STS, 4 de Octubre de 2012

La parte dispositiva de la sentencia objeto del presente recurso de casación, dictada por la Sala de lo Contencioso- Administrativo de la Audiencia Nacional, con fecha 31 de marzo de 2008 , es del siguiente tenor: "Que DESESTIMANDO el recurso contencioso-administrativo formulado por el Procurador, D. Emilio Álvarez Zancada, en nombre y representación de la ASOCIACIÓN "ARTISTAS INTÉRPRETES O EJECUTANTES, SOCIEDAD DE GESTIÓN DE ESPAÑA", contra la resolución de fecha 21.4.2005, dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Central, DEBEMOS DECLARAR Y DECLARAMOS que dicha resolución es conforme a Derecho; sin hacer mención especial en cuanto a las costas."

La representación procesal de AIE preparó recurso de casación contra la sentencia de referencia y, tras ser tenido por preparado, lo interpuso, por medio de escrito presentado en 16 de julio de 2008, en el que se solicita su anulación y posterior estimación del recurso contencioso-administrativo en su día interpuesto.

El Abogado del Estado, por escrito presentado en 18 de enero de 2009, se opuso al recurso de casación, solicitando su desestimación.

Habiéndose señalado para deliberación y fallo la audiencia del día tres de octubre de 2012, en dicha fecha tuvo lugar referido acto procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Martin Timon, Magistrado de la Sala

Antes de exponer y resolver los motivos de casación, debemos señalar que la cuestión medular que se planteó en la vía administrativa y en el recurso contencioso-administrativo seguido ante la Sala de instancia, y que se proyecta al presente recurso de casación, es la de determinar la naturaleza de la actividad de gestión de los derechos de propiedad intelectual llevada a cabo por la entidad recurrente, AIE, y a partir de considerar que aquella tiene carácter económico y que los rendimientos derivados de la misma están sujetos y no exentos del Impuesto de Sociedades, resolver los que deben integrar la renta del sujeto pasivo y, en definitiva, la base imponible del Impuesto.

Como dice la sentencia impugnada, las entidades de gestión de derechos de propiedad intelectual " son entidades sin ánimo de lucro que tienen por objeto «la gestión de derechos de explotación u otros de carácter patrimonial, por cuenta y en interés de varios autores u otros titulares de derechos de propiedad intelectual », por lo tanto, representan a autores, artistas musicales y audiovisuales y productores fonográficos y audiovisuales, siendo una de sus principales funciones la gestión de los derechos de sus miembros y los de autores extranjeros en virtud de acuerdos de reciprocidad."

Ello nos conduce en el ámbito tributario al artículo 133 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades , que considera como entidades parcialmente exentas del mismo a "las fundaciones, establecimientos, instituciones y asociaciones sin ánimo de lucro que no reúnan los requisitos para disfrutar del régimen fiscal establecido en la Ley 30/1994, de 24 de noviembre, de Fundaciones y de Incentivos a la Participación Privada en Actividades de Interés General".

Y de forma inmediata, el artículo 134 de la misma Ley nos ilumina acerca de la razón por la cual el Capítulo en el que se integra el precepto lleva el Título de "Régimen de entidades parcialmente exentas", pues el citado precepto, en la redacción aplicable al ejercicio 1999, disponía lo siguiente:

" 1. Estarán exentas las siguientes rentas obtenidas por las entidades que se citan en el artículo anterior:

1. Las que procedan de la realización de actividades que constituyan su objeto social o finalidad específica.

2. La exención a que se refiere el apartado anterior no alcanzará a los rendimientos derivados del ejercicio de explotaciones económicas, ni a los derivados del patrimonio, ni tampoco a los incrementos de patrimonio distintos de los señalados en el apartado anterior.

3. Se considerarán rendimientos de una explotación económica todos aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno sólo de estos factores, supongan por parte del sujeto pasivo la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios..."

   Pues bien, la sentencia, tras referirse a la normativa reguladora de las entidades de gestión de los derechos de propiedad intelectual, al tipo de actividad que desarrollan las mismas, a los derechos de propiedad intelectual de gestión colectiva obligatoria, a los Estatutos de la recurrentes y al reflejo contable de los rendimientos, llega a la conclusión de confirmar la resolución y liquidación recurrida, en la que se consideran ingresos la totalidad de los rendimientos que se reciban de terceros por la gestión de los de los derechos colectivos y como gastos las cantidades repartidas entre los socios, las destinadas con carácter obligatorio a los "Fondos Asistencial y Promocional" y las que satisfacen los gastos de funcionamiento, que según las normas del Impuesto de Sociedades tengan la consideración de deducibles.

   En relación con la actividad de este tipo de entidades, la sentencia nos dice (Fundamento de Derecho Tercero):

   " De la normativa citada, así como de la naturaleza asociativa de estas entidades, se puede decir que, las entidades de gestión son organizaciones de los propios titulares de derecho, constituidas por ellos para la gestión colectiva de sus derechos, teniendo un carácter instrumental, de forma que dicha vinculación, asociación-titular de los derechos, supone la propia organización asociativa y una actividad de gestión o administración de los derechos de propiedad intelectual de los asociados.

   Desde esta perspectiva la actividad económica desarrollada por las entidades de gestión de derechos se puede encuadrar en el sector de servicios, sin que por el hecho de que dicha actividad recaiga sobre un "producto" inmaterial, como son los derechos de los titulares de la propiedad intelectual, enerve dicho carácter de "actividad económica", aunque sea representativa, no lucrativa y tutelada.

   En este sentido, el artículo 153, de la Ley de Propiedad Intelectual , de rúbrica "Contrato de gestión", dispone: "1. La gestión de los derechos será encomendada por sus titulares a la entidad mediante contrato cuya duración no podrá ser superior a cinco años, indefinidamente renovables, ni podrá imponer como obligatoria la gestión de todas las modalidades de explotación ni la de la totalidad de la obra o producción futura.

2. Las entidades deberán establecer en sus estatutos las adecuadas disposiciones para asegurar una gestión libre de influencias de los usuarios de su repertorio y para evitar una injusta utilización preferencial de sus obras."

   De lo establecido en este precepto, se desprende que esa "actividad económica de gestión" queda configurada, primero, contractualmente, convirtiéndose la entidad en administradora de los derechos de propiedad intelectual, pues dicha actividad se ejerce por y para los titulares ; y segundo, dicha gestión está limitada por los derechos de aquellos titulares contratantes que la entidad, a su vez, representa. (art. 150, primer apartado, "Las entidades de gestión, una vez autorizadas, estarán legitimadas en los términos que resulten de sus propios estatutos, para ejercer los derechos confiados a su gestión y hacerlos valer en toda clase de procedimientos administrativos o judiciales.")

   Por lo tanto, estas entidades tienen un carácter instrumental, pues como dispone el citado precepto, la finalidad es lograr una "gestión libre", eficaz (art. 148.b, "Que de los datos aportados y de la información practicada se desprenda que la entidad solicitante reúne las condiciones necesarias para asegurar la eficaz administración de los derechos, cuya gestión le va a ser encomendada, en todo el territorio nacional.), y provechosa de tales derechos en favor de sus titulares, dentro de esa "actividad representativa" de los mismos (art. 148.c ,"Que la autorización favorezca los intereses generales de la protección de la propiedad intelectual en España.").

   Por otra parte, el aspecto económico de esa actividad de gestión, se plasma, como con anterioridad se ha detallado, en las funciones de "recaudación y reparto" de la recaudación neta obtenida. (art. 151, apartado 10. "Las reglas a que han de someterse los sistemas de reparto de la recaudación." y apartado 11. "El régimen de control de la gestión económica y financiera de la entidad.); actividad de servicios, de gestión, en cuyo ejercicio se ha de someter a las normas aplicables (art. 152, "Las entidades de gestión están obligadas a aceptar la administración de los derechos de autor y otros derechos de propiedad intelectual que les sean encomendados de acuerdo con su objeto o fines. Dicho encargo lo desempeñarán con sujeción a sus estatutos y demás normas aplicables al efecto."), y que se ha de ceñir al contenido y ámbito de la autorización administrativa.

   Alega la entidad recurrente que, la ausencia de ánimo de lucro, "actividad no lucrativa", por imperativo legal, impide la calificación de la actividad de la entidad como una "actividad económica" o como "explotación económica".

   A este respecto, se ha de indicar que, en nuestra legislación existen muchas entidades "sin ánimo de lucro", cuya característica común, es o debería ser el de la "neutralidad" de las operaciones resultantes como consecuencia del ejercicio de las funciones encomendadas. En el presente caso, la referencia estaría marcada por la función recaudatoria y la función de reparto que la Ley encomienda a la entidad, es decir, que, la ausencia de ánimo de lucro es un requisito "apriorístico" que no supone ausencia de "actividad económica", sino que es "resultativo", pues lo que se pretende es que no se produzca excesos o disminuciones de repercusión económica entre los recursos empleados por la entidad en el cumplimiento de unos de sus fines (administración y recaudación de los derechos gestionados) y el coste efectivo de la de esa gestión; o lo que es lo mismo, que la diferencia entre ingresos y gastos respete el "principio de neutralidad", pues como se ha declarado, la "actividad representativa" asumida impide el "lucro" de la entidad, una vez cumplidos los fines sociales (art. 155, "1. Las entidades de gestión deberán, directamente o por medio de otras entidades, promover actividades o servicios de carácter asistencial en beneficio de sus socios, así como atender actividades de formación y promoción de autores y artistas intérpretes o ejecutantes."), a cargo de cantidades no repartidas, por supuesto, y que es un factor de la caracterización de estas entidades como "entidades sin ánimo de lucro" en el ejercicio de la actividad económica encomendada".

   Posteriormente, la sentencia, en el Fundamento de Derecho Séptimo, transcribe el artículo 134 de la Ley 43/1995 , del Impuesto de Sociedades, resaltando el apartado 3 en el que se indica: "Se considerarán rendimientos de una explotación económica todos aquellos que procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno sólo de estos factores, supongan por parte del sujeto pasivo la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios." Tras ello, se concluye que " partiendo de la calificación de la "actividad gestora" desarrollada por la entidad recurrente, es aplicable esta excepción a la "exención parcial", al tratarse los rendimientos obtenidos por la gestión de los referidos derechos de "rendimientos económicos" derivados de una actividad económica, por lo que han de tributar en la forma practicada por la liquidación practicada, pues es la entidad la que percibe los ingresos gestionados, que con posterioridad y de acuerdo con los parámetros indicados de reparto, distribuye de forma global"

El recurso de casación se articula con cuatro motivos, de los que los tres primeros se formulan al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley de esta Jurisdicción y el cuarto, por el cauce de la letra c) de dicho precepto.

En el primer motivo se alega, infracción por falta de aplicación, o aplicación indebida, del artículo 4.1 de la Ley 4/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto de Sociedades , en relación con los artículos 23.3 y 28 de la Ley General Tributaria de 1963 ; infracción por aplicación indebida de los artículos 147 , 150 y 154 del Texto Refundido de la Ley de Propiedad Intelectual , aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1996, de 12 de abril y por falta de aplicación de los artículos 25.1 , 25.4.b ), 25.7 , 108.2 , 108.3 , 108.4 , 109.3 , 151.4 y 157.4 del mismo texto legal , en la redacción de dichos preceptos en 1999; infracción, por falta de aplicación, del inciso final del segundo párrafo del artículo 1717 del Código Civil ; e infracción de la jurisprudencia de esta Sala en casos análogos.

Tras indicar la entidad recurrente que según el artículo 4.1 de la LIS , el hecho imponible es "la obtención de renta", afirma que en la sentencia no se contiene la más mínima mención al análisis del mismo en el caso presente, a pesar de que la cuestión estaba planteada en el Fundamento de Derecho Tercero del escrito de demanda, añadiendo que "nada argumenta, motiva o fundamenta la sentencia impugnada que justifique por qué han de considerarse como ingresos y, por tanto, constituir renta de AIE... los derechos que por disposición legal son de titularidad de los artistas intérpretes o ejecutantes y que también por disposición legal son recaudados por su cuenta y en su favor por AIE", así como que también infringe la sentencia el mencionado artículo 4.1, por extender de facto el hecho imponible del IS, además de la comisión que AIE percibe por la actividad mediadora, a la totalidad de los derechos de los artistas intérpretes o ejecutantes, recaudados por la entidad, por cuenta de ellos.

La tesis de AIE es que no puede atribuirse la titularidad de los derechos que gestiona, en la medida en que los ingresos que percibe no son sino un pasivo u obligación para la entidad y, por tanto, no puede formar parte del hecho imponible del Impuesto de Sociedades. Y para ello, se afirma que AIE solo fue autorizada para la gestión de los derechos de propiedad intelectual de los artistas intérpretes o ejecutantes, cuya titularidad pertenece a éstos últimos, añadiendo que aquella actuación es en nombre propio, pero con "contemplatio domini", circunstancia ésta puesta de manifiesto en el artículo 147 de la Ley de Propiedad Intelectual , que habla de "gestión de derechos de explotación por cuenta y en interés de varios autores u otros titulares de derechos de propiedad intelectual", sin que por ello pueda existir la "confusión" a la que se refiere la sentencia en el Fundamento de Derecho Cuarto, in fine.

La conclusión que alcanza la recurrente es que acreditada la innegable notoriedad de la ajeneidad de la remuneración que AIE recauda de los usuarios por cuenta ajena y en interés de los artistas, se produce una "contemplatio dominio ex re vel ex facti circunstanciis", que determina que aun en la hipótesis de que se produjese la intervención de AIE frente a los usuarios terceros formalmente "en nombre propio", todos los efectos jurídicos patrimoniales de la actuación de aquella corresponden a los artistas, del mismo modo que cuando la referida entidad actúa en nombre y por cuenta de éstos.

Independientemente de la infracción del artículo 4.1 de la Ley 43/1995 , del Impuesto de Sociedades, se reprocha también a la sentencia infringir la jurisprudencia de esta Sala, invocándose las Sentencias de 20 de diciembre de 2007 , 5 de marzo de 1988 y 18 de abril de 2003 .

El Abogado del Estado opone a este primer motivo la diferencia que existe entre este caso y el mandato o comisión, diferencia que viene marcada por el hecho de no existir una gestión individualizada en relación con cada artista, pues las normas legales y estatutarias hacen referencia a unas recaudaciones de derechos globales de colectivos de personas, colectivos que como tal no existen, pues, en definitiva, son personas individuales titulares de derechos de la propiedad intelectual. "Y la única persona jurídica que existe, y ello es importante, es la entidad recurrente, que es la que gestiona esos derechos universales e indeterminados en principio de un colectivos de autores o titulares de los derechos de propiedad intelectual."

A lo anterior, se añade por el Abogado del Estado que la entidad no se limita a cobrar y reintegrar el importe de lo recaudado, sino que el pago de los derechos se lleva a cabo según criterios convencionales establecidos en la Asamblea de la entidad y en sus estatutos y además, de las cantidades globales que se recaudan se deduce el importe de los gastos, pero también otras cifras que se destinan a atenciones sociales.

En fin, afirma también el Abogado del Estado que existen cifras recaudadas que no se destinan a los autores en virtud de la prescripción.

En el segundo motivo se alega infracción por falta de aplicación, del artículo 34.2 del Código de Comercio y de las disposiciones de desarrollo del mismo que se citan: Plan General de Contabilidad, aprobado por Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre y de las Resoluciones del ICAC de 16 de mayo de 1991 y 1 de diciembre de 1994. Igualmente, se hace referencia a la jurisprudencia respecto del carácter vinculante de éstas últimas.

Entiende la recurrente que la sentencia vulnera los preceptos que regulan el principio de imagen fiel, al que debe responder la contabilidad de una entidad, según las prescripciones del Código de Comercio, desarrolladas por el Plan General de Contabilidad, aprobado por Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre y ello por cuanto se entiende que AIE no puede contabilizar ni reconocer a efectos fiscales como ingresos las cantidades percibidas de terceros por cuenta de artistas intérpretes o ejecutantes, al considerarse que solo éstos últimos son los únicos titulares de los derechos de propiedad intelectual.

En esta ocasión, el Abogado del Estado manifiesta que el motivo supone una petición de principio, pues "precisamente lo que se debate ... es la realidad que ha de reflejarse contablemente y tener unas consecuencias fiscales", añadiendo que no pueden confundirse, como parece deducirse del motivo formulado, el concepto económico, contable y fiscal del ingreso con el concepto en esos distintos órdenes del beneficio, por cuanto, evidentemente, los ingresos de la entidad recurrente no son sin más beneficio, pues hay que realizar con ellos los pagos debidos , tal como ocurre en cualquier otra actividad.

En el tercer motivo, se alega infracción, "por aplicación indebida tácita" del artículo 10.3 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto de Sociedades, en relación con el 28 de la Ley General Tributaria de 1963 y 6 y 11 de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas .

Se parte de que el artículo 10 de la LIS establece que la base imponible del Impuesto sobre Sociedades se calculará corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en dicha norma, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las mismas. Y a partir de ello, se considera que la sentencia infringe el precepto indicado, en la medida que confirma un acto de liquidación tributaria basado en una atribución de ingresos que se aparte, "clara y flagrantemente", de la normativa mercantil, conforme a la cual se elabora la contabilidad de AIE y consecuentemente se autoliquida el Impuesto por la misma. Igualmente, se entiende cometida la misma infracción, al confirmar como gastos fiscalmente deducibles unas partidas que nada tienen que ver con los que son legalmente atribuibles a AIE.

El Abogado del Estado se opone al motivo argumentando que el mismo es una reproducción o repetición de los motivos anteriores y se basa en el mismo argumento de que no pueden reputarse como ingresos las cantidades que la entidad recauda en su actividad.

En fin, en el cuarto motivo, como se dijo anteriormente, con invocación del artículo 88.1.c) de la Ley de esta Jurisdicción se alega infracción de los artículos 24.1 y 120.3 de la Constitución , 248.3 de la LOPJ Y 208.2 y 218 de la LEC , en relación con la Disposición Final Primera de la LJCA .

En esta ocasión, se reprocha a la sentencia falta de motivación o motivación defectuosa e irrazonable en lo que respecta a que las cantidades recaudadas por AIE por cuenta y en interés de los artistas, intérpretes y ejecutantes, puedan considerarse renta de AIE, determinante del hecho imponible del Impuesto de Sociedades.

Pero también se imputa a la sentencia incongruencia interna, al afirmarse, de un lado, que la actuación de las entidades de gestión "no supone desplazamiento en la titularidad de los derechos", y, de otro, que dichas entidades han de tributar en el Impuesto de Sociedades como si aquellos fueran suyos.

Finalmente, se reprocha a la sentencia haber incurrido en incongruencia omisiva al no haberse pronunciado sobre la vulneración de los principios de seguridad jurídica y unidad de doctrina en que incurrió el TEAC, por haberse apartado sin razón alguna de sus resoluciones precedentes en esta materia.

En cambio, el Abogado del Estado considera que la sentencia resulta suficientemente motivada, sin que se pueda imputar incongruencia omisiva, pues, en todo caso, existe una respuesta implícita en aquella.

Como hemos señalado, la recurrente, a través del primer motivo de casación, defiende la tesis de los rendimientos de la actividad de AIE constituyen un pasivo para dicha entidad, porque su actividad respecto de terceros se lleva a cabo por cuenta de los representados, a quienes pertenecen los derechos.

Para dar respuesta al motivo debemos partir de que la sociedad recurrente es una entidad de gestión de los derechos de la propiedad intelectual, de las previstas en el Texto Refundido de la Ley de Propiedad Intelectual, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1996, de 12 de abril, que en el artículo 147 establece:

" Las entidades legalmente constituidas que pretendan dedicarse, en nombre propio o ajeno, a la gestión de derechos de explotación u otros de carácter patrimonial, por cuenta y en interés de varios autores u otros titulares de derechos de propiedad intelectual, deberán obtener la oportuna autorización del Ministerio de Cultura, que habrá de publicarse en el Boletín Oficial del Estado.

Estas entidades no podrán tener ánimo de lucro y, en virtud de la autorización, podrán ejercer los derechos de propiedad intelectual confiados a su gestión y tendrán los derechos y obligaciones que en este Título se establecen.

Las Entidades de Gestión de Propiedad Intelectual han de dedicarse a la administración y protección de los derechos derivados de la misma, regulados por el mencionado Texto Refundido y muy especialmente en sus artículos 17 a 25 del mismo (esto los de reproducción, distribución, comunicación pública, transformación, participación remuneración por copia privada, etc.), y no podrán dedicarse a otros fines ajenos a dicha protección, siendo los Estatutos de cada entidad los que precisen qué derechos de explotación y de qué titulares de los mismos serán tutelados por dicha entidad (artº 151 TRLPI).

Especial importancia tiene dentro de la actividad desarrollada por las entidades de gestión de propiedad intelectual, aun cuando no es la única, la de gestión de los derechos de remuneración por copia privada y la de los derechos de comunicación pública, que constituyen los denominados derechos de gestión colectiva obligatoria, al ser en la práctica imposible su gestión a título individual por los titulares de los mismos.

En lo que respecta a los derechos de remuneración por copia privada, tienen por objeto compensar los derechos de propiedad intelectual que se dejasen de percibir por sus titulares con motivo de la reproducción realizada exclusivamente para uso privado. A tal efecto, el artículo 25 del Texto Refundido de la Ley de Propiedad Intelectual , en la redacción vigente en 1999, dispone:

" 1. La reproducción realizada exclusivamente para uso privado, conforme a lo autorizado en el apartado 2 del artículo 31 de esta Ley , mediante aparatos o instrumentos técnicos no tipográficos, de obras divulgadas en forma de libros o publicaciones que a estos efectos se asimilen reglamentariamente, así como de fonogramas, videogramas o de otros soportes sonoros, visuales o audiovisuales, originará una remuneración equitativa y única por cada una de las tres modalidades de reproducción mencionadas, en favor de las personas que se expresan en el párrafo b) del apartado 4 del presente artículo, dirigida a compensar los derechos de propiedad intelectual que se dejaren de percibir por razón de la expresada reproducción. Este derecho será irrenunciable para los autores y los artistas, intérpretes o ejecutantes.

2. Esa remuneración se determinará para cada modalidad en función de los equipos, aparatos y materiales idóneos para realizar dicha reproducción, fabricados en territorio español o adquiridos fuera del mismo para su distribución comercial o utilización dentro de dicho territorio.

3. Lo dispuesto en los apartados anteriores no será de aplicación a los programas de ordenador.

4. En relación con la obligación legal a que se refiere el apartado 1 del presente artículo serán:

   1. Deudores: los fabricantes en España, así como los adquirentes fuera del territorio español, para su distribución comercial o utilización dentro de éste, de equipos, aparatos y materiales que permitan alguna de las modalidades de reproducción previstas en el apartado 1 de este artículo.

      Los distribuidores, mayoristas y minoristas, sucesivos adquirentes de los mencionados equipos, aparatos y materiales, responderán del pago de la remuneración solidariamente con los deudores que se los hubieren suministrado, salvo que acrediten haber satisfecho efectivamente a éstos la remuneración y sin perjuicio de lo que se dispone en los apartados 13, 14 y 19 del presente artículo.

   2. Acreedores: los autores de las obras explotadas públicamente en alguna de las formas mencionadas en el apartado 1 de este artículo, juntamente en sus respectivos casos y modalidades de reproducción, con los editores, los productores de fonogramas y videogramas y los artistas intérpretes o ejecutantes cuyas actuaciones hayan sido fijadas en dichos fonogramas y videogramas.

5. El importe de la remuneración que deberá satisfacer cada deudor será el resultante de la aplicación de las siguientes cantidades:...

   A su vez, el artículo 108.6 del referido Texto Refundido, al referirse a los "Derechos de los artistas intérpretes o ejecutantes", y en concreto a la comunicación pública, señala:

   " El derecho a las remuneraciones a que se refieren los apartados 3, 4 y 5 se hará efectivo a través de las entidades de gestión de los derechos de propiedad intelectual. La efectividad de los derechos a través de las respectivas entidades de gestión comprenderá la negociación con los usuarios, la determinación, la recaudación y la distribución de la remuneración correspondiente, así como cualquier otra actuación necesaria para asegurar la efectividad de aquéllos."

   Señalada la función básica de las Entidades Gestión de los Derechos de Propiedad Intelectual, no parece que exista inconveniente en afirmar que la actuación de este tipo de entidades es en nombre propio, pues como puso de relieve la resolución del TEAC, si bien el usuario que contrata con la entidad gestora es consciente de que ésta no es la verdadera titular de los derechos que gestiona, desconoce quiénes son, en concreto e individualizadamente, los autores a los que la entidad representa, ni los derechos aportados por cada uno de ellos, ni la retribución que a cada uno corresponde, a lo que ha de añadirse que los autores no pueden reclamar directamente a los usuarios que contratan con la entidad gestora, pues es ésta la que puede y debe emprender, en nombre propio, dichas reclamaciones.

   Ahora bien, es cierto que la actuación puede entenderse en nombre propio, pero también lo es que la misma tiene lugar por cuenta de terceros. Así lo pone de manifiesto el artículo 147 del Texto Refundido de la Ley de Propiedad Intelectual , que antes quedó trascrito, al señalar que este tipo de entidades se dedican " en nombre propio o ajeno, a la gestión de derechos de explotación u otros de carácter patrimonial, por cuenta y en interés de varios autores u otros titulares de derechos de propiedad intelectual.."

   En el caso específico de AIE, el artículo 12.2 de sus Estatutos, aprobados por el Ministerio de Cultura, señala que "el objeto del contrato establecido entre la Entidad y el afiliado es el otorgamiento por éste a favor de aquélla, con carácter de exclusividad, y para el ámbito territorial de cualquier país del mundo, de un mandato especial de gestión de los derechos de propiedad intelectual de los que sea titular el afiliado, durante el período de pertenencia a la entidad".

   Por otra parte, el artículo 49 de los mismos Estatutos recoge entre los recursos de IAE "el descuento de recaudación, consistente en los ingresos de la Entidad necesarios para hacer frente a los gastos de recaudación", el cual, "se detraerá de los rendimientos económicos brutos recaudados, directamente derivados de los derechos objeto de la gestión social". También se menciona como recurso el "descuento de administración, consistente en los ingresos de la Entidad necesarios para atender el coste de la gestión y administración de la misma, en lo que no sea cubierto por los demás recursos mencionados en los demás apartados de este artículo" y que también se detrae de los rendimientos brutos de recaudados, una vez practicados los descuentos de recaudación y las cantidades asignadas al Fondo Asistencial y Cultural.

   Por último, el artículo 55. señala que "de los rendimientos económicos brutos recaudados, directamente derivados de los derechos objeto de gestión por le Entidad en cumplimiento de sus fines, se detraerán:

   1. Las cantidades asignadas al Fondo Asistencial Cultural, regulado en el artículo 56.

   2. Los recursos sociales correspondientes al descuento de recaudación previsto en el artículo 49.

   3. Los recursos sociales correspondientes al descuento de administración previsto en el artículo 49..."

   Y según el apartado 2 del mismo precepto, "el importe neto resultante, sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo segundo del artículo 48, se distribuirá entre los artistas intérpretes o ejecutantes de las actuaciones o fijaciones, o sus derechohabientes, en proporción al grado en que las mismas hayan sido utilizadas y conforme a las normas reglamentarias de aplicación".

   Lo anteriormente expuesto pone de manifiesto que, como consecuencia de esa actuación, insistimos que por cuenta y en interés de terceros, los ingresos recaudados por las Entidades Gestoras se perciben como pasivo o cuentas a pagar, por lo que no deben considerarse ingresos propios a efectos del Impuesto de Sociedades y sin que puede oponerse a ello que el ingreso tiene su origen en derechos de los que en el momento de producirse, al menos en algunos casos, se desconoce quien es su titular o que en otros pueda producirse la prescripción. En el primer caso, como sostiene la recurrente, solo existe una situación de pendencia, con una titularidad meramente interina, de conservación, gestión y administración, y una titularidad preventiva, a favor de los artistas, verdaderos titulares de los derechos sobre la masa; en cuanto a la prescripción -de la que el actuario cita el caso de un famoso artista-, su existencia demuestra la ajeneidad del derecho y su consumación, por el transcurso de cinco años, da lugar a la consideración de ingreso para la Entidad gestora, según lo dispuesto en el artículo 55 de los Estatutos, tal como reconoce en su informe el Inspector actuario.

   Por otra parte, la tesis de que la titularidad de los derechos no es cedida a AIE, sino solo la gestión de los mismos ha sido mantenida por el Tribunal Económico-Administrativo Central, entre otras, en resoluciones de 24 de mayo de 2002 (identificadas con los número RG 359/99, 360/99, 361/99), aportadas a los autos por la demandante en instancia y ahora también recurrente, con la consecuencia declarada de que "no se puede considerar ingresos de la entidad los derechos de autor recaudados que, por otra parte, han sido contabilizados en una cuenta de acreedores siguiendo la normativa del Plan General de Contabilidad"... Con la misma doctrina, resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 24 de junio de 2003, correspondiente a las reclamaciones 28/18546/00 y 18547/00.

   Y en este mismo sentido, y aún cuando AIE no sea un comisionista en sentido estricto, la resolución de consulta del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas de 19 de diciembre de 1994, tanto para los casos de actuación en nombre propio como ajeno, pero por cuenta de terceros, señaló que "si la empresa realiza actividades por cuenta de otra, ya sea en su nombre o en nombre propio, sólo originará el registro contable de los movimientos de tesorería que pudieran producirse y, en su caso, el de contabilización del ingreso correspondiente a la retribución, ya sea en forma de comisión o cualquier otra figura similar, todo ello sin perjuicio de que si jurídicamente y en determinadas circunstancias pudieran derivarse responsabilidades directas al mandatario como consecuencia de la ejecución del mandato, debería contabilizarse la correspondiente provisión por el riesgo asumido en el desempeño de la actividad.

   En relación con los aspectos contables, y en particular las cuentas a emplear en la contabilización de los movimientos de tesorería que se puedan producir, podrán utilizarse cuentas del subgrupo 55 contenido en la segunda parte del Plan General de Contabilidad. Con respecto a la contabilización de la retribución, si la empresa ejecutora del servicio realiza como actividad ordinaria servicios de esta naturaleza reflejarán sus ingresos en cuentas del subgrupo 70, de acuerdo con la Resolución de este Instituto de 16 de mayo de 1991, por la que se fijan criterios generales para determinar el "importe neto de la cifra de negocios" que indica en la norma segunda que se incluirán en la cifra de negocios de la empresa los ingresos obtenidos de la actividad o actividades ordinarias de la empresa, entendiendo por actividad ordinaria aquella que realiza la empresa con regularidad en el ejercicio de su giro o tráfico habitual o típico. Concretamente y para el caso de las "comisiones" se indica expresamente en la norma sexta de la Resolución citada:

   "Las empresas que obtengan como actividad ordinaria ingresos procedentes de comisiones, integrarán en su cifra anual de negocios el importe de las mismas devengadas en el período"."

   Finalmente, esta misma Sala ha abundado en la consideración de titular de los derechos de propiedad intelectual, que solo pertenecen al autor y no a la sociedad gestora, en la Sentencia de 17 de septiembre de 2009 (recurso de casación 6603/2003 ), aun cuando sea referida a las entregas de derechos satisfechas por la Sociedad General de Autores a sociedades gestoras no residentes, y a las que la Inspección aplicó el tipo de retención del 25%, al no quedar identificados los titulares de los derechos.

   La Sentencia de referencia resume la cuestión planteada de la siguiente forma:

   "a) que la Administración estima que, del análisis de las normas aplicables y los Estatutos de la SGAE, así como de la redacción de los modelos de contrato y contratos individuales proporcionados por la propia entidad demandante, se desprende que tanto la SGAE como las sociedades de autores extranjeras son meras gestoras -no titulares- de los derechos de autor; b) que siendo los autores -y no las citadas sociedades- los propietarios de los derechos, y, por ende, los sujetos pasivos del impuesto español por los derechos devengados en España, es preciso identificar a los titulares de tales derechos y su lugar de residencia con el objeto de determinar si tributan al tipo general del 25 por 100 establecido en el art. 23 de la Ley 61/1978 , o al más reducido previsto en el correspondiente Convenio de Doble Imposición; c) que a quien corresponde facilitar esta última información es a la SGAE en virtud del apartado Primero. Seis de la Orden del Ministerio de Economía y Hacienda de 31 de enero de 1992; d) que, habiéndosele reclamado la referida información a la SGAE, ésta puso de manifiesto que ni estaba en posesión de la misma, ni le correspondía recabarla; e) que la SGAE conoce los datos solicitados, dado que, de un lado el modelo de contrato de representación recíproca para las ejecuciones públicas establece el deber de las sociedades de autor de facilitárselos entre sí, sirviéndose de la denominada lista CAE (lista que se actualiza periódicamente y que es utilizada por la SGAE, según contrato firmado el 14 febrero de 1978 con la entidad SUISA), y, de otro, la Inspección ha constatado que la actora conoce los titulares de las obras y su residencia fiscal en una comprobación efectuada «en los propios locales de la SGAE accediendo a su base de datos»; y, f) que al no haber proporcionado la información reclamada, procede aplicar el tipo general del 25 por 100 y exigírselo a la SGAE en virtud de su cualidad de responsable solidaria ( art. 23.6 de la L.I.S .)."

   La sentencia de la Audiencia Nacional confirmó el criterio de la Administración y también lo hizo la de esta Sala a la que nos venimos refiriendo, al desestimar el recurso de casación con base, en lo que aquí interesa, en los siguientes argumentos recogidos en los Fundamentos de Derecho Quinto y Sexto, en los que se argumenta:

   " (...).- Pues bien, a la vista de las actuaciones de la Administración tributaria y de los razonamientos de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, resulta claro que no puede apreciarse la falta de prueba o la inversión de la carga de la prueba que denuncia la entidad recurrente. De un lado, la Inspección de Tributos ha probado -y la Sentencia de instancia aceptado- que las sociedades de autores (la SGAE y las extranjeras) no son los titulares de los derechos de autor mediante el análisis de las normas aplicables y los contratos modelos e individuales proporcionados por la propia actora. De otro lado, y como consecuencia lógica de lo anterior, la Administración tributaria ha exigido -y la Audiencia Nacional confirmado- que sea la SGAE la que proporcione los datos sobre la titularidad y la residencia en virtud de lo establecido en la Orden del Ministerio de Economía y Hacienda de 31 de enero de 1992, por la que se dictan normas de declaración de los Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas, sobre Sociedades y sobre el Patrimonio, devengados por obligación real, que, en lo que aquí importa, establecía su apartado Primero. Seis, lo siguiente:

   1. Cuando se apliquen tipos de gravamen inferiores a los establecimientos en los artículos 19 de la Ley 18/1991 y 23 de la Ley 61/1978 o se invoque exención, por razón de la residencia del sujeto pasivo, se adjuntara el correspondiente certificado de residencia expedido por las autoridades fiscales competentes del país de residencia. Estos certificados tendrán un plazo de validez de seis meses a partir de la fecha de expedición.- Cuando la causa invocada venga determinada por la aplicación de un Convenio de doble imposición deberá constar en el certificado expresamente que es residente en el sentido definido en el convenio.- En el caso de que se consignen en la declaración pagos a cuenta, se adjuntara el documento justificativo correspondiente.

   2. En el supuesto de declaraciones presentadas por las personas definidas como responsables solidarios a que hace referencia el punto dos anterior, bastara con que las mismas conserven a disposición de la Administración Tributaria dichos certificados o documentos justificativos durante el periodo de prescripción del impuesto

   .

   No cabe duda de que el supuesto del apartado 2 es el aplicable en este caso, dado que, en virtud de lo dispuesto en el anteriormente citado art. 23.Tres de la Ley 61/1978 (en su redacción dada por la disposición adicional Quinta, apartado siete, de la Ley 18/1991), la SGAE tiene la condición de responsable solidario, y, por tanto, debe tener a disposición de la Administración tributaria los documentos que justifiquen la aplicación de los tipos impositivos inferiores al general del 25 por 100. Y, como con razón señala el Inspector actuario en los Informes ampliatorios, «no puede considerarse cumplido dicho requisito con la presentación de los Certificados de Residencia de las Sociedades que gestionan derechos de autor en el extranjero», porque «no son ellas las titulares de los derechos, sino que lo son los autores y sus derechohabientes, por lo que solamente con la presentación por parte de la SGAE, como responsable solidario, de los documentos justificativos de la residencia de estas personas se entenderá cumplida la disposición contenida en el apartado Primero. Seis de la Orden Ministerial citada» (folio 19).

   Y resulta evidente que esta previsión de la Orden Ministerial transcrita sintoniza perfectamente con las exigencias que, de conformidad con nuestra doctrina, dimanan del art. 114 de la L.G.T , dado que, como hemos puesto de relieve más atrás, en principio, corresponde a los obligados tributarios acreditar «los hechos que le beneficien», como son los constitutivos de exenciones y beneficios fiscales, los de no sujeción o -como este caso- los que dan lugar a la aplicación de un tipo impositivo inferior.

   En fin, frente a lo que mantiene la representación de la SGAE, no puede afirmarse que la exigencia de acreditar los titulares de los derechos de autor y sus países de residencia constituya una prueba diabólica, dado que, según las evidencias aportadas por la Inspección de Tributos y valoradas por el Tribunal de instancia: a) en primer lugar, la SGAE estaba obligada -según el modelo de contrato de representación recíproca para las ejecuciones públicas- a facilitar tal información a las otras sociedades; b) en segundo lugar, para cumplir con dicha obligación, la actora utiliza la llamada lista CAE (según contrato firmado el 14 de febrero de 1978 con la Sociedad suiza que la gestiona), una lista -que se actualiza cada tres meses- en las que aparecen los titulares de los derechos de autor; c) y, en tercer lugar, la Administración tributaria, tras personarse en los propios locales de la SGAE y acceder a sus bases datos, ha podido constatar que la sociedad demandante «tiene conocimiento de quiénes son los titulares de los derechos de autor devengados en España, la identificación de dichos titulares y la justificación de su residencia fiscal a efectos de la posible aplicación de los Convenios».

   En definitiva, no se ha producido inversión alguna de la carga de la prueba, sino que, por el contrario, habiendo cumplido la Administración tributaria con la carga de probar las circunstancias determinantes de las liquidaciones tributarias practicadas a través de unos datos que se encuentran debidamente reflejados en el acta, el Informe ampliatorio y la liquidación tributaria (y que recoge con detalle la Sentencia impugnada en los FFDD Tercero a Sexto), y habiendo la actora tenido la posibilidad de probar que las conclusiones alcanzadas por la Inspección -y asumidas por el Tribunal Económico-Administrativo Central- no eran correctas (facilitando la identificación de los titulares de las sumas abonadas en concepto de derechos de autor y su residencia), la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional ha confirmado los actos administrativos impugnados ante la fuerza de convicción de los numerosos y contundentes datos obtenidos durante las actuaciones inspectoras y la pasividad de la SGAE. Y, a este respecto, no parece ocioso recordar que «la formación de la convicción sobre los hechos en presencia para resolver las cuestiones objeto del debate procesal está atribuida al órgano judicial que, con inmediación, se encuentra en condiciones de examinar los medios probatorios», sin que, en principio, salvo supuestos taxativos enumerados por este Tribunal [que se dan en este proceso], «pueda ser sustituido en tal cometido por este Tribunal de casación, puesto que la errónea valoración probatoria ha sido excluida del recurso de casación en la jurisdicción civil por la Ley de Medidas Urgentes de Reforma Procesal, y no ha sido incluida como motivo de casación en el orden contencioso-administrativo, regulado por primera vez en dicha ley» [entre muchas otras, Sentencias de esta Sala de 25 de marzo de 2002 (rec. núm. 9171/1996), FD Primero ; de 9 de julio de 2007 (rec. núm. 4449/2004), FD Cuarto ; de 14 de marzo de 2008 (rec. cas. núm. 1629/2007), FD Tercero ; de 21 de mayo de 2008 (rec. cas. núm. 8380/2004), FD Cuarto ; de 18 de junio de 2008 (rec. cas. núm. 11399/2004), FD Cuarto ; de 9 de julio de 2008 (rec. cas. núm. 4341/2004 ); y de 8 de octubre de 2008 (rec. cas. núm. 6220/2004 ), FD Cuarto].

   Por las razones expuestas, el motivo debe ser desestimado.

   (...).- También al amparo del art. 88.1.d) LJCA , la SGAE denuncia que la Sentencia de instancia ha infringido los arts. 1284 y 1285 del C.C . al haberse efectuado en el fundamento de Quinto una interpretación «literal», «extraída de su contexto», de una de las cláusulas contractuales de los documentos aportados para llegar a la conclusión de que los beneficiarios de los pagos efectuados por la SGAE «son los titulares de los derechos de autor, no las sociedades»

   Las consideraciones expuestas en los fundamentos de derecho anteriores permiten sin mayor esfuerzo argumental rechazar el segundo de los motivos de casación planteados por la SGAE. Y es que, como hemos señalado, la Sala de instancia -como la Inspección de los Tributos- llega a la convicción de que las sociedades extranjeras a las que la SGAE realiza los pagos no son las propietarias -sino meras gestoras- de los derechos de autor y que la recurrente conoce a los verdaderos titulares y sus domicilios, con fundamento, no en una determinada cláusula contractual, sino en un conjunto de datos a los que ya nos hemos referido de manera profusa y que ahora procede meramente apuntar, a saber: del contenido de los propios Estatutos de la SGAE, de la Ley 22/1987, de 11 de noviembre, de Propiedad Intelectual, y de las Órdenes Ministeriales de 1 de junio de 1988 y de 15 de septiembre de 1989; de lo dispuesto en el contrato modelo de representación recíproca para las ejecuciones públicas, el contrato modelo de representación recíproca para la reproducción mecánica y los contratos individuales de representación recíproca de derechos dramáticos con las sociedades de autor de otros países aportados por la SGAE; del hecho de que la propia SGAE, ante los requerimientos de información de la Inspección de Tributos afirmara, bien que desconoce los destinatarios finales de los derechos de autor, bien que corresponde a la Administración recabar dicha información; de la circunstancia de que, sin embargo, conforme al art. 10 del contrato modelo de representación recíproca para ejecuciones públicas, las sociedades de autores deben facilitarse recíprocamente la información sobre los autores de las obras, entendiéndose cumplida dicha obligación si se sirve de la denominada lista CAE; de la existencia de un contrato firmado el 14 de febrero de 1978 con la sociedad suiza SUISA que pone de manifiesto que la SGAE tiene acceso directo y utiliza la lista CAE, lista que se actualiza cada tres meses; y, en fin, de la información obtenida por la Inspección tributaria como consecuencia de su personación en los locales de la SGAE y el acceso a sus bases de datos, información que pone de manifiesto que, efectivamente, dicha entidad tiene conocimiento de quiénes son los titulares de los derechos de autor devengados en España y su residencia fiscal.

   Sentado lo anterior, además, debe recordarse que es doctrina reiterada de este Tribunal que, en principio, la interpretación de las cláusulas contractuales es facultad privativa de los Tribunales de instancia, de manera que sólo es revisable en casación cuando aquélla pueda calificarse de -entre otros, estos son los adjetivos que venimos empleando constantemente- manifiestamente "irrazonable", "arbitraria", "absurda", "irracional", "disparatada", "ilógica" o "contraria al buen sentido" [ Sentencias de 5 de mayo de 2000 (rec. cas. núm. 2668/1996), FD Segundo ; de 2 de octubre de 2000 (rec. cas. núm. 1991/1995), FD Decimotercero ; de 28 de diciembre de 2000 (rec. cas. núm. 4869/1995), FD Segundo ; de 1 de julio de 2003 (rec. cas. núm. 94/1998), FD Undécimo ; de 15 de julio de 2003 (rec. cas. núm. 3604/1997), FD Octavo ; de 15 de marzo de 2004 (rec. cas. núm. 11056/1998), FD Cuarto ; de 18 de enero de 2005 (rec. cas. núm. 7321/2001), FD Quinto ; de 15 de diciembre de 2005 (rec. cas. núm. 592/2003), FD Cuarto ; de 8 de febrero de 2006 (rec. cas. núm. 4508/2003), FD Quinto ; de 12 de julio de 2006 (rec. cas. núm. 5609/2001), FD Segundo ; de 10 de octubre de 2006 (rec. cas. núm. 5888/2003), FD Decimosexto ; de 13 de julio de 2007 (rec. cas. núm. 11503/2004 ), FD Cuarto.a); de 9 de octubre de 2008 (rec. cas. núm. 7979/2004), FD Cuarto ; de 13 de noviembre de 2008 (rec. cas. núm. 5442/2004), FD Décimo ; de 5 de marzo de 2009 [rec. cas. núm. 887/2006, FD Cuarto ; rec. cas. núm. 3550/2005, FD Segundo ; rec. cas. núm. 4561/2005, FD Tercero ; rec. cas. núm. 5183/2005, FD Segundo ; rec. cas. núm. 5387/2005, FD Tercero ; rec. cas. núm. 5501/2005, FD Segundo ; rec. cas. núm. 9771/2004, FD Segundo ; y rec. cas. núm. 9817/2004 , FD Segundo]; de 6 de marzo de 2009 (rec. cas. núm. 2824/2003), FD Tercero.5 ; de 7 de marzo de 2009 (rec. cas. núm. 5987/2003 ), FD Tercero. 5 ; y de 28 de mayo de 2009 ( rec. cas. núm. 10273/2004 ), FD Undécimo).

   No apreciándose ninguno de los citados defectos en la interpretación de los contratos aportados por la recurrente que hace la Sentencia de la Audiencia Nacional impugnada -antes al contrario, hemos comprobado que es razonable-, el motivo debe ser desestimado."

   Las razones expuestas con anterioridad y la confirmación por la Sentencia de 17 de septiembre de 2009 , de que "las sociedades de autores (la SGAE y las extranjeras ) no son los titulares de derecho de autor", supone que no puede compartirse la conclusión de la sentencia impugnada, que acepta la validez de la liquidación girada sobre la simple razón de ser la entidad gestora la que, a través del ejercicio de una actividad económica en nombre propio, percibe los ingresos.

   Por lo expuesto, el motivo ha de prosperar, coincidiendo en esto con la posición doctrinal que ha estimado también que no tiene sentido que la recaudación íntegra obtenida, derivada del derecho de propiedad de los socios, sea considerada ingreso propio de la entidad gestora.

   Lo anteriormente expuesto conduce a la estimación del motivo.

La estimación del primer motivo, sin necesidad de estudio de los demás, determina a su vez la del recurso de casación, lo que da lugar a la anulación de la sentencia.

En cumplimiento del artículo 95.2.d) de la Ley de esta Jurisdicción , se estima el recurso contencioso-administrativo, declarando la nulidad de la resolución impugnada y de la liquidación que se confirmó por la mima y condenándose a la Administración demandada a satisfacer los gastos de aval prestado para obtener la suspensión de la ejecución de la liquidación.

En cambio, no procede acceder a la solicitud de condena al pago de los gastos de asesoramiento y representación procesal que forman parte de las costas o, en su caso, habrían de reclamarse por vía de responsabilidad patrimonial.

No ha lugar a la imposición de costas, ni en esta casación ni en la instancia.

Por lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,

Que debemos estimar y estimamos el presente recurso de casación, número 2290/08, interpuesto por D. Emilio Alvarez Zancada, Procurador de los Tribunales, en nombre de la entidad ASOCIACION "ARTISTAS, INTERPRETES O EJECUTANTES, SOCIEDAD DE GESTION DE ESPAÑA", contra la sentencia de la Sección Segunda, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, de la Audiencia Nacional, de 31 de marzo 2008, dictada en el recurso contencioso-administrativo número 265/2005 , sentencia que se casa y anula. Sin costas.

Que debemos estimar y estimamos en parte el recurso contencioso-administrativo número 265/2005, en cuanto anulamos la resolución administrativa impugnada y la liquidación girada, con condena a la Administración a satisfacer los gastos de aval prestado para obtener la suspensión de la ejecución solicitada, pero sin hacer extensiva la misma al pago de los gastos de asesoramiento y representación procesal. Sin costas.

Así por esta nuestra sentencia, que deberá insertarse en la Colección Legislativa, definitivamente juzgando lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernandez Montalvo Joaquin Huelin Martinez de Velasco Jose Antonio Montero Fernandez Oscar Gonzalez Gonzalez Manuel Martin Timon PUBLICACION .- Leída y publicada ha sido, la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Manuel Martin Timon, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario Certifico.