STS, 16 de Julio de 2009

En el proceso contencioso administrativo antes referido, la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional (Sección Quinta) dictó sentencia desestimando el recurso promovido por la Entidad BANCO GALLEGO, S.A., contra la Resolución del TEAC de fecha 20 de octubre de 2000, estimatoria parcial de la reclamación económico-administrativa interpuesta por la recurrente contra el Acuerdo de la Oficina Nacional de Inspección, de fecha 28 de febrero de 1997, por la que se practicó liquidación de intereses de demora con un mínimo del 10% de la deuda tributaria, por el ingreso fuera de plazo sin requerimiento previo de las Retenciones (modelo 123) correspondientes a los meses de marzo y mayo de 1991, por la que se acuerda: "1º Desestimar la presente reclamación. 2º.- No obstante, el tipo de recargo único que procede aplicar debe ser del 5% y no del 10% como aplicó la Oficina Nacional de Inspección".

Notificada esta sentencia a las partes, por la Entidad recurrente se presentó escrito preparando recurso de casación, el cual fue tenido por preparado en providencia de la Sala de instancia de fecha 7 de febrero de 2003, al tiempo que ordenó remitir las actuaciones al Tribunal Supremo, previo emplazamiento de los litigantes.

Emplazadas las partes, la recurrente (BANCO GALLEGO, S.A.) compareció en tiempo y forma ante este Tribunal Supremo, y formuló en fecha 14 de marzo de 2003, el escrito de interposición del recurso de casación, en el cual expuso, los siguientes motivos de casación:

1) Al amparo de lo preceptuado en el nº 1, letra d) del art. 88 de la Ley Jurisdiccional, por infracción de las normas de ordenamiento jurídico o de la jurisprudencia que fueran aplicables para resolver las cuestiones objeto de debate. Infracción del art. 66.1 a) de la Ley General Tributaria de 28 de diciembre de 1963, en relación con los arts. 64.a), 65 de la misma Ley y art. 31.3 y 4 del Reglamento General de Inspección, aprobado por R.D. 939/1986, de 25 de abril .

2) Al amparo de lo preceptuado en el nº 1, letra d) del art. 88 de la Ley Jurisdiccional, por infracción de las normas del ordenamiento jurídico y de la jurisprudencia aplicable para resolver las cuestiones objeto del debate. Infracción del art. 66.1.c) de la Ley General Tributaria de 28 de diciembre de 1963, en relación con los arts. 64. a), 65 de la misma Ley, y art. 31.3 y 4 del Reglamento General de la Inspección, aprobado por RD 939/1986, de 25 de abril .

Terminando por suplicar estime el presente recurso, casando y anulando la sentencia recurrida, revocando por nos ser conformes a Derecho la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 20 de octubre de 2000, recaída en Reclamación nº 1865/97 y el Acuerdo Liquidatorio de 28 de febrero de 1997 de la Jefe de la Oficina Técnica de la Oficina Nacional de Inspección del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, confirmando parcialmente por aquélla, con expresa imposición de costas a la Administración recurrida.

Por providencia de la Sala, de fecha 16 de septiembre de 2004, y antes de admitir a trámite el presente recurso de casación se dio traslado a las partes sobre la posible inadmisión del recurso por estar exceptuada del recurso de casación la resolución judicial impugnada por haber recaído en un asunto cuya cuantía no excede de 25 millones de pesetas. Siendo evacuado el trámite conferido por la Entidad recurrente mediante escrito de fecha 7 de octubre de 2004, en el que manifestó lo que a su derecho convino.

Por Auto de la Sala, de fecha 3 de febrero de 2005, se acordó declarar la admisión del recurso de casación respecto a la liquidación en concepto de intereses de demora por ingreso fuera de plazo correspondiente al mes de mayo de 1.991, y la inadmisión del recurso de casación en lo referente a la liquidación correspondiente al mes de marzo de 1.991.

Por providencia de 1 de marzo de 2005 se ordenó entregar copia del escrito de formalización del recurso a la parte comparecida como recurrida (ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO), a fin de que en el plazo de treinta días pudiera oponerse al mismo, lo que hizo mediante escrito de fecha 8 de abril de 2005, en el que expuso los razonamientos que creyó oportunos y solicitó se dicte sentencia por la que se desestime el recurso, con expresa imposición de costas a la parte recurrente.

Por providencia de fecha 25 de mayo de 2009, se señaló para la votación y fallo de este recurso de casación el día 15 de julio siguiente, en que tuvo lugar.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Oscar Gonzalez Gonzalez, Magistrado de la Sala

Es objeto de esta casación la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, de fecha 23 de enero de 2003, que desestimó el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la parte ahora recurrente contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central, de fecha 20 de octubre de 2000, relativa a liquidación de intereses por el Impuesto de Sociedades, retenciones y otros pagos a cuenta de capital mobiliario, ejercicio 1991.

La Sala de instancia, después de examinar detenidamente el régimen jurídico del instituto de la prescripción en materia tributaria, y recordar que no cualquier acto tendrá eficacia interruptiva de la misma, sino sólo los tendencialmente ordenados a iniciar o proseguir los respectivos procedimientos, y siempre, claro está, que no respondan meramente a la finalidad dilatoria de interrumpir la prescripción, sino que efectivamente contribuyan a la liquidación, recaudación o imposición de sanciones, concluye que " es evidente que tienen efectos interruptivos a los efectos jurídicos correspondientes la actuación efectuada por la propia entidad demandante, en fechas 25 de marzo de 1996 y 11 de abril de 1996, por cuanto que, dando cumplimiento al requerimiento efectuado por la Inspección, en fecha 7 de marzo de 1996, no puede catalogarse como actuación subsiguiente la diligencia de 3 de octubre de 1996, y por ello pretender la parte actora para alegar la prescripción, cuando la entrega de la documentación solicitada, el día 25 de marzo de 1996, referida a "las fotocopias de los balances confidenciales de los ejercicios 1982 y 1983 y listado de intereses pagados por cuentas de "No residentes" correspondientes a los ejercicios 1992 y 1993, relativos a clientes de nuestra sucursal de Muros", y la remisión en fecha 11 de abril de 1993 "de las Memorias de Banco Gallego, S.A. correspondientes a los ejercicios 1982 y 1983", por cuanto que estas actuaciones se incardinan como actos de comprobación para la determinación de la deuda tributaria del sujeto obligado, por cuanto carece de virtualidad alguna la alegación defensiva de referirse a ejercicios anteriores a los que eran objeto de inspección, por cuanto, que dado que uno de los motivos determinantes del recargo impuesto por el ingreso fuera de plazo se refiere al pago de dividendo a cuenta de ejercicios anteriores, en la comprobación de estas partidas era factible el necesario conocimiento por la Administración tributaria de la situación contable de ejercicios anteriores a los concretos que se ceñía la Inspección, cuyo contenido lejos de ser inocuo, trata de recabar los elementos esenciales para la obtención de los datos y pruebas que permitan fundamentar los actos de la inspección, sin que hayan transcurrido los seis meses ininterrumpidos de paralización por causas no imputable al obligado tributario ".

Contra esta sentencia se ha interpuesto la presente casación por la representación procesal de la entidad BANCO GALLEGO, S. A. La entidad recurrente fundamenta su recurso en dos motivos, al amparo del art. 88.1.d) de la Ley de la Jurisdicción, por infracción del ordenamiento jurídico, en concreto por infracción de los artículos 66, en relación con los artículos 64 y 65 de la LGT ; 31.3 y 31.4 del Reglamento General de Inspección de los Tributos (RGIT) sobre prescripción e interrupción injustificada de actuaciones inspectora.

A su entender, las entregas de documentación que realizó el obligado tributario entre la diligencia de 7 de marzo de 1996, por la que se solicita de la entidad actora diversa documentación, y la diligencia de 3 de octubre de 1996, en la que se hace constar que prosigue la comprobación tributaria de carácter general iniciada el 4 de marzo de 1994, no tienen valor interruptivo de la prescripción en la medida en que ninguna relación ofrecen con ninguno de los impuestos, conceptos y obligaciones objeto de la comprobación de carácter general, al estar todos ellos referidos al periodo 1989 a 1991.

Como consecuencia de ello, considera que entre las citadas diligencias habría transcurrido un plazo superior a los seis meses, que daría lugar a una interrupción injustificada de actuaciones inspectora y, en consecuencia, a que no resulten válidas las actuaciones anteriores a la diligencia de 3 de octubre de 1996. Esto supone, a juicio de la entidad recurrente que, tratándose de retenciones correspondientes al ejercicio 1991 (meses de marzo a mayo), cuando se dicta la diligencia de 3 de octubre de 1996, la deuda tributaria estaría prescrita.

Antes de entrar en el análisis de cada una de las documentos que constituyen el objeto de este recurso, es necesario poner de manifiesto que lo cuestionado en vía casacional no es si los documentos presentados los días 25 de marzo y 11 de abril de 1996 tuvieron o no lugar, sino si los mismos tuvieron o no valor interruptivo de la prescripción. Y esto es una típica operación jurídica que se integra en el haz de facultades del órgano casacional (Sentencias de 13 de febrero de 2007, 17 de marzo, 28 de abril y 23 de junio de 2008, y de 6 de abril de 2009 ).

Para llegar a una conclusión, es necesario examinar la diligencia de que dimana la presentación documental efectuada los indicados días 25 de marzo y 11 de abril de 1996, pues si se llegase a afirmar que la misma no tiene valor a los efectos de interrumpir el plazo de seis meses establecido en el artículo

31.3 del Reglamento General de la Inspección de Tributos, con las consecuencias que derivan del apartado

4 a) de dicho artículo, habría que declarar que la prescripción se ha producido.

La calificación de una diligencia como interruptora o no interruptora no responde a un concepto general, sino que requiere del análisis de la misma a fin de llegar, según los casos, a la conclusión de si efectivamente tienen o no dicha naturaleza (Sentencias de 13 de febrero de 2007, 17 de marzo, 28 de abril y de 23 de junio de 2008 ).

Aunque no exista una definición de las denominadas "diligencias argucia", es decir, diligencias dictadas con el único objetivo de interrumpir el plazo de prescripción, esta Sala ha señalado cuales son las características que debe reunir un acto de la Administración para que pueda tener eficacia interruptiva. Así, "sólo interrumpe el plazo de prescripción la actividad administrativa en la que concurran las siguientes notas: 1ª) actividad real dirigida a la finalidad de la liquidación o recaudación de la deuda tributaria; 2ª) que sea jurídicamente válida; 3ª) notificada al sujeto pasivo; 4ª) y precisa en relación con el concepto impositivo de que se trata" (Sentencias de 11 de febrero de 2002, 17 de marzo, 13 y 26 de noviembre, y de 22 de diciembre de 2008 y de 6 de abril de 2009 ).

Esto significa, como señalan las Sentencias de esta Sala de 11 de Febrero y 29 de Junio de 2002, 17 de marzo, 28 de abril y 23 de junio de 2008, que "no cualquier acto tendrá la eficacia interruptiva que en el mismo se indica, sino sólo los tendencialmente ordenados a iniciar o proseguir los respectivos procedimientos administrativos o que, sin responder meramente a la finalidad de interrumpir la prescripción, contribuyan efectivamente a la liquidación, recaudación o imposición de sanción en el marco de Impuesto controvertido (...) Debe, por lo tanto, prescindirse de aquellas actuaciones que resultan puramente dilatorias, como las que se limitan a dar constancia de un hecho evidente, a anunciar la práctica de actuaciones futuras, a recoger la documentación presentada sin efectuar valoración alguna o reiterar la solicitud de una documentación que ya obra en el expediente".

Por lo tanto, "sólo tienen eficacia interruptiva los actos jurídicamente válidos y notificados al sujeto pasivo que estén tendencialmente ordenados a iniciar o proseguir los respectivos procedimientos, y siempre, claro está, que no respondan meramente a la finalidad dilatoria de interrumpir la prescripción, sino que efectivamente contribuyan a la liquidación, recaudación o imposición de sanciones, según los casos" (Sentencia de 13 de noviembre de 2008 ).

En este sentido, se ha señalado por esta Sala que resultan inconsistentes con relación a la interrupción de la prescripción aquellas diligencias que "afectan a períodos impositivos diferentes (...) o a "tributos completamente distintos" del que es objeto de comprobación, por no dar cumplimiento al requisito de que exista una actividad "precisa en relación con el concepto impositivo de que se trata" (Sentencia de 6 de abril de 2009 ).

Partiendo, por lo tanto, de esta doctrina, se debe proceder al análisis del contenido de las actuaciones objeto de controversia, que se concretan en la Diligencia de 7 de marzo de 1996. En ella se expresa que:

" 1. Que prosigue la comprobación tributaria de carácter general iniciada por medio de la citación inspectora de 4 de marzo de 1994, y a que se refieren las diligencias posteriores de 14 de marzo y 5 de septiembre de 1994 y 2 de marzo, 6 de abril y 28 de septiembre de 1995.

2. Que en este acto se solicita del Banco Gallego que señale a esta Inspección las cantidades que, en su caso, se percibieron del Fondo de Garantía de Depósitos en los años 1982 y 1983 para asumir las perdidas de la entidad y aporte los justificantes oportunos, o las cantidades recibidas de la misma institución por cualquier otra causa, con indicación en todo caso del asiento contable practicado.

3. Que también deberá aportar fotocopias de los balances y las cuentas de resultados confidenciales presentados a lo largo de los años 1982 y 1983.

4. Que asimismo se solicita que aporte a esta Inspección referencia de la evolución contable de las cuentas de actualización de 1981 y 1983.

5. Que deberá aportar el montante de intereses..."

Aunque, en una primera impresión, pudiera pensarse que la indicada diligencia nada tiene que ver con los períodos de tiempo a que se contrae la actividad comprobadora, que como se dijo, se refiere al ejercicio de 1991, y se concreta al ingreso tardío de retenciones derivadas del reparto de dividendos efectuados en dicho año, no debe olvidarse, sin embargo, que según se desprende del acta de disconformidad A02 60803304, una de las partidas a repartir lo es por remanente de ejercicios anteriores, en la importante cuantía de 2.923.700.896 pesetas.

No es ilógico, por tanto, que la Inspección dirija su investigación a comprobar el origen de esos remanentes, temporalmente producidos en fechas precedentes, y que sea plausible remontarse a los años 1981, 1982 y 1983, para averiguar el destino de las cantidades percibidas en dichos fechas del Fondo de Garantía de Depósitos, y determinar si fueron aplicadas correctamente a asumir las pérdidas de la entidad, o si, por el contrario, constituyen parte del remanente repartido posteriormente. En el mismo sentido, y con la misma finalidad, puede explicarse la petición de fotocopias de los balances, cuentas de resultados y de la evolución de las cuentas de actualización, que, aunque referidas a los inicios de la década de los ochenta, pueden constituir un punto de partida en la evolución económica de la entidad.

Teniendo en cuenta estos datos, se puede afirmar, que la entidad inspeccionada, al remitir en fecha 25 de marzo de 1996, fotocopias de los balances confidenciales de los ejercicios 1982 y 1983, y en fecha 11 de abril de 1996 las memorias de Banco Gallego, S.A. correspondientes a los ejercicios 1982 a 1986, dio cumplimiento a una petición de información de la Administración, que puede considerarse que cumple los requisitos a que antes se hizo referencia, pues, en efecto, estaba dirigida a la finalidad de la liquidación o recaudación de la deuda tributaria -reparto de un remanente de ejercicios anteriores-, era jurídicamente válida, al margen del efecto positivo que pudiera tener en la investigación, fue notificada al sujeto pasivo, como lo demuestra el hecho de que contestara al requerimiento efectuado, y además fue precisa en relación con el concepto impositivo de que se trata, suponiendo un avance respecto de trámites anteriores, en cuanto trata de incorporar una serie de elementos nuevos conducentes a la determinación de las bases y cuotas por las que se iban a fijar la retenciones a cuenta de los repartos de dividendos y remanentes de ejercicios anteriores correspondientes, por tanto, a rendimientos de capital del ejercicio 1991. Por esta razón, las actuaciones se deben configurar como actuaciones que gozan de virtualidad jurídica para interrumpir la prescripción, en cuanto son "conducentes al reconocimiento, regularización, inspección, aseguramiento, comprobación, liquidación y recaudación del Impuesto", que es lo que exige el artículo 66.1 a) LGT para que las actuaciones administrativas tengan eficacia interruptiva de la prescripción.

Los razonamientos expuestos justifican la desestimación del recurso de casación de la entidad BANCO GALLEGO, S.A., sin que a ello se opongan otras cuestiones suscitadas en el escrito de interposición, como la falta de habilitación del que presentó la documentación requerida, pues habiéndose remitido y recibido en la Inspección, es indiferente a los efectos investigadores pretendidos quién la haya enviado, si efectivamente, como así ha sido, responde a un previo requerimiento administrativo, y no consta que su autenticidad haya sido puesta en entredicho. Y es que no se está en el supuesto de interrupción por actuación del sujeto pasivo conducente al pago o liquidación de la deuda (art. 66.1.c ) de LGT), sino de una actuación de la Administración del que deriva una respuesta del Administrado, que hay que considerar como integrante de aquella actuación, y que como un todo es incardinable en el apartado a) de dicho artículo 66.1

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En cualquier caso, estas cuestiones, al no haber sido tratadas en la sentencia recurrida, debieron ser impugnadas, en su caso, a través del apartado c) del artículo 88.1 de la Ley Jurisdiccional, como motivo de incongruencia omisiva.

Por las razones expuestas, se está en el caso de desestimar el recurso de casación interpuesto por la representación procesal de la Entidad Banco Gallego, S.A., contra la sentencia dictada el 23 de enero de 2003 por la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, en el recurso 606/2002 con imposición de las costas causadas a la Entidad recurrente. Si bien la Sala haciendo uso de la facultad reconocida en el artículo 139.3 LJCA, señala 1.500 # como cifra máxima de los honorarios del Letrado.

En atención a todo lo expuesto, en nombre de Su Majestad EL REY,