiesto, primero, que aunque es cierto que el TEAR de Castilla y León estimó la reclamación económico administrativa y anuló la providencia de apremio objeto de la misma, no lo es menos que también desestimó uno de los motivos alegados, el de la prescripción del derecho de la Administración a liquidar, sin que parezca dudoso que la eventual acogida del mismo produciría un claro efecto favorable en la esfera de intereses de la recurrente (con independencia ahora de si puede o no hacerse tal declaración en un proceso como el presente es indudable que no cabe negar las ventajas que para ella resultarían de declararse prescrita la acción para liquidar -y ello por no hablar de la valoración que podría hacerse de su aquietamiento frente a la desestimación por parte del TEAR de Castilla y León de aquel motivo-), y segundo, que si bien es verdad que la prescripción del derecho a liquidar no puede hacerse valer una vez iniciado el procedimiento ejecutivo, ello es así siempre que esta iniciación sea conforme a derecho, lo que no es precisamente el caso según concluyó la propia resolución impugnada, que apreció que la notificación de la liquidación apremiada no había sido correcta. En estas condiciones, no parece razonable que pueda notificarse la liquidación de que se trate si la acción ha prescrito, como se proclama por ejemplo en la sentencia del Tribunal Supremo de 17 de junio de 2009 , que tenía por objeto unas providencias de apremio confirmadas primero en reposición y después, por dos veces, en sede económico administrativa y en la que se concluye, lo que sirve para estimar el recurso de casación, que "procede estimar el motivo, por falta de notificación de la liquidación, lo que obliga a aceptar asimismo su consecuencia, que es la existencia de la prescripción del derecho a liquidar por el transcurso de más de cinco años desde la finalización del plazo voluntario en junio de 1992, al no haberse practicado válidamente la notificación, sin que la realizada a la viuda, por ser defectuosa, tenga entidad suficiente para interrumpir el plazo establecido, ante lo que disponía el artículo 66.1.a) de la antigua Ley General Tributaria " (fundamento de derecho cuarto in fine)."

Ahora bien, la sentencia confirma la resolución del TEAR y, en consecuencia, desestima el recurso contencioso-administrativo interpuesto por Dª Bibiana , en el que se pretendía la declaración de prescripción, del derecho a liquidar, para lo cual la Sala de instancia tiene en cuenta las siguientes fechas:

- 20 de marzo de 1994, fecha de fallecimiento del causante.

- 19 de agosto de 1994, fecha de la presentación de la autoliquidación.

- Agosto-septiembre de 1998, fechas de la notificación de la liquidación, por medio de edictos.

- 22 de enero de 2001, fecha de la notificación de la providencia de apremio.

(Se insiste en que la resolución del TEAR había anulado la providencia de apremio, al no considerar correctamente notificada la liquidación, pero, en cambio, si calificó de correcta la notificación edictal del resultado de la comprobación de valores y proyecto de liquidación).

A la vista de las fechas y actos que acabamos de reseñar, la sentencia desestima la alegación de prescripción, justificando el efecto interruptivo de la misma, producido por la notificación edictal de la liquidación, en razón a haberse llevado a cabo tras tres intentos de notificación en el domicilio designado por la recurrente en la autoliquidación (Negurigane-Lejona, en Vizcaya) a lo que añade, de un lado, no haberse acreditado la afirmación de haber notificado el cambio del mismo y, de otro, negando valor a la notificación de requerimiento de documentación realizada durante el expediente de comprobación de valores, a la Gestoría "La Social" en Segovia, en la persona del Sr. Serafin .

En detalle, la argumentación de la sentencia es la siguiente (Fundamento de Derecho Tercero):

"Desestimada la causa de inadmisión y centrados en el fondo, se reduce la cuestión controvertida a determinar si fue o no correcta la notificación que por vía edictal se le hizo a la actora del proyecto de liquidación y del resultado de la comprobación de valores, interrogante que de ser respondido en sentido afirmativo, como ha hecho el TEAR de Castilla y León, necesariamente ha de conducir a la desestimación de la prescripción que en esta litis se hace valer en cuanto no hay dudas sobre las demás fechas a considerar -el fallecimiento del causante se produjo el 20 de marzo de 1994 (se autoliquidó el impuesto el 19 de agosto siguiente), la notificación discutida se intentó en agosto y septiembre de 1998 y se realizó por edictos dos meses después y la providencia de apremio se comunicó en enero de 2001-. Dicho lo anterior y por lo que se refiere a la cuestión de si aquella notificación interrumpió o no el plazo de prescripción -la demandante lo niega sobre la base de que se hizo precipitadamente al no haber acudido la Administración tributaria a ninguno de los dos domicilios de que disponía-, hay que recordar que con arreglo al artículo 105 de la Ley General Tributaria de 1963 , que es como se ha dicho la aquí aplicable, procede la notificación edictal o por medio de anuncios cuando no sea posible realizar la notificación al interesado o a su representante "por causas no imputables a la Administración tributaria", circunstancia esta que es la que se aprecia que concurrió en el supuesto enjuiciado, lo que hace que pueda ser considerada conforme a derecho la notificación puesta en cuestión. En efecto, debe quedar claro, primero, que en su autoliquidación (tanto en la parte del sujeto pasivo como en la del presentador) la Sra. Bibiana hizo constar como domicilio el de de Negurigane-Lejona (folio 52 del expediente de gestión), que es donde la Junta de Castilla y León intentó por tres veces, de manera infructuosa, la notificación, segundo, que resulta también innegable que la actora incumplió la obligación contenida en el artículo 45.2 LGT de 1963 de poner en conocimiento de la misma, para que produzca efectos frente a ella, su cambio de domicilio, y tercero, que aunque es cierto que la Administración puede rectificar el domicilio fiscal del sujeto pasivo mediante la pertinente comprobación, no lo es desde luego menos que no tiene en principio ningún deber u obligación de hacerlo, ya que dicha carga recae normativamente sobre aquel ( STS 9 octubre 2001 ). En esta línea, debe traerse a colación la sentencia del Tribunal Supremo de 23 de febrero de 2004 , que estima un recurso de casación contra una sentencia que anuló una providencia de apremio por considerar defectuosa una notificación por edictos de la liquidación al no haber procedido el Ayuntamiento de Valencia, una vez constatado que había variado el domicilio del deudor, a practicar unas mínimas gestiones de investigación del nuevo, sentencia aquella en cuyo fundamento jurídico segundo se dice literalmente que sobre la cuestión ya se ha pronunciado la Sala. Así en Sentencia de 28 de mayo de 2001, dictada en recurso de casación nº 1962/1996 , en la que, partiendo de que la propia Sentencia de instancia declaraba que el domicilio conocido por la Administración -como en este caso- era el originariamente facilitado por el sujeto pasivo, se concluye que para el Ayuntamiento, en el expediente, no era conocido el nuevo domicilio, el cual no se anunció ni comunicó por la entidad actora a la Corporación, a lo que venía obligada si con ello pretendía fijar un nuevo domicilio fiscal o un nuevo lugar a efectos de notificaciones -ex artículo 45.2 de la LGT -, toda vez que lo ordenado por el artículo 80.3 de la LPA es que se dirijan en todo caso las notificaciones al domicilio de la interesada, lo que supone un requisito de forma fundamental para la eficacia de la comunicación, tendente a garantizar los derechos de la citada interesada. Tanto, entonces, el artículo 80.3 de la LPA como, ahora el 59.4 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común , establecen que, cuando se ignore el domicilio de los interesados en un procedimiento, o bien, intentada la notificación, no se hubiese podido practicar, la misma se hará por medio de anuncios, que es lo que ha acontecido, precisamente, en el presente caso, lo que determina que la notificación edictal practicada esté atemperada a derecho, al no haberse podido realizar la personal en el domicilio que en el citado expediente figuraba para la Administración, con independencia de que en otros expedientes relacionados con la misma interesada figurase otro domicilio, pues a efectos tributarios -a los que se refiere el expediente de autos- el sujeto pasivo venía obligado a comunicar mediante declaración expresa el cambio de domicilio ( artículo 45.2 de la LGT ), lo que supone que, hasta que tal declaración expresa no se produce, el domicilio reputado válido será el que hasta entonces, a efectos tributarios, figurase para el Ayuntamiento exaccionante. Posteriormente, en Sentencia de 22 de marzo de 2002, dictada en recurso de casación 9445/1996 , también declaramos que los interesados están obligados, por diligencia debida, a que el domicilio que declaran como propio cumpla efectivamente sus fines, uno de los cuales es recibir las notificaciones administrativas, de manera que cuando tal fin fracasa, y no por culpa de la Administración actuante, ni del Servicio de Correos, el artículo 80, apartado 5, de la Ley de Procedimiento Administrativo de 17 de julio de 1958 , arbitra la publicación edictal que, con todas sus imperfecciones, permite continuar el procedimiento, que es lo que hizo el Ayuntamiento de modo ajustado a derecho. La tesis sostenida por la Sentencia de instancia y antes resumida, está en abierta contradicción con la doctrina de esta Sala, al venir a imponer a la Administración tributaria una obligación de investigación del nuevo domicilio, no declarado por el sujeto pasivo en el correspondiente expediente, que convierte en nula la obligación que la Ley impone a este último de declarar dichos cambios de domicilio. Así las cosas, y en atención a lo expuesto, puede concluirse que la notificación edictal en cuestión se hizo con arreglo a derecho -y no sobra añadir que el Tribunal Constitucional tiene reiteradamente declarado, sentencias 56/1985, de 19 de abril , 54/1987, de 13 de mayo , 22/1992, de 14 de febrero , 68/1993, de 1 de marzo , y 103/1993, de 22 de marzo , que no puede mantener una alegación de indefensión quien, con su propio comportamiento omisivo o falta de la necesaria diligencia (al no cumplir, en el supuesto que aquí se analiza, la obligación de comunicar a la Administración el cambio de domicilio según lo dispuesto en el artículo 45.2 ), es el causante de la limitación de los medios de defensa que se haya podido producir (en igual sentido se manifiesta la sentencia del Tribunal Supremo de 27 de enero de 2009 )-, conclusión que debe conducir a la desestimación de la pretensión ejercitada por la recurrente, que no puede aducir con éxito ni que designó como domicilio para notificaciones el de la Gestoría "La Social" en la Plaza de San Martín de Segovia ni que comunicó el cambio de domicilio fiscal. En efecto y en cuanto al primer alegato, hay que decir que no obra en el expediente remitido, ni se ha aportado por la demandante, la designación a que esta se refiere, a lo que no obsta que se dirigiera a esa Gestoría el requerimiento de datos (en concreto Don. Serafin ), entre otras razones porque a falta de tal designación no cabe considerar idónea dicha dirección a efecto de notificaciones -de hecho, de haberse producido en la misma la comunicación discutida bien podría haber alegado la Sra. Bibiana que ni ella había designado ese domicilio ni había otorgado su representación Don. Serafin -. Por lo que atañe a la segunda alegación, hay que decir que no hay prueba alguna de que la actora cumpliera su obligación de poner en conocimiento de la Administración Autonómica el cambio de domicilio ( STS 7 mayo 2009 ) y que a tal fin no vale desde luego la certificación del folio 36 del expediente seguido ante el TEAR de Castilla y León, que tan solo informa de que en la declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 1997, presentada ante la Diputación Foral de Bizkaia, o sea una Administración distinta, aquella consignó como domicilio fiscal la CALLE000 ( URBANIZACIÓN000 ) nº NUM000 de Munguía (no está de más resaltar que en octubre de 2008 seguía figurando en la Agencia Tributaria como domicilio de la recurrente el de la CALLE001 nº NUM001 , folio 14 del expediente)."

El recurso de casación contra la sentencia se articula con base en cinco motivos, todos ello por el cauce del artículo 88.1.d) de la Ley de esta Jurisdicción , en los que se alega:

1. ) Infracción del artículo 59 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común , por cuanto si se considera que el procedimiento se inició a instancia del interesado, mediante la presentación de la declaración-liquidación, la notificación debió hacerse a la persona que tramitó el impuesto, que hizo constar como domicilio, el sito, en Segovia, plaza de San Martín, Gestoría "La Social"; si por el contrario, se entiende, como sostiene el recurrente, que se trata de un procedimiento revisorio iniciado por la propia Administración, se llega a la misma conclusión, pues fue ésta la que se dirigió al domicilio indicado, en 7 de febrero de 1995, con requerimiento de aportación de documentos, que figuran en el expediente y que solo pudieron aportarse por la recurrente. Se añade que "de forma inexplicable, la Administración a partir de ese momento no vuelve a notificar nada ni en el domicilio de la contribuyente ni en el domicilio designado en el expediente".

2. ) Infracción de los artículos 105 y 124 de la Ley General Tributaria de 1963 , pues "la notificación podía haber sido practicada de manera positiva en el domicilio consignado por la contribuyente (tal y como la Administración ya había hecho en el año 1995 en el propio expediente que se discute), por lo que si no lo hizo, fue por razones imputables a la Administración".

3. ) infracción del artículo 45.2 de la Ley General Tributaria , "al producirse una incorrecta interpretación y aplicación del concepto de domicilio fiscal, cambio y su notificación a la Administración o a la finalidad de la referida notificación".

4. ) Infracción del artículo 25 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto de Sucesiones y Donaciones , así como de los artículos 64 y 67 de la Ley General Tributaria , al no tener en cuenta la superación del plazo de prescripción, dado que, de un lado, se intentó una notificación en domicilio que había sido trasladado, según notificación efectuada a la Administración vizcaína y, de otro, la notificación edictal de 1998 tuvo lugar sin haber aplicado la más mínima diligencia por parte de la Administración en busca del domicilio.

5. ) Infracción del artículo 66 de la Ley General Tributaria , al no existir interrupción de la prescripción, por no haber sido válida la notificación edictal efectuada.

6. ) Infracción del artículo 24 de la Constitución y del derecho a la tutela judicial efectiva en él consagrado.

Tanto el Abogado del Estado como el Letrado de los Servicios Jurídicos de la Junta de Castilla y León oponen al recurso de casación que hay que reputar válidas las notificaciones intentadas en el lugar designado en las autoliquidaciones, al no constar que se hubiera notificado el cambio de domicilio a la Administración gestora, resaltando el segundo de ellos la claridad y rotundidad de la sentencia al rechazar la alegación de que la notificación se debió producir en Gestoria "La Social" de Segovia.

Dada la estrecha relación entre los distintos motivos de casación formulados, damos respuesta conjunta a ellos, para lo cual comenzamos por señalar que las notificaciones edictales están sujetas a una serie de requisitos y formalidades, pero también a una serie de principios que hace que las soluciones adoptadas por los Tribunales y, desde luego, por esta Sala, tengan un extraordinario casuismo. A ello se ha referido la Sentencia de esta Sala de 6 de octubre de 2011 (recurso de casación número 3007/2007 ), en cuyo Fundamento de Derecho Cuarto se dice:

" Con carácter general, y, por lo tanto, también en el ámbito tributario, la eficacia las notificaciones se encuentra estrechamente ligada a las circunstancias concretas del caso, lo que comporta inevitablemente un importante grado de casuismo en la materia.

Ahora bien, esta precisión de partida no impide que se puedan establecer una serie de parámetros que permitan abordar la eficacia de las notificaciones tributarias con un cierto grado de homogeneidad en su tratamiento, como ha venido a señalar esta Sala en las recientes Sentencias de 2 de junio de 2011 (rec. cas. núm. 4028/2009 ), FD Tercero y ss.; de 26 de mayo de 2011 ( rec. cas. núms. 5423/2008 , 5838/2007 y 308/2008 ), FD Tercero y ss.; de 12 de mayo de 2011 ( rec. cas. núms.142/2008 , 2697/2008 y 4163/2009 ), FD Tercero y ss.; y de 5 de mayo de 2011 ( rec. cas. núms. 5671/2008 y 5824/2009 ), FD Tercero y ss.

Admitido, de acuerdo con una consolidada doctrina constitucional, que en el ámbito de las notificaciones de los actos y resoluciones administrativas resulta aplicable el derecho a la tutela judicial efectiva ( STC 59/1998, de 16 de marzo , FJ 3; en el mismo sentido, SSTC 221/2003, de 15 de diciembre , FJ 4 ; 55/2003, de 24 de marzo , FJ 2), debemos recordar que, como presupuesto general, lo trascendente en el ámbito de las notificaciones es determinar si, con independencia del cumplimiento de las formalidades legales, el interesado llegó a conocer el acto o resolución a tiempo para -si lo deseaba- poder reaccionar contra el mismo, o, cuando esto primero no sea posible, si, en atención a las circunstancias concurrentes, debe presumirse o no que llegó a conocerlos a tiempo.

Pues bien, el análisis pormenorizado de la jurisprudencia de esta Sala y Sección en materia de notificaciones en el ámbito tributario -inevitablemente muy casuística- pone de relieve que, al objeto de determinar si debe entenderse que el acto administrativo o resolución notificada llegó o debió llegar a conocimiento tempestivo del interesado, los elementos que, con carácter general deben ponderarse, son dos. En primer lugar, el grado de cumplimiento por la Administración de las formalidades establecidas en la norma en materia de notificaciones , en la medida en que tales formalidades van únicamente dirigidas a garantizar que el acto llegue efectivamente a conocimiento de su destinatario. Y, en segundo lugar, las circunstancias particulares concurrentes en cada caso , entre las que necesariamente deben destacarse tres: a) el grado de diligencia demostrada tanto por el interesado como por la Administración; b) el conocimiento que , no obstante el incumplimiento en su notificación de todas o algunas de las formalidades previstas en la norma, el interesado haya podido tener del acto o resolución por cualesquiera medios ; y, en fin, c) el comportamiento de los terceros que , en atención a la cercanía o proximidad geográfica con el interesado, pueden aceptar y aceptan la notificación .

La primera de las circunstancias concurrentes a valorar es, como acabamos de referir, el deber de diligencia exigible tanto al obligado tributario como a la Administración. Con relación a la diligencia que ha de demostrar el obligado tributario, se ha dicho que corresponde a los obligados tributarios realizar todas las actuaciones necesarias dirigidas a procurar la recepción de las comunicaciones enviadas por la Administración tributaria, y, en particular, « declarar el domicilio fiscal para facilitar una fluida comunicación con las Administraciones Tributarias» [ Sentencia de 12 de diciembre de 1997 (rec. cas. núm. cas. en interés de ley núm. 6561/1996 ), FD Octavo].

Esta Sala ha puesto especial énfasis en el deber de los obligados tributarios de comunicar su domicilio y los cambios en el mismo. En particular, se ha afirmado con rotundidad que, en la medida en que la carga de fijar y comunicar el domicilio « recae normativamente sobre el sujeto pasivo », « si tal obligado tributario no cumple con la citada carga, el potencial cambio real de domicilio no produce efectos frente a la Administración hasta que se presente la oportuna declaración tributaria ». En este sentido, se ha rechazado que la notificación edictal lesionara el art. 24.1 de la Constitución española (CE ) en ocasiones en las que se ha modificado el domicilio sin comunicárselo a la Administración tributaria [entre las más recientes, Sentencias de esta Sala de 27 de enero de 2009 (rec. cas. núm. 5777/2006 ), FD Quinto ; 7 de mayo de 2009 (rec. cas. núm. 7637/2005), FD Quinto ; y 21 de enero de 2010 (rec. cas. núm. 2598/2004 ), FD Tercero], pero -conviene subrayarlo desde ahora- siempre y cuando la Administración tributaria haya actuado a su vez con la diligencia y buena fe que le resultan exigibles [ Sentencia de 5 de mayo de 2011 (rec. cas. núm. 5824/2009 ), FD Cuarto].

Por lo que se refiere a la diligencia que corresponde a la Administración, ha de traerse necesariamente a colación la doctrina que ha sentado el Tribunal Constitucional en relación con la especial diligencia exigible a los órganos judiciales en la comunicación de los actos de naturaleza procesal, trasladable, como hemos dicho, mutatis mutandis , a la Administración.

En particular, el máximo intérprete de nuestra Constitución, subrayando el carácter «residual», «subsidiario», «supletorio» y «excepcional», de «último remedio» -apelativos, todos ellos, empleados por el Tribunal- de la notificación mediante edictos [ SSTC 65/1999, de 26 de abril , FJ 2 ; 55/2003, de 24 de marzo , FJ 2 ; 43/2006, de 13 de febrero , FJ 2 ; 163/2007, de 2 de julio , FJ 2 ; 223/2007, de 22 de octubre , FJ 2 ; 231/2007, de 5 de noviembre , FJ 2 ; 2/2008, de 14 de enero , FJ 2 ; y 128/2008, de 27 de octubre , FJ 2], ha señalado que tal procedimiento « sólo puede ser empleado cuando se tiene la convicción o certeza de la inutilidad de cualquier otra modalidad de citación » ( STC 65/1999 ( RTC 1999, 65) , cit., FJ 2); que el órgano judicial « ha de extremar las gestiones en averiguación del paradero de sus destinatarios por los medios normales a su alcance, de manera que el acuerdo o resolución judicial que lleve a tener a la parte en un proceso como persona en ignorado paradero debe fundarse en criterios de razonabilidad que conduzcan a la certeza, o cuando menos a una convicción razonable, de la inutilidad de los medios normales de citación » ( SSTC 163/2007 , cit ., FJ 2 ; 231/2007 , cit., FJ 2; en términos similares, SSTC 2/2008 , cit ., FJ 2 ; 128/2008 , cit ., FJ 2 ; 32/2008, de 25 de febrero , FJ 2 ; 150/2008, de 17 de noviembre, FJ 2 ; y 158/2008, de 24 de noviembre , FJ 2 ; 223/2007 , cit., FJ 2 ; y 231/200 , cit., FJ 2). En fin, recogiendo implícita o explícitamente esta doctrina, en la misma dirección se ha pronunciado esta Sala en Sentencias de 21 de junio de 2010 - la verdadera fecha es la de 28 de junio- (rec. cas. núm. 4883/2006 ), FD Tercero ; de 28 de junio de 2010 (rec. cas. núm. 3341/2007 ), FD 3 ; de 12 de julio de 2010 (rec. cas. núm. 90/2007 ), FD Tercero ; de 28 de octubre de 2010 - la verdadera fecha es de 28 de junio ( rec. cas. núms. 4689/2006 y 4883/2006), FD Tercero ; y de 28 de octubre de 2010 (rec. cas. núm. 2270/2002 ), FD Sexto.

Ahora bien, sobre estas afirmaciones generales deben hacerse algunas matizaciones. Así, en lo que a los ciudadanos se refiere, esta Sala ha señalado que el principio de buena fe « impid[e] que el administrado, con su conducta, pueda enervar la eficacia de los actos administrativos » [ Sentencias de 6 de junio de 2006 (rec. cas. núm. 2522/2001 ), FD Tercero ; de 12 de abril de 2007 (rec. cas. núm. 2427/2002), FD Tercero ; y de 27 de noviembre de 2008 (rec. cas. núm. 5565/2006 ), FD Cuarto], y les impone « un deber de colaboración con la Administración en la recepción de los actos de comunicación que aquella les dirija » [ Sentencias 28 de octubre de 2004 (rec. cas. en interés de ley núm. 70/2003 ), FD Quinto; de 10 de junio de 2009 (rec. cas. núm. 9547/2003), FD Cuarto; y de 10 de junio de 2009 - la verdadera fecha es de 10 de junio - (rec. cas. núm. 7305/2003), FD Segundo], lo que conlleva, en lo que aquí interesa, que si el interesado incumple con la carga de comunicar el domicilio o el cambio del mismo, en principio -y, reiteramos la precisión, siempre que la Administración haya demostrado la diligencia y buena fe que también le son exigibles -, debe sufrir las consecuencias perjudiciales de dicho incumplimiento [ Sentencias de 10 de junio de 2009, cit., FD Cuarto ; y de 16 de junio de 2009 , cit., FD Segundo].

Pero también hemos puesto énfasis en el hecho de que la buena fe no sólo resulta exigible a los administrados, sino también a la Administración. En particular, esta buena fe obliga a la Administración a que, aún cuando los interesados no hayan actuado con toda la diligencia debida en la comunicación del domicilio (bien porque no designaron un domicilio a efectos de notificaciones, bien porque los intentos de notificación en el indicado han sido infructuosos), antes de acudir a la notificación edictal o mediante comparecencia, intente la notificación en el domicilio idóneo, bien porque éste consta en el mismo expediente [ SSTC 76/2006, de 13 de marzo, FJ 4 ; y 2/2008, de 14 de enero , FJ 3], bien porque su localización resulta extraordinariamente sencilla, normalmente acudiendo a oficinas o registros públicos ( SSTC 135/2005, de 23 de mayo, FJ 4; 163/2007, de 2 de julio, FJ 3; 223/2007, de 22 de octubre , FJ 3; 231/2007, de 5 de noviembre, FJ 3; y 150/2008, de 17 de noviembre, FJ 4), especialmente cuando se trata de la notificación de sanciones administrativas ( SSTC 54/2003, de 24 de marzo , FFJJ 2 a 4 ; 145/2004, de 13 de septiembre , FJ 4 ; 157/2007, de 2 de julio , FJ 4 ; 226/2007, de 22 de octubre , FJ 4 ; 32/2008, de 25 de febrero , FJ 3 ; 128/2008, de 27 de octubre , FFJJ 2 y 3; y 158/2008, de 24 de noviembre , FJ 3)."

Pues bien, aplicando la doctrina expuesta al presente caso, es cierto que, tal como reseña la sentencia, en la autoliquidaciones del Impuesto de Sucesiones, la hoy recurrente hizo constar como domicilio del sujeto pasivo el de C/ CALLE001 nº NUM001 , NUM002 , de Lejona (Vizcaya) , por lo que, como resolvió el TEAR y confirmó aquella, la notificación edictal de la liquidación llevada a cabo en 1998, era correcta, pues no fue posible la notificación personal, al no haber comunicado la interesada el cambio de domicilio, lo que en principio debía suponer la interrupción del plazo de prescripción que, a la sazón era de cinco años (presentación de la autoliquidación en 19 de agosto de 1994, plazo de cinco años, pues el de cuatro, establecido en la Ley 1/1998, de Derechos y Garantías del Contribuyente, no comenzó a regir hasta el 1 de enero de 1999, según la Disposición Final Séptima.2 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes y jurisprudencia de esta Sala).

Ahora bien, si lo anterior es efectivamente cierto, también lo es que, tal como quedó acreditado con la documentación incorporada al escrito de demanda, la Administración gestora del impuesto (Junta de Castilla y León), una vez iniciado el expediente de comprobación de valores, requirió de la recurrente la presentación de determinados datos y documentos, según comunicación registrada en 7 de febrero de 1995, y dirigida a D. Claudio (Gestoria "La Social" de Segovia), que parece fue quien procedió a la presentación del documento en la Oficina gestora; igualmente, quedó acreditado que D. Claudio presentó escrito ante la Junta de Castilla y León, en 5 de abril de 1995, al que adjuntaba la documentación que se reseña en la misma, cumplimentando de esta forma el requerimiento efectuado.

Por lo expuesto, la Administración gestora, en cumplimiento del deber de diligencia y atendiendo al carácter carácter «residual», «subsidiario», «supletorio» y «excepcional», de «último remedio» que ha de tener la notificación edictal, según la doctrina del Tribunal Constitucional antes referida, debió agotar la posibilidad de notificación ante la Gestoría "La Social", siempre sobre la base de que fue la Administración la que con anterioridad había requerido a través de la misma la presentación de datos y documentos y que el requerimiento había sido debidamente cumplimentado, dando lugar a la situación de confianza antes indicada.

Partiendo de que, como parece la presentación del documento ante la Oficina gestora se llevó a cabo por Gestoría "La Social", no se nos oculta que la Sentencia del Tribunal Constitucional 111/2005, de 5 de abril , declaró inconstitucional el artículo 36.2 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre del Impuesto de Sucesiones y Donaciones , pero porque disponía que "El presentador del documento, tendrá, por el sólo hecho de la presentación, el carácter de mandatario de los obligados al pago del Impuesto y todas las notificaciones que se le hagan" tendrán valor y producirán iguales efectos que si se hubieran entendido con los mismos interesado", de tal forma que, "ex lege", se atribuía a terceros, posiblemente extraños, la condición de mandatarios "ante Fiscum", erigiéndose de esta forma un obstáculo al acceso a la jurisdicción y, por ello, lesionado el artículo 24 de la Constitución .

No es este el supuesto que se nos plantea, pues ahora, tras la presentación del documento a liquidación, insistimos en que la Administración requirió la presentación de datos y documentos, mediante comunicación cursada a través de la Gestoria "La Social", la cual se vio debidamente cumplimentada por la obligada tributaria.

Por lo expuesto, debemos entender inválida la notificación edictal producida en 1998, por lo que tomando como fecha inicial la antes indicada de 5 de abril de 1995 (fecha en que el requerimiento quedó cumplimentado), es evidente que al recibirse la notificación de la providencia de apremio, en 22 de enero de 2001, se había producido la prescripción del derecho a liquidar y así debe declararse.

En consecuencia, se estiman los motivos y con ello el recurso de casación formulado.

La estimación del recurso de casación comporta la anulación de la sentencia e igualmente la estimación del recurso contencioso-administrativo, anulando la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla y León de 30 de abril de 2004 y la liquidación girada, en la medida en que se reconoce la prescripción del derecho a liquidar por parte de la Junta de Castilla y León.

No procede la imposición de costas y en cuanto a las de instancia cada parte abonará las suyas.

Por lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,

Que debemos estimar y estimamos el presente recurso de casación, número 1580/2010, interpuesto por D. Mariano de la Cuesta Hernández, Procurador de los Tribunales, en nombre de Dª Bibiana , contra la sentencia de la Sección Segunda, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, con sede en Valladolid, de 29 de enero de 2010, dictada en el recurso contencioso-administrativo número 2276/2004 , sentencia que se casa y anula. Sin costas.

Que debemos estimar y estimamos el recurso contencioso-administrativo número 2276/2004, anulando la resolución del Tribunal Económico-Regional de Castilla y León, de 30 de abril de 2004, así como la liquidación girada, por reconocerse la concurrencia de prescripción del derecho a liquidar. Sin costas.

Así por esta nuestra sentencia, que deberá insertarse en la Colección Legislativa, definitivamente juzgando lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernandez Montalvo Manuel Vicente Garzon Herrero Emilio Frias Ponce Oscar Gonzalez Gonzalez Manuel Martin Timon PUBLICACION .- Leída y publicada ha sido, la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Manuel Martin Timon, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario Certifico.