STS, 5 de Mayo de 2011

PonenteMANUEL MARTIN TIMON
ECLIES:TS:2011:2557
Número de Recurso4938/2009
ProcedimientoRECURSO CASACIÓN
Fecha de Resolución 5 de Mayo de 2011
EmisorTribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo

SENTENCIA

En la Villa de Madrid, a cinco de Mayo de dos mil once.

Visto por la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, constituida por los Excmos. Srs. Magistrados relacionados al margen, el recurso de casación número 4938/2009, interpuesto por Dª María Dolores Ortega Agudelo, Procuradora de los Tribunales, en nombre de la mercantil "MAJADA BOYA, S.L." , contra la sentencia dictada el 8 de junio de 2009 por la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, de la Audiencia Nacional, en el recurso contencioso- administrativo 429/2007 , deducido contra resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central, de 31 de mayo de 2007, sobre liquidación del Impuesto de Sociedades, ejercicio 1999.

Ha intervenido como parte recurrida la Administración del Estado, representada y defendida por el Abogado del Estado.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO

La Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la AEAT de Canarias, en fecha 5 marzo 2003, levantó acta de disconformidad a la entidad MAJADA BOYA S.L. por Impuesto de Sociedades 1999, con una propuesta de liquidación de 1.789.305'55 euros, que fue confirmada en el Acuerdo del Inspector-Jefe, de fecha 18 de agosto de 2002.

La Inspección hizo constar que la entidad se había constituido en escritura pública de fecha 25 febrero 1972; que en el ejercicio comprobado (1999) desarrollaba la actividad de "captación de agua", en la que estaba dada de alta en el Epígrafe 1612 del IAE, y la de arrendamiento de bienes inmuebles, siendo ésta última la de mayor importancia en términos económicos y contando con la organización empresarial para la realización de tales actividades; que mediante escritura de fecha 10 marzo 1999 se amplió el objeto social a otras actividades que iban desde la explotación agrícola hasta la importación-exportación; que en cuanto al Impuesto de Sociedades, la entidad redujo el resultado contable en 732.761.297 ptas. (4.403.984'09 euros) por dotación a la Reserva de Inversión en Canarias (RIC) 1999, pero que los beneficios declarados por la actora tenían su origen en el resultado extraordinario obtenido por la enajenación de inmovilizado, ya que la actividad ordinaria de la sociedad resultó deficitaria, no siendo aquellos aptos para acogerse al beneficio fiscal, al derivarse de la mera tenencia de activos no relacionados con el desarrollo de una actividad económica.

Disconforme con el acuerdo de liquidación, la entidad MAJADA BOYA, S.L. interpuso reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Canarias, que dictó resolución desestimatoria, de fecha 19 agosto 2005, contra la que se interpuso recurso de alzada ante el Tribunal Económico-Administrativo Central, que fue igualmente desestimado por resolución de 31 mayo 2007.

SEGUNDO

La representación procesal de MAJADA BOYA S.L. interpuso recurso contencioso-administrativo contra la resolución del TEAC a que acabamos de referirnos, ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional y la Sección Séptima de dicho Organo Jurisdiccional, que lo tramitó con el número 429/2007, dictó sentencia, en fecha 8 de junio de 2009 , con la siguiente parte dispositiva:

" Que debemos DESESTIMAR el recurso contencioso administrativo interpuesto por el Procurador de los Tribunales Dª. Mª Dolores Ortega Agudelo en representación de la entidad MAJADA BOYA, S.L. contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 31 de mayo de 2007 y declarar la misma conforme al ordenamiento jurídico. No se hace expresa condena en costas."

TERCERO

La representación procesal de MAJADA BOYA S.L., preparó recurso de casación contra la sentencia reseñada anteriormente y, luego de tenerse por preparado, lo interpuso, por escrito presentado en fecha 16 de septiembre de 2009, en el que solicita se dicte otra que case la recurrida con los pronunciamientos legales que correspondan.

CUARTO

El Abogado del Estado, se opuso al recurso de casación, mediante escrito presentado el 26 de mayo de 2010, interesando su desestimación.

QUINTO

Señalada para la votación y fallo, la audiencia del 4 de mayo de 2011, en dicha fecha tuvo lugar el referido acto procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Martin Timon, Magistrado de la Sala

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO

La Sentencia recurrida basa su fallo desestimatorio en la siguiente fundamentación jurídica:

"PRIMERO: La parte recurrente impugna la resolución del TEAC de fecha 31 mayo 2007 cuyos hechos son los siguientes: La Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la AEAT de Canarias en fecha 5 marzo 2003 levantó acta de disconformidad a la entidad MAJADA BOYA SL por el concepto de Impuesto de Sociedades 1999, con una propuesta de liquidación de 1.789.305'55€, y tras los trámites correspondientes se dictó liquidación el 18 agosto 2003 confirmando la propuesta de liquidación. Y se dice que: las actuaciones de inspección se iniciaron el10 julio 2002 y el acuerdo de inicio se notificó a la actora el 3 septiembre 2002. Las actuaciones son de carácter parcial y se limitan a la comprobación de: La dotación para la Reserva de Inversiones Canarias (RIC) 1999. La materialización y permanencia de las dotaciones a la RIC de los ejercicios 1996, 1997, 1998. La deducción por Inversiones en canarias 1999. El obligado tributario se constituyó en escritura pública de fecha 25 febrero 1972 siendo su objeto social la construcción, la ampliación y explotación de hoteles y actividades conexionadas con dicho objeto. Mediante escritura de fecha 10 marzo 1999 se amplia el objeto social a otras actividades que van desde la explotación agrícola hasta la importación-exportación. La entidad está dada de alta en el IAE 1612 "captación de agua" y la actividad principal es el arrendamiento de inmuebles. La sociedad redujo el resultado contable en 732.761.297 ptas (4.403.984'09€) por dotación a la RIC 1999. Los beneficios declarados por la actora tienen su origen en el resultado extraordinario obtenido por la enajenación de inmovilizado ya que la actividad ordinaria de la sociedad resultó deficitaria. Y ese beneficio extraordinario obtenido no es apto para acogerse al beneficio fiscal de RIC pues deriva de una renta extraordinaria por la mera tenencia o titularidad de activos pero no relacionados con el desarrollo de una actividad económica. Disconforme con el acuerdo de liquidación se interpuso se interpuso reclamación económica administrativa ante el TEAR de Canarias que en fecha 19 agosto 2005 desestimó la misma, y contra esta se interpuso recurso de alzada ante el TEAC que en fecha 31 mayo 2007 desestima el recurso. Contra esta resolución se interpone recurso contencioso administrativo.

SEGUNDO: La parte actora señala que el objeto del recurso es determinar si la actora realizaba o no actividades de compraventa de inmuebles, y si es así si el beneficio obtenido en 1999 es apto para dotar al RIC. Y suplica que se estime la demanda en todos sus términos y se revoque la resolución recurrida por no ajustada a derecho y se anule esta resolución y todos los actos administrativos de la que trae causa, con imposición de costas a la demandada y con la obligación de indemnizar todos los daños y perjuicios producidos a la actora que se dejen acreditados en ejecución de sentencia. El Abogado del Estado en su escrito de contestación a la demanda se opuso a su estimación.

TERCERO: La Administración afirma que el sujeto pasivo redujo el resultado contable en 4.403.984'09€ por dotación a la RIC. Los beneficios declarados tienen su origen en la venta de una parcela urbana situada en la Península de Jandia en Fuerteventura, que había sido adquirida por 31 millones de ptas y que se vendió por 1.582.000.000 ptas y era una finca no afecta a la actividad del sujeto pasivo.

La dotación al RIC es un beneficio fiscal, la Exposición de Motivos de la Ley 19/1994 , concibe el Régimen Económico Especial de Canarias como sistema impulsor de la actividad económica, la creación de empleo, la potenciación de sus distintos espacios insulares, la oferta y regulación de un foco de atracción a la iniciativa empresarial y a la presencia de inversores del exterior. Entre los principios estratégicos que informan este sistema se señalan los siguientes: 1.- Mantener una significativa menor presión fiscal que la media del resto de España y la Comunidad Económica Europea. Se trata con ello de que Canarias disponga de una "atractividad" territorial capaz de compensar aspectos negativos y efectos desfavorables de una insularidad económica. 2.- Incorporar un coherente bloque de incentivos fiscales y económicos, de tal modo que verdaderamente genere decisiones inversoras, dinamice la localización de actividades en zonas de escasa autorrealización y responda socialmente a los beneficios que para todos conlleva la modernización del aparato productivo y comercial.

Con estos principios inspiradores el articulo 27 de la Ley 19/1994 , reconoce a las sociedades y demás entidades jurídicas sujetas al Impuesto sobre Sociedades, el derecho a la reducción en la base imponible de este impuesto de las cantidades que con relación a sus establecimientos en Canarias, destinen de sus beneficios a la RIC.

Pero este beneficio fiscal no es de aplicación automática toda vez que el ejercicio del derecho a la reducción en la base imponible que reconoce el precepto está sujeto al cumplimiento de unos requisitos que son los previstos legalmente en el mencionado precepto.

El art. 27, de la Ley 19/1994, de 6 de julio , de modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias, de rúbrica "Reserva para inversiones en Canarias", dispone:

"1. Las sociedades y demás entidades jurídicas sujetas al Impuesto sobre Sociedades tendrán derecho a la reducción en la base imponible de este impuesto de las cantidades que, con relación a sus establecimientos situados en Canarias, destinen de sus beneficios a la reserva para inversiones de acuerdo con lo dispuesto en el presente artículo.

  1. La reducción a que se refiere el apartado anterior se aplicará a las dotaciones que en cada período impositivo se hagan a la reserva para inversiones hasta el límite del 90 por 100 de la parte de beneficio obtenido en el mismo período que no sea objeto de distribución, en cuanto proceda de establecimientos situados en Canarias.

    En ningún caso la aplicación de la reducción podrá determinar que la base imponible sea negativa.

    A estos efectos se considerarán beneficios no distribuidos los destinados a nutrir las reservas, excluida la de carácter legal. Tampoco tendrá la consideración de beneficio no distribuido el que corresponda a los incrementos de patrimonio afectos a la exención por reinversión a que se refiere el art. 15.8 de la Ley 61/1978, de 27 . de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades.

    Las asignaciones a reservas se considerarán disminuidas en el importe que eventualmente se hubiese detraído del conjunto de las mismas, ya en el ejercicio al que la reducción de la base imponible se refiere, ya en el que se adoptara el acuerdo de realizar las mencionadas asignaciones.

  2. La reserva para inversiones deberá figurar en los balances con absoluta separación y título apropiado y será indisponible en tanto que los bienes en que se materializó deban permanecer en la empresa.

  3. Las cantidades destinadas a la reserva para inversiones en Canarias deberán materializarse, en el plazo máximo de tres años contados desde la fecha del devengo del impuesto correspondiente al ejercicio en que se ha dotado la misma, en la realización de alguna de las siguientes inversiones:

    1. La adquisición de activos fijos situados o recibidos en el archipiélago canario, utilizados en el mismo y necesarios para el desarrollo de actividades empresariales del sujeto pasivo o que contribuyan a la mejora y protección del medio ambiente en el territorio canario. A tal efecto se entenderán situados y utilizados en el archipiélago las aeronaves que tengan su base en Canarias y los buques con pabellón español y matriculados en Canarias, incluidos los inscritos en el Registro Especial de Buques y Empresas Navieras.

      Tratándose de activos fijos usados, éstos no podrán haberse beneficiado anteriormente del régimen previsto en este artículo, y deberán suponer una mejora tecnológica para la empresa.

    2. La suscripción de títulos valores o anotaciones en cuenta de deuda pública de la Comunidad Autónoma de Canarias, de las Corporaciones locales Canarias o de sus empresas públicas u Organismos autónomos, siempre que la misma se destine a financiar inversiones en infraestructura o de mejora y protección del medio ambiente en el territorio canario, con el límite del 50 por 100 de las dotaciones.

      A estos efectos el Gobierno de la Nación aprobará la cuantía y el destino de las emisiones, a partir de las propuestas que en tal sentido le formule la Comunidad Autónoma de Canarias, previo informe del Comité de Inversiones Públicas.

    3. La suscripción de acciones o participaciones en el capital de sociedades que desarrollen en el archipiélago su actividad, siempre que éstas realicen las inversiones previstas en el apartado a) de este artículo, en las condiciones reguladas en esta Ley. Dichas inversiones no darán lugar al disfrute de ningún otro beneficio fiscal por tal concepto.

  4. Los elementos en que se materialice la reserva para inversiones, cuando se trate de elementos de los contemplados en el apartado a) del artículo anterior, deberán permanecer en funcionamiento en la empresa del mismo sujeto pasivo durante cinco años como mínimo o durante su vida útil si fuera inferior, sin ser objeto de transmisión, arrendamiento o cesión a terceros para su uso.

    Cuando se trate de los valores a los que se refieren los apartados b) y c) del citado artículo, deberán permanecer en el patrimonio del sujeto pasivo durante cinco años ininterrumpidos.

    Los sujetos pasivos que se dediquen, a través de una explotación económica, al arrendamiento o cesión a terceros para su uso de activos fijos podrán disfrutar del régimen de la reserva para inversiones, siempre que no exista vinculación, directa o indirecta, con los arrendatarios o cesionarios de dichos bienes ni se trate de operaciones de arrendamiento financiero.

  5. Las disminuciones de patrimonio relativas a los elementos afectos a la reserva para inversiones habidas con posterioridad al período de permanencia a que se refiere el apartado 5, no se integrarán en la base imponible a menos que se materialice el equivalente de su importe como una nueva dotación a la reserva para inversiones que deberá cumplir todos los requisitos previstos en esta norma.

    La dotación correspondiente al importe de la disminución sufrida no dará derecho a la reducción de la base imponible prevista en el apartado 1.7. El disfrute del beneficio de la reserva para inversiones será incompatible, para los mismos bienes con la deducción por inversiones y con la exención por reinversión a que se refiere el art. 15, ocho de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades .

  6. La disposición de la reserva para inversiones con anterioridad al plazo de mantenimiento de la inversión o para inversiones diferentes a las previstas, así como el incumplimiento de cualquier otro de los requisitos establecidos en este artículo dará lugar a la integración en la base imponible del ejercicio en que ocurrieran estas circunstancias de las cantidades que en su día dieron lugar a la reducción de la misma.

    Sobre la parte de cuota derivada de lo previsto en el párrafo anterior se girará el interés de demora correspondiente calculado desde el último día del plazo de ingreso voluntario de la liquidación en la que se realizó la correspondiente reducción de la base imponible.

  7. Los sujetos pasivos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas que determinen sus rendimientos netos mediante el método de estimación directa, tendrán derecho a una deducción en la cuota íntegra por los rendimientos netos de explotación que se destinen a la reserva para inversiones, siempre y cuando éstos provengan de actividades empresariales realizadas mediante establecimientos situados en Canarias.

    La deducción se calculará aplicando el tipo medio de gravamen a las dotaciones anuales a la reserva y tendrá como límite el 80 por 100 de la parte de la cuota íntegra que proporcionalmente corresponda a la cuantía de los rendimientos netos de explotación que provengan de establecimientos situados en Canarias.

    Este beneficio fiscal se aplicará de acuerdo a lo dispuesto en los apartados 3 a 8 de este artículo, en los mismos términos que los exigidos a las sociedades y demás entidades jurídicas".

    De este último apartado se infiere con claridad que el incumplimiento de cualquiera de los requisitos establecidos en el precepto, es decir, de uno solo de ellos, determina la pérdida del beneficio fiscal.

    CUARTO: La principal cuestión que se suscita es el carácter de los terrenos vendidos en 1999 (de donde proceden los beneficios de ese ejercicio) y en concreto si la actora tenía como actividad económica la inmobiliaria, la urbanización y promoción inmobiliaria.

    La entidad actora, según obra en el expediente, se constituyó mediante escritura pública de fecha 25 febrero 1972, y tenía como objeto la construcción, ampliación y explotación de hoteles y actividades conexionadas, aunque más tarde dicho objeto fue ampliado mediante escritura pública de 10 marzo 1999. La entidad estaba dada de alta en el IAE 1612 "captación de agua".

    La Administración sostiene, en relación a la dotación al RIC, que los beneficios declarados no se consideran aptos para acogerse a este beneficio, porque se trata de un beneficio extraordinario que procede de la mera titularidad de un activo fijo que no está relacionado con su actividad económica. Y se ampara en que la consulta vinculante de la Dirección General de Tributos de 25 abril 2001 señala que deben quedar fuera del cálculo de la RIC los beneficios que procedan de la mera titularidad de activos que no estén relacionados con el desarrollo de las mencionadas actividades económicas. Y el centro nuclear de la cuestión obedece que como este beneficio es un estímulo fiscal a la realización en canarias de actividades fomentadoras de riqueza y desarrollo económico, deben beneficiarse de ganancias obtenidas en la realización de actividades empresariales. En definitiva si se trata de beneficios obtenidos no de esas actividades empresariales en canarias, sino de la mera venta de activos ( como en este caso) no procede la aplicación del beneficio fiscal cuestionado. Indica, igualmente la Administración que en el ejercicio 1999 la entidad actora tiene solo este beneficio por enajenación de inmovilizado, y el resultado contable sería negativo si no se tuviera en cuenta la venta de ese terreno que se efectuó el 2 julio 1999 por 1.582.000.000 ptas y que se había adquirido por 31 millones de ptas.

    El precepto legal se refiere al "beneficio obtenido en el mismo período que no sea objeto de distribución, en cuanto proceda de establecimientos situados en Canarias." Ya hemos visto como en la propia definición legal "establecimiento", es sinónimo de actividad o explotación económica y por ello el beneficio es el que procede de tal explotación económica o de los elementos patrimoniales afectos a la misma.

    Lo definitivo es que el beneficio provenga de la realización de actividades empresariales o económicas y no de la mera tenencia de bienes, con independencia de que tenga carácter ordinario o extraordinario, sea un ingreso financiero, típico, atípico, regular o irregular, etc. . En definitiva, los ingresos o beneficios extraordinarios serán aptos para dotar la RIC en función de que provengan o no de una actividad empresarial o económica que realiza el sujeto pasivo.

    En definitiva, como ya se ha señalado el beneficio extraordinario obtenido por la venta de unos terrenos que constituían activo fijo no relacionado con la actividad económica no es apto para acogerse a los beneficios del RIC.

    QUINTO: De lo expuesto se desprende que no concurrían los requisitos que resultan exigibles, por lo que no podía admitirse la deducción practicada por la parte pues estamos ante la aplicación de un beneficio fiscal. Y como ya se ha dicho el art. 23.3, de la Ley General Tributaria , expresa: "No se admitirá la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible o el de las exenciones o bonificaciones"; lo que, a sensu contrario, impide que, en este caso concreto, de aplicación de beneficios o bonificaciones, cuando no se han cumplido los requisitos exigidos para ello.

    Así la jurisprudencia tiene declarado: "Tal razonamiento no puede ser aceptado sin alguna matización por este Tribunal, en primer lugar, porque los beneficios fiscales no pueden quedar al arbitrio de la voluntad de las partes intervinientes en un acuerdo bilateral aunque tal acuerdo se adopte por una Administración Pública ya que de admitirse se estaría conculcando el principio de legalidad tributaria y su manifestación en una concreta reserva de ley así como los de justicia, igualdad y seguridad jurídica. En segundo lugar, porque no se ajusta a la doctrina que de forma reiterada ha establecido el TC respecto de la naturaleza de los beneficios fiscales, de su posible supresión y de la retroactividad de las normas fiscales, ( SSTC 27/81 de 20 julio ; 6/83 de 4 febrero ; 126/87 de 16 julio ).

    La doctrina del Tribunal Supremo y del Tribunal Constitucional señala que «como en toda interpretación de las normas relativas a beneficios tributarios, sean exenciones o bonificaciones, debe prevalecer en todo caso una interpretación lógica y restrictiva, tratándose como se trata en definitiva de excepciones al principio de igualdad (artículo 14 de la Constitución) en este caso principio de igualdad en materia tributaria, en orden a hacer efectivo el principio de contribución general de todos al sostenimiento de las cargas públicas como señala el artículo 31.1 de la propia Constitución».

    En este sentido, el Tribunal Constitucional tiene declarado que «el derecho a la exención o a la bonificación tributarias, que tiene su causa en normas con rango de Ley, es un elemento de la relación jurídica obligacional que liga a la Administración y al contribuyente», doctrina que, de manera reiterada, se viene manteniendo también por el Tribunal Supremo en numerosas sentencias (por todas, la de 25 de abril de 1995 ) al decir que «el disfrute de un beneficio fiscal tiene carácter debilitado y subordinado al interés general por cuanto que quiebra el equilibrio de la justicia distributiva inherente al reparto de la carga tributaria», lo cual constituye «una situación privilegiada ( STS de 23 de enero de 1995 ), de manera que, conforme a tal doctrina, todas las normas reguladoras de exenciones y, en general, de beneficios tributarios han de ser objeto de una interpretación restrictiva, como, por lo demás, exigido venía por el artículo 24.1 --y hoy, igualmente, por el artículo 23.3, tras la reforma por Ley 25/1995, de 20 de julio -- de la Ley General Tributaria».

    En el mismo sentido ha señalado el Tribunal Supremo ( STS 7 de diciembre 1999 ) que «el artículo 24 de la Ley General Tributaria obliga a una interpretación estricta del ámbito del hecho imponible y de las exenciones y bonificaciones ... cuando, además, "si la Ley no distingue no debemos distinguir", resulta contradictorio con la interpretación estricta a la que acaba de hacerse mención». Por su parte la STS de 13 de abril de 2000 reitera «el principio de interpretación restrictiva de las normas relativas a beneficios tributarios».

    En consecuencia, procede la desestimación del recurso, puesto que, la sociedad recurrente no ha acreditado que concurrieran los requisitos exigibles para la aplicación."

SEGUNDO

La recurrente articula su recurso de casación mediante la formulación de dos motivos:

En el primero de ellos, por el cauce del artículo 88. 1, c) de la ley 29/1998 de 13 de julio , reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, se alega infracción de las normas reguladoras de la sentencia y ello por las siguientes razones:

"

  1. En primer lugar, por su incongruencia y falta de motivación toda vez que basó la desestimación del recurso "en que la sociedad recurrente no ha acreditado que concurrieran los requisitos exigibles para la aplicación" (del beneficio fiscal de la RIC), fundamento quinto, último párrafo. Sin embargo, habiéndose acordado y practicado en autos la fase probatoria, no existe en la sentencia la más mínima referencia a la prueba practicada y a la valoración de esa prueba.

  2. De esta manera, ante una demanda que gira en gran medida sobre la acreditación de determinados hechos por mi representada y concretamente "los de realizar una actividad económica o empresarial y la acometida de obras urbanización en los terrenos vendidos antes de su transmisión", tales hechos y su prueba no reciben valoración alguna en la sentencia impugnada, que se limita a rechazar, de un modo totalmente genérico y abstracto la acreditación de los requisitos exigidos para disfrutar de la Reserva para Inversiones en Canarias, sin señalar cuáles de sus numerosos requisitos no se han acreditado y lo que, si cabe, es más relevante, sin expresar tampoco las razones por la cual la prueba practicada en autos no ha alcanzado su finalidad.

    Esta incongruencia de la sentencia se pone igualmente de manifiesto cuando dedica todo su Fundamento Quinto a sostener la procedencia de interpretar restrictivamente los beneficios fiscales, cuestión ésta no alegada en ningún momento por las partes litigantes, y sin embargo, omite cualquier referencia a los hechos enjuiciados y a la prueba practicada...

  3. En segundo lugar, tampoco existe en la sentencia referencia alguna a los otros motivos en que esta parte basaba su pretensión anulatoria de la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, esto es, la introducción por dicho órgano revisor de una cuestión nueva al resolver en alzada en base a unas circunstancias fácticas y jurídicas no contempladas en la instancia inferior ni en la vía administrativa, la falta de motivación de dicha resolución cuando aplica en el Impuesto sobre Sociedades una jurisprudencia producida exclusivamente en el ámbito del Impuesto sobre el Valor Añadido o la existencia de una jurisprudencia de esa Sala referente al beneficio fiscal predecesor de la RIC, el Fondo de Previsión para Inversiones, que la parte estima de aplicación al caso.

    Sobre estas cuestiones, en las que la demanda se apoya igualmente para sostener su pretensión de anulación de la Resolución, no existe en la sentencia recurrida la más mínima referencia, por lo que, a juicio de esta parte, también se ha producido, por este motivo, en la misma incongruencia omisiva, ya que la propia Ley de Enjuiciamiento Civil (artículo 209.4ª), y de lo dispuesto en la Ley de esta Jurisdicción, artículos 33. 1 y 67. 1 . se desprende que "los órganos del orden jurisdiccional contencioso-administrativo juzgarán dentro del límite de las pretensiones formuladas por las partes y de los motivos que fundamenten el recurso y la oposición" y que la sentencia "decidirá todas las cuestiones controvertidas en el proceso" ..., lo que ha dado pie a una doctrina de esa Sala en la quo, como se afirma en la STS, 3ª, 2ª, de 8 de marzo de 2005 , "Pero es lo cierto, sin embargo, que esta doctrina fue matizada e incluso superada, por otra línea jurisprudencial más reciente de esta Sala que viene proclamando la necesidad de examinar la incongruencia a la luz de los artículos 24.1 y 120.3 de la Constitución; de aquí que pare definirla no baste comparar el suplico de la demanda y la contestación con el fallo de la sentencia, sino que ha de atenderse también a la causa petendi de aquella y a la motivación de ésta. En este sentido, desde la sentencia de 5 de noviembre de 1992 , la Sala viene distinguiendo entre argumentos, cuestiones y pretensiones, señalando, qué la congruencia exige que el Tribunal no solamente se pronuncie sobre las pretensiones, sino que requiere un análisis de los diversos motivos de impugnación y las correlativas excepciones u oposiciones que se han planteado ante el Órgano Jurisdiccional, no sucediendo así con los argumentos jurídicos, que no integran la pretensión ni constituyen en rigor cuestiones, sino el discurrir lógico jurídico de las partes, que el Tribunal no viene imperativamente obligado a seguir un "iter" paralelo a aquel discurso".

    En el segundo motivo, formulado, en cambio, por el cauce de artículo 88. 1. d) de la Ley Jurisdiccional , se alega la infracción de las normas del ordenamiento jurídico o de la jurisprudencia que fueran aplicables para resolver las cuestiones objeto de debate.

    Así, se pone de manifiesto:

  4. En primer lugar, que la conducta omisiva de la sentencia recurrida, en cuanto a la prueba de los hechos que se ha dejado mencionado en el motivo primero, letra a), es también susceptible de producir, este motivo casacional, en cuanto que con ella se infringe las reglas de la prueba. La conclusión final a la que llega el juzgador de instancia sobre la no concurrencia de los requisitos exigibles para la aplicación del incentivo fiscal discutido carece de la más mínima motivación.

  5. Que la sentencia infringe el ordenamiento jurídico cuando declara que es conforme al mismo la resolución del TEAC de 31 mayo 2007, que a su vez viola el artículo 237, 2 de la Ley 58 /2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , desarrollada en el artículo 56 del Reglamento de Revisión , al introducir con ocasión de resolver el recurso de alzada, una cuestión fáctica y jurídica nueva, no planteada previamente en la instancia económico-administrativa ni en la vía administrativa por el órgano gestor, ni por supuesto, por la entidad reclamante: la falta de realización de trabajos de urbanización por la recurrente en los terrenos enajenados antes de su venta y ello sin haber expuesto a la misma dicha cuestión con carácter previo a la resolución para poder formular alegaciones sobre la misma.

  6. Que igualmente, la sentencia infringe el ordenamiento jurídico al considerar conforme al mismo la resolución del TEAC de 31 mayo 2007 .que viola también, a juicio de la parte, los artículos 103. 3, 215 y 239,2 de la ley General Tributaria mencionada, de los que se desprende la obligatoriedad de motivar la resoluciones de los Tribunales Económico Administrativos y ello en relación con la falta absoluta de motivación de la citada resolución del TEAC de la razón por la que aplica al ámbito del Impuesto sobre Sociedades la doctrina emanada de esa Sala en base al Impuesto sobre el Valor Añadido.

  7. Que la sentencia recurrida en casación, vulnera en definitiva lo dispuesto en artículo 27 de la ley 19/94, de Modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias, que permite la dotación del beneficio fiscal de la RIC con el beneficio obtenido en Canarias por las sociedades mercantiles y más en un caso como éste en el que el beneficio obtenido procede de la realización por la recurrente de una actividad de promoción inmobiliaria o de compraventa de terrenos.

  8. Que finalmente, infringe la sentencia en cuestión, la jurisprudencia elaborada por esa Sala para un supuesto similar en las sentencias de 21 junio 2003 y 20 diciembre 2003 dictadas en relación con el beneficio fiscal del Fondo de Previsión para Inversiones, sentencias de esa Sala que admiten la dotación del Fondo de Previsión con el beneficio extraordinario obtenido con la venta de un terreno si el citado terreno se adquirió con fondos empresariales. Circunstancia que concurre igualmente en los terrenos enajenados por mi representada y con cuyo beneficio se dotó en 1999 la Reserva para Inversiones en Canarias.

    Por su parte, el Abogado del Estado sostiene que el recurso debe ser desestimado por las siguientes razones:

    En primer lugar, considera que la sentencia impugnada no infringe el artículo 27 de la ley 19/1994 , por haber confirmado la actuación inspectora en relación con rendimientos que se consideró no son procedentes de actividades económicas. En concreto, en relación a los beneficios originados por la venta de una parcela urbana situada en la península de Jandía en Fuerteventura, que había sido adquirida por 31 millones de pesetas, y que se vendió por 1.582 millones de pesetas, siendo una finca no afecta a la actividad del sujeto pasivo, por lo que se trata de un beneficio extraordinario que procedía de la mera titularidad de un activo fijo, no relacionado con la actividad económica de la entidad. De manera que, al igual que en otros supuestos (así casación 5475/2007) la Inspección de los Tributos ha considerado que los beneficios financieros provienen de activos no afectos a la actividad empresarial propiamente dicha.

    La base de la reserva es el beneficio que procede de establecimientos instalados en Canarias, por actividades económicas y no por ingresos financieros o mera titularidad de activos, como resolvió el TEAC.

    En segundo lugar, y respecto a los hechos y a la apreciación de la prueba, el Abogado del Estado se remite a lo declarado por la Audiencia Nacional, considerando la naturaleza del recurso de casación, en el cual debe estarse a la apreciación realizada por la Sala de instancia, teniendo en cuenta, además, que según el antecedente de hecho cuarto de la sentencia impugnada, por auto 16 de junio de 2008 se recibió el procedimiento a prueba, y se practicaron las declaradas pertinentes, referencia de la sentencia que supone que la Audiencia Nacional sí ha tenido en cuenta el resultado de la prueba practicada, en función de lo que después se concluye en los Fundamentos de Derecho Cuarto y Quinto de su sentencia. Se invocan a este respecto las sentencias dictadas por esta Sala, en fechas 24 enero 2000, recurso de casación 2661/95 y de 15 enero 2004, recurso de casación 296/2006 , sobre el Régimen Especial Fiscal de Canarias.

    En cuanto a la motivación de la sentencia, citando la doctrina del Tribunal Constitucional, entiende que deben considerarse motivadas aquellas resoluciones judiciales que vengan apoyadas en razones que permitan conocer cuáles han sido los criterios jurídicos esenciales fundamentales de la decisión, es decir, la "ratio decidendi". Se cita a la sentencia Tribunal Supremo de 11 abril 2007, recurso de casación 1296/2006 . Considera por ello que la sentencia debe considerarse suficientemente motivada.

    En fin, el Abogado del Estado considera que la sentencia es congruente, ya que es desestimatoria, y es reiterada la doctrina jurisprudencial que ha entendido que una sentencia desestimatoria es congruente respecto de las pretensiones de la demandante, ya que contesta a todas ellas, denegándolas.

TERCERO

Así pues, en el primer motivo se alega ante todo incongruencia y falta de motivación de la sentencia, al no hacer ésta la más mínima referencia a la prueba practicada en autos y a su valoración, a cuyo efecto debe señalarse que la exigencia de motivación tiene nivel constitucional, pues se requiere en el artículo 120.3 de nuestra Carta Magna, guardando directa relación con el principio de congruencia, en la medida que ésta exige que exista la necesaria adecuación entre pretensiones y parte dispositiva y la motivación requiere que ello se haga de forma razonada.

Como esta Sala ha declarado, entre otras, en sus Sentencias de 25 de octubre de 1993 , 5 de febrero de 1994 , 9 de mayo de 1994 , 11 de febrero de 1995 , 27 de enero de 1996 y 20 de enero de 1998 y 10 de julio de 1999 , el juicio sobre la congruencia de una sentencia exige la confrontación entre los pronunciamientos de la misma y el objeto del proceso para comprobar si hay adecuación entre el resultado que pretenden obtener los litigantes, los hechos que sustentan sus pretensiones, las razones jurídicas en que se basan y lo decidido en la sentencia, de manera que, aunque la regla de la congruencia no exige que en la fundamentación de ésta se responda exhaustivamente a todas las alegaciones realizadas por los litigantes, ha de pronunciarse sobre lo solicitado con motivación suficiente y coherente de su decisión, ya que el juez no sólo está obligado a resolver sino a hacerlo de manera cabal a fin de hacer efectivo el principio de suficiencia del ordenamiento jurídico. Y en otras como las de 21 de febrero y 23 de marzo de 2005, se ha afirmado que el derecho a la tutela efectiva aunque no garantiza el acierto judicial en la interpretación y aplicación del derecho, si exige, sin embargo, que la respuesta judicial a las pretensiones planteadas por las partes, esté motivada con un razonamiento congruente fundado en derecho ( STC 224/2003, 15 de diciembre ) para evidenciar que el fallo de la resolución es un simple y arbitrario acto de voluntad del juzgador.

Sin embargo, ni en el texto constitucional ni en los artículos 248.3 y 218 de la Ley Orgánica del Poder Judicial y Ley de Enjuiciamiento Civil, respectivamente, se ha declarado la necesariedad de una determinada extensión de la motivación judicial. Cabe, pues, una motivación breve y sintética que contenga, eso sí, los elementos y razones de juicio que permitan conocer cuáles han sido los criterios jurídicos que fundamentan la decisión.

Por lo demás, en cuanto a la congruencia, tratándose no de pretensiones, sino de las alegaciones para fundamentarlas, no es necesaria una contestación explícita y pormenorizada a todas y cada una de ellas, siendo suficiente, en atención a las circunstancias particulares del caso, una respuesta global y genérica, aunque se omita respecto de alegaciones concretas no sustanciales. Por ello, la STC 187/2000, de 10 de junio , F.3; 165/1999, señala que " no existe (...) un derecho fundamental del justiciable a una determinada extensión de la motivación, puesto que su función se limita a comprobar si existe fundamentación jurídica y, en su caso, si el razonamiento que contiene constituye, lógica y jurídicamente, suficiente motivación de la decisión adoptada, cualquiera que sea su brevedad y concisión, incluso en supuestos de motivación por remisión (por todas, SSTC 184/1998. de 28 de septiembre, F.2 ; 187/1998, de 28 de septiembre, F. 9 ; 215/1998, de 11 de noviembre, F.3 y 206/1999, de 8 de noviembre , F.3 )".

Pues bien, en el presente caso, la sentencia, en el Fundamento de Derecho Cuarto, enuncia el problema antes de resolverlo, al indicar que " la principal cuestión que se suscita es el carácter de los terrenos vendidos en 1999 (de donde proceden los beneficios de ese ejercicio), y en concreto si la actora tenía como actividad económica la inmobiliaria, la urbanización y promoción inmobiliaria-"

Tras ello, se valora la pretensión, aunque en sentido desfavorable para el recurrente, pues haciendo suyos los razonamientos expuestos por la Administración, considera que no concurrían los requisitos exigibles (Fundamento de Derecho Quinto), al tratarse el inmueble enajenado de un bien no relacionado con la actividad económica de la actora, y, por tanto, de un ingreso, el de su venta, que no es apto para dotar el RIC.

Por otra parte, tal como precisa el Abogado del Estado en su escrito de oposición al recurso, la Sala de instancia, en Auto de 16 de junio de 2008, acordó el recibimiento a prueba del recurso, admitiéndose en providencia de 5 de septiembre de 2008, la prueba documental solicitada, lo que implica que los elementos aportados a los autos han sido tenidos en cuenta por la Sala para llegar a la "convicción judicial" expuesta en los Fundamentos de Derecho antes expuestos. Y ello queda acreditado también implícitamente al final del Fundamento de Derecho Quinto cuando la sentencia concluye: "En consecuencia, procede la desestimación del recurso, puesto que, la sociedad recurrente no ha acreditado que concurrieran los requisitos exigibles para la aplicación."

Finalmente, y de acuerdo con lo que acaba de exponerse, y a partir de que se aprecia la falta de actividad empresarial y de afección del inmueble enajenado, carece de transcendencia que la sentencia no se pronuncie sobre si la resolución del TEAC alteró o no el debate o sobre si podía ser de aplicación el Fondo de Previsiones para Inversiones, que únicamente resultaba procedente cuando se trata de plusvalías derivadas de bienes afectos a actividades empresariales. En todo caso, y por lo expuesto, debe entenderse que se trata de alegaciones implícitamente desestimadas.

QUINTO

En cuanto al segundo motivo, debemos señalar que la normativa aplicable, que está constituida por la Ley 19/1994, de 6 de julio, de Modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias, que recoge dentro del Capítulo II del Título IV, las medidas fiscales de los artículos 24 a 27 , ambos inclusive, como complementarias para la promoción del desarrollo económico y social de Canarias.

El artículo 27 de la Ley 19/1994, de 6 de julio, de Modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias, bajo la rúbrica "Reserva para inversiones en Canarias", y en lo que ahora interesa, dispone:

" 1. Las sociedades y demás entidades jurídicas sujetas al Impuesto sobre Sociedades tendrán derecho a la reducción en la base imponible de este impuesto de las cantidades que, con relación a sus establecimientos situados en Canarias, destinen de sus beneficios a la reserva para inversiones de acuerdo con lo dispuesto en el presente artículo.

  1. La reducción a que se refiere el apartado anterior se aplicará a las dotaciones que en cada período impositivo se hagan a la reserva para inversiones hasta el límite del 90 por 100 de la parte de beneficio obtenido en el mismo período que no sea objeto de distribución, en cuanto proceda de establecimientos situados en Canarias.

En ningún caso la aplicación de la reducción podrá determinar que la base imponible sea negativa.

A estos efectos se considerarán beneficios no distribuidos los destinados a nutrir las reservas, excluida la de carácter legal. Tampoco tendrá la consideración de beneficio no distribuido el que corresponda a los incrementos de patrimonio afectos a la exención por reinversión a que se refiere el art. 15.8 de la Ley 61/1978, de 27 , de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades.

Las asignaciones a reservas se considerarán disminuidas en el importe que eventualmente se hubiese detraído del conjunto de las mismas, ya en el ejercicio al que la reducción de la base imponible se refiere, ya en el que se adoptara el acuerdo de realizar las mencionadas asignaciones...."

El precepto transcrito se enmarca dentro de la finalidad pretendida por la Ley, que no es otra, según se indica en su Exposición de Motivos, que la de creación de " un sistema impulsor a la actividad económica, la creación de empleo, la potenciación de sus distintos espacios insulares, la oferta y regulación de un foco de atracción a la iniciativa empresarial y a la presencia de inversor exterior ", de lo que se deduce que se pretende que el beneficio fiscal de la RIC sea disfrutado por rentas generadas en Canarias y vinculadas a la creación de riqueza y al desarrollo de las Islas.

Así pues, el artículo 27.1 de la Ley 19/94 , permite a las sociedades y demás entidades jurídicas sujetas al Impuesto sobre Sociedades la "reducción de la base imponible de este impuesto de las cantidades que, con relación a los establecimientos situados en Canarias, destinen de sus beneficios a la reserva para inversiones de acuerdo con lo dispuesto en el presente artículo".

Debe señalarse que los beneficios deben provenir de una actividad empresarial, tal como reconocía la recurrente en el escrito de demanda, al señalar que "la cuestión que de manera principal centra el objeto del presente recurso es la de si mi representada realizaba o no la actividad de compraventa de inmuebles, ya que si la respuesta es positiva el beneficio obtenido por la venta de los terrenos en el ejercicio 1999 es un resultado apto para dotar la Reserva para Inversiones en Canarias (...), mientras que si la respuesta es negativa, tal beneficio de considera, en principio, no apto para integrar el citado beneficio fiscal y no cabe, por consiguiente, la reducción de la base imponible del Impuesto sobre Sociedades en el importe de la dotación a la RIC."

Pues bien, acreditado por la sentencia que no existe actividad de promoción ni afección del inmueble enajenado, el rechazo del motivo se hace inexcusable.

SEXTO

Al no prosperar los motivos alegados ha de desestimarse el recurso y además, ello debe hacerse preceptivamente con condena en costas a la parte recurrente, si bien que haciendo uso de la facultad prevista en el artículo 139.3 de la Ley Jurisdiccional, fija como importe máximo de los honorarios del Abogado del Estado, el de 6.000 euros.

Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución.

FALLAMOS

Que debemos desestimar y desestimamos el presente recurso de casación, interpuesto por la la Procuradora Dª María Dolores Ortega Agudelo, en nombre y representación de la entidad "MAJADA BOYA, S.L .", contra la Sentencia dictada el 8 de junio de 2009 por la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso número 429/2007 , sobre Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1999, con condena en costas a la entidad recurrente, si bien que limitando los honorarios del Letrado de la parte recurrida en la forma prevista en el último de los Fundamentos de Derecho.

Así por esta nuestra sentencia, que deberá insertarse en la Colección Legislativa, definitivamente juzgando lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernandez Montalvo Manuel Vicente Garzon Herrero Manuel Martin Timon Joaquin Huelin Martinez de Velasco Oscar Gonzalez Gonzalez

Voto Particular

VOTO PARTICULAR QUE FORMULA EL MAGISTRADO DE LA SALA EXCMO SR. D. Manuel Martin Timon EN RELACIÓN CON LA SENTENCIA DICTADA EN EL RECURSO DE CASACION nº 4938/09

Con el debido respeto al criterio mayoritario, expongo el que sostengo de que el recurso de casación debió ser estimado, al apreciarse el primero de los motivos formulado en el mismo, en el que se reprocha a la sentencia de instancia que, habiéndose acordado y practicado en autos el recibimiento a prueba y practicada la propuesta por la demandante, no se contenga la más mínima referencia a ella y a su valoración.

En efecto, el artículo 24 de la Constitución garantiza a todos el derecho a utilizar los medios de prueba para su defensa, de tal forma que con ello se reconoce a quien interviene como litigante en un proceso el poder de provocar la actividad procesal necesaria para lograr la convicción del órgano judicial sobre la existencia o inexistencia de los hechos relevantes para la decisión del conflicto objeto del proceso (por todas, SSTC 37/2000, de 14 de febrero y 88/2004, de 10 de mayo ).

Pues bien, entiendo que la sentencia pueda aceptar y hacer suyo el criterio de la Administración de no haberse probado la realización de una actividad económica con los datos figurados en el expediente administrativo. Pero si aceptada por el Tribunal la prueba propuesta y practicada que sea, no se contiene luego en la sentencia una referencia a ella y la valoración que merezca a la Sala de instancia, por mínima y general que sea, en mi criterio se actúa de forma contradictoria y además no conforme al artículo 24 de la Constitución.

Naturalmente que lo anterior no empece al resultado que pueda ofrecer la valoración de la prueba practicada una vez casada la sentencia, como debió serlo la que es objeto del presente recurso de casación.

Reitero mi respeto al voto mayoritario

PUBLICACION .- Leída y publicada ha sido, la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Manuel Martin Timon, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario Certifico.

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