STS, 15 de Noviembre de 2010
| Jurisdicción | España |
| Fecha | 15 Noviembre 2010 |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a quince de Noviembre de dos mil diez.
La Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, constituida por los magistrados relacionados al margen, ha visto el recurso de casación 4064/07, interpuesto por la Administración General del Estado contra la sentencia dictada el 4 de junio de 2007 por la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso 455/04, relativo a la responsabilidad solidaria de los socios por las deudas tributarias de la sociedad disuelta y liquidada. Ha sido parte la compañía AV 93, S.A., representada por la procuradora doña Paz Santamaría Zapata.
La sentencia impugnada estimó en parte el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la entidad AV 93, S.A. (en lo sucesivo, «AV 93»), contra la resolución adoptada el 26 de mayo de 2004 por el Tribunal Económico-Administrativo Central, revocándola para que por la Administración se repusiesen las actuaciones al objeto de dictar un nuevo acuerdo de derivación de responsabilidad referido exclusivamente al principal de la deuda liquidada, es decir, sin comprender el recargo de apremio girado en su día a Hory 2000 Sur, S.A. («Hory 2000», en adelante).
La ratio decidendi de la sentencia impugnada, en lo que aquí interesa, se encuentra en los fundamentos jurídicos tercero y cuarto. En el primero de ellos la Sala de instancia considera adecuada a derecho la decisión de derivar la responsabilidad solidaria a la entidad AV 93, que era socio de la compañía Hory 2000. Sobre el particular expone los siguientes razonamientos:
[...] de los documentos obrantes en el expediente resulta que la entidad actora era titular de 8.437 acciones de HORY 2000 SUR, que representan el 21,96% del total, y que en virtud de escritura pública de 18 de diciembre de 1.997 se acordó disolver y simultáneamente liquidar dicha Sociedad, acordándose mediante resolución de la Dependencia de Recaudación de la Delegación Especial de Aragón de fecha 11 de julio de 2.001 la declaración de responsabilidad solidaria de las deudas pendientes a todos sus socios, entre los que se encuentra AV 95, S.A., con el límite de responsabilidad de cada uno de ellos hasta el valor de la cuota de liquidación que se les adjudicó, que en el caso de la recurrente es el de 128.839.590 pesetas.
Y ello es perfectamente ajustado a derecho, aun cuando la citada Sociedad deudora hubiese sido disuelta y liquidada en el año 1.997, pues ciertamente ningún precepto de la normativa tributaria configura como causa de extinción de las obligaciones tributarias la disolución y liquidación de las entidades deudoras, lo cual es obvio, pues en otro caso se produciría de forma contínua e impune el impago de las deudas contraídas, con sólo acordar los interesados la disolución y liquidación de la entidad deudora. Por el contrario, los arts. 89.4 de la LGT, 24.5 del RGIT, y 15.1 del RGR, antes transcritos todos ellos, contemplan de forma clara y expresa la facultad de la Administración para exigir a los socios y partícipes de la Sociedad disuelta el pago de tales deudas, con sus intereses y costas, si bien con los límites que se establecen. No exigiéndose tampoco legal ni reglamentariamente en ningún caso que deban ser parte en el procedimiento tendente a dicho pago los socios o partícipes que resulten ser deudores solidarios frente a la Administración, sino solamente a través de los Liquidadores de la Sociedad, y ello por razones asimismo evidentes, que en otro caso podrían imposibilitar la tramitación y conclusión del procedimiento.
Y habiendo actuado la Administración Tributaria en aplicación estricta de los preceptos legales citados, no cabe sino declarar ajustada a derecho la derivación de responsabilidad solidaria acordada, sin perjuicio, se reitera, de lo que se resuelva en su caso a través del procedimiento en trámite contra el acto de declaración de fraude de Ley, y el de liquidación de la deuda.
En el fundamento cuarto, la Audiencia Nacional explica por qué decide revocar la resolución impugnada a fin de que la Administración dicte un nuevo acuerdo de derivación de responsabilidad referido exclusivamente al principal de la deuda liquidada, es decir, sin comprender el recargo de apremio:
[...] ha de manifestarse que, efectivamente, en el propio acuerdo de derivación de responsabilidad solidaria se fija la deuda en un total de 821.240.408 pesetas, incluyendo el recargo de apremio por importe de 136.873.401 pesetas, y si bien es cierto que el valor de la cuota de liquidación total adjudicada a la entidad actora, como socia de la deudora, equivalente al 21,96 del accionariado y por importe de 128.839.590 pesetas, está lejos de alcanzar a cubrir el principal de la deuda pendiente, de 684.367.007 pesetas, sin embargo, como bien alega la parte actora a través del escrito de recurso, tal circunstancia no sana lo que está viciado de nulidad; exigiendo la plena conformidad a derecho del acto, inexcusablemente, que por la Administración se dicte un nuevo acuerdo de derivación de responsabilidad solidaria en el que se exija la deuda en periodo voluntario y con exclusión de dicho recargo de apremio girado en su día a Hory 2000 Sur, S.A., como ya acordara el TEAR de Andalucía en su resolución de 25 de abril de 2.003, lo que determina de forma ineludible la estimación del recurso en este punto.
El abogado del Estado preparó el presente recurso y, previo emplazamiento ante esta Sala, efectivamente lo interpuso mediante escrito presentado el 14 de septiembre de 2007, en el que invocó un único motivo de casación al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de esta jurisdicción (BOE del 14 de julio).
Considera infringido el artículo 89.4 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria (BOE del 31 de diciembre ), según el texto establecido por la Ley 25/1995, de 20 de julio (BOE del 22 de julio). A su entender, el citado artículo se refiere a las "obligaciones tributarias pendientes", debiendo entenderse por tales las deudas tributarias, puesto que en este sentido el artículo 15.1 del Reglamento General de Recaudación, aprobado por Real Decreto 1684/1990, de 20 de diciembre (BOE de 3 de enero de 1991 ), establece que, «disuelta y liquidada una sociedad o entidad, la Administración Tributaria exigirá a sus socios o partícipes en el capital el pago de las deudas tributaria, intereses y costas pendientes de aquella [...]».
Argumenta, asimismo, que el precepto se refiere a las "deudas tributarias" de las que forma parte el recargo de apremio, según el artículo 58.2 de la Ley General Tributaria, en la redacción de la citada Ley 25/1995 .
Finalmente, señala que el artículo 89.4 de la Ley General Tributaria solo establece un límite específico para la derivación de la responsabilidad a los socios -el valor de la cuota de liquidación que se le hubiere adjudicado-, sin que la sentencia recurrida haga referencia a cuál sea la norma legal que impide efectuar la declaración de responsabilidad respecto del recargo de apremio.
La entidad AV 93 se opuso al recurso mediante escrito registrado el 17 de enero de 2008, en el que pidió su desestimación.
Considera que el abogado del Estado plantea la cuestión incorrectamente. No consiste en dilucidar si la responsabilidad que cabe exigir a un socio respecto de una deuda tributaria de una sociedad disuelta y liquidada puede comprender o no el recargo de apremio. Se trata de resolver si a una sociedad ya disuelta y liquidada en 1997 puede exigírsele en el año 2001 el pago de una deuda tributaria y, como obviamente no la paga, generar con ello un recargo de apremio que se traslada luego a los socios o si, por el contrario, la deuda debe exigirse directamente a los socios como sucesores de la sociedad, evitando así que se llegue a generar ese recargo de apremio.
A su juicio, la respuesta se encuentra en que a la sociedad disuelta y liquidada no se le puede reclamar un pago pues ya no existe y, por tanto, no cabe que se genere a su costa el mencionado recargo, al no ser un sujeto pasivo al que se le pueda apremiar. No es lógico que ese recargo se genere una vez que la sociedad ha sido disuelta y liquidada. Otra cosa es que el recargo de apremio nazca para el socio si, declarada su responsabilidad, no hace frente a la deuda en periodo voluntario.
Las actuaciones quedaron pendientes de señalamiento para votación y fallo, circunstancia que se hizo constar en diligencia de ordenación de 23 de enero de 2008, fijándose al efecto el 10 de noviembre de 2010, en el que, previa deliberación, se aprobó la presente sentencia.
Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco, Magistrado de la Sala
En el único motivo de casación invocado contra la sentencia dictada el 4 de junio de 2007 por la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso 455/04, el abogado del Estado plantea el alcance que haya de otorgarse a la responsabilidad solidaria de los socios por las deudas tributarias de la sociedad disuelta y liquidada, más concretamente, si se les puede girar un recargo de apremio nacido frente a la sociedad en momento posterior a su disolución y liquidación.
Para dar una respuesta adecuada a la queja del abogado del Estado conviene tener presente los hechos que se relatan en el fundamento jurídico primero de la sentencia impugnada:
1.- Con fecha 13 de diciembre de 1.999, el Delegado de la AEAT en Zaragoza, tras la tramitación del expediente correspondiente, dictó acuerdo de declaración de fraude de Ley en relación con la empresa HORY 2000 SUR, S.A., disuelta y liquidada mediante escritura pública de 18 de diciembre de 1.997, por el Impuesto sobre Sociedades, periodo del 30 de diciembre de 1.996 a 19 de diciembre de 1.997, e instando del órgano competente la práctica de las liquidaciones procedentes; acuerdo contra el que la entidad interesada interpuso la reclamación económico administrativa nº 50/3955/99, solicitando su anulación.
2.- Como consecuencia de lo anterior, el 28 de junio de 2.000 le fue levantada a HORY 2000 SUR, S.A., acta de disconformidad por el citado concepto y periodo, proponiéndose una liquidación por importe de
4.113.128, 55 euros, que fue confirmada por el Inspector Jefe de Zaragoza el 15 de noviembre de 2.000, interponiendo asimismo la interesada reclamación económico administrativa nº 50/4140/00, que se acumuló a la nº 50/3955/99 antes citada, resultando ambas desestimadas por resolución del TEAR de Valencia de 17 de abril de 2.002, contra la cual se interpuso a su vez recurso de alzada que se encontraba pendiente de resolución. Entretanto, ante el impago de la deuda, en fecha en fecha 5 de febrero de 2.001 se emitió la correspondiente providencia de apremio, por la que se exigía el importe de la deuda más el 20% en concepto de recargo de apremio, que fue notificada el 8 de febrero siguiente al Liquidador único de la Sociedad.
3.- En fecha 11 de julio de 2.001, la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial de la AEAT en Aragón acordó exigir las deudas tributarias de HORY 2000 SUR, SA., a sus socios, entre otros la entidad AV 93, S.A., hoy actora, hasta el límite del valor de la cuota de liquidación que les había sido adjudicada, en este caso por importe de 128.839.590 pesetas, correspondiente al 21,96% de las acciones que poseía de la deudora; interponiendo reclamación económico administrativa ante el TEAR de Aragón, que acordó en virtud de resolución de 25 de abril de 2.003 estimarla en parte, anulando el acuerdo impugnado en el sentido de que la deuda le sea exigida a la interesada en periodo voluntario, es decir, sin el recargo de apremio.
4.- Contra la anterior resolución, interpuso recurso de alzada ante el TEAC el Director del Departamento de Recaudación de la AEAT, alegando que la cuota de liquidación total adjudicada a AV 93, S.A. como socia de la entidad deudora principal, no alcanzaba siquiera a cubrir el principal de la deuda pendiente, por lo que difícilmente podría extenderse al recargo de apremio, y prueba de ello es que en la notificación del acuerdo impugnado se concedían a los socios los plazos de pago en voluntaria. Asimismo, interpuso reclamación económico administrativa contra dicha resolución la entidad AV 93, S.A., alegando en síntesis que debió ser parte interesada en el procedimiento de declaración de fraude de Ley y en el posterior procedimiento de determinación de la deuda tributaria seguido por la Inspección, y que tales procedimientos no podían seguirse contra una Sociedad ya disuelta y liquidada. Recayendo resolución del TEAC de fecha 26 de mayo de 2.004, que estimaba el recurso interpuesto por el Director del Departamento de Recaudación de la AEAT, por no haberle exigido el acuerdo impugnado a la reclamante la deuda con el recargo de apremio, y desestimando el recurso interpuesto por AV 93, S.A.; lo que da lugar al presente recurso contencioso, que interpone esta última, reiterando sustancialmente las alegaciones ya efectuadas en la vía previa administrativa.
La cuestión a dilucidar, como se apunta en el escrito de oposición, no consiste en saber si, per se, el recargo de apremio debe estar o no incluido en la deuda tributaria girada al socio de la sociedad disuelta y liquidada, sino si una compañía en tal tesitura puede generar un recargo de apremio que posteriormente se traslade al socio.
Centrado el debate en estos términos hemos de señalar que esta Sala no ha tenido ocasión de pronunciarse con anterioridad sobre esta concreta cuestión.
Para despejar la incógnita se ha de dejar constancia de que el artículo 89.4 de la Ley General Tributaria de 1963 no contempla en puridad un caso de responsabilidad en el pago de los tributos sino un supuesto de sucesión de deuda. La responsabilidad tributaria presupone la existencia de un deudor principal, que ha de encarar la deuda con sus bienes presentes o futuros, sin perjuicio de que, en determinadas circunstancias, deban hacer frente también, solidaria o subsidiariamente, ciertas personas relacionadas con él (artículo 38 y siguientes de la Ley General Tributaria de 1963 ).
En cambio, una sociedad disuelta y liquidada ya no existe, resultando evidente que, para que se pueda imponer el recargo de apremio, tiene que haberse abierto esta vía por no pagar el obligado en el periodo voluntario [artículos 97 y 98.a) del Reglamento General de Recaudación ]. Con tales premisas, parece imposible hablar de incumplimiento en relación con una personalidad jurídica inexistente si cuando se le exigió la obligación ya estaba extinguida. Dicho de otra forma, la Administración no puede dirigirse a fin de que cumpla sus deberes para con el Fisco contra una sociedad liquidada, sino que, en tal tesitura, debe actuar frente a sus socios o a los partícipes en el capital, en virtud del artículo 89.4 de la Ley General Tributaria de 1963 .
Siendo así, la conclusión fluye con toda naturalidad: no cabe transmitir una obligación (el recargo de apremio) que nunca pudo nacer para la sociedad. Así lo entiende, implícitamente, el propio Reglamento General de Recaudación en el artículo 15.1 cuando habilita a la Administración para dirigirse a los socios o partícipes al objeto de que efectúen el pago en los plazos previstos en los artículo 20 y 108 del propio Reglamento, según que la deuda se encuentre en periodo voluntario o ejecutivo en el momento de la disolución de la sociedad. Esto es, si esta última desapareció antes de finalizar el periodo voluntario, habrá que dirigirse a los sucesores a fin de que cumplan en los plazos previstos en ese periodo voluntario (artículo 20 ). Si, por el contrario, cuando se liquidó la compañía la deuda se encontraba ya apremiada, los sucesores asumen, en esa vía de apremio y en los plazos previstos, el pago del principal, de los intereses de demora y, en su caso, de las costas (artículos 98, 108 del repetido Reglamento ).
Pues bien, como se desprende del expediente, la Administración tenía pleno conocimiento de que Hory 2000 estaba extinguida (su liquidación aconteció en 1997) y a pesar de saberlo abrió contra ella en 2001 la vía de apremio, dictando providencia para reclamar el principal más el 20 por 100 de recargo de apremio. Este recargo constituye, en este caso, una deuda nueva generada con posterioridad a la extinción de la sociedad, por lo que sus socios, en virtud de lo razonado, no tienen por qué hacerse cargo de la misma, al no tratarse de una deuda "pendiente" cuando la compañía desapareció.
Al entenderlo así la Audiencia Nacional, procede confirmar su criterio, desestimando el motivo de casación y, con él, el recurso.
En aplicación del artículo 139.2 de la Ley reguladora de nuestra jurisdicción, procede imponer las costas a la Administración recurrente, con el límite de seis mil euros para los honorarios del letrado de AV 93.
No ha lugar al recurso de casación interpuesto por la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO contra la sentencia dictada el 4 de junio de 2007 por la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso 4064/07, condenando en costas a la Administración recurrente con la limitación establecida en el fundamento de derecho tercero.
Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos D. Rafael Fernandez Montalvo D. Manuel Vicente Garzon Herrero D. Manuel Martin Timon D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco
D. Oscar Gonzalez Gonzalez PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco, estando la Sala celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha, de lo que, como Secretario, certifico.
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