STS, 22 de Septiembre de 2011

Mediante escrito de fecha 1 de septiembre de 2004, el Director Gerente de la Hacienda Tributaria de Navarra ponía de manifiesto al Delegado Especial de Navarra de la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT) que, « [d]e acuerdo con el Informe del actuario y la propuesta de la Dirección del Servicio de Inspección Tributaria » que se adjuntaban, « el contribuyente Promociones Inmobiliarias Navarras, PROINASA, S.L., NIF B31453079, no t[e]n[ía] su domicilio fiscal en la Comunidad Foral de Navarra », siendo « [l]as fechas a partir de las que se ent[e]n[d]ía que el citado domicilio fiscal no se enc[o]ntra[ba] en » la referida Comunidad « desde el 4º trimestre de 1999 para el IVA y las Retenciones de trabajo y capital y desde el 1 de enero de 1999 para el Impuesto sobre Sociedades .

En consecuencia, se solicita[ba] que la Agencia Estatal de Administración Tributaria, tras la realización de las comprobaciones y averiguaciones que estim[ara] oportunas, confirm[ara] esta propuesta y se pronunci[ara] en el plazo de dos meses sobre el cambio de domicilio fiscal, desde Navarra al Estado de dicha entidad, así como la fecha a la que h[ubier]an de retrotraerse sus efectos » (pág. 1).

El 6 de octubre de 2004, el Delegado Especial de Navarra de la Agencia Tributaria comunicaba al Delegado Especial de Cataluña que « [e]l Servicio de Inspección del Departamento de Economía y Hacienda del Gobierno de Navarra ha[bía] iniciado el expediente de cambio de domicilio fiscal » de Proinasa, S.L. de « Navarra a Barcelona, por el procedimiento previsto en el artículo 43 del [...] Convenio Económico, aprobado por la Ley 25/2003, de 15 de junio », solicitando, de acuerdo con la normativa mencionada, que se « pronunciar[a] en el plazo de dos meses sobre el cambio de domicilio », así como que « se efectu[ara]n los trámites y pruebas necesarios para poder contestar a la Hacienda Tributaria Navarra sobre la conformidad o no con el cambio de domicilio » (pág. 1).

El Jefe UCA NUM000 de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Cataluña de la Agencia Tributaria elaboró, con fecha 21 de marzo de 2005, un informe en el que consideraba « correcto el cambio de domicilio fiscal de Navarra a Barcelona », por ser en esta provincia donde « radica[ba] el mayor volumen de inmovilizado de » Proinasa, S.L.; además, ponía de manifiesto que « la estructura empresarial del sujeto pasivo parec[ía] indicar que debería tributar dentro del régimen fiscal de transparencia fiscal y en los ejercicios iniciados a partir de 1 de Enero del 2003, dentro del régimen de sociedades patrimoniales » (pág. 2).

El referido informe recibió el visto bueno del Delegado Especial de Cataluña, siendo remitido a la Delegación Especial de Navarra de con fecha 30 de marzo de 2005.

Posteriormente, el 23 de junio de 2005 el Servicio de Inspección Tributaria del Departamento de Economía y Hacienda del Gobierno de Navarra solicitaba a la Delegación Especial de Navarra que remitiera al Gerente el Acuerdo del Delegado Especial de Cataluña aceptando el cambio de domicilio de Proinasa, S.L., pues, en otro caso, no se podría iniciar el procedimiento interno y terminar el expediente.

Con fecha 22 de agosto de 2005, el Delegado Especial de Navarra de la Agencia Tributaria dictó Acuerdo de inicio de expediente de rectificación de oficio del domicilio fiscal de Proinasa, S.L. de Tudela a Barcelona, con efectos retroactivos a fecha de 1 de enero de 2005, Acuerdo que fue notificado a la entidad afectada el 29 de agosto de 2005, abriéndose, en cumplimiento de lo dispuesto en el art. 34.m) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT ) el plazo de quince días para que aquélla formulara las alegaciones y aportara cuantos documentos tuviera por convenientes.

Presentadas las oportunas alegaciones, el 21 de octubre de 2005, la Inspección de los Tributos de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Navarra extendió diligencia al objeto de documentar los hechos, circunstancias y manifestaciones de Proinasa, S.L. y completar la información por ésta aportada.

El 21 de diciembre de 2005, el Delegado Especial de Navarra de la Agencia Tributaria dictó Acuerdo de resolución del expediente de rectificación de oficio del domicilio fiscal, ordenando trasladar el domicilio de Proinasa, S.L., con efectos desde el 1 de enero de 1999, desde Tudela a Barcelona. El Acuerdo fue notificado a la mercantil el día 2 de enero de 2006.

Disconforme con el Acuerdo anterior, en fecha 31 de enero de 2006, Proinasa, S.L. promovió ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional (TEAR) de Navarra reclamación económico-administrativa núm. 131/06, que fue desestimada mediante Resolución de fecha 29 de junio de 2006.

Para el TEAR de Navarra, « [d]e las actuaciones practicadas en el expediente y muy singularmente del informe emitido el 21 de marzo de 2005 por la Dependencia Regional de Inspección de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de Barcelona en el que propone el cambio de domicilio fiscal por tener más del 90% del inmovilizado en Cataluña y no poderse determinar donde realiza la gestión y la dirección de la empresa es por lo que no puede prosperar [la] pretensión » de Proinasa, S.L. « de mantener el domicilio fiscal en Navarra y por lo que ha de confirmarse la Resolución impugnada que acuerda el cambio de domicilio fiscal de Navarra a Barcelona, más cuando la tramitación del cambio de domicilio de oficio se ha efectuado cumpliendo lo establecido en la normativa vigente » (FD Séptimo).

Contra la citada Resolución del TEAR de Navarra de 29 de junio de 2006, la mercantil instó recurso contencioso- administrativo núm. 568/2006, que fue desestimado mediante Sentencia dictada, con fecha 16 de marzo de 2007, por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Navarra .

La Sala comienza llamando la atención sobre « esta materia en la que intervienen tres administraciones, a saber: la Hacienda Foral de Navarra, la Delegación Especial de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria (A.E.A.T.) en Navarra y la Delegación Especial de la A.E.A.T. de Cataluña », para a continuación entrar de lleno en la alegación del recurrente en relación con la nulidad absoluta o de pleno derecho del procedimiento de cambio de domicilio, por cuanto que la Delegación Especial de Navarra de la AEAT no formuló propuesta alguna a la Hacienda Tributaria Foral, omitiendo un trámite esencial de obligado cumplimiento. En este sentido, señala la Sala de instancia que « [p]odrá observarse en el expediente administrativo ciertas deficiencias, como puede ser la falta de remisión de dos informes », pero ello « no implica per se la prescisión total y absoluta de procedimiento, el cual ha sido cumplido en sus trámites esenciales, no causándose ninguna indefensión para la empresa sujeta a revisión ». En efecto, según la Sala « se cumplió inicialmente con el contenido del Convenio Económico entre el Estado y la Comunidad Foral de Navarra, recogido en la Ley 25/2003 de 25 de julio [...].

Así, a los folios 1 a 35 de los documentos remitidos por el órgano Gestor (carpetilla naranja) se encuentra la información remitida por el Director Gerente de la Hacienda Navarra a la del Estado [...]. Al folio 36 se encuentra la solicitud de informe por parte del Delegado Especial de la A.E.A.T. de Navarra al de Cataluña, el cual es emitido y obrante a los folios 37 a 39, informe que según el actuario y el Delegado se muestra conforme con el cambio de domicilio fiscal. Al folio 40 consta el oficio dirigido por el Delegado Especial de la A.E.A.T. de Navarra confirmando la propuesta de la A.E.A.T.

Tras todo ello la AEAT de Navarra inicia el expediente [d]e cambio de domicilio según lo dispuesto en el art. 53 del Reglamento del Impuesto de Sociedades (R.D. 1777/04 ), con intervención activa del sujeto pasivo, entidad hoy actora » .

De todo lo anterior, la Sala de instancia deduce la « inexistencia total y absoluta de procedimiento », como también la inexistencia « de indefensión para el sujeto pasivo » (FD Segundo).

En relación con las « nulidades de incoación por órgano incompetente y caducidad de plazo para informar » el Tribunal a quo señala que: a) el procedimiento de cambio de domicilio se inició « por acuerdo motivado del Delegado de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria del domicilio fiscal actual, es decir el de Navarra, el remitente y no el de Cataluña, el remitido », lo que - se dice- « deviene de pura lógica »; b) « en lo atinente a nulidad radical por caducidad », que « esta construcción es artificiosa; si trascurre un plazo fatal con inactividad de la Administración se produce o bien la caducidad o bien la prescripción », pero sin que, en ningún caso, se pueda « hacer derivar de esta caducidad una causa de nulidad radical de un procedimiento »; y, c) en cuanto a que los informes se han de emitir en el plazo de dos meses, « que ese plazo es meramente instrumental y carece de efecto fatal (no se trata por ejemplo de plazo resolutorio del expediente) » (FD Tercero).

Sobre el cambio de domicilio fiscal de Proinasa, S.L., « la Sala aún abriga menos dudas respecto del cambio realizado », en la medida en que de la « investigación, información y constatación de hechos, poca duda » le cabe « de que el domicilio fiscal de Tudela designado por la actora es una mera ficción », y, aunque no le consta el verdadero domicilio fiscal en Barcelona, concluye que « lo cierto es que su actividad e inmovilizado allí está circunscrito con lo que se da el supuesto subsidiario (aunque en realidad es tan directo como el anterior) a que hace referencia el art. 8.1 b) del Convenio Económico Navarra-Estado (citada Ley 25/2003 ) y 48.2 b) de la Ley General Tributaria 58/2003 , para poder determinar que a virtud de tal constatación dicho domicilio fiscal debe radicarse en citada ciudad de Barcelona y no en Tudela » (FD Cuarto).

Por último, « [r]especto a la pretendida declaración de no retroacción o prescripción al ejercicio 1999 » y la devolución de los importes indebidamente ingresados, la Sala considera que « no es tema de éste pleito », razón por la cual « deberá plantearse al momento en que se realicen actividades de liquidación », sin olvidar que se trata de « cuesti[o]nes nueva[s] no planteada[s] en vía administrativa » (FD Quinto).

Mediante escrito presentado el 2 de abril de 2007, la representación procesal de Proinasa, S.L. preparó recurso de casación, formalizando la interposición por escrito registrado en este Tribunal con fecha 12 de junio de 2007, en el que formuló dos motivos de casación.

En el primero, al amparo del art. 88.1.c) de la Ley 29/1998, de 13 de julio, de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa (LJCA ), la mercantil denuncia la infracción del art. 67 de dicha Ley , así como de los arts. 24 y 120.3 de la Constitución española (CE ), pues «del tenor literal de la Sentencia puede advertirse cómo el T.S.J. de Navarra no da una respuesta fundada a las cuestiones planteadas en el escrito de demanda».

En particular, «respecto al procedimiento de cambio de domicilio que concluyó con el Acuerdo de la A.E.A.T. Delegación de Navarra que decide el traslado a Barcelona», la recurrente estima que la Sala de instancia «se limita a decir que no aprecia ninguna irregularidad, remitiéndose a un procedimiento anterior iniciado en aquel momento por la Hacienda Foral, sin motivar ni justificar en qué medida las actuaciones llevadas a cabo en aquel procedimiento pueden ser suficientes para subsanar los defectos del procedimiento iniciado por la A.E.A.T Delegación de Navarra».

Pero, además, respecto de los defectos advertidos por la entidad «en el seno del procedimiento iniciado por la Hacienda Foral de Navarra -primer procedimiento-, y en particular respecto a la caducidad del mismo», considera insuficiente la contestación recibida de la Sala de instancia «a los efectos de dar por cumplido el derecho a la tutela judicial efectiva», pues «el plazo de 2 meses NO es para la emisión de informes, sino que es el plazo en el que la Administración receptora de la propuesta de cambio de domicilio debe pronunciarse sobre la misma, pronunciamiento que tiene efectos sustantivos en tanto supone la determinación de la Administración Competente» (pág. 3).

Finalmente, la sociedad aduce que «otra muestra de la deficiente atención al derecho de» la parte «a obtener una respuesta judicial completa, es que» nunca «ha cuestionado la incoación del procedimiento establecido por el artículo 53.2 del R.D. 1777/04 , sea o no competencia de la A.E.A.T. de Navarra», por ello entiende que la Sentencia recurrida «sufre un cúmulo de contradicciones, que resultan de aunar las actuaciones que constan en el expediente como si se trataran de un único procedimiento, cuando en realidad se trata de dos procedimientos, uno que no concluyó, el iniciado por la Hacienda Tributaria Foral, y otro el iniciado por la A.E.A.T. Delegación de Navarra al amparo del artículo 53 del R.D. 1777/04 y obviando el artículo 43.5 del Convenio Económico» (pág. 4 ).

En el segundo motivo de casación, Proinasa, S.L. denuncia, por el cauce del art. 88.1.d) de la LJCA , la vulneración del art. 43.5 de la Ley 25/2003, de 15 de julio , por la que se aprueba la modificación del Convenio Económico entre el Estado y la Comunidad Foral de Navarra, precepto cuya aplicación considera indiscutible.

Comienza la recurrente señalando que «[e]l procedimiento iniciado y seguido por la A.E.A.T. de Navarra se ciñe a lo establecido por el artículo 53 del R.D. 1777/2004 , aunque incumpliendo algunas previsiones contenidas en el mismo, como es la obligación de solicitar informes a la administración del territorio al que se pretende trasladar al contribuyente, en este caso, a la Delegación de Cataluña» (pág. 5).

A continuación, denuncia que «la A.E.A.T. de Navarra no formula la obligada propuesta a la Hacienda Foral de Navarra bajo cuyo ámbito de competencia se encuentra la Sociedad cuyo domicilio pretende trasladarse» (pág. 6). No obstante, aunque constara tal propuesta, entiende la mercantil que «el acuerdo dictado por la A.E.A.T. de Navarra sigue siendo nulo, en la medida en que tales actuaciones no subsanan los defectos de procedimiento advertidos». Así, «[l]a Administración receptora de la propuesta formulada en su día por la Hacienda Tributaria de Navarra, la A.E.A.T. Delegación de Cataluña no se pronunció ni confirmando ni rechazando dicha propuesta» (pág. 7), lo que considera probado a través del «escrito del Inspector Actuario de la Hacienda Foral de Navarra, Don Genaro -folio 40 bis-, de fecha 23 de junio de 2005, remitido al Jefe Regional de Relaciones Institucionales de la Delegación Especial de la AEAT en Navarra» (págs. 7-8).

Por último, Proinasa, S.L. alega que «considera[ndo] como un hecho intocable que el Delegado Especial de Cataluña aceptó la propuesta de cambio de domicilio en su día formulada por la Hacienda Foral, lo que no puede negarse de ninguna manera es que tal aceptación recayó una vez transcurrido el plazo máximo de 2 meses, y por tanto, una vez caducado el procedimiento, lo que priva a aquella aceptación de efecto alguno», por lo que «el procedimiento no puede continuarse, sin perjuicio de que pueda volverse a iniciar por cualquiera de las Administraciones implicadas» (pág. 10).

Con fecha 30 de enero de 2008, el Abogado del Estado presentó escrito de oposición al recurso de casación, solicitando su desestimación.

Según el defensor estatal, «la actitud del recurrente en el procedimiento instruido ha prescindido en absoluto de motivos de fondo, lo que implica la realidad de la situación de hecho que ha originado el inicio del expediente y su resolución» para, de esta manera, «encaminarse a denunciar defectos de forma, pero sin tan siquiera ocuparse de subrayar aquella fundamental cualidad que debe acompañar el defecto denunciado para que el mismo tenga efecto invalidante» (pág. 3).

Para el representante público, «las eventuales irregularidades que se hubieran podido producir en la cumplimentación de los trámites internos entre las Administraciones únicamente podrían dar lugar a una nulidad del procedimiento si, efectivamente, se hubiese prescindido absolutamente del mismo o, en su caso, si pese a haberse tramitado en su totalidad, se hubiese adoptado por las partes intervinientes, es decir, se hubiese adoptado una resolución arbitraria o inicua». Por tanto -concluye, «[n]o constando irregularidad alguna invalidante y menos que se le haya generado indefensión a la recurrente, no negando ésta la realidad de los hechos que determina el cambio de domicilio, no se entiende el recurso como no sea para alcanzar, en su caso, un efecto dilatorio de la decisión recurrida» (pág. 4).

En apoyo de todo ello, el Abogado del Estado cita las Sentencias del Tribunal Supremo de 1 de febrero de 2003 , de 7 de junio de 2003 y de 11 de noviembre de 2003 .

Señalada para votación y fallo la audiencia del día 21 de septiembre de 2011, se celebró la referida actuación en la fecha acordada.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Angel Aguallo Aviles, Magistrado de la Sala

El presente recurso de casación se interpone por la entidad Promociones Inmobiliarias Navarras, S.L. (Proinasa, S.L.) contra la Sentencia dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Navarra, de fecha 16 de marzo de 2007 , que desestimó el recurso del referido orden jurisdiccional núm. 568/2006, promovido frente a la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Navarra, de 29 de junio de 2006, que, a su vez, desestimó la reclamación económico-administrativa formulada contra el Acuerdo de resolución del expediente de rectificación de oficio del domicilio fiscal dictado, con fecha 21 de diciembre de 2005, por la Delegación Especial de Navarra de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.

Como ha quedado explicitado en los Antecedentes, la Sala de instancia, ante el cúmulo de nulidades radicales puestas de manifiesto por la mercantil recurrente con ocasión del cambio de su domicilio fiscal de Tudela a Barcelona, considera que si bien puede « observarse en el expediente administrativo ciertas deficiencias, como puede ser la falta de remisión de dos informes », ello « no implica per se la prescisión total y absoluta de procedimiento, el cual ha sido cumplido en sus trámites esenciales, no causándose ninguna indefensión para la empresa sujeta a revisión » (FD Segundo).

En relación con las « nulidades de incoación por órgano incompetente y caducidad de plazo para informar », el Tribunal a quo señala que: a) el procedimiento de cambio de domicilio se inició « por acuerdo motivado del Delegado de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria del domicilio fiscal actual, es decir el de Navarra, el remitente y no el de Cataluña, el remitido »; b) « en lo atinente a nulidad radical por caducidad », que « esta construcción es artificiosa; si trascurre un plazo fatal con inactividad de la Administración se produce o bien la caducidad o bien la prescripción », pero sin que, en ningún caso, se pueda « hacer derivar de esta caducidad una causa de nulidad radical de un procedimiento »; y, c) en cuanto a que los informes se han de emitir en el plazo de dos meses, « que ese plazo es meramente instrumental y carece de efecto fatal » (FD Tercero).

Ya en lo atinente al cambio de domicilio fiscal de Proinasa, S.L., la Sala de instancia llega a la conclusión que « el domicilio fiscal de Tudela designado por la actora es una mera ficción », razón por la cual se ha de situar en « Barcelona y no en Tudela » (FD Cuarto).

Por último, « [r]especto a la pretendida declaración de no retroacción o prescripción al ejercicio 1999 » y la devolución de los importes indebidamente ingresados, la Sala considera que « no es tema de éste pleito », razón por la cual « deberá plantearse al momento en que se realicen actividades de liquidación », sin olvidar que se trata de « cuesti[o]nes nueva[s] no planteada[s] en vía administrativa » (FD Quinto).

Como también hemos expresado en los Antecedentes, Proinasa, S.L. formula dos motivos de casación.

En primer lugar, la sociedad denuncia, por el cauce de la letra c) del art. 88 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa (LJCA ), la vulneración del art. 67 de dicha Ley , así como de los arts. 24 y 120.3 de la Constitución española (CE ), pues «del tenor literal de la Sentencia puede advertirse cómo el T.S.J. de Navarra no da una respuesta fundada a las cuestiones planteadas en el escrito de demanda».

En particular, «respecto al procedimiento de cambio de domicilio que concluyó con el Acuerdo de la A.E.A.T. Delegación de Navarra que decide el traslado a Barcelona», entiende la recurrente que la Sala de instancia «se limita a decir que no aprecia ninguna irregularidad, remitiéndose a un procedimiento anterior iniciado en aquel momento por la Hacienda Foral».

Pero, además, Proinasa, S.L. considera insuficiente la contestación recibida de la Sala de instancia «a los efectos de dar por cumplido el derecho a la tutela judicial efectiva», pues «el plazo de 2 meses NO es para la emisión de informes, sino que es el plazo en el que la Administración receptora de la propuesta de cambio de domicilio debe pronunciarse sobre la misma, pronunciamiento que tiene efectos sustantivos en tanto supone la determinación de la Administración Competente» (pág. 1).

En el segundo motivo de casación, al amparo del art. 88.1.d) de la LJCA , la sociedad denuncia que la Sentencia de instancia al confirmar el acuerdo de cambio de domicilio vulnera, «de forma evidente», el art. 43.5 de la Ley 25/2003, de 15 de julio , que aprueba la modificación del Convenio Económico entre el Estado y la Comunidad Foral de Navarra, porque en el presente caso la «Administración Estatal desatiende [...] las obligaciones que se derivan del» mismo, en particular: a) «[e]l procedimiento iniciado y seguido por la A.E.A.T. de Navarra [...] incumpl[e] [...] la obligación de solicitar informes a la administración del territorio al que se pretende trasladar al contribuyente, en este caso, a la Delegación de Cataluña»; b) «la A.E.A.T. de Navarra no formula la obligada propuesta a la Hacienda Foral de Navarra bajo cuyo ámbito de competencia se encuentra la Sociedad cuyo domicilio pretende trasladarse»; c) «[l]a Administración receptora de la propuesta formulada en su día por la Hacienda Tributaria de Navarra, la A.E.A.T. Delegación de Cataluña no se pronunció ni confirmando ni rechazando dicha propuesta»; y d) aún admitiendo «que el Delegado Especial de Cataluña aceptó la propuesta de cambio de domicilio en su día formulada por la Hacienda Foral, lo que no puede negarse de ninguna manera es que tal aceptación recayó una vez transcurrido el plazo máximo de 2 meses, y por tanto, una vez caducado el procedimiento, lo que priva a aquélla aceptación de efecto alguno» (págs. 5-9).

Por su parte, el Abogado del Estado se opuso al recurso de casación, solicitando su desestimación, con imposición de costas a la mercantil recurrente, por las razones que se han expuesto en los Antecedentes.

Como hemos señalado, en el primer motivo de casación, formulado al amparo de lo dispuesto en el art. 88.1.c) de la LJCA, Proinasa, S.L . denuncia que la Sala de instancia ha incurrido en incongruencia omisiva, porque se pronuncia de manera insuficiente sobre los «manifiestos defectos advertidos» en el seno del procedimiento de cambio de domicilio.

Pues bien, para responder a este motivo conviene recordar que, conforme a reiterada doctrina del Tribunal Constitucional, la llamada incongruencia omisiva o ex silentio « se produce cuando el órgano judicial deja sin contestar alguna de las pretensiones sometidas a su consideración por las partes, siempre que no quepa interpretar razonablemente el silencio judicial como una desestimación tácita cuya motivación pueda inducirse del conjunto de los razonamientos contenidos en la resolución, y sin que sea necesaria, para la satisfacción del derecho a la tutela judicial efectiva, una contestación explícita y pormenorizada a todas y cada una de las alegaciones que se aducen por las partes como fundamento de su pretensión, pudiendo bastar, en atención a las circunstancias particulares concurrentes, con una respuesta global o genérica, aunque se omita respecto de alegaciones concretas no sustanciales » [ STC 44/2008, de 10 de marzo , FJ 2; en el mismo sentido, SSTC 167/2000, de 18 de julio, FJ 2 ; 138/2007, de 4 de junio, FJ 2 ; 176/2007, de 23 de julio, FJ 2 ; 180/2007, de 10 de septiembre, FJ 2 ; y 29/2008, de 20 de febrero , FJ 2; y entre las últimas de esta Sala y Sección, las Sentencias de 11 de noviembre de 2010 (rec. cas. núm. 5770/2006), FD Tercero ; de 7 de abril de 2011 (rec. cas. núm. 208/2009), FD Tercero ; de 19 de mayo de 2011 (rec. cas. núm. 3644/2009), FD Sexto ; y de 14 de julio de 2011 (rec. cas. núm. 2788/2009 ), FD Quinto].

A la luz de la doctrina que acabamos de sintetizar, es evidente que debe rechazarse la incongruencia omisiva denunciada por la mercantil, por cuanto que el Tribunal Superior de Justicia de Navarra sí da respuesta a todas las cuestiones planteadas por aquélla, circunstancia esta que la propia recurrente reconoce en su escrito de interposición. Así, por ejemplo, respecto al incumplimiento de lo previsto en el art. 43.5 de la Ley 25/2003, de 15 de julio , señala la sociedad que «el T.S.J. de Navarra se limita a decir que no aprecia ninguna irregularidad»; y, en cuanto a la caducidad del procedimiento de cambio de domicilio, considera que la contestación del Tribunal a quo «es de todo punto insuficiente a los efectos de dar por cumplido el derecho a la tutela judicial efectiva» (pág. 3). La propia actora, pues, pone de manifiesto que el órgano judicial sí se pronunció, específica, aunque someramente, sobre las cuestiones sometidas a su consideración. Otra cosa es que, como parece deducirse de sus alegaciones, Proinasa, S.L. estime insuficiente la respuesta conferida a sus pretensiones, pero en este caso no se estaría denunciando que la resolución judicial cuestionada ha infringido los arts. 67 de la LJCA y 24 y 120.3 de la CE por haber incurrido en incongruencia omisiva, sino, en todo caso, que la Sentencia de instancia adolece de falta de motivación .

Así, partiendo de que el defecto que se achaca a la Sentencia de instancia, según se deduce del razonamiento desarrollado en el escrito de interposición del recurso de casación, es el de falta de motivación y no un supuesto de incongruencia omisiva, debe recordarse que esta Sección mantiene una doctrina reiterada, por lo que respecta a la motivación de las sentencias [entre otras, Sentencias de 17 de marzo de 2011 (rec. cas. núm. 2281/2009), FD Tercero ; de 10 de marzo de 2011 (rec. cas. núm. 5326/2008), FD Cuarto ; de 28 de enero de 2011 (rec. cas. núm. 4201/2007), FD Cuarto ; y de 16 de diciembre de 2010 (rec. cas. núm. 3056/2007 ), FD Tercero], que se concreta en los siguientes puntos:

a) La motivación sólo puede entenderse cumplida, cuando se exponen las razones que motivan la resolución y esa exposición permite a la parte afectada conocer esas razones o motivos a fin de poder cuestionarlas o desvirtuarlas en el oportuno recurso, pues lo trascendente de la motivación es evitar la indefensión y ésta, ciertamente, se ocasiona cuando el Tribunal deniega o acepta una petición y la parte afectada no sabe cual ha sido la razón de su estimación o denegación.

b) No tiene la consideración de defecto de motivación el eventual error que pueda producirse en la apreciación de los hechos, en la valoración de la prueba o en la interpretación y aplicación de las normas -sin perjuicio de que ello pueda dar lugar a distinto motivo de casación por la vía del artículo 88.1.d) LJCA - salvo que se alegue y se demuestre que el Tribunal de instancia ha procedido de manera ilógica o arbitraria ( SSTS de 11 de marzo , 28 de abril , 16 de mayo , 15 de julio , 23 de septiembre , 10 y 23 de octubre y 7 de noviembre de 1995 , 23 y 27 de julio , 30 de septiembre y 30 de diciembre de 1996 , 20 de enero , 23 de junio , 22 de noviembre , 9 y 16 de diciembre de 1997 , 20 y 24 de enero , 14 y 23 de marzo , 14 y 25 de abril , 6 de junio , 19 de septiembre , 31 de octubre , 10 y 21 de noviembre y 28 de diciembre de 1998 , 23 y 30 de enero de 1999 ).

c) La exigencia constitucional de la motivación de las sentencias, recogida en el artículo 120.3 , en relación con el 24.1, de la Constitución, aparece justificada, sin más que subrayar los fines a cuyo logro tiende aquélla, que, ante todo, aspira a hacer patente el sometimiento del Juez o Tribunal al imperio de la Ley y contribuye a lograr la convicción de las partes en el proceso sobre la justicia y la corrección de una decisión judicial, facilitando el control de la sentencia por los Tribunales Superiores, y opera como garantía o elemento preventivo frente a la arbitrariedad.

d) La amplitud de la motivación de las sentencias ha sido matizada por la doctrina del Tribunal Constitucional, indicando que no autoriza a exigir un razonamiento judicial exhaustivo y pormenorizado de todos los aspectos y perspectivas que las partes puedan tener de la cuestión a decidir, sino que deben considerarse suficientemente motivadas aquellas resoluciones judiciales que vengan apoyadas en razones que permitan conocer cuáles han sido los criterios jurídicos esenciales fundamentadores de la decisión, es decir, la "ratio decidendi" que ha determinado aquélla ( sentencias del Tribunal Constitucional 14/1991 , 28/1994 , 145/1995 y 32/1996 , entre muchas otras). Así lo ha reconocido el propio Tribunal Constitucional cuando se refiere a que no es necesario un examen agotador o exhaustivo de las argumentaciones de las partes, y cuando incluso permite la argumentación por referencias a informes u otras resoluciones. La Sentencia del Tribunal Constitucional nº 122/94 de 25 de abril , afirma que ese derecho a la motivación se satisface cuando la resolución judicial de manera explícita o implícita contiene razones o elementos de juicio que permiten conocer los criterios que fundamentan la decisión

.

Es, por tanto, admisible una motivación breve y lacónica que contenga los elementos y razones de juicio que permitan conocer los criterios jurídicos en que se apoya la decisión adoptada.

La motivación, antes que nada -hemos dicho-, persigue no generar indefensión en la parte a la que perjudique la sentencia, para que, de ese modo, sea posible interponer el recurso que proceda frente a la misma, frente a las razones que justifiquen la decisión alcanzada [ Sentencias de 9 de julio de 2009 (rec. cas. núm. 1194/2006), FD Tercero , y de 25 de junio de 2008 (rec. cas. núm. 4505/2005 ), FD Tercero].

Pues bien, en aplicación de la citada doctrina, no cabe admitir la existencia de falta de motivación de la Sentencia de instancia, ya que basta su mera lectura para comprobar que se refiere expresamente a las cuestiones sometidas por Proinasa, S.L. a su consideración, en medida tal que permite conocer con suficiente grado de precisión la ratio decidendi de su resolución, por lo que es evidente que satisface perfectamente las exigencias de motivación del derecho fundamental a la tutela judicial efectiva de la recurrente.

De acuerdo con lo expuesto, este primer motivo de casación ha de ser desestimado.

Entrando ya en la cuestión de fondo, Proinasa, S.L. considera que en el procedimiento de rectificación de oficio de su domicilio fiscal se cometieron ciertas irregularidades, a saber: a) que no se solicitaron informes a la Delegación Especial de Cataluña de la AEAT, incumpliendo, así, lo previsto en el art. 53 del Real Decreto 1777/2004, de 30 de julio , por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades (RIS); b) que la Delegación Especial de Navarra de la AEAT no formuló la preceptiva propuesta a la Hacienda Foral de Navarra, lo que, a juicio de la mercantil, es causa de nulidad de pleno derecho del procedimiento incoado; c) que no existe pronunciamiento expreso de la Delegación Especial de Cataluña de la AEAT, aceptando o rechazando la propuesta de cambio de domicilio; y, finalmente, d) que, aun en el supuesto de que sí hubiera existido aceptación por parte de la Delegación Especial de Cataluña de la AEAT, tal aceptación se produjo una vez transcurrido el plazo de dos meses previsto legalmente y, por tanto, una vez caducado el procedimiento.

Las denuncias anteriores afectan a dos preceptos distintos, que son el art. 53 del RIS y el art. 43.5 de la Ley 25/2003, de 15 de julio .

1. Pues bien, la alegada vulneración del art. 53 del RIS porque no se solicitaron informes a la Delegación Especial de Cataluña de la AEAT no puede prosperar. Un examen detallado del expediente administrativo revela que sí se solicitó y, de hecho, se emitió el correspondiente informe. Así, consta en el folio 37 de dicho expediente una carta firmada en Barcelona, con fecha 30 de marzo de 2005, por el Delegado Especial de Cataluña y enviada al Delegado Especial de la AEAT en Navarra (aunque, por error, se dirige al Delegado Especial de la AEAT en el País Vasco), que dice textualmente que « [e]n contestación a su petición de informe sobre el cambio de domicilio fiscal [d]e la entidad PROINASA, SL, de Navarra a Barcelona, se remite informe elaborado por el Jefe de UCA de la Dependencia Regional de Inspección de Cataluña ». Los folios 38 y 39 recogen el referido informe, firmado por el Jefe UCA NUM000 el día 21 de marzo de 2005, informe en el que se considera « correcto el cambio del domicilio fiscal de Navarra a Barcelona, dado que en esta provincia radica el mayor volumen de inmovilizado de esta empresa », y en el que se razona que « la estructura empresarial del sujeto pasivo parece indicar que debería tributar dentro del régimen fiscal de transparencia fiscal y en los ejercicios iniciados a partir de 1 de Enero del 2003, dentro del régimen de sociedades patrimoniales ».

2. En segundo lugar, considera la parte recurrente que la Sala de instancia infringió el art. 43.5 de la Ley 25/2003, de 15 de julio , precepto según el cual « [e]l cambio de domicilio del contribuyente se podrá promover por cualquiera de las Administraciones implicadas. La Administración promotora dará traslado de su propuesta, con los antecedentes necesarios, a la otra para que se pronuncie en el plazo de dos meses sobre el cambio de domicilio y la fecha a que hayan de retrotraerse los efectos. Si ésta responde confirmando la propuesta, la Administración que resulta competente lo comunicará al contribuyente. Si no hubiera conformidad, podrá continuarse el procedimiento en la forma prevista en el número siguiente de este artículo ».

Tres son, pues, las condiciones que impone el precepto reproducido para que surta efecto el cambio de domicilio promovido por cualquiera de las Administraciones afectadas: a) que la Administración que promueva tal cambio lo ponga en conocimiento de la otra a la que se pretende trasladar el domicilio del contribuyente, junto con los antecedentes necesarios; b) que la Administración a cuyo territorio se vaya a cambiar el domicilio se pronuncie sobre dicho cambio y sobre la fecha a la que deban retrotraerse sus efectos; y c) que tal respuesta se produzca en el plazo de dos meses.

Según Proinasa, S.L., la Delegación Especial de Navarra de la AEAT no formuló la preceptiva propuesta de traslado de domicilio a la Hacienda Foral de Navarra. Sin embargo, olvida la mercantil que quien promovió el cambio de domicilio fue la Administración foral, no la estatal, y que sí figura en el expediente administrativo la propuesta a que se refiere el art. 43.5 transcrito. En efecto, consta en el folio 1 del expediente administrativo un escrito de fecha 1 de septiembre de 2004 en el que el Director Gerente de la Hacienda Tributaria de Navarra, « [d]e acuerdo con el Informe del actuario y la propuesta de la Dirección del Servicio de Inspección Tributaria que se adjuntan », pone de manifiesto que « el contribuyente Promociones Inmobiliarias Navarras, PROINASA, S.L., NIF B31453079, no tiene su domicilio fiscal en la Comunidad Foral de Navarra.

Las fechas a partir de las que se entiende que el citado domicilio fiscal no se encuentra en la Comunidad Foral de Navarra son las siguientes: desde el 4º trimestre de 1999 para el IVA y las Retenciones de trabajo y capital y desde el 1 de enero de 1999 para el Impuesto de Sociedades ».

De acuerdo con lo anterior, el Director Gerente solicita « que la Agencia Estatal de Administración Tributaria, tras la realización de las comprobaciones y averiguaciones que estime oportunas, confirme esta propuesta y se pronuncie en el plazo de dos meses sobre el cambio de domicilio fiscal, desde Navarra al Estado de dicha entidad, así como la fecha a la que hayan de retrotraerse sus efectos ».

Así pues, se cumplió el primero de los requisitos exigidos por el art. 43.5 de la Ley 25/2003, de 15 de julio , lo que, además, resulta corroborado por la carta firmada, con fecha 6 de octubre de 2004, por el Delegado Especial de Navarra de la AEAT, carta dirigida al Delegado Especial de Cataluña de la AEAT (folio 36).

En cuanto al pronunciamiento expreso de la Delegación Especial de Cataluña de la AEAT, aceptando la propuesta de cambio de domicilio, consta en el folio 37 del expediente administrativo el Acuerdo de 30 de marzo de 2005 en el que el Delegado Especial presta su conformidad al cambio de domicilio solicitado por la Hacienda foral. En dicho Acuerdo, que tuvo entrada en el Registro General de Documentos de Navarra, sede Regional, el día 4 de abril de 2005, núm. de registro RGE/00772539/2005, se pone de manifiesto que « se remite informe elaborado por el Jefe de UCA de la Dependencia Regional de Inspección de Cataluña », informe que recibió el visto bueno del Delegado Especial de Cataluña el mismo día en que fue emitido, es decir, el 21 de marzo de 2005.

Prueba adicional de la conformidad prevista por el art. 43.5 de la Ley 25/2003, de 15 de julio , es la carta fechada el 11 de abril de 2005 en la que el Delegado Especial de Navarra pone en conocimiento de Proinasa, S.L. que « [e]fectuados los trámites legales, el Delegado Especial de la AEAT de Cataluña, ha prestado conformidad, por acuerdo de 30 de marzo de 2005, al cambio de domicilio fiscal solicitado. Lo que se comunica a los efectos oportunos » (folio 40). Tiene razón la recurrente cuando en su escrito de interposición manifiesta que «NO ES LA ACEPTACIÓN DE DICHA PROPUESTA» (pág. 7), pero también es cierto que hace referencia a tal conformidad, por lo que este requisito del art. 43.5 de la Ley 25/2003, de 15 de julio , también ha de considerarse cumplido.

Sí se aprecia, en cambio, la vulneración del plazo de dos meses exigido por el precepto analizado para manifestar la conformidad o disconformidad al traslado de domicilio. En efecto, el 1 de septiembre de 2004 , el Director Gerente de la Hacienda Tributaria de Navarra solicitaba a la AEAT la realización de las comprobaciones y averiguaciones que permitieran confirmar la propuesta de cambio de domicilio social de Proinasa, S.L. de Tudela a Barcelona, no siendo hasta el 30 de marzo de 2005 en que el Delegado Especial de Cataluña de la AEAT hizo constar su conformidad a la misma. Por tanto, tiene razón la entidad mercantil cuando denuncia que se incumplió el plazo de dos meses mencionado. Sin embargo, tal incumplimiento no puede considerarse causa de nulidad de pleno derecho, en los términos del art. 62 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común, pues para que el incumplimiento del plazo de dos meses hubiera producido el efecto pretendido, además de concurrir cualquiera de las circunstancias enumeradas en tal precepto, debió haber colocado a Proinasa, S.L en una situación en la que le hubiera sido imposible alegar o defenderse. En conclusión -como señala el Abogado del Estado en su escrito de oposición-, no constando irregularidad invalidante alguna y, menos todavía, que se haya causado indefensión a la recurrente, tampoco es posible apreciar la nulidad de pleno derecho esgrimida.

En atención a los razonamientos expuestos, procede declarar la desestimación del recurso de casación, lo que determina la imposición de costas a la parte recurrente, en cumplimiento de lo dispuesto en el art. 139 de la LJCA .

La Sala, haciendo uso de la facultad reconocida en el art. 139.3 de dicho texto legal, señala 6.000 euros como cuantía máxima de los honorarios de Letrado a los efectos de las referidas costas.

Por lo expuesto, en nombre del Rey y por la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución