STS, 8 de Septiembre de 2011

La sentencia aquí recurrida, en su Fundamento de Derecho Tercero, expone el objeto del recurso contencioso- administrativo interpuesto ante la Sala de instancia y los antecedentes a tener en cuenta, en los siguientes términos:

"Constituye el objeto del presente recurso, en primer lugar, el examen de las declaraciones de inadmisibilidad por extemporáneas de las resoluciones del TEAR de Cataluña, de 10 de mayo de 2001 en relación a la reclamación económico administrativa interpuesta frente al acuerdo de liquidación de 29 de diciembre de 1997, así como del recurso de alzada promovido ante el TEAC contra la resolución del TEAR de Cataluña, impugnándose en segundo lugar tanto la liquidación como la sanción del ejercicio 1990 objeto de la regularización.

Para un correcto enjuiciamiento de los problemas planteados, hemos de partir de los datos fácticos que aparecen en el expediente:

1. ) Acta de disconformidad de fecha 23 de octubre de 1997 extendida al hoy recurrente por el IRPF del ejercicio 1990. Escrito de la parte, de fecha 18 de noviembre de 1997 (presentado el día 19), solicitando ampliación del plazo para formular alegaciones al acta. Dichas alegaciones fueron presentadas el 28 de noviembre de 1997.

2. ) Liquidación provisional de fecha 29 de diciembre de 1997 y notificación de la liquidación a Dª Natividad (que aparece en el acta como representante), en fecha 27 de enero de 1998 en la C/ DIRECCION000 NUM004 - NUM007 , haciéndose entrega del acuerdo de liquidación por parte del Agente Tributario D. Aureliano DNI NUM000 , que fue recepcionada y firmada por la citada representante con DNI NUM001 .

3. ) Escrito de la parte dirigido al Tribunal Económico Administrativo Regional de Cataluña, presentado el 16 de febrero de 1998, formulando reclamación económico administrativa contra la liquidación tributaria, notificada el 27 de enero de 1998.

4. ) En fecha 28 de mayo de 1998, puesta de manifiesto del expediente al interesado de la reclamación NUM002 para formular alegaciones e intento de notificación de mediante certificado con acuse de recibo, en el domicilio de Urbanización Montmar CL F 52- 08350 de Arenys de Mar, que fue devuelto con la nota "se ausentó", en fecha ilegible mayo de 1998 y sello.

5. ) Remisión al Boletín Oficial de Barcelona para la publicación del anuncio en fecha 26 de abril de 1999. Consta que el acuerdo permaneció expuesto del 28 de abril al 14 de mayo de 1999.

6. ) Escrito del interesado de 18 de mayo de 1999 formulando alegaciones en la reclamación 1839/98, y en cuyo escrito consigna como domicilio la C/ DIRECCION000 NUM003 - NUM004 de Barcelona.

7. ) Escrito del interesado de fecha 20 de febrero de 2001 formulando de nuevo alegaciones en relación a la reclamación de referencia, y en donde se consigna de nuevo el domicilio de la C/ DIRECCION000 NUM003 - NUM004 .

8. ) Resolución del TEAR de Cataluña, de fecha 10 de mayo de 2001 en la reclamación NUM002 , declarando su inadmisibilidad por extemporánea. En dicha resolución se consigna como domicilio el de la Urbanización Montmar de Arenys de Mar.

9. ) Intento de notificación del referido Acuerdo en la dirección de Arenys de Mar mediante certificado con acuse de recibo de fecha 6 de julio de 2001, donde se hace constar "marchó" y un sello de Correos con la fecha 8 de julio de 2001.

10. ) Escrito del interesado de 22 de julio de 2002, haciendo constar que el 16 de febrero de 1998 había presentado reclamación económico administrativa ante el TEAR de Cataluña, consignando como domicilio a efectos de notificaciones la C/ DIRECCION000 NUM003 - NUM004 de Barcelona y que el 14 de mayo de 1999, había formulado alegaciones complementadas con nuevas alegaciones el 15 de febrero de 2001 y a que la fecha del escrito no había recibido notificación oficial de la resolución en su domicilio. El 24 de julio de 2002, presentó nuevo escrito, indicando que, por error, en el escrito anterior había manifestado que su domicilio a efectos de notificaciones desde el momento de la interposición de la reclamación era el indicado de la C/ DIRECCION000 NUM003 - NUM004 , pero que, sin embargo, esta dirección había sido indicada en las alegaciones al expediente.

11. ) Acuerdo de 23 de julio de 2002, dejando sin efecto la notificación efectuada en el BOP y Tablón de anuncios, ordenando notificar nuevamente la resolución del TEAR de Cataluña de 10 de mayo de 2001, en el domicilio señalado para notificaciones de la C/ DIRECCION000 NUM003 - NUM004 de Barcelona.

12. ) Notificación con acuse de recibo de la referida resolución del TEAR en el domicilio indicado, en fecha 31 de enero de 2003, a las 12.35 horas, que fue devuelto por "desconocido".

13. ) Nuevo intento de notificación en el domicilio anterior, en fecha 4 de abril de 2003, a las 12.50, igualmente devuelto por desconocido.

14. ) Nuevo intento de notificación en este un domicilio de la C/ DIRECCION001 NUM005 , piso NUM006 , puerta NUM006 de Barcelona, a nombre del recurrente, en fecha 3 de junio de 2003 (no consta la hora) asimismo rechazado por desconocido.

15. ) Diligencia del Abogado del Estado-Secretario certificando que el acuerdo había permanecido expuesto en el Tablón de anuncios del TEAR de Barcelona del 7 de octubre de 2003 al 21 de octubre de 2003. Copia del BOP de Barcelona de 27 de noviembre de 2003 con la expresada publicación.

16. ) Escrito de 8 de octubre de 2004, formulando recurso de alzada."

El Tribunal Económico-Administrativo Central, en resolución de 14 de septiembre de 2006, declaró inamisible por extemporáneo, el recurso de alzada interpuesto por el Sr. Roque a que se hace referencia en el anterior Antecedente.

Interesa destacar que el tipo de fallo indicado tenía la siguiente funtamentación jurídica:

"SEGUNDO.- De los hechos expuestos en los antecedentes se desprende que, en efecto, el interesado consignó en los escritos de alegaciones presentados un domicilio a efectos de notificación en la DIRECCION000 NUM003 - NUM004 distinto del que inicialmente figuraba en el escrito de interposición de la reclamación. Era en este domicilio en el que el Tribunal debió haber practicado los dos intentos de notificación previos a la publicación en el Boletín Oficial, y exposición en el tablón de anuncios, para que se considerase válidamente efectuada la notificación, sin embargo, el Tribunal Económico Administrativo Regional de Cataluña, una vez resuelta la reclamación intentó notificar en el domicilio, en Arenys de Mar, que el reclamante había señalado en el escrito de interposición, este error del Tribunal determinó que la primera notificación fuera errónea. Sin embargo, tal y como consta en el expediente, el propio Tribunal lo anuló en acuerdo de 23 de julio de 2002, en base al artículo 83 del Reglamento de Procedimiento Económico Administrativo, aprobado por RD 391/1996 , " Las notificaciones , citaciones, emplazamientos y requerimientos se realizarán en algunas de las formas siguientes, enumeradas por orden de prelación : a) En las oficinas del órgano que haya dictado el acto correspondiente, si el interesado o su representante comparecieren al efecto en dichas oficinas. b) En el domicilio designado para notificaciones conforme al artículo 48 de este Reglamento . c) En el domicilio del interesado, de su representante legal o de su apoderado, que de otro modo constare en el expediente o fuera conocido. d) Por medio de anuncios, cuando el interesado sea desconocido o no se sepa su domicilio, por haber dejado el que conste en el expediente o se ignore su paradero por cualquier motivo. También se hará la notificación por medio de anuncios cuando por cualquier causa justificada no se hubiese podido practicar en alguna de las formas previstas en los apartados anteriores". Y respecto del domicilio a efectos de notificaciones, dispone el artículo 48 "En el primer escrito que se presente en cada reclamación económico-administrativa, en cualquiera de sus instancias, habrá de expresarse necesariamente el domicilio en que deban hacerse las notificaciones, teniéndose por bien practicadas las que se verifiquen en dicho domicilio mientras no se haya acreditado en el expediente la sustitución de aquél por medio de escrito o de comparecencia personal suscrita por el interesado o apoderado."

TERCERO: El recurrente se refiere en el recurso de alzada a los intentos de notificación posteriores, e indica que estos también fueron fallidos, en concreto señala que distintos funcionarios le han comentado que hay intentos de notificación de fecha 21 de enero, 25 de marzo, y 23 de mayo de 2003 que tampoco cumplieron su objetivo, que es el de poner en conocimiento del interesado del acto notificado, ya que se dirigieron a un domicilio distinto del sito en la DIRECCION000 y también distinto del domicilio del contribuyente, en la calle Gran de Gracia. Sin embargo, del expediente remitido a este Tribunal para la resolución del presente recurso, se desprende que una vez dictado el acuerdo de anulación de la primera notificación por ser defectuosa, el TEAR de Cataluña, procede a intentar nuevamente la notificación de la resolución de la reclamación en tres ocasiones, que no son exactamente las que según el recurrente le han indicado algunos funcionarios. Así consta, como ya se ha expuesto en los Antecedentes de Hecho, un primer intento de 31 de enero de 2003, en la DIRECCION000 NUM003 - NUM004 , en Barcelona y otro de 4 de abril de 2003 en la misma dirección. Esta dirección es la que figura como domicilio a efectos de notificación en los escritos que el interesado dirigió al TEAR el 22 y 24 de julio de 2002, cuando supo que la reclamación estaba fallada y no tenía conocimiento de ésta. También es el domicilio que figura en las alegaciones presentadas el 18 de mayo de 1999 y en las alegaciones complementarias presentadas el 20 de febrero de 2001. Por tanto estos dos intentos de notificación si se hicieron en el domicilio que el interesado había designado a estos efectos aunque no cumplieron su objetivo porque el interesado figuraba en dicho domicilio como desconocido, según se desprende de los acuses de recibo devueltos por la Oficina de Correos y que se incorporan al expediente. Tras estos dos intentos fallidos el TEAR lo vuelve a intentar en otro domicilio distinto, en la DIRECCION001 , que según se desprende del expediente figuraba en la Base de Datos de la Agencia Tributaria como domicilio de un familiar del obligado tributario. Al no conseguir tampoco así su notificación, procedió a su publicación en el Boletín Oficial de la Provincia el 27 de noviembre de 2003 y a su exposición en el tablón de anuncios del Tribunal desde el día 7 de octubre de 2003 hasta el día 21 de octubre de 2003. La notificación cumplió en consecuencia con todos los requisitos legales para ser plenamente válida, ya que la notificación mediante publicación en el BOP de 27 de noviembre de 2003 es válida y la presentación del recurso de alzada el 4 de octubre de 2004 está fuera de plazo, siendo el presente recurso extemporáneo al haberse excedido el plazo establecido en el artículo 121 del Reglamento de Procedimiento de 1996 , según el cual, el recurso de alzada habrá de interponerse en el improrrogable plazo de quince días, los cuales se contarán, según señala el propio Reglamento en dicho precepto a partir del día siguiente al de la notificación o comunicación de la resolución de que se trate; plazo que estaba vigente cuando se notificó la resolución. Por lo que es conclusión obligada el rechazo del recurso por su extemporaneidad y en consecuencia no procede entrar a resolver las demás cuestiones que plantea el expediente.

La representación procesal de D. Roque interpuso recurso contencioso-administrativo contra la resolución del TEAC a que acabamos de referirnos, ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional y la Sección Segunda de dicho Organo Jurisdiccional, que lo tramitó con el número 468/2006, dictó sentencia, de fecha 18 de diciembre de 2008 , con la siguiente parte dispositiva:

" DESESTIMAR el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de D. Roque contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 14 de septiembre de 2006, a que las presentes actuaciones se contraen, y CONFIRMAR la resolución impugnada por su conformidad a Derecho."

La representación procesal de D. Roque preparó recuso de casación contra la sentencia y luego de tenerse por preparado, lo interpuso, por medio de escrito presentado en 27 de febrero de 2009, en el que solicita otra que la deje sin efecto y estime el recurso contencioso-administrativo.

El Abogado del Estado se opuso al recurso de casación por medio de escrito presentado en 13 de octubre de 2009, en el que solicita su desestimación con imposición de costas procesales.

Habiéndose señalado para deliberación y fallo la audiencia del día siete de septiembre de dos mil once, en dicha fecha tuvo lugar referido acto procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Martin Timon, Magistrado de la Sala

La Sentencia impugnada deja claramente constatado en los Fundamentos de Derecho Tercero y Cuarto que la liquidación tributaria fue notificada en 27 de enero de 1998 y que la reclamación económico-administrativa se formula ante el TEAR de Cataluña el 16 de febrero de 1998.

Tras ello, en el Fundamento de Derecho Cuarto, se argumenta:

" Partiendo de los anteriores datos, lo primero que debe señalar la Sala, es la existencia de diversos errores tanto en las resoluciones del TEAR de Cataluña como en la del TEAC, y en el propio escrito de demanda del recurrente, que si bien evidencia, los errores padecidos por los Tribunales Administrativos, silencia su propio error en cuanto a la fecha que consigna como de notificación de la liquidación, y que resulta determinante para la resolución del litigio.

Así, constata la Sala, que el TEAR de Cataluña, en su resolución del 10 de mayo de 2001 , por la que declara inadmisible la reclamación económico administrativa interpuesta por la actora, que considera extemporánea, tanto en el Hecho 1, como en el Fundamento jurídico 3, se refiere a que la notificación al recurrente de la liquidación tributaria se produjo el 27 de enero de 1999, cuando es lo cierto que, según consta expresamente en la Diligencia de notificación, incorporada al expediente del TEAC como folio 62, la fecha en que tuvo lugar dicha notificación fue el 27 de enero de 1998, concretamente a las 12 horas.

El error padecido, lo arrastró igualmente el TEAC, que en la resolución de la alzada impugnada en este recurso, antecedente de hecho primero, líneas 8ª y 9ª, comete dos sucesivos errores, uno porque al igual que el TEAR de Cataluña manifiesta que la liquidación se había notificado al interesado en fecha 27 de enero de 1999 (en lugar de la misma fecha del mes pero del año 1998), y a continuación, sigue exponiendo que la reclamación de la parte se interpuso el 16 de febrero de 1999 (cuando lo fue en ese mismo día pero de 1998).

De otro la parte actora en su escrito de demanda pone de relieve el error padecido por el Tribunal Administrativo en lo relativo al momento de la interposición de la reclamación económico administrativa ante el TEAR, manifestando que ésta se presentó el 16 de febrero de 1998 y no en ese mismo día pero de 1999, y sin embargo, nada dice en cuanto a la fecha de la notificación de la liquidación, pudiendo comprobar la Sala que en el documento nº 2 aportado con su escrito de demanda, figura efectivamente un sello de que el escrito fue certificado el 16 de febrero de 1998, pero en el segundo párrafo del punto I del citado escrito, contiene una afirmación incorrecta, ya que dice textualmente " posteriormente la Dependencia Regional de Inspección acuerda practicar una liquidación provisional confirmando la anterior propuesta de liquidación, siendo notificada en fecha 29 de enero de 1998".

Es evidente que dicha afirmación en cuanto a la fecha de la notificación de la liquidación es incorrecta, ya que, según consta en el documento 62 del expediente del TEAC anteriormente aludido y obrante en el expediente administrativo, la fecha de dicha notificación fue el 27 de enero de 1998.

De lo anterior se deriva sin dificultad, que pese a los errores cometidos en las resoluciones del TEAR y TEAC en relación a las fechas anteriormente citadas, los fundamentos y la parte dispositiva de la resolución del TEAR de Cataluña de 10 de mayo de 2001 son acertados, por cuanto, partiendo de que la fecha de notificación de la liquidación al interesado, se produjo en la persona de su representante legal, el 27 de enero de 1998, resulta obvio que cuando formuló la reclamación económico administrativa ante el TEAR de Cataluña, el 16 de febrero de 1998, había transcurrido un plazo superior a los 15 días establecidos en el artículo 88 del Reglamento de Procedimiento en las Reclamaciones Económico Administrativas, plazo que se computa a partir del siguiente a la notificación, es decir a partir del 28 de enero, por lo que, los 15 días establecidos por el art. 88 del Reglamento finalizaban el día 13 de febrero de 1998 .

Existiendo constancia y no discutiendo la actora que la reclamación se presentó el día 16 de febrero de 1998, la conclusión que se alcanza es la conformidad a Derecho de la resolución del TEAR de Cataluña de 10 de mayo de 2001, declarando la inadmisibilidad de la reclamación por extemporánea, por lo que la liquidación devino firme y sin que por ello sea necesario analizar las circunstancias concurrentes y las múltiples incidencias producidas en las notificaciones posteriores, que no resultan determinantes para la resolución que se adopta, que en consecuencia debe ser confirmatoria de la resolución del TEAC impugnada."

La representación procesal de D. Roque articula su recurso de casación con base en tres motivos:

1. ) Con invocación del artículo 88.1.c) de la Ley de esta Jurisdicción, "por infracción de las normas reguladoras de la sentencia. Infracción de los artículos 24 y 120.3 de la Constitución, 218 de la Ley de Enjuiciamiento Civil, y 33 y 67 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, por falta de un pronunciamiento exhaustivo de los motivos de nulidad del acto administrativo impugnada: incongruencia omisiva".

   A tal efecto se señala que "el objeto de la litis se centraba en determinar ante la Audiencia Nacional, que así se solicitaba en nuestra demanda, y a eso se oponía el Abogado del Estado, la temporalidad del recurso de alzada cuya inadmisión dio lugar al recurso contencioso-administrativo. En lugar de ello, la sentencia analiza otro motivo distinto, sin analizar los motivos de nuestra demanda".

   También se afirma que "en la medida en la que no se pronuncia sobre dos de las cuestiones planteadas en el escrito por el que esta parte dedujo demanda -relativas a la temporaneidad del recurso de alzada y la validez de la declaración presentada en su día por el concepto IRPF ejercicio 1990- vulnera las normas que regulan la sentencia al incurrir en incongruencia omisiva, lo que supone motivo suficiente en el que fundar el presente recurso de casación".

2. ) Infracción del artículo 120 de la Constitución y 124 y siguientes de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria , sosteniéndose la "temporaneidad del recurso de alzada interpuesto, contra cuya desestimación se interpone el recurso contencioso administrativo."

3. ) Infracción del artículo 3.4 de la Ley 44/1978, de 8 de septiembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , relativa a "exención de la indemnización recibida en concepto de extinción forzosa de un contrato de arrendamiento" a cuyo efecto se pone de manifiesto que "en febrero de 1990, el Sr. Roque recibió ciento veinte millones de pesetas como consecuencia de la resolución del contrato de arrendamiento del local de negocio, sito en Barcelona, Calle Vía de las Cortes Catalanas, núm. 649, donde se ejercía la explotación del Bar "Elephas".

En lo que afecta al primer motivo, en el que se reprocha a la sentencia incongruencia omisiva, debemos comenzar señalando que tanto el Tribunal Constitucional como esta Sala, en constante jurisprudencia, definen el vicio de incongruencia en la sentencia como aquel desajuste entre el fallo judicial y los términos en los que las partes han formulado su pretensión o pretensiones que constituyen el objeto del proceso en los escritos esenciales del mismo.

Dentro de la incongruencia se distingue:

1. La incongruencia omisiva o ex silentio, que se produce cuando el órgano judicial deja sin contestar alguna de las pretensiones sometidas a su consideración por las partes, siempre que no quepa interpretar razonablemente el silencio judicial como una desestimación tácita cuya motivación pueda inducirse del conjunto de los razonamientos contenidos en la resolución.

2. La incongruencia por exceso o extra petitum, que se produce cuando el órgano judicial concede algo no pedido o se pronuncia sobre una pretensión que no fue oportunamente deducida por los litigantes, e implica un desajuste o inadecuación entre el fallo o la parte dispositiva de la resolución judicial y los términos en que las partes formularon sus pretensiones.

3. En fin en la incongruencia más allá de lo pedido o ultra petitum se concede algo que no fue solicitado por la parte recurrente, valiendo lo dicho en el apartado anterior.

Finalmente, la sentencia debe tener una coherencia interna, ha de observar la necesaria correlación entre la "ratio decidendi" y lo resuelto en el fallo o parte dispositiva y, asimismo, ha de reflejar una adecuada conexión entre los hechos admitidos o definidos y los argumentos jurídicos utilizados. Se habla así de un supuesto de incongruencia o de incoherencia interna de la sentencia cuando los fundamentos de su decisión y su fallo resultan contradictorios. Y es que los fundamentos jurídicos y fácticos forman un todo con la parte dispositiva esclareciendo y justificando los pronunciamientos del fallo, y pueden servir para apreciar la incongruencia interna de que se trata cuando son tan contrarios al fallo que éste resulta inexplicable.

Pues bien, en contra de la opinión de la recurrente, estima esta Sala que en el presente caso no podemos apreciar la existencia de incongruencia omisiva en la sentencia.

En efecto, en los Fundamentos de Derecho del escrito de demanda formulada en la instancia, se alegaba: 1º) Temporaneidad del recurso de alzada; 2º) Temporaneidad de la reclamación económico-administrativa interpuesta y 3º) Improcedencia de la regularización practicada y de la sanción impuesta en la liquidación correspondiente al ejercicio de 1990.

El planteamiento de la demanda no podía ser más lógico, pues ante la declaración de extemporaneidad de las resoluciones alcanzadas por el TEAR, respecto de la reclamación económico-administrativa, y por el TEAC, en cuanto al recurso de alzada, la única forma de que la Sala de instancia llegara a conocer y resolver el fondo del asunto era obtener la nulidad de las resoluciones dictadas por aquellos Organos, estimando temporáneos tanto la reclamación como el recurso de alzada.

Pues bien, la sentencia, resuelve sobre la declaración de extemporaneidad de la reclamación económico-administrativa y al hacerlo de forma desestimatoria de la pretensión del demandante, cierra el paso de manera definitiva a la consideración del fondo del asunto. Dicho de otra forma, en el mejor de los casos para el demandante y ahora recurrente, de que se hubiera estimado que el recurso de alzada estaba deducido dentro de plazo, no se hubiera podido resolver la pretensión de anulación de la liquidación, por impedirlo la extemporaneidad de la reclamación económico-administrativa presentada ante el TEAR de Cataluña, que resulta confirmada por la sentencia.

Y como la cuestión de temporaneidad de la reclamación económico-administrativa fue planteada por la propia parte demandante, según acaba de señalarse, la sentencia no resulta incongruente.

El motivo no puede prosperar.

Desestimado el primer motivo y no habiéndose combatido la confirmación de la declaración de extemporaneidad de la reclamación económico-administrativa, resultan intrascendentes los motivos segundo y tercero, que, por ello, no pueden prosperar.

Al no aceptarse los motivos alegados el recurso ha de ser desestimado. Pero además, la desestimación debe llevar aparejada la condena en costas, si bien que la Sala, haciendo uso de la facultad prevista en el artículo 139.3 de la Ley de la Jurisdicción , limita los honorarios del Abogado de la parte recurrida a la cifra máxima de 6.000 euros.

Por lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,