STS, 1 de Octubre de 2012
| Jurisdicción | España |
| Fecha | 01 Octubre 2012 |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a uno de Octubre de dos mil doce.
Visto por la Sala Tercera del Tribunal Supremo, constituida en su Sección Segunda por los Excmos. Sres. Magistrados reseñados al margen, el presente recurso de casación para la unificación de doctrina, que con el num. 252/2010 ante la misma pende de resolución, promovido por la mercantil INDUSTRIAS AGROVEN SUR, S.L. contra la sentencia, de fecha 25 de enero de 2010, dictada por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía (Sede Granada ), en el recurso de dicho orden jurisdiccional núm. 4838/2002, en el que se impugnaba Acuerdo del TEAR de Andalucía, de 25 de junio de 2002, desestimatorio de la reclamación relativa a liquidación de Impuesto sobre el Valor Añadido (en adelante IVA), del ejercicio 1996.
Ha sido parte recurrida la ADMINISTRACION GENERAL DEL ESTADO, representada y asistida por la Abogacía General del Estado.
En el recurso contencioso administrativo número 4838/2002 seguido ante la Sección Segunda de la Sala de dicho orden jurisdiccional del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía (Sede Granada), se dictó sentencia con fecha 25 de enero de 2010 , cuyo fallo es del siguiente tenor literal: " 1.- Desestima el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de INDUSTRIAS AGROVEN SUR, S.L., contra la resolución del TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE ANDALUCÍA, Sala de Granada, de fecha de 25 de junio de 2002, que desestimó la reclamación nº 18/02352/00, promovida por la citada entidad mercantil, al entender que las subvenciones a la producción del forraje desecado concedidas por el FEOGA forman parte de la base imponible del IVA correspondiente al ejercicio de 1996; y, en consecuencia, confirma dicho [acto] administrativo impugnado por estar ajustado a derecho. 2.- No hace especial pronunciamiento sobre el pago de las costas causadas ".
Notificada dicha sentencia a las partes, por la representación procesal de la entidad recurrente se interpuso, por escrito de 25 de febrero de 2010, recurso de casación para la unificación de doctrina solicitando que, previos los trámites oportunos procedentes, con traslado a los recurridos para que impugnen este recurso si a su derecho conviniere, y tras la elevación de los autos al Tribunal Supremo, se dicte sentencia por la que , estimando el presente recurso de casación, se considere infringida la doctrina legal, casando la recurrida y dictando nueva Sentencia por la que casando la anterior, acuerde la anulación del acuerdo del TEARA, declarando igualmente nula y sin efecto la liquidación de la AEAT a que se refiere y con imposición de las costas procesales.
La Administración General del Estado solicitó que se tuviera por formulada su oposición a dicho recurso, interesando su desestimación, confirmando la doctrina y criterio de la sentencia recurrida.
Recibidas las actuaciones en esta Sala, se señaló para votación y fallo el 26 de septiembre de 2012, en cuya fecha tuvo lugar el referido acto.
Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Rafael Fernandez Montalvo, Presidente de la Sección
PRIMERO .- Se impugna, mediante este recurso de casación en unificación de doctrina, la sentencia, de fecha 25 de enero de 2010, dictada por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía (Sede Granada ), en el recurso de dicho orden jurisdiccional núm. 4838/2002, en el que se impugnaba la resolución de 25 de junio de 2002, dictada por el TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE ANDALUCÍA, Sala de Granada, que desestimó la reclamación número 18/02352/2000 , interpuesta por la representación de INDUSTRIAS AGROVEN SUR, S.L., sobre liquidación por el Impuesto sobre el Valor Añadido del ejercicio de 1996 conforme al acta de disconformidad incoada por la Dependencia de Inspección de la Delegación de la AEAT de Granada, en la que se propuso incrementar las bases imponibles declaradas en el segundo, tercer y cuatro trimestre del ejercicio comprobado, al constatarse las subvenciones concedidas por el FEOGA a la producción de forrajes desecados y deshidratados que debían integrar la base imponible conforme a lo dispuesto en el artículo 78 de la Ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido . De la propuesta mencionada, confirmada por el Inspector Jefe, resultó una deuda tributaria por importe de 49.831,11 euros, que fue impugnada mediante recurso de reposición, estimado parcialmente, practicándose una nueva liquidación de la que resultó una cantidad a ingresar de 46.513,15, objeto de la reclamación resuelta por el acto administrativo del TEARA a que se contrae este recurso.
SEGUNDO.- El recurso de casación para la unificación de doctrina, regulado en la Sección Cuarta, Capítulo III, Título IV ( arts. 96 a 99) de la Ley procesal de esta Jurisdicción, se configura como un recurso excepcional y subsidiario respecto del de casación propiamente dicho, que tiene por finalidad corregir interpretaciones jurídicas contrarias al ordenamiento jurídico, pero sólo en cuanto constituyan pronunciamientos contradictorios con los efectuados previamente en otras sentencias específicamente invocadas como de contraste, respecto de los mismos litigantes u otros en idéntica situación y, en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales. "Se trata, con este medio de impugnación, de potenciar la seguridad jurídica a través de la unificación de los criterios interpretativos y aplicativos del ordenamiento, pero no en cualquier circunstancia, conforme ocurre con la modalidad general de la casación -siempre que se den, desde luego, los requisitos de su procedencia-, sino "sólo" cuando la inseguridad derive de las propias contradicciones en que, en presencia de litigantes en la misma situación procesal y en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, hubieran incurrido las resoluciones judiciales específicamente enfrentadas... No es, pues, esta modalidad casacional una forma de eludir la inimpugnabilidad de sentencias que, aun pudiéndose estimar contrarias a Derecho, no alcancen los límites legalmente establecidos para el acceso al recurso de casación general u ordinario, ni, por ende, una última oportunidad de revisar jurisdiccionalmente sentencias eventualmente no ajustadas al ordenamiento para hacer posible una nueva consideración del caso por ellas decidido. Es, simplemente, un remedio extraordinario arbitrado por el legislador para anular, sí, sentencias ilegales, pero sólo si estuvieran en contradicción con otras de Tribunales homólogos o con otras del Tribunal Supremo específicamente traídas al proceso como opuestas a la que se trate de recurrir" (S.15-7-2003).
Esa configuración legal del recurso de casación para la unificación de doctrina determina la exigencia de que en su escrito de formalización se razone y relacione de manera precisa y circunstanciada las identidades que determinan la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa a la sentencia (art. 97).
Por ello, como señala la sentencia de 20 de abril de 2004 , "la contradicción entre las sentencias aportadas para el contraste y la impugnada debe establecerse sobre la existencia de una triple identidad de sujetos, fundamentos y pretensiones. No cabe, en consecuencia, apreciar dicha identidad sobre la base de la doctrina sentada en las mismas sobre supuestos de hecho distintos, entre sujetos diferentes o en aplicación de normas distintas del ordenamiento jurídico.
Si se admitiera la contradicción con esta amplitud, el recurso de casación para la unificación de doctrina no se distinguiría del recurso de casación ordinario por infracción de la jurisprudencia cuando se invocara la contradicción con sentencias del Tribunal Supremo. No se trata de denunciar el quebrantamiento de la doctrina, siquiera reiterada, sentada por el Tribunal de casación, sino de demostrar la contradicción entre dos soluciones jurídicas recaídas en un supuesto idéntico no sólo en los aspectos doctrinales o en la materia considerada, sino también en los sujetos que promovieron la pretensión y en los elementos de hecho y de Derecho que integran el presupuesto y el fundamento de ésta."
Sobre el alcance de la exigencia o carga procesal impuesta al recurrente de reflejar en el escrito de interposición la relación precisa y circunstanciada de las referidas identidades, se pronuncia la sentencia de 3 de marzo de 2005 , señalando que "Como decían muy expresivamente las sentencias de 29 de septiembre de 2003 (recurso núm. 312/2002 ) y 10 de febrero de 2004 (recurso núm. 25/2003 ), no es la primera vez que nuestra Sala ha tenido ocasión de comprobar que quienes hacen uso de este recurso de casación excepcional centran su discurso casi exclusivamente en la demostración de que la doctrina de la sentencia impugnada está en contradicción con las sentencias de contraste y prestan, en cambio, muy escasa e incluso ninguna atención a los requisitos de identidad sustancial entre hechos, fundamentos y pretensiones de una y otra sentencia ( art. 96.1 de la L.J.C.A .).
Y el art. 97.1 dispone imperativamente que el recurso de casación para la unificación de doctrina se interpondrá mediante escrito razonado que deberá contener relación precisa y circunstanciada de las identidades determinantes de la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa a la sentencia recurrida. Y es que, precisamente porque ésta modalidad de recurso de casación es un recurso contra sentencias no susceptibles de recurso de casación ordinario y cuya cuantía sea superior a tres millones de pesetas (art. 96.3), ha de ponerse particular cuidado en razonar que esos presupuestos efectivamente se dan en el caso que se somete al Tribunal de casación.
Queremos decir con esto que, al conocer de este tipo de recursos, nuestra Sala tiene que empezar por determinar si existe igualdad sustancial entre los hechos, fundamentos y pretensiones (art. 96.1), para lo cual el Letrado de la parte recurrente ha de poner un exquisito cuidado en razonar, de forma "precisa y circunstanciada", que se dan las tres clases de identidades sustanciales que exige ese precepto: en los hechos, en los fundamentos y en las pretensiones. Y esa argumentación demostrativa ha de someterla el Letrado a la Sala en su escrito de interposición del recurso (art. 97.1), sin que basten meras afirmaciones genéricas de que esos presupuestos concurren en el caso. Y es éste Tribunal el que luego, y a la vista de esos razonamientos y de las sentencias de contraste que, testimoniadas con expresión de su firmeza, se acompañen, decidirá si, tal como dice la parte recurrente, se dan esas identidades en cuyo caso pasará a analizar si hay o no contradicción en la doctrina.
En resumen, en el recurso de casación para la unificación de doctrina es tan importante razonar con precisión las identidades cuya concurrencia exigen los arts. 96.1 y 97.1 (presupuestos de admisión) como la identidad de doctrina (cuestión de fondo). Sin la concurrencia de esas identidades sustanciales en los hechos, en los fundamentos y en las pretensiones no hay lugar a entrar a analizar el problema de fondo, o sea, la contradicción de doctrina. Y ésta doble exigencia vincula en primer lugar al Letrado de la parte recurrente, sin que éste Tribunal pueda suplir lo no hecho por aquél, y ello porque el principio de la tutela judicial efectiva protege tanto a la parte que recurre como a la que se opone".
En el mismo sentido las sentencias de 21 y 28 de febrero y 23 de mayo de 2005 .
TERCERO.- El objeto del recurso giró en torno a la procedencia de incluir en la base imponible del IVA, del ejercicio de 1996, las subvenciones concedidas a la actora por el Fondo Europeo de Organización y Garantía Agraria (FEOGA) a la producción de forrajes desecados y deshidratados en virtud de lo establecido en el artículo en el artículo 78 de la Ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido . Se discute cuándo deba entenderse determinado el importe de la subvención, y mientras que la resolución del TEARA recurrida considera que tal determinación se realiza antes de la operación, la actora niega que sea así, y aduce que no debe incluirse en el concepto de contraprestación a que se refiere el artículo 78 citado, como tampoco que las subvenciones concedidas se encuentren vinculadas al precio de las operaciones sujetas.
La sentencia de instancia consideró que, sobre la base del artículo 78 de la LIVA , vigente en el ejercicio de 1996 , para que el importe de la subvención forme parte de la base imponible del impuesto, se exige que se determine dicho importe con anterioridad al momento de la realización de la operación, con independencia del momento en que se perciba su importe por la empresa y, por tanto, las subvenciones percibidas y correspondientes al ejercicio de 1996 debían ser incluidas en el citado artículo 78 LIVA y formar parte de la base imponible. Añade además que, por lo que concierne a la retroactividad de la Ley 66/1997, en la modificación relativa al asunto que nos ocupa, también alegada en la demanda, no es procedente acoger la misma, puesto que las normas tributarias, como reconoce la actora, no son restrictivas de derechos, ni se hallan en el supuesto previsto en el artículo 9.3 C.E ., y a falta de disposición legal en contrario, resulta de aplicación la previsión de no retroactividad contenida en el artículo 2º.3 del Código Civil , al que se remite el artículo 10.2 de la Ley 58/2003 , General Tributaria , y tal conclusión se refuerza por la propia dicción del artículo 6.9 de la Ley 66/97 , cuando expresamente alude a su aplicación "con efectos desde 1 de enero de 1998.
La parte recurrente disiente del criterio manifestado en la sentencia de instancia, y en contra de lo afirmado por la misma defiende que el importe de dichas subvenciones debía ser excluido de la base imponible del IVA, presentando como sentencias de contraste las del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, de fechas 27 de diciembre de 2004 y 7 de marzo de 2005 .
CUARTO .- Concurriendo como concurre identidad entre la sentencia hoy recurrida y las aportadas como contradictorias, así como derivada de la concurrencia de esa identidades, contradicción entre las mismas, se impone determinar si es o no correcta la doctrina que sostiene la sentencia impugnada o, por el contrario, es la doctrina de las invocadas de contraste la que mejor se cohonesta con la legalidad. En este sentido, sobre la cuestión controvertida se ha pronunciado esta Sala recientemente en una Sentencia de 23 de junio de 2010 (RC 1234/2005 ) que clarifica el debate litigiosos. Baste, por tanto, con reproducir lo dicho:
Para resolver el debate, no resulta ocioso recordar que, siendo el impuesto sobre el valor añadido un tributo armonizado en el ámbito de la Unión Europea, las disposiciones comunitarias y la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea interpretativa de las mismas forman parte del sistema de fuentes que el juez nacional ha de tomar en consideración para fijar la exégesis y aplicar las normas internas sobre la materia. Por lo tanto, tratándose de una cuestión regulada en la Directiva 77/388/CEE, del Consejo, de 17 de mayo de 1977, Sexta Directiva en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de los negocios - Sistema común del impuesto sobre el valor añadido: base imponible uniforme (DO L 145, p. 1; EE 09/01, p. 54), pues se discute la inclusión de las citadas ayudas comunitarias para desecación de forrajes en la base imponible, la interpretación que el Tribunal de Justicia de la Unión Europea haya realizado sobre el particular ha de tomarse en consideración a la hora de interpretar y aplicar la norma interna.
Por ello, no puede aceptarse el argumento del abogado del Estado vinculado a la evolución normativa del artículo 78.Dos.3º de la Ley 37/1992 , sin reparar en la interpretación que el Tribunal de Justicia ha realizado del artículo 11.A).1.a) de la Sexta Directiva.
Pues bien, las subvenciones reguladas en el Reglamento 603/95 (CE) y percibidas por empresas transformadoras de forrajes han sido objeto de análisis en las tres sentencias dictadas por el Tribunal de Justicia el 15 de julio de 2004 , que hemos referenciado en el antecedente segundo de esta sentencia, así como en la pronunciada en la misma fecha en el asunto C- 381/01, Comisión/Italia. En estas cuatro sentencias se analizó la sujeción de tales subvenciones al impuesto sobre el valor añadido. En el apartado 32 de la dictada en el asunto C-495/01 (Comisión/Finlandia) se señala que«el concepto de "subvenciones directamente vinculadas al precio", en el sentido del artículo 11, parte A, apartado 1, letra a), de la Sexta Directiva, incluye únicamente las subvenciones que constituyen la contraprestación total o parcial de una operación de entrega de bienes o de prestación de servicios y que son pagadas por un tercero al vendedor o al prestador».
Partiendo de esta consideración, la sentencia concluye, en el apartado 33, que, a juicio del Tribunal de Justicia,«no se cumplen los requisitos para la sujeción de las ayudas objeto de litigio al IVA en ninguna de las dos categorías de operaciones a las que se refiere la Comisión que son, por una parte, la venta por una empresa transformadora, tras su secado, de forrajes comprados a los productores de forrajes verdes y por otra, la subcontratación de una empresa transformadora por un productor de forrajes verdes» [en igual sentido se expresan las sentencias Comisión/Italia (apartado 33), Comisión/Alemania (apartado 32) y Comisión/Finlandia (apartado 37)].
De acuerdo con el criterio expresado por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en las citadas sentencias, las ayudas percibidas por empresas transformadoras de forrajes previstas en el Reglamento (CE) 603/95 y en el Reglamento (CE) nº 785/95 de la Comisión, de 6 de abril de 1995, por el que se establecen las disposiciones de aplicación del anterior (DO L 79, p.1), no están sujetas al impuesto sobre el valor añadido. De ahí que esta Sala haya declarado en el fundamento jurídico 4º de la sentencia de 9 de abril de 2010 (casación 11037/04 ) que, en el punto controvertido, la redacción originaria de la Ley 37/1992 es contraria a la interpretación realizada por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea e incompatible con el derecho comunitario, lo que comporta su inaplicación.
La actividad realizada por [...], consistía en la entrega de forrajes desecados a sus clientes y las ayudas que percibía del FEOGA se vinculaban a esta actividad de producción de forrajes desecados y deshidratados. En estas circunstancias, resulta evidente que la aplicación de la citada doctrina al caso debe llevar, inexorablemente, a la estimación del motivo.
Debemos, pues, estimar el recurso de casación interpuesto por la sociedad [...], y, en consecuencia, acoger también el recurso contencioso-administrativo instado por la citada entidad, lo que comporta la anulación de la resolución impugnada y de los actos administrativos de los que trae causa.
QUINTO .- No procede imponer las costas en la instancia.
Por lo expuesto, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución.
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- Estimar el recurso de casación para la unificación de doctrina promovido por la mercantil INDUSTRIAS AGROVEN SUR, S.L. contra la sentencia, de fecha 25 de enero de 2010, dictada por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso- Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía (Sede Granada ), en el recurso de dicho orden jurisdiccional núm. 4838/2002.
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) Que debemos anular y anulamos la sentencia impugnada de 25 de enero de 2010 dictada por la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de de Andalucía (Sede Granada ).
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) Que estimamos el recurso contencioso-administrativo número 4838/2002 deducido por la entidad INDUSTRIAS AGROVEN SUR, S.L. contra el Acuerdo del TEAR de Andalucía, de 25 de junio de 2002, desestimatorio de la reclamación relativa a liquidación de Impuesto sobre el Valor Añadido (en adelante IVA), del ejercicio 1996.
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) No hacemos imposición de las costas causadas ni en casación ni en la instancia.
Así por esta nuestra sentencia, que se insertará en la Colección Legislativa, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos D. Rafael Fernandez Montalvo D. Juan Gonzalo Martinez Mico D. Emilio Frias Ponce D. Jose Antonio Montero Fernandez D. Ramon Trillo Torres PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente D. Rafael Fernandez Montalvo , estando celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha, de lo que como Secretario. Certifico.
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